STS, 11 de Octubre de 1995
| Ponente | ALFONSO GOTA LOSADA |
| Número de Recurso | 4628/1991 |
| Fecha de Resolución | 11 de Octubre de 1995 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a once de Octubre de mil novecientos noventa y cinco.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia, en el recurso de apelación nº 2/4628/91, interpuesto por la JUNTA DE ANDALUCÍA, contra la Sentencia dictada con fecha 19 de Octubre de 1990, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en el recurso tramitado ante ella con el número 2.098/88, seguido a instancia de la propia apelante.
La Sentencia tiene su origen en los siguientes
Con fecha de 7 de Diciembre de 1.985 se produjo el fallecimiento de D. Sergio , otorgándose escritura de partición de la herencia, con fecha de 27 de mayo de 1.987, en la que se inventarió la totalidad de los bienes de propiedad de la sociedad de gananciales en la suma de 4.030.000 pesetas. Por la Consejería de Hacienda de la Junta de Andalucía se llevó a cabo, expediente administrativo de comprobación de valores, expediente JF 203, nº 131/86, dictándose por la Oficina Tributaria de Jerez de la Frontera, con fecha de 20 de Octubre de 1.986, Acuerdo por el que se señalaba como valor de la Base Imponible el importe de 7.907.827 pesetas. Frente al Acuerdo recaído se interpuso recurso de reposición, desestimado por Resolución de la Consejería de Hacienda de la Junta de Andalucía de fecha 23 de febrero de 1.987.
Doña Clara como heredera de D. Sergio interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Cádiz, nº 575/87, impugnando la valoración de los bienes inmuebles urbanos practicada por la Oficina Tributaria de Jerez de la Frontera, de la Junta de Andalucía, alegando que los valores declarados coincidían con los valores catastrales, y que, por tanto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 10, y otros, del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 3.050/1980, de 30 de Diciembre, procedía aceptar los valores declarados, amparándose en la interpretación sostenida por este Tribunal Supremo, Sala Tercera, en su Sentencia de 10 de Marzo de 1986, y revocar, por tanto, el acuerdo de comprobación de valores, impugnado.
Doña Clara impugnó también dicha valoración, alegando que procedía restar el importe de un crédito por cuantía de 1.640.786 pesetas, garantizado con hipoteca, constituida sobre una de las fincas integrantes de la herencia.
EL Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Cádiz dictó resolución con fecha de 30 de Marzo de 1988, estimando en parte la reclamación, en el sentido de:1º) Negar a la Junta de Andalucía la facultad de comprobar el valor de los bienes inmuebles urbanos, toda vez que estaba obligada a aceptar y pasar por los valores señalados a efectos del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio Neto de las Personas Físicas, es decir, el valor catastral. 2º)Declarar que la hipoteca, como tal derecho real de garantía, no es unacarga deducible, pero, en cambio, la deuda así garantizada, sí debía restarse, para hallar el caudal hereditario, gravable por el Impuesto sobre Sucesiones.
La Junta de Andalucía interpuso recurso contencioso- administrativo, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, impugnando la resolución mencionada, del Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Cádiz, alegando 1º) Que el valor declarado de 1.500.000 pesetas, no coincidía con el valor catastral correspondiente que era de 1.538.407 pts., y, que, por consiguiente, de conformidad con la doctrina jurisprudencial (Ss. de 10 de Marzo de 1986 y 21 de Junio de 1988, entre otras), al haberse separado el contribuyente del valor catastral, procedía la comprobación del valor real, por los medios pertinentes, entre ellos, la valoración por Perito de la Administración; y 2º) Que no procedía aplicar las normas del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aprobado por Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre, sino las normas del Texto refundido de los Impuestos Generales sobre Sucesiones y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril, aplicable al Impuesto sobre Sucesiones.
El Abogado del Estado, en representación y defensa de la Administración General del Estado,-Tribunal Económico- Administrativo Provincial de Cádiz-, contestó la demanda alegando 1º) Que el Impuesto de Sucesiones no se regía por el Texto refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales de 30 de Diciembre de 1980, y que, por tanto, no era aplicable la doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de Marzo de 1986; 2º) Que la comprobación administrativa de valores debía ser anulada por falta de motivación.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, dictó sentencia con fecha 19 de Octubre de 1990, desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Junta de Andalucía, declarando: 1º) Que era aplicable al caso el artículo 10.1 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre, y, por consiguiente, la doctrina jurisprudencial mantenida esencialmente en la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 10 de Marzo de 1986, dictada en recurso extraordinario de revisión, para fijar la doctrina legal, y en la Sentencia de 21 de Junio de 1988, que precisó la anterior en determinados aspectos; y 2º) Que procedía anular la comprobación por falta de motivación.
La Junta de Andalucía ha interpuesto el presente recurso de apelación; emplazadas las partes ante esta Sala Tercera, se personó la Junta de Andalucía, representada por su Letrado, como apelante, y la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, como parte apelada; acordada la sustanciación por el trámite de alegaciones escritas, y recibidos los expedientes administrativos y los autos jurisdiccionales, se pusieron de manifiesto a las partes, las cuales formularon los escritos de alegaciones que estimaron procedentes, y terminada la tramitación del recurso se señaló para deliberación y fallo el día diez de Octubre de mil novecientos noventa y cinco, en cuya fecha tuvo lugar.
