STS, 8 de Julio de 1995

En la indicada fecha de 18 de febrero de 1981, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña dictó la sentencia número 71, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que ESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo promovido por INVERSIONES EBYS S.A. contra la liquidación número 28/89, por Plus Valía, girada por el Ayuntamiento de El Prat de Llobregat y contra el acuerdo de 17.4.89 del mismo Ayuntamiento de repulsa de la reposición formulada contra