STS, 4 de Enero de 1999
| Ponente | JAIME ROUANET MOSCARDO |
| Número de Recurso | 5332/1993 |
| Fecha de Resolución | 4 de Enero de 1999 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a cuatro de Enero de mil novecientos noventa y nueve.
Visto el presente recurso de casación ordinaria interpuesto por la entidad RECREATIVOS MARTÍN S.L., representada por el Procurador Don Carmelo Olmos Gómez y asistida de Letrado, contra la sentencia número 510 dictada, con fecha 14 de junio de 1993, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia , desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 810/1992 promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de Murcia de 24 de marzo de 1992 por la que se había desestimado, a su vez, la reclamación 30/668/1991 deducida contra la denegación por la Delegación de Hacienda de Murcia, Administración de Lorca, de la solicitud tanto de la revisión de las liquidaciones complementarias, por el importe global de 483.254 pesetas, de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, epígrafes 966.25 y 966.26, correspondiente al ejercicio de 1988, como de la devolución de las cuotas ingresadas; recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, el ABOGADO DEL ESTADO, en defensa del criterio sustentado por el TEAR de Murcia y por la Administración General del Estado.
En la indicada fecha de 14 de junio de 1993, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia dictó la sentencia número 510 , con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimamos el recurso contencioso administrativo formulado por RECREATIVOS MARTÍN S.L. contra la resolución de 24.3.92 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia, que desestimó la reclamación R. 30/668/91 impugnando la resolución de la Administración de Hacienda de Lorca (Murcia) que denegaba la solicitud de devolución de ingresos indebidos en cuantía de 483.254 pesetas ingresadas por Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, por considerar el acto administrativo firme. Sin costas".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de la entidad RECREATIVOSMARTÍN S.L. preparó el presente recurso de casación ordinaria ante el Tribunal de instancia, y, tenido definitivamente por preparado, compareció, después, ante esta Sala, interponiéndolo y fomalizándolo; y, declarado admisible por auto de 19 de octubre de 1995, se dió traslado de las actuaciones a la parte recurrida, el ABOGADO DEL ESTADO, que dedujo, oportunamente, su escrito de oposición, señalándose, después, una vez cumplidas todas las prescripciones legales, para votación y fallo, la audiencia del día 22 de diciembre de 1998, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
En el Boletín Oficial del Estado de 12 de mayo de 1988, se publicó el Real Decreto 445/1988, de 6 de mayo , por el que se modificaba la Instrucción y Tarifas de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, en el sentido de elevar las cuotas de determinados epígrafes y de establecer en su Disposición Final que los efectos de las nuevas tarifas lo serían a partir del 1 de enero de 1988.
En aplicación de dicha Disposición Final, la Administración de Hacienda procedió a girar a la recurrente liquidaciones complementarias por el citado concepto de Licencia Fiscal, con base en los epígrafes 966.25 y 966.26 y por el importe conjunto de 483.254 pesetas, que fueron ingresadas al Tesoro Público dentro del plazo correspondiente.
En virtud de las Sentencias del Tribunal Supremo de 17 de mayo de 1990 y de 11 de marzo de 1991 , el Real Decreto 445/1988 fué declarado nulo de pleno derecho, por la primera, en cuanto a su citada Disposición Final, y, por la segunda, en su totalidad.
A la vista de la declaración de la mencionada nulidad del Real Decreto 445/1988 , en base al cual habían sido practicadas las liquidaciones complementarias cuestionadas, la recurrente interesó a la Delegación de Hacienda de Murcia, al amparo, en definitiva, de la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre , que procediera a la revisión de las liquidaciones y a la consecuente devolución de las cantidades ingresadas, citando al efecto los artículos 153 y concordantes de la Ley General Tributaria. Dicha solicitud fué desestimada por la Delegación de Hacienda, al considerar que la misma era improcedente, por extemporánea, al haber adquirido firmeza los actos administrativos que determinaron el ingreso, ya que no habían sido impugnados dentro de los 15 días siguientes a su notificación.
Interpuesta, contra la anterior denegación, reclamación económico administrativa, fué desestimada, asímismo, por resolución de TEAR de Murcia de 24 de marzo de 1992, fundada en criterios semejantes.
Y, promovido, a su vez, contra la misma, el recurso contencioso administrativo número 810/1992, se dictó, por la Sala de dicho orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, la sentencia desestimatoria objeto de la presente casación.