Las cuestiones que se plantean en el presente recurso de apelación son: 1ª.- Si es procedente la comprobación de valores practicada por la Administración Tributaria de la Junta de Andalucía, de los bienes de naturaleza urbana integrantes de la herencia de D. Sergio , a efectos del correspondiente Impuesto sobre Sucesiones, o por el contrario tiene que respetarse el valor catastral, por aplicación de las reglas de valoración del impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio Neto de las Personas Físicas; y 2ª) Caso de que se mantenga la tesis de que sí es procedente la comprobación administrativa del valor de dichos bienes, juzgar si tal comprobación se ha motivado suficientemente.
El artículo 120 de la Ley de Reforma Tributaria 41/1964, de 11 de Junio, dispuso claramente que "se crea el Impuesto General sobre Sucesiones, que se regirá por los preceptos de esta Ley y se exigirá a partir del 1 de Julio de 1964, según la tarifa adjunta que forma parte integrante de ella. El Impuesto sobre las Sucesiones gravará las adquisiciones patrimoniales "mortis causa" y los bienes pertenecientes a personas jurídicas".
Conviene resaltar que el Impuesto General sobre las Sucesiones se reguló íntegramente en el Capítulo V (artículos 120 a 140), que era el último del Título Primero, de la Ley 41/1964, dedicado a los Impuestos directos sobre la Renta y el Capital.En el Título Segundo, dedicado a la regulación de los Impuestos Indirectos, Capítulo Primero, el artículo 141 dispuso:"Se crea el Impuesto General sobre las Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que se regirá por los preceptos de esta Ley, y se exigirá a partir de 1 de Julio de 1964, según la Tarifa adjunta, que forma parte integrante de ella".
La primera conclusión es que el Impuesto General sobre las Sucesiones y el Impuesto General sobre las Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, son dos impuestos diferentes y de naturaleza sustancialmente distinta.
El artículo 140 de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, dispuso que "en el Impuesto General sobre las Sucesiones serían de aplicación las disposiciones establecidas para el Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la Sección Quinta, Capítulo I, del Título II, de esta Ley y en especial las del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes...".
Se aprecia que hubo una remisión en bloque a las normas de la Sección Quinta, mencionada, que contenía las disposiciones comunes, de los distintos conceptos que integraban el Impuesto General sobre las Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados, a saber: transmisiones onerosas, operaciones societarias y actos jurídicos documentados.
Dentro de esa Sección Quinta, debe resaltarse el artículo 174.1 que disponía:" La Administración practicará la comprobación de valores, siempre que los bienes o derechos gravados sean susceptibles de ella, efectuándola, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 52 de la Ley General Tributaria, por los siguientes medios...".
La segunda conclusión es que por razones de sencillez y sobre todo tradicionales, no se repitieron las normas de ambos Impuestos que eran iguales, sino que la Ley 41/1964 de 11 de Junio, remitió al regular el primero (Impuesto sobre Sucesiones), a las normas del segundo (Impuesto de Transmisiones Patrimoniales), pero debe quedar claro que tal remisión se refería a las normas contenidas en la Sección quinta, del Capítulo Primero, del Título II de dicha Ley, entre ellas las del artículo 174.1, mencionado.
El Texto refundido de los Impuesto Generales sobre las Sucesiones y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril,recogió en un solo texto, los dos Impuestos, por razones obvias, pues si tenían normas comunes, lo mas sencillo era regularlas en un mismo texto, pero manteniendo íntegra su independencia y sustantividad. La posibilidad de la comprobación administrativa del valor de los bienes y derechos a efectos de ambos tributos se recogió en el artículo 117, con redacción similar a la del artículo 174 de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, convirtiéndose en una norma común, como consecuencia de la remisión legislativa indicada.
La Ley 32/1980, de 21 de Junio, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, fué la primera de las leyes integrantes del proceso de reforma tributaria, iniciado en 1977, que modificó el sistema de imposición indirecta.
El artículo sexto de dicha Ley (artículo 10.1 del Texto refundido de 30 de Diciembre de 1980) introdujo sustanciales modificaciones en el concepto de base imponible, al disponer que ésta "vendría determinada por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda; su fijación se llevará a efecto aplicando las reglas establecidas al efecto en el Impuesto sobre el Patrimonio Neto".
En línea con esta reforma, el artículo 38 de la misma Ley (artículo 49 del Texto refundido de 30 de Diciembre de 1980) estableció que :" 1. La Administración podrá comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado, cuando aquél no se obtuviese de la aplicación de las reglas contenidas en los artículos sexto , quince y diecinueve de la presente Ley. 2.La comprobación se llevará a cabo por los medios establecidos en el artículo cincuenta y dos de la Ley General Tributaria".
La Ley 32/1980, de 21 de Junio, separó definitivamente el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, del Impuesto sobre Sucesiones, a modo de un divorcio pacífico, siguiendo a partir de dicho momento, caminos distintos, con regulaciones propias y totalmente autónomas.
