STS, 9 de Abril de 1992
| Ponente | EMILIO PUJALTE CLARIANA |
| Número de Recurso | 2287/1989 |
| Fecha de Resolución | 9 de Abril de 1992 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Núm. 1.225.-Sentencia de 9 de abril de 1992
PONENTE: Excmo. Sr don Emilio Pujalte Clariana.
PROCEDIMIENTO: Ordinario. Apelación.
MATERIA: Impuesto. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Sanción.
NORMAS APLICADAS: Ley 10/1985, de 26 de abril , que modifica la Ley General Tributaria. Disposición transitoria tercera , 1, del Real Decreto 2631/1985, de 18 de diciembre .
DOCTRINA: La infracción tributaria (el ilícito fiscal) se produce en el momento de la declaración que es cuando el agente
consuma su conducta infractora del ordenamiento. Por la fecha de la declaración, no hay en el caso presente aplicación
retroactiva de la Ley 10/1985. Interposición extemporánea de la reclamación económico-administrativa. Graduación de la
sanción. Configuración de la "conformidad del sujeto pasivo».
En la villa de Madrid, a nueve de abril de mil novecientos noventa y dos.
Visto ante nos el recurso de apelación núm. 2.287/89, interpuesto por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, contra" la Sentencia dictada por la Sala de este orden jurisdiccional de la Audiencia Territorial de Valladolid, en 12 de septiembre de 1989, sobre liquidación del Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas.
Antecedentes de hecho
Por la Inspección de Hacienda de Salamanca se levantó acta a don Gonzalo , por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1984, y disconforme el sujeto pasivo con la sanción aplicada a tales actuaciones promovió reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Provincial de Salamanca, que la declaro extemporánea en resolución de 30 de octubre de 1987.
El actor, don Gonzalo , promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Audiencia Territorial de que, seguido por todos sus trámites, concluyó mediante Sentencia de fecha 12 de septiembre de 1989 , cuya parte dispositiva, dice: "Fallamos: Que estimando el presente recurso contencioso-administrativo, debemos anular y anulamos por su disconformidad con el ordenamiento jurídico la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Salamanca, de 30 de octubre de 1987, y las liquidaciones de fecha de 26 de diciembre de 1986 y 18 de febrero de 1987 por 859.174 pesetas cada una, manteniendo en su integridad la de 4.6546.583 practicada en el acta. No hacemos expresa imposición de costas».Tercero: Contra dicha Sentencia se interpuso el presente recurso de apelación, en el que las partes se instruyeron de todo lo actuado y presentaron sus correspondientes escritos de alegaciones; señalándose para la deliberación y fallo del recurso del día 8 de los corrientes, en cuya fecha tuvo lugar el acto.
Siendo Ponente el Magistrado Excmo. Sr don Emilio Pujalte Clariana.
Fundamentos de Derecho
Desde el momento que el recurso de apelación somete al Tribunal ad quem la decisión del asunto en los propios términos en que se hallaba cuando fue resuelto por el Tribunal a quo, si bien con alguna limitación como es la nacida de la posible reformatio in peius, resulta forzoso, en el presente caso, volver a analizar ciertas cuestiones abordadas en la instancia, para formar juicio exacto del tema o temas litigiosos propuestos.
En primer lugar, en opinión de la Sala, debe abordarse el problema relativo a las normas aplicables al supuesto que se enjuicia, ya que se ha discutido la vigencia del régimen anterior o el posterior a las modificaciones introducidas en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril (que entró en vigor al siguiente día), máxime teniendo en cuenta que lo único que se discute en este pleito es la "sanción» impuesta en unas actuaciones de la Inspección de Hacienda, y que la opción por unas u otras normas varia, sustancialmente, el tratamiento de los distintos puntos a resolver.
Así, en 22 de diciembre de 1986, la Inspección de los Tributos del Estado en Salamanca levantó acta a don Gonzalo , por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1984. calificando como "grave» la infracción tributaria cometida en la declaración-autoliquidación presentada por el sujeto pasivo el 30 de mayo de 1985. Refiriéndose, por tanto, el devengo del impuesto al ejercicio de 1984 (31 de diciembre), pero habiéndose presentado la declaración en 30 de mayo de 1985, debe concretarse el régimen sancionador aplicable.
Antes, y ahora, el art. 77 de la Ley General Tributaria comienza diciendo que: "Son infracciones tributarias las acciones y omisiones...», lo que significa que, como en cualquier ordenamiento punitivo, el ilícito se produce por una conducta, positiva o negativa, del agente. En el campo tributario, esa conducta se manifiesta en el momento de la presentación ante la Administración Tributaria de las declaraciones (en este impuesto, de la declaración-autoliquidación) o en el del vencimiento del período voluntario para hacerlo cuando la presentación se omitiera, si bien pueden existir "actos preparatorios» precedentes, que no merecerían reproche si al tiempo de expresar la conducta se abandonaran. De esta forma, la infracción tributaria (el ilícito fiscal) se produce en el momento de la declaración, que es cuando el agente consuma su conducta infractora del ordenamiento. Por tanto, aunque referida la declaración al ejercicio de 1984, la infracción tributaria se cometió el 30 de mayo de 1985, que es el día en que el sujeto pasivo presentó la declaración tributaria inexacta; y no cabe duda que desde el 27 de abril anterior regía la modificación de la Ley General Tributaria operada por la Ley 10/1985, cuya disposición final primera declara que: "La presente Ley entrará en vigor el día de su publicación en el "Boletín Oficial del Estado", y será de aplicación a las infracciones tipificadas en la misma que se cometan a partir de dicha fecha...»; y la disposición transitoria tercera , 1, del Real Decreto 2631/1985, de 18 de diciembre , sobre procedimiento para sancionar las infracciones tributarias, remacha que: "La Ley 10/1985, de 26 de abril, será de aplicación a las infracciones tipificadas en 1 la misma que se cometan a partir del 27 de abril de 1985, cualquiera que sea la fecha del devengo de los hechos imponibles con que estén relacionadas».