Se funda este Recurso de casación ordinaria en el motivo previsto en el artículo 95.1.4 de la Ley de esta Jurisdicción (reformada por la Ley 10/1992 ), es decir, en la "infracción de las normas del ordenamiento jurídico o la jurisprudencia que fueren aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate", porque, en opinión de la recurrente, no se ha aplicado -como le parecía que era lo correcto- la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/190 , que, si bien comienza diciendo la misma que "no serán objeto de devolución los ingresos tributarios efectuados en virtud de actos administrativos que hayan adquirido firmeza", concluye sentando que "no obstante, los obligados tributarios podrán solicitar la devolución de ingresos efectuados en el Tesoro, instando la revisión de aquellos actos dictados en vía de gestión tributaria que hubiesen incurrido en motivo de nulidad de pleno derecho, que infringieren manifiestamente la Ley o que se encontraren en cualquier otro supuesto análogo recogido en los artículos 153, 154 y 171 de la Ley General Tributaria y en las Leyes o disposiciones especiales".
Y añade que se considera en la sentencia de instancia que lo solicitado por la recurrente es la nulidad de los actos de liquidación, solicitud que la misma ha desestimado por estimar que habían transcurrido más de 15 días desde la notificación de aquéllos hasta la presentación del escrito formalizador de la petición, cuando lo realmente solicitado y promovido en tal escrito era la iniciación del procedimiento de revisión previsto en el párrafo segundo de la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre .
De mantenerse la tesis de la sentencia -sigue diciendo-, no procedería en ningún caso el procedimiento de revisión salvo que se interpusiera dentro de los 15 días siguientes a la notificación de laliquidación, lo que va contra la propia esencia del procedimiento de revisión.
Si los actos liquidatorios estaban amparados en el Real Decreto 445/1988 y éste fué declarado nulo ex post facto de pleno derecho, es obvio -opina la recurrente-, que aquéllos eran, también, nulos radicales o inexistentes, por lo que son manifiestamente contrarios a la Ley y encajan perfectamente en los supuestos previstos en los artículos 153 y siguientes de la Ley General Tributaria .
En primer lugar hay que atender a la causa de inadmisibilidad aducida en su escrito de oposición por el Abogado del Estado, consistente en la potencial indebida admisión del presente recurso de casación por razón de la cuantía, ya que, según su criterio, dado que el importe exaccionado e ingresado es de 483.254 pesetas y no excede, por tanto, del tope mínimo de los 6.000.000 pesetas fijado en el artículo 93.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción (tras la reforma introducida por la Ley 10/1992 ), se está ante uno de los supuestos en que es inviable el recurso casacional, sin que sea factible, tampoco, ampararlo en el artículos 93.3, en relación con el 39.2 y 4, de la citada Ley jurisdiccional , pues -afirma- la aplicación de estos últimos preceptos deviene inviable si se tiene en cuenta que la propia recurrente pide en el recurso de casación la aplicación del Real Decreto 1163/1990, sobre devoluciones de ingresos indebidos , sin cuestionar ninguna norma en recurso indirecto.
Cierto es que, con motivo del trámite indicado en el artículo 100 de la Ley Jurisdiccional , esta Sala declaró admisible el presente recurso de casación, por entenderse que se estaba en el caso de aplicar el artículo 93.3 de la citada Ley , habida cuenta que el recurso -de instancia- se basó en la nulidad del Real Decreto 445/1988 , a cuyo amparo se habían dictado los actos liquidatorios.
Pero ello no es óbice para que, en este momento procesal, si se aprecian, por excitación de parte o de oficio, motivos suficientes y técnicamente precisos para tener que sacar la conclusión de que, efectivamente, se está ante un claro supuesto de indebida admisión del recurso, se pueda declarar en sentencia, no ya la inadmisión del mismo, sino, dado el estadio procedimental del litigio, la desestimación de la pretensión (por mor de la concurrencia de tal circunstancia de orden público procesal, que, dada su trascendencia e inelubilidad, no puede hacerse dejación de su toma en consideración).
Y procede dar lugar, de acuerdo con el Abogado del Estado, a la declaración de indebida admisión del recurso, que, en sentencia, se traducirá, ya, como se ha dicho, en la desestimación del mismo, habida cuenta que no se está ante la presencia de un recurso indirecto.
El recurso indirecto implica, siempre, la impugnación del acto administrativo, aquí liquidatorio, con fundamento en que la disposición general reglamentaria en cuya virtud se dictó aquél no es conforme a derecho.