Es indiscutible que el Impuesto General sobre las Sucesiones siguió rigiéndose por el Texto refundido de 6 de Abril de 1967, no solo respecto del concepto de base imponible, que continuó siendo el verdadero valor, sino también conservando la posibilidad de comprobar administrativamente el valor de los bienes yderechos integrantes del caudal hereditario, según las normas de los artículos 24 y 117 de dicho Texto, que continuó vigente para el Impuesto sobre Sucesiones.
De lo anterior se deduce indubitadamente, que no es aplicable en el Impuesto sobre Sucesiones, la doctrina jurisprudencial mantenida por esta Sala Tercera, en sus sentencias de 10 de Marzo de 1986 y 21 de Junio de 1988, entre otras muchas, que se refería a la interpretación del alcance de los artículos 10.1 y 49 del Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre, por afectar estos preceptos exclusivamente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y no al Impuesto de Sucesiones.
Esta afirmación aparece ratificada por la Disposición Adicional Segunda de la Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, última Ley del proceso reformador iniciado en 1977, que modificó los artículos 10.1 y 49 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, suprimiendo la aplicación de las reglas del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio Neto de las Personas Físicas y restableciendo la posibilidad de la comprobación administrativa del valor de los bienes y derechos transmitidos, sin la limitación derivada de la aplicación de las reglas mencionadas. Por supuesto, en el Impuesto sobre Sucesiones, regulado de modo autónomo e independiente por la Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, su artículo 18 continuó, sin modificación, manteniendo el derecho de la Administración para comprobar el valor de los bienes y derechos transmitidos, por los medios de comprobación establecidos en el artículo 52 de la Ley General Tributaria.
El "iter lógico" seguido termina en la conclusión final que no es otra, sino la de que la Administración Tributaria, en este caso, la Junta de Andalucía, tiene pleno derecho a comprobar el valor de los bienes y derechos que integran la herencia de D. Sergio .
En la hoja de valoración, casilla de "Motivación", se incluye lo que parece un polinomio, incomprensible, no sólo porque está escrito a mano, en letra de muy difícil lectura, sino porque los términos que se entienden, no aparecen valorados ni ponderados.
En un Informe adicional emitido por el Arquitecto de la Oficina Tributaria de Jerez de la Frontera, de la Consejería de Hacienda, de la Junta de Andalucía, como consecuencia del recurso de reposición que formularon en su día, los herederos de D. Sergio , se dice textualmente: "... que han sido considerados los valores, a fecha de Documentación, atendiendo: Suelo: uso, volumen autorizable, situación, características intrínsecas y grado de urbanización. Construcción: coste autorizado, corregido en función de la edad, destino y tipo", sin que aparezca valoración, ni ponderación alguna de los hechos y circunstancias mencionadas,ni en la Hoja de aprecio, ni en este Informe.
Esta Sala ha declarado en numerosas sentencias, que no ha lugar a mencionar, porque muchas de ellas se refieren a recursos de apelación interpuestos por esa Junta de Andalucía, que no puede admitirse como motivación, la simple reproducción de los que son las rúbricas o índice de un determinado modelo de tasación, sin que se valoren y ponderen en absoluto los elementos que intervienen, así por ejemplo, en este caso, nada mas leer la mencionada motivación, cabe preguntarse ¿cual es el uso del suelo?, ¿cual es el volumen autorizable?, ¿cual es la situación?, ¿cual es el grado de urbanización? etc,etc,.
Este modo de actuar infringe claramente lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963, y deja indefenso al contribuyente, porque nada puede alegar de contrario, cuando frente a él, hay un vacío absoluto de argumentos y razones, por ello debe anularse la comprobación del valor realizada y sustituirse por otra, practicada en debida forma, cuantificando y valorando los distintos elementos que concurren en los inmuebles integrantes de la herencia, objeto de la liquidación que se pretende por Impuesto de Sucesiones.
No apreciándose temeridad, ni mala fé, no procede, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, la expresa imposición de las costas.
Por todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el Pueblo español
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Que estimamos en parte el recurso de apelación nº 2/4.628/91, interpuesto por la Junta de Andalucía, declarando:1º) Que la Junta de Andalucía tiene derecho a comprobar el valor de los bienes integrantes de la herencia de D. Sergio , de conformidad con lo dispuesto en los artículos 24 y 117 del Textorefundido de los Impuestos Generales sobre Sucesiones y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1.018/1967, de 6 de abril, aplicable al caso; 2º) Que debe anularse la comprobación realizada por falta de motivación.
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Que revocamos la Sentencia de 19 de Octubre de 1990, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en cuanto sostuvo que eran aplicables los artículos 10.1 y 49.1 del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre, y la confirmamos en cuanto anuló el acuerdo de comprobación de valores, por falta de motivación.
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Que anulamos la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Provincial de Sevilla y el Acuerdo de Comprobación de Valores, J.F. 203, nº 131/86, adoptado por la Oficina Tributaria de Jerez de la Frontera, de fecha 20 de Octubre de 1986.
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Sin expresa imposición de las costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-
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