STS, 8 de Febrero de 2005

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 1 de Julio de 1999 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimando el recurso contencioso administrativo formulado por el Procurador D. Raúl Martínez Ostenero, en nombre y representación de Inmobiliaria Diagonal Centro, S.A., contra la resolución de fecha 20 de Diciembre de 1995, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.".

Contra la anterior sentencia, la representación de la entidad Indicesa L´Illa S.A. (antes Inmobiliaria Diagonal Centro, S.A.), formuló Recurso de Casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida parte recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de quince motivos de casación: "Primero.- Al amparo del artículo 88.1 c) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia ha quebrantado las formas esenciales del juicio por infracción del artículo 67 LJCA, al no haber resuelto la sentencia recurrida todas las cuestiones controvertidas en el proceso. Segundo.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurre en infracción del artículo 47.1 a) LPA al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y de sus liquidaciones resultantes dictados por la Inspección Regional de Cataluña, órgano éste manifiestamente incompetente. Tercero.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurre en infracción del artículo 47.1 c) LPA, al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y de sus liquidaciones resultantes dictados por la Inspección Regional, por provenir de un órgano cuya competencia para investigar al sujeto pasivo -en el caso improbable de entender que sí la tenía- ha sido obtenida prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello, lo mismo que la selección arbitraria del inspeccionado. Cuarto.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de normas al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de las Actas de la Inspección en aplicación del artículo 145 b) LGT, por no haberse consignado en las mismas los elementos esenciales del hecho imponible. Quinto.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de normas al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y de sus liquidaciones resultantes de la Inspección en aplicación del artículo 121.2 LGT, por aumentar la Inspección las bases tributarias resultantes de las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades del sujeto pasivo, sin expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que la motiven. Sexto.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de normas al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y liquidaciones resultantes de la Inspección por infracción del artículo 43 LPA en vista de la ausencia de motivación y de sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho, por tratarse de actos que limitan derechos subjetivos y que se apartan del criterio seguido en actuaciones precedentes - actualizaciones de balances y actas de inspección de ejercicios anteriores-, causando indefensión a esta parte. Séptimo.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de la Jurisprudencia del Tribunal Supremo aplicable al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y liquidaciones resultantes de la Inspección, que incurren en vulneración de la Jurisprudencia que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, con infracción asimismo del artículo 115 LGT. Octavo.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA por infracción del artículo 64 LGT al no haber estimado la sentencia recurrida la prescripción alegada, por la suspensión de las actuaciones inspectoras por más de seis meses sin causa justificada. Noveno.- Al amparo del artículo 88.1 d), en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de normas al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y liquidaciones resultantes de la Inspección en aplicación de la artículo 83.3 LJCA, por el ejercicio por la Inspección Regional de potestades administrativas para fines distintos de los fijados por el Ordenamiento Jurídico -desviación de poder-. Décimo.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de normas, al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y liquidaciones resultantes por infracción del artículo 32 Ley 9/83, por ser los solares actualizables. Decimoprimero.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurre en infracción del artículo 10 LGT, por fundamentarse la sentencia recurrida (F. 4º y 5º) en normas reglamentarias (arts. 52.1, 76.1 y 147.1 a) RIS) para calificar los solares actualizados como existencias destinadas al tráfico mercantil, con infracción del principio de reserva de ley por pretender determinar el hecho imponible, la base y demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria a través de un Reglamento. Decimosegundo.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurre en infracción del artículo 24 LGT, por fundamentarse la sentencia recurrida (F. 4º) en disposiciones legales no aplicables art 15.8 sobre exención de los incrementos de patrimonio por reinversión, y desarrollo reglamentario del 147.1 a) RIS), para calificar los solares actualizados como existencias destinadas al tráfico mercantil a través de la interpretación analógica y extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible. Decimotercero.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurre en infracción del artículo 23 LGT, por fundamentarse la sentencia recurrida (F. 4º y 5º en una interpretación sobre los solares actualizados como existencias que no se ajusta a su sentido jurídico, técnico o usual, ni jurídico- contable del PGC y del ICAC. Decimocuarto.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de Jurisprudencia del Tribunal Supremo al no haber estimado la sentencia recurrida la nulidad de los acuerdos y liquidaciones resultantes de la Inspección, en aplicación de la Jurisprudencia sobre seguridad jurídica, y dentro de este principio se incluyen los que resultan infringidos por la sentencia, como son el principio de que la Administración no puede ir contra sus propios actos, que se vulnera por alterar el criterio de la Inspección en anteriores actualizaciones y actas de inspección, y de confianza legítima de los ciudadanos. Decimoquinto.- Al amparo del artículo 88.1 d) LJCA en cuanto la sentencia de la Audiencia incurrió en infracción de normas al no haber estimado la sentencia recurrida la infracción del artículo 32.4 de la Ley 9/83, de 13 de Julio, de Presupuestos Generales del Estado, sobre el incumplimiento por la Inspección del plazo de 3 años para comprobar la actualización.". Terminó suplicando la estimación del recurso y que se case y anule la sentencia recurrida, declarando la nulidad de los Acuerdos y liquidaciones resultantes recurridos y, subsidiariamente, se deje sin efecto la actualización practicada.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 25 de Enero pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Raúl Martínez Ostenero, actuando en nombre y representación de INDICESA L´ILLA, S.A. (antes Inmobiliaria Diagonal Centro, S.A.), la sentencia de 1 de Julio de 1999 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el recurso número 322/96 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de fecha 20 de Diciembre de 1995, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirma en alzada el acuerdo de fecha 25 de Septiembre de 1991, del TEAR de Cataluña, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1983 a 1985, por cuantías de 50.695.611, 16.325.333 y 58.630.732 pesetas, respectivamente, según Actas (tres) de disconformidad de fecha 15 de Diciembre de 1988, en las que no se admitió por la Inspección la actualización de balances realizada por la sociedad recurrente, en aplicación de lo dispuesto en la Ley 9/83, de 13 de Julio, y del Real Decreto 382/84, de 22 de Febrero.

