STS, 19 de Febrero de 2004
| Ponente | JUAN GONZALO MARTINEZ MICO |
| ECLI | ES:TS:2004:1090 |
| Número de Recurso | 7236/1998 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - APELACION |
| Fecha de Resolución | 19 de Febrero de 2004 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecinueve de Febrero de dos mil cuatro.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Excmos. Sres. Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación que con el num. 7236/1998 ante la misma pende resolución, interpuesto por DON Francisco, representado por Procurador y bajo dirección letrada, contra la sentencia dictada, con fecha 24 de abril de 1998, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 441/1998. Aparece como parte recurrida la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado.
El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en resolución de 22 de junio de 1994 (expediente R.G. 1490-93 R.S. 860-93), acordó denegar la condonación solicitada de la sanción impuesta a Don Francisco por la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Granada, por importe de 13.084.077 pesetas, en liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al período 1990, como consecuencia del Acta de conformidad de la Dependencia Regional de Inspección de Granada, formalizada el 28 de diciembre de 1992, de la que se derivaba liquidación por un importe de 28.559.851 pesetas, comprensiva de cuota (13.084.077 pesetas), intereses de demora (2.391.697 pesetas) y la sanción referida. En tal Acta se hacía constar exclusivamente que el sujeto pasivo había presentado declaración conjunta y que de la comprobación efectuada resultaba que procedía incrementar la base imponible en 24.200.800 pesetas en concepto de incremento no justificado de patrimonio proveniente del derecho adquirido a su favor de la Sociedad Promociones Maracena S.A.; se calificaba la infracción de grave según el art. 77 y siguientes de la L.G.T. y se sancionaba al 100%.
Don Francisco recurrió en vía contencioso-administrativa la resolución del TEAC de 22 de junio de 1994 suplicando le fuera admitida la condonación graciable de la sanción impuesta.
La Sala de esta Jurisdicción, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional dictó sentencia el 24 de abril de 1998 con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Don Francisco, contra Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 22 de junio de 1994, descrito en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, el cual confirmamos por ser conforme a derecho, sin efectuar condena al pago de las costas".
Contra la anterior sentencia la representación procesal del Sr. Francisco preparó recurso de casación. Una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y señalada, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 17 de febrero de 2004, ha tenido lugar en tal fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, Magistrado de la Sala
La sentencia de instancia desestima el recurso y confirma el acto impugnado advirtiendo que "el carácter graciable de la condonación, basado en criterios de oportunidad, impide que la Sala sustituya los criterios administrativos en la denegación, salvo vulneración jurídica en los términos expresados. Ahora bien, el rechazo de los motivos alegados por la actora, razones económicas dada la grave situación por la que atraviesa la actora, no concurrencia de reincidencia, grado de solvencia y falta de intencionalidad, o cualquier otra similar -salvo término de comparación válido, no esgrimido por la recurrente- no constituye en sí mismo arbitrariedad alguna, ya que la norma habilitante no define como hechos jurídicamente relevantes ni ausencia de culpabilidad - cuestiones que debieron ventilarse atacando el acto de imposición de sanción-. Estas circunstancias, además de ser comportamientos exigibles a los sujetos pasivos, no adquieren, como se ha dicho, relevancia jurídica en la norma habilitante.
Por último, la necesidad de razonar la denegación se justificaría en cuanto, como se razonó, resultare probada la separación de un precedente -que no se probado ni tan siquiera alegado- pero el acto de la denegación, por sí mismo, no requiere razonamiento alguno, ya que no puede entenderse que el mismo limite derechos subjetivos -no existe un derecho a obtener la condonación en tanto ésta no sea concedida-. Así lo recogía la Ley de Procedimiento Administrativo en su art. 43 y se mantiene en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, en su art. 54, en cuanto impone la motivación a actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos, resuelvan revisiones de oficio, recursos, reclamaciones previas o arbitrajes, los que se separen de los criterios de actuaciones precedentes o dictámenes de órganos consultivos, resuelvan suspensiones, acuerden la tramitación de urgencia o amplíen plazos y los que se dicten en ejercicio de facultades discrecionales.
Por otra parte, y además, en el supuesto de autos, existe un razonamiento suficiente no desvirtuado por término de comparación alguno, cual es la no concurrencia de circunstancias extraordinarias que justifiquen la concesión de la condonación".
El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del art. 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción que le dio la Ley 10/1992, de 30 de abril, se funda en que la Ley 25/1995, en su Disposición Transitoria Primera y en el art. 82.3 de la Ley General Tributaria, recoge la opción de conceder la condonación o rebaja del 30% de la sanción si se acepta en conformidad. A decir del recurrente, existen criterios jurisprudenciales en donde se atiende la pretensión de minorar, como mínimo las sanciones impuestas, basándose en que, al interponer la condonación de sanciones, la Ley 25/1995 tiene efectos retroactivos y, a su vez, como Ley más favorable en cuanto a la aplicación de las sanciones, aplicación de la que no se ha hecho uso en el presente caso. En su virtud, el recurrente suplica la anulación de la sentencia por cuanto el acto administrativo no se ajustó a Derecho, reconociendo el derecho de minorar, como mínimo, la sanción que en su día se le impuso.