No se trata, por tanto, de atribuir ninguna especie de efectos retroactivos a la Ley 10/1985 , sino de aplicarla a partir del momento que alcanzó vigencia, y a infracciones cometidas durante la misma.
Como antes se consignó, la acción inspectora se formalizó en acta "de conformidad» firmada en 22 de diciembre de 1986. En ella -y bajo el imperio de la Ley 10/1985 - el actuario formuló "propuesta de liquidación» donde se contiene la imposición de una sanción equivalente al 150 por 100 de la cuota. Y, en el apartado 8.° del acta, se dice que: "Contra la liquidación tributaria producida conforme a la propuesta contenida en esta acta, el interesado podrá interponer... reclamación económico- administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Provincial en el plazo de quince días hábiles, contados a partir del siguiente a aquel que haya supuesto el transcurso de un mes desde la fecha del acta». Así, resulta claro que el plazo de un mes fenecía el 22 de enero de 1987 (computado desde el día siguiente al acta y hasta el mismo día del mes sucesivo, como tiene declarado este Tribunal Supremo). Se trata, por tanto, de una "propuesta de liquidación» (en sí, no impugnable) que la Administración puede rectificar dentro del mes siguiente al acta, o que se convierte en efectiva liquidación por el mero transcurso de aquel plazo. Pero, en cualquier caso, lo impugnable en la vía económico-administrativa es la liquidación, girada expresamente porla Administración o convertida en tal, por el transcurso de un mes, la que propuso el actuario. En el presente caso, antes de que la propuesta de liquidación contenida en el acta se convirtiera en liquidación, fue rectificada (26 de diciembre de 1986) elevando la sanción al 200 por 100, lo que se notificó al sujeto pasivo en 14 de enero de 1987. Por consecuencia, es a partir de esa fecha desde cuando debe computarse el plazo para promover la reclamación económico-administrativa, que feneció el día 31 de tos propios mes y año.
Desde el momento en que tal reclamación se interpuso mediante escrito presentado el 6 de febrero de 1987, es manifiesto que era extemporánea.
En la propuesta de liquidación contenida en el acta de 22 de diciembre de 1986, la sanción se gradúa con arreglo al art. 13 del Real Decreto 2631/1985 (aplicable al caso, por lo antes dicho), señalando: Sanción mínima (el 50 por 100), más perjuicio económico (otro 50 por 100); más mala fe (un 100 por 100), lo que arroja un 200 por 100, del que se deduce el 50 por 100 debido a la conformidad del interesado, resultando una sanción del 150 por 100.
En la rectificación realizada en 26 de diciembre de 1986, la sanción se gradúa -con arreglo a igual norma- estimando: sanción mínima (el 50 por 100), más perjuicio económico (el 100 por 100), más mala fe (un 100 por 100), lo que arroja un 250 por 100, del que se deduce el 50 por 100 debido a la conformidad del interesado, resultando una sanción del 200 por 100.
Posteriormente, al interponerse la reclamación económico-administrativa la Administración dictó acuerdo, en 18 de febrero de 1987, eliminando como elemento para la graduación del importe de la sanción el derivado de la conformidad del interesado, con lo que aquélla quedó establecida en el 250 por 100.
Nótese que en la normativa actual ya no se trata de aquella "condonación automática» que se establecía en las disposiciones precedentes para el caso de renuncia al ejercicio de acciones o recursos (ahora, sólo existe la condonación graciable o discrecional del art. 89.2 de la Ley General Tributaria ), sino de que "la conformidad del sujeto pasivo» opera como uno de los elementos para graduar la sanción tributaria que señala el art. 82 h). Por consecuencia la conformidad o disconformidad del infractor para nada preluye el derecho a la defensa y a la tutela judicial efectiva; significa, solo, un elemento modulador del castigo, al igual que puede serlo la confesión del delito (circunstancia atenuante 9 ª del art. 9 .°) respecto de la entidad de la pena (art. 58 del Código ), lo cual, para nada puede considerarse como atentatorio de ningún derecho constitucional
Con arreglo a lo que disponen los arts. 131 y concordantes de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, no ha lugar a hacer pronunciamiento en cuanto al pago de las costas.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos confiere la Constitución,
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Estimar el recurso de apelación promovido contra la Sentencia dictada en 12 de septiembre de 1989. por la Sala de este orden jurisdiccional en el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, que se revoca; 2.º Desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por don Gonzalo contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Provincial de Salamanca de 30 de octubre de 1987, que se estima ajustada a Derecho, y 3.º No hacer pronunciamiento en cuanto al pago de las costas en ninguna de las instancias.
ASI, por esta nuestra sentencia, que se insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.-José María Ruiz Jarabo Ferrán.-Emilio Pujalte Clariana.-Jaime Rouanet Moscardó.-Rubricados.
Publicación: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr don Emilio Pujalte Clariana, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como Secretario de la misma certifico.
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SAP Pontevedra 153/2020, 12 de Marzo de 2020
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