La sentencia de instancia desestimó el recurso contencioso y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

Las cuestiones planteadas por la entidad recurrente en los diversos motivos de casación articulados son: a) Si los terrenos a que las actas de inspección efectuadas el día 15 de Diciembre de 1988 se refieren constituyen Activo Circulante (Existencias) de la recurrente, como sostiene la Administración y la sentencia impugnada, o, contrariamente, y como mantiene la recurrente, se trata de terrenos que se integran en su Activo Material Fijo. b) Si practicada la revalorización contable al amparo del Decreto 382/84 de 22 de Febrero y artículo 32.4 de la Ley 9/83 de 13 de Julio la revisión de dicha revalorización efectuada por la Administración ha sido llevada a cabo fuera de los plazos legales establecidos al efecto en los textos legales invocados. c) Si en las actas impugnadas se incurre defectos de entidad suficiente como para hacer improcedente las mismas.

Acerca de la primera de las cuestiones planteadas, la de la naturaleza de los terrenos objeto del acta de 15 de Diciembre de 1988, la sentencia impugnada afirma: "El artículo 3 del Real Decreto 382/84 señala como bienes objeto de actualización, entre los que se encuentra los del «activo fijo material». En este activo se incluyen los «solares y tierras de labor y los edificios y construcciones». La cuestión siguiente a determinar es la diferencia entre «activo fijo» y «activo circulante». El artículo 52.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de Octubre, establece: «Se considerarán elementos del inmovilizado material todos aquellos bienes tangibles, muebles, inmuebles o semovientes que estén incorporados efectivamente al patrimonio del sujeto pasivo y que se utilicen para la obtención de rendimientos gravados por este Impuesto, salvo los elementos que tengan la consideración de «existencias». Por tanto, las «existencias» no constituyen elementos del «inmovilizado material», que son definidas en el artículo 76.1, del citado Reglamento, al disponer que: «Se considerarán existencias los bienes muebles e inmuebles adquiridos por la Empresa con la finalidad de incorporarlos a los bienes producidos o de destinarlos a la venta sin transformación». Por otra parte, de la lectura del artículo 15.8 de la Ley 61/78, se desprende que los elementos materiales del «activo fijo» deben ser «necesarios para la realización de sus actividades empresariales». Esto supone, por una parte, que al hablar de «elementos materiales», prima facie, no se distingue entre «muebles» e «inmuebles»; no existe una exclusión específica de categoría concreta de elementos materiales. En este sentido, el artículo 147.1 A), del Reglamento del Impuesto, incluye, tanto a los terrenos, edificios, como a maquinaria y mobiliario. Y, por otra parte, se exige que estos elementos se caractericen por la «necesariedad» de los mismos para que la sociedad realice «sus actividades empresariales»; «actividades empresariales», que, dada la redacción del artículo 15 de la Ley, y la prolija descripción de elementos materiales, que hace el artículo 147 del Reglamento, ha de ser entendido en su concepto amplio, es decir, de cumplimiento de fines económicos. En consecuencia, debe distinguirse entre «inmuebles» básicos, necesarios para que la sociedad desarrolle su «objeto social», de los inmuebles que constituyen el tráfico jurídico mercantil de la sociedad, que son objeto de la actividad de la sociedad como producto o cosa mercantil; en definitiva «activo circulante», y como tal considerados como «existencias». Este concepto fiscal de «activo circulante» es aplicable al presente caso.".