El recurrente denuncia la incompleta aplicación por la resolución recurrida del TEAC y, por consiguiente, por la sentencia que la validó, del nuevo régimen sancionador más favorable establecido por la Ley 25/1995, de 20 de julio, en cuanto no apreciaron la reducción de la sanción en un 30% de la cuota considerada establecida en el nuevo art. 82.3 de la Ley General Tributaria, pese a haber manifestado, en su día, conformidad con la propuesta de regularización que se le había formulado por la Inspección de Granada cuando, con fecha 28 de diciembre de 1992, formalizó Acta de conformidad.
La Ley General Tributaria, en su versión original, dispuso en su art. 88, aptdo. 2 que: "Las sanciones que procedan por las infracciones de omisión o de defraudación se reducirán automáticamente al 50 por 100 de su cuantía, cuando el sujeto pasivo o responsable dé su conformidad a la propuesta de liquidación que se le formule".
Como en aquel entonces la liquidación comprendía todos los conceptos de la deuda tributaria, o sea, cuota, sanción e intereses, la reducción del 50 por 100 exigía la conformidad o aceptación de todos los componentes de la liquidación, si bien, cuando existía disconformidad inicial, pero posteriormente los Tribunales Económicos Administrativos o los Organos de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa estimaban en parte las pretensiones de los recurrentes, renacía el derecho a obtener la reducción, respecto del elemento de la deuda tributaria afectado por la estimacíón parcial, si se prestaba la conformidad posteriormente.
La Ley 10/1985, de 25 de Abril, de Modificación parcial de la Ley General Tributaria, que endureció el régimen sancionador tributario, suprimió la reducción (condonación automática) referida.
La Ley 25/1995, de 20 de Julio, de Reforma de la Ley General Tributaria, ha restablecido la reducción, pero en un 30 por 100, en lugar del anterior 50 por 100 de la Ley General Tributaria, en su versión original, y concretamente ha incorporado en los artículo 82.3 y 88.1 los incisos (subrayados) que se reproducen a continuación.
Artículo 82.3 de la Ley General Tributaria: "La cuantía de las sanciones por infracciones tributarias graves se reducirán en un 30 por 100 cuando el sujeto infractor o, en su caso, el responsable manifiesten su conformidad con la propuesta de regularización que se les formule".
Artículo 88, aptdo. 1, de la Ley General Tributaria: "1. Cuando las infracciones consistan en la determinación de cantidades, gastos o partidas negativas a compensar o deducir en la base imponible de declaraciones futuras, propias o de terceros, se sancionarán con multa pecuniaria proporcional del 10 por 100 de la cuantía de los referidos conceptos, sin perjuicio de la reducción establecida en el aptdo. 3, del art. 82 de la Ley".
Parece oportuno destacar que el recurrente había prestado su conformidad a la regularización tributaria propuesta por la Inspección, no solamente a la cuota sino también a los intereses procedentes. Destacamos esta circunstancias porque, como ya ponía de relieve nuestra sentencia de 17 de marzo de 2003 (Rec. Casación num. 3144/1998), "esta Sala, pese a que ha modulado su criterio inicial de que no había conformidad cuando se impugnaba cualquiera de los elementos integrantes de la deuda tributaria a tenor del art. 58 LGT, incluida por tanto la sanción, modulación efectuada en el sentido de que la reclamación formulada contra ésta no excluía la conformidad que hubiera sido prestada a la regularización tributaria propuesta por la Inspección, ni, por ende, enervaba las previsiones reductoras de su cuantía que legalmente iban anudadas a ella, ha mantenido la exigencia de que dicha conformidad se refiera no solamente a la cuota, sino también a los intereses en su caso procedentes -vgr., y por no citar otras que algunas de las más recientes, Sentencias de 27 de enero y 11 de febrero de 2003, recursos, respectivamente, 420 y 2133 de 1998-. Así, en la primera de estas sentencias, se parte del supuesto de que, como el sujeto pasivo aceptó la cuota y los intereses de demora, tenía derecho a la reducción del 30 por 100 de la sanción prevenida en el reformado art. 82.3 LGT, habida cuenta que la conformidad con la propuesta de regularización se refiere, exclusivamente, a la cuota e intereses y no a la sanción, que en la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, Ley 1/1998, de 26 de febrero, art. 34, exige, para su imposición, de procedimiento separado e independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor. Así, también, en la segunda de las sentencias mencionadas -Fundamento de Derecho cuarto-, declaró que "la Sala entiende que el vocablo «regularización» se refiere exclusivamente a la cuota y, en su caso, a los intereses, pero no a la sanción", por lo que "dado que [la entidad mercantil recurrente] prestó su conformidad a la propuesta de regularización, entendida ésta, sólo, como la cuota y, en su caso, los intereses de demora", procedía la reducción analizada".