Es decir, en tal caso, el acto administrativo no es aún firme ni consentido, pues goza aún de recurribilidad normal u ordinaria, y la disposición reglamentaria de la que aquél es aplicación y de cuya legalidad duda el recurrente todavía está "viva" y vigente y, con plena virtualidad, forma parte del ordenamiento jurídico.
Y, en este caso de autos, el acto administrativo liquidatorio, girado o acordado en 1989, fué consentido por la ahora recurrente y devino, por tanto, firme, y el Real Decreto 445/1988 , entonces vigente, fué invalidado, de un modo radical, con posterioridad, al haberse declarado nulo de pleno derecho por las sentencias de esta Sala de 17 de mayo de 1990 (su Disposición Final) y de 11 de marzo de 1991 (su totalidad).
En consecuencia, no puede decirse que se esté ante un claro supuesto de recurso indirecto ni en las vías administrativa y económico administrativa ni en las jurisdiccionales de instancia y de casación, pues la presunta ineficacia de las liquidaciones no se basa en la ilegalidad, al tiempo del giro de las mismas, del Real Decreto 445/1988 -entonces vigente y aplicable- sino en la sobrevenida nulidad radical de tal texto reglamentario después de haber dejado consentidos y firmes los actos liquidatorios en definitiva cuestionados, de modo que, en ningún momento, y, menos aún, en este recurso de casación, se esta dilucidando, como motivo único o esencialmente básico, la virtualidad, o no, de dicho Real Decreto (que ya había sido anulado al tiempo de formularse todas las pretensiones impugnatorias de las liquidaciones).
A mayor abundamiento, y aunque sea a efectos meramente dialécticos, y sin perjuício de que lo procedente, en este recurso, es, como se ha dicho, la declaración de su indebida admisión -a través de la fórmula, en este momento procesal, de su desestimación-, hemos de manifestar, en cuanto a la cuestión de fondo, que:En numerosas ocasiones esta Sala ha tenido, ya, la oportunidad de sentar una doctrina acorde con el criterio adoptado por la sentencia aquí recurrida, que ha efectuado, en definitiva, una interpretación del artículo 120.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 (y 73 de la nueva Ley de esta Jurisdicción, 29/1998, de 13 de julio , que ha entrado en vigor el 14 de diciembre de dicho año) atemperada al ordenamiento jurídico.
El principio de seguridad jurídica rige dichos preceptos, con el fin de evitar que la anulación posterior de una disposición de carácter general reglamentario haga decaer la eficacia de actos administrativo consentidos o no impugnados adoptados al amparo de la norma posteriormente anulada.
Constantemente, la doctrina de esta Sala ha negado que pueda hablarse de error de hecho en una declaración-liquidación practicada bajo la égida de una norma después declarada nula.
De reiteradísima califica la sentencia de 28 de mayo de 1994 la jurisprudencia que interpreta el artículo 120.1 en el sentido indicado.
Y, por tratarse casi del mismo supuesto que hora nos ocupa, es obligado reafirmar, aquí, la doctrina sentada, por esta Sala y Sección, en las sentencias de 17 de octubre de 1996 y 4 de febrero de 1998.
Conforme a las mismas, aun cuando es cierto que la declaración de nulidad de una disposición general, por ser de pleno derecho a tenor de lo expresamente establecido en el artículo 47.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , debe producir sus efectos "ex tunc" y, por consiguiente, y en principio, provoca la pérdida de la virtualidad legitimadora de cualquier acto que en ella pretenda ampararse, no lo es menos que, por exigencia del principio constitucional de seguridad jurídica, como esta Sala tiene declarado en sentencias de 30 de marzo y 4 de mayo de 1993, y en garantía de las relaciones establecidas, la comentada eficacia del acto se encuentra amparada por el precitado artículo 120.1 de la tan repetida Ley Procedimental , aplicable tanto a los supuestos de recurso administrativo como a los de recurso jurisdiccional (como se infiere, ahora, también, del artículo 73 de la LJCA 29/1998 ), que dispone la subsistencia de los actos firmes dictados en aplicación de la disposición general declarada nula, con equiparación, por tanto, de la anulación a la derogación, aunque sólo, como queda dicho, respecto de los actos firmes, persistiendo, en cuanto a los de diferente naturaleza, la posibilidad de impugnarse si así lo permite la legalidad aplicable, una vez declarada nula la disposición general.
Los motivos que en definitiva llevaron a la nulidad del Real Decreto 445/1988 son motivos jurídicos, tanto si tienen naturaleza sustantiva como si son de carácter formal, y tales motivos, como se declaró en las sentencias de esta Sala de 4 de mayo y 20 de julio de 1993, debieron ser los esgrimidos, ex novo (y no como algo que ya había adquirido carta de naturaleza invalidatoria en las sentencias de 17 de mayo de 1990 y 11 de marzo de 1991), para impugnar, con base en la potencial ilegalidad del citado texto reglamentario, las correspondientes liquidaciones del año 1989 en él fundamentadas.
Y, en este caso, la subsistencia de los actos tributarios que dieron cobertura a los ingresos cuya devolución se reclama se erige en obstáculo insalvable para obtener la restitución de los mismos.
Y es que "en lo que se refiere a la posibilidad de devolución de ingresos llevados a cabo en virtud de actos firmes, posibilidad arbitrada por la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990 , es preciso hacer constar que la misma ha de ser interpretada a través de la modulación que introducen los principios de seguridad jurídica y la aplicación del artículo 120.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 en las nulidades de actos amparados en disposiciones administrativas declaradas, a su vez, nulas.
Es decir, si no se quiere desvirtuar la consolidada doctrina jurisprudencial sentada por esta Sala y expuesta con anterioridad, ante la naturaleza especial que encierra la nulidad de disposiciones administrativas, habrá que interpretar la referida Disposición Adicional en el sentido de que sólo los motivos de nulidad, entre los que les afecten, que pudieran reconducirse a alguno de los casos previstos en los preceptos de la Ley General Tributaria -los tasados en los artículos 153, 154 y 171 -, serán susceptibles de generar el derecho del obligado tributario a solicitar la devolución de ingresos efectuada en el Tesoro instando la revisión de los actos correspondientes adoptados en la vía de gestión, motivos, por lo ya dicho, de imposible apreciación en el supuesto de autos.
En definitiva, la Disposición Adicional Segunda del Real Decreto 1163/1990 no puede ir contra lo sentado en el artículo 120.1 de la Ley Procedimental de 1958 (y artículo 73 de la LJCA 29/1998 ), de modo que la liquidación, firme, debe considerarse incontestable e inatacable; y no cabe su revisión, en el plazo de cinco años, a través de la vía prevista en dicha Disposición, cuando, además, se da la circunstancia de queel acto administrativo liquidatorio aquí cuestionado no incurre, en sí mismo considerado, por mucho que lo intente matizar la recurrente, en ninguno de los supuestos previstos en esa Disposición Adicional y en los demás artículos que en ella se citan.
Recapitulando, podemos decir que las liquidaciones practicadas antes de que se declare la nulidad de la norma en cuya virtud se giran corresponden a "ingresos debidos", que pueden, sin embargo, ser impugnadas, dentro de plazo, para que no se lleguen a convertir en firmes o consentidas, lo mismo en vía administrativa que en vía judicial, y que son susceptibles, asímismo, de la revisión prevista en la Disposición Adicional Segunda comentada en los excepcionales casos, exclusivamente, de "directa" invalidez, en sí mismas consideradas, de las propias exacciones.
En cambio, las liquidaciones practicadas después de anulada la disposición general reglamentaria pasan a ser "ingresos indebidos", provenientes de liquidaciones nulas de pleno derecho, con nulidad radical "indirecta" (por mor de la nulidad de la disposición en que se han basado) que debe ser apreciada como tal por cualquier órgano administrativo o judicial ante el que se pretenda que surtan efectos.
Procede, por tanto, desestimar o declarar que no ha lugar al presente recurso de casación, con la consecuente confirmación de la sentencia de instancia; con la derivada imposición de las costas de estas actuaciones a la parte recurrente, a tenor de lo dispuesto en el artículo 102.3 de la Ley de esta Jurisdicción (después de la reforma introducida por la Ley 10/1992 ).
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que desestimamos y declaramos que no ha lugar al presente recurso de casación ordinaria interpuesto por la representación procesal de la entidad RECREATIVOS MARTÍN S.L. contra la sentencia número 510 dictada, con fecha 14 de junio de 1993, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia , que, en consecuencia, queda firme. Se imponen las costas de este recurso casacional a la citada parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y se insertará en la Colección Legislativa, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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