Contra la sentencia y en este concreto extremo se articula un motivo de casación al amparo del artículo 88.1 c) de la Ley Jurisdiccional al no haber tratado la sentencia las cuestiones planteadas sobre la naturaleza de los terrenos controvertidos como Activo Material Fijo de la empresa, pues no se ha dado respuesta a las diferentes alegaciones planteadas y en las que se justificaba que los bienes a que se refería el acta tenían la naturaleza de AMF en virtud de las siguientes consideraciones:

1) Por la contabilización y declaración de los solares desde su adquisición como AMF durante más de veinte años en razón de su destino al arriendo, así como por el valor probatorio de la Contabilidad.

2) Por la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias de la actividad de la Empresa sin ser desvirtuadas por la Inspección.

3) Por ser el objeto social el de promoción de edificios para su arrendamiento que se ajusta a la realidad de los hechos y pruebas aportadas.

4) Por desviarse la Inspección del criterio sustentado en la anterior actualización de balances en que admitió la regularización previa comprobación, sin motivar ahora el cambio de opinión, a pesar de coincidir la legislación aplicable en su contenido referente a la actualización de solares, en contra de los principios de seguridad jurídica y de que la Administración no puede ir contra sus propios actos.

5) Por no ser coherente la Inspección con sus propios actos ya que si se dedicaba la Empresa a la promoción y venta de edificaciones debía levantar Acta la Inspección por Licencia Fiscal.

6) Porque la interpretación restrictiva de solares como AMF supone vaciar de contenido la norma respecto a la posibilidad de las Empresas de actualizar solares, a pesar de que la Ley es más generosa y lo admite para las Sociedades en régimen de transparencia fiscal de mera tenencia de bienes con terrenos en su activo.

7) Porque estos solares no son existencias (artículo 76.1 RIS).

8) Por cumplir los solares los requisitos de AMF

9) Por la exigencia por la Inspección de requisitos no previstos por la Ley sobre actualización de balances ni por la LIS.

Es evidente, como se deduce de su contenido (antes transcrito), que la sentencia de instancia, al limitarse a citar los textos legales aplicables, y concluir apodícticamente que "este concepto de activo circulante es aplicable al caso" ha desconocido las argumentaciones esgrimidas por el recurrente y ha soslayado cualquier valoración de la prueba sustituyéndola por una afirmación ausente de razonamiento y sin soporte probatorio alguno.

La consecuencia insoslayable es la de que el motivo aducido ha de ser estimado y anulada la sentencia de instancia.

El razonamiento anterior permite a este Tribunal convertirse en tribunal de instancia, lo que, por otra parte, viene exigido por lo establecido en el artículo 95 de la Ley Jurisdiccional cuando dispone: "... 2. Si se estimare el recurso por todos o alguno de los motivos aducidos, la Sala, en una sola sentencia, casando la recurrida, resolverá conforme a Derecho, ... en los términos en que el debate apareciera planteado ...".

Por lo pronto, y en lo referente al problema básico planteado, el de la naturaleza de los inmuebles controvertidos, interesa poner de relieve dos aspectos. La definición de los mismos como Activo Material Fijo puede deducirse atendiendo a su esencia, o, alternativamente, por no ser Activo Circulante, es decir, por no tener la naturaleza de Existencias.

Con respecto a la naturaleza de los inmuebles es patente que las normas legales aplicables no nos permiten resolver la cuestión planteada de modo indiscutible. Por eso el TEAR de Cataluña afirma: "... siempre ha sido motivo de discusión - incluso doctrinal- si los activos de las empresas inmobiliarias son integrantes del fijo o del circulante -de ahí la calificación de los expedientes de «rectificación sin sanción»- y si bien de modo expreso la norma o normas de aplicación no han abordado con claridad total la cuestión,..."

Conceptualmente el Activo Material Fijo viene configurado por los elementos patrimoniales tangibles, muebles o inmuebles, propiedad de la empresa, cuya permanencia en ella trascienda a un ejercicio económico. Por el contrario, las Existencias son aquellos otros elementos patrimoniales cuya transformación en líquido depende de su venta y forman parte del ciclo económico de explotación de la empresa.