Pues bien, sentado lo anterior, ha de tenerse en cuenta que lo que pretende el recurrente es la aplicación retroactiva de la reforma introducida en la LGT por la Ley 25/1995, de 20 de Julio, en función de lo establecido en su Disposición Transitoria Primera , que, de acuerdo con conocidos principios inspiradores de todo régimen sancionador, preceptúa que "la nueva normativa será de aplicación a las infracciones tributarias tipificadas en esta Ley cometidas con anterioridad a la entrada en vigor de la misma, siempre que su aplicación resulte más favorable para el sujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza" y que "la revisión de las sanciones no firmes y la aplicación de la nueva normativa se realizará por los órganos administrativos o jurisdiccionales que estén conociendo las correspondientes reclamaciones o recursos, previos los informes u otros actos de instrucción necesarios, [concediéndose en su caso] audiencia al interesado".
Y es evidente que la sanción tributaria a que este recurso se refiere encuentra pleno acomodo en la norma transcrita, toda vez que se trata de infracción tributaria cometida antes de la entrada en vigor de la Ley 25/1995, la aplicación de ésta resulta más favorable para el infractor y la sanción que le fue impuesta no había alcanzado firmeza.
Esta nueva normativa, que era aplicable de oficio (esto es, sin necesidad de que lo hubiera alegado la parte interesada), como esta Sala tiene reiteradamente declarado -vgr. en las Sentencias de 26 de febrero y 15 de abril de 2000 y 14 de julio de 2001 y en las de 12 de febrero y 11 de abril de 2002, recursos, estas dos últimas, 7895/96 y 305/97- e incluso tiene admitido la doctrina constitucional -STC 99/2000, de 10 de abril-, aplicada al caso de autos, supone que la sanción impuesta lo ha sido con el criterio de la "graduación mínima" del 50% -art. 87.1 LGT, versión de la Ley 10/1985- y del "perjuicio económico" -art. 82.g) LGT, en la misma versión, y 13.1.a) del Real Decreto 2631/1985- del 100 por 100 más de sanción. Por consiguiente, al haber sido desechado este último criterio sancionador y no concurrir otras circunstancias apreciables en la graduación, la nueva revisión habrá de partir de ese mínimo del 50 por 100, pero sobre una cuota diferencial que tenga en cuenta las cantidades ingresadas, y aplicar, asimismo y en su caso (porque depende de la conformidad del responsable), la reducción del 30 por 100 prevista en el nuevo art. 82.3 LGT, tal y como admitió la Sentencia de 15 de abril de 2000, Fundamento de Derecho noveno (Rec. Casación num. 5162/95).
De otra parte, no pueden compartirse las alegaciones opuestas por el Abogado del Estado, desde el momento que, consecuencia del principio iura novit curia, y como tiene dicho el Tribunal Constitucional en su sentencia de 10 de abril de 2000, los Tribunales están obligados a aplicar de oficio dicho régimen de la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/1995 en tanto pueda ser más favorable para el sancionado y en la medida en que coincidan los requisitos por ella exigidos para su aplicación, circunstancias que, como ha quedado visto, concurren en el presente caso.
El motivo, pues, debe ser estimado y, conforme a la antes citada doctrina jurisprudencial, al no tener la Sala elementos de juicio para realizar puntualmente la revisión, procede que, en ejecución de sentencia, la Sala "a quo" remita las actuaciones a la Administración a fin de que, con audiencia del interesado, se proceda de conformidad con lo previsto en la Disposición Transitoria anteriormente transcrita, practicando los actos de instrucción pertinentes y dictando la resolución oportuna.
Por las razones expuestas, se está en el caso de estimar el recurso, bien que en relación, únicamente, a la sanción impuesta ascendente a 13.084.077 pesetas, todo ello con las especificaciones que, de acuerdo con lo razonado en el Fundamento de Derecho tercero de la presente, se realizan en el fallo para resolver las cuestiones controvertidas en los términos en que ha quedado planteado el debate -art. 102.1.3º de dicha Ley, hoy art. 95.2.d) de la vigente- y sin hacer especial imposición de costas, ni en la instancia ni en este recurso, de conformidad con el art. 102.2 de la referida Ley Jurisdiccional. Por todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, haber lugar al recurso de casación formulado por Don Francisco contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, de fecha veinticuatro de abril de mil novecientos noventa y ocho, recaída en el recurso contencioso-administrativo antes reseñado, sentencia la expresada que se casa y anula sólo respecto de la sanción que, por importe de 13.084.077 pesetas, se le impuso con ocasión del pago del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio de 1990. Todo ello con estimación del recurso contencioso-administrativo resuelto en la instancia en la misma medida, con declaración de que la Administración Tributaria debe proceder a la revisión de la citada sanción, a fin de que, partiendo del mínimo del 50 por 100 sobre una cuota diferencial que tenga en cuenta las cantidades ingresadas por el sujeto pasivo, aplique, si dicho sujeto presta su conformidad, la reducción del 30 por 100 legalmente prevista, con desestimación del resto de las pretensiones actuadas en la instancia y sin hacer especial imposición de costas, ni en la instancia ni en este recurso.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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