El problema radica en que en las empresas inmobiliarias los terrenos y solares que en otro tipo de empresas configuran indiscutiblemente el Activo Material Fijo, en este tipo de Empresas constituyen el objeto de su actividad, por lo que se integran en la masa patrimonial calificada como "Existencias". La solución a este dilema la han de proporcionar no tanto las normas legales aplicables sino el objeto social de la empresa. Este criterio, el del objeto social de la empresa, sin embargo, no resuelve el problema discutido en este litigio pues el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha en que las actas se levantaron, por: "la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios". De este modo, y dado su objeto social, los terrenos controvertidos podían ser tanto Activo Material Fijo como Existencias, pues los bienes inmuebles litigiosos podían ser destinados a la venta, en cuyo caso serían Existencias, o, contrariamente, podían permanecer indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían Activo Material Fijo. En estas circunstancias entendemos que el problema ha de ser resuelto no desde una perspectiva abstracta y general, sino desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos. Desde ella es indudable la naturaleza como Activo Material Fijo de los bienes discutidos en función de las siguientes consideraciones:

1. Han formado parte del patrimonio de la empresa desde 1970, y seguían en él en 1988, cuando el acta originadora de estas actuaciones se levantó. No parece razonable que un bien que ha formado parte del patrimonio de la empresa durante casi 20 años pueda ser considerado como "Existencias" cuando éste tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico. La permanencia en el patrimonio empresarial por ese tiempo excluye la volatilidad de las "Existencias" que se circunscribe al "ciclo empresarial" (normalmente coincidente con el económico).

2. La empresa demandante ha efectuado dos revalorizaciones de los bienes que son el objeto del litigio a partir de su consideración como Activo Material Fijo. Tales revalorizaciones han sido comprobadas y aceptadas por la Administración. No se justifica que si ahora, en esta actualización, se contemplan idénticos parámetros que los que se tomaron en cuenta en las ocasiones precedentes la solución pueda ser distinta en una y otra ocasión.

   Es verdad, como afirmaba la Administración, que no son decisivos los razonamientos precedentes si los parámetros legales y fácticos aplicados en las revalorizaciones anteriores son distintos de los que han regido en la actualidad.

   Pero para que este argumento tuviera alguna consistencia era necesario que la Administración hubiese explicado las diferencias normativas y de hecho que ahora concurrían y que no se dieron en las dos revalorizaciones anteriores, lo que no se ha hecho. Era a la Administración a quien correspondía acreditar las diferecias fácticas o jurídicas que justificaban un tratamiento diferente de las distintas revalorizaciones efectuadas.

3. Las actas originadoras del litigio comienzan afirmando que la Contabilidad de la recurrente es sustancialmente correcta, y, por otra parte, en todos los balances de la entidad se hace constar que los bienes discutidos son "Inmovilizado" . Es evidente y palmaria la contradicción en que se incurre pues lo que no constituye motivo alguno de censura contable se acaba convirtiendo en causa originadora del "Acta" y del litigio que decidimos, por una deficiente calificación contable de los elementos afectados, pues en ella (el Acta) se considera que esos bienes son Activo Circulante.

   En definitiva, y en mérito a los antecedentes expuestos, el destino actual de los terrenos, y, a los actos propios de la Administración y de las partes, procede considerar los bienes discutidos como Activo Material Fijo.

Lo hasta aquí razonado comporta la estimación del recurso, al considerar que la actualización de valores se ajusta a lo dispuesto en el artículo 32.4 de la Ley 9/83, de 13 de Julio, y el Real Decreto 382/84, de 22 de Febrero, que la desarrolla, pues con lo expuesto se desmonta el argumento básico en que se apoya la Inspección para justificar las actuaciones inspectoras después de haber transcurrido tres años.

Las normas citadas establecen lo siguiente. El artículo 32.4 de la Ley 9/83: "... que La Inspección Financiera y Tributaria podrá comprobar las operaciones de actualización dentro del plazo de tres años de la fecha del cierre del balance que se regulariza. Transcurrido este plazo sin que la comprobación se haya llevado a cabo, las operaciones de regularización se considerarán comprobadas de conformidad.". El artículo 11 del Real Decreto 382/84 afirma: "El plazo para efectuar la comprobación de la Cuenta será de tres años contados desde la fecha de cierre del balance actualizado. Transcurrido dicho plazo sin que la comprobación se haya llevado a cabo, las operaciones de actualización se considerarán comprobadas de conformidad, y sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 7, apartado 6, del presente Real Decreto. No se considerarán por tanto incluidas dentro de las operaciones de actualización las derivadas de la existencia de errores de hecho, falsedades, incorporación de activos ocultos u otras operaciones no autorizadas por el presente Real Decreto.".

Estos preceptos fueron interpretados por la sentencia de instancia y la Administración del siguiente modo: "Considera la actora que, siendo el balance actualizado el correspondiente al ejercicio 1983, la fecha tope para efectuar la comprobación finalizó el día 31 de Diciembre de 1986. Al respecto, cabe señalar que, tanto la citada Ley de Presupuestos (artículo 32.1), como el artículo 11, del Real Decreto 382/84, de 24 de Febrero, que desarrolla la actualización de valores contenida en el citado artículo 32, las operaciones sometidas al plazo de comprobación de tres años son las permitidas por dichas normas, que caen en el ámbito de la actualización, con el fin de no mantener las operaciones realizadas por la sociedad, y su reflejo contable, en una situación sostenida de incertidumbre. Pero ello, no supone que las "operaciones no autorizadas" por el citado Real Decreto, y realizadas por una sociedad queden legalizadas, al no ser posible su comprobación por el transcurso de tres años. Si dichas operaciones de actualización están amparadas por la norma, el plazo para su comprobación es de tres años; sin embargo, si como consecuencia de las actuaciones inspectoras de comprobación del Impuesto sobre Sociedades, se advierte que las operaciones de actualización llevadas a cabo por la sociedad no son de las recogidas, ni permitidas por la norma que las regula, la regulación tributaria derivada de esa comprobación queda sometida al plazo de los cinco años, fijados en el artículo 64, de la Ley General Tributaria, pues de lo que se trata es de ajustar la situación tributaria a la realidad contable, dimanante de las operaciones legalmente permitidas en la actualización de balances; y no la de consolidar una situación no permitida por la norma aplicada. Por tanto, en principio, se ha de estar a dichos plazos.".

El plazo de tres años que las disposiciones citadas establecen no puede ser interpretado en los términos en que lo formula la Administración y la sentencia impugnada. Efectivamente, en la interpretación que del texto de la norma hace la sentencia, si la actualización se ajusta a la normativa reguladora el plazo de tres años es absolutamente irrelevante pues al ser acorde con lo dispuesto en ella el citado plazo es innecesario. Por el contrario, si la actualización no se ajusta a los parámetros legales el plazo de tres años no convalida nada. Por tanto, es una interpretación que conduce al absurdo y que ha de ser rechazada, pues en las dos hipótesis el plazo de tres años para la comprobación de conformidad es irrelevante.

Por el contrario, el plazo de tres años aludido ampararía situaciones como la aquí analizada en la hipótesis de que la tesis de la Administración, en el sentido de que la actualización no se había ajustado a la ley hubiera sido correcta (que no es el caso). El Real Decreto 382/84 establece que las actualizaciones que no quedan protegidas por el plazo de tres años son las constitutivas de error, falsedad, ocultación y otras análogas, para las que operaría el plazo general de prescripción. Sin embargo, las infracciones observadas por la inspección no serían de esta naturaleza lo que obligaría a entender que la inspección fue temporalmente inadecuada al haberse llevado a cabo después de transcurrir el plazo de tres años que el artículo 32.4 de la Ley 9/83 y el artículo 11 del Real Decreto 382/84 establecen al efecto.

En definitiva, y también por este motivo, el recurso había de ser estimado.

La Sala considera, por el contrario, que no concurren los defectos formales denunciados pues la actuaciones inspectoras se hallan avaladas por quién tiene competencia territorial y funcional para ello y hacen invocación de las normas aplicadas, pese a no haberse hecho una explícita motivación de las causas justificadoras de la inspección llevada a cabo.

La estimación del recurso comporta la devolución de los gastos del aval realizados al anularse los actos que han provocado las fianzas constitutivas y ser indudable que se han generado los gastos cuya devolución se reclama.

La estimación del recurso es pertinente con respecto a los tres ejercicios, pese a que uno de ellos no alcance a la cuantía del recurso de casación, pues es evidente que la nulidad de la rectificación que se declara en el ejercicio 1983 comporta la automática rectificación de los restantes ejercicios examinados.

Por lo que hace a las costas, y dada la estimación del recurso que se acuerda, no procede hacer pronunciamiento expreso de las causadas en este recurso ni en la instancia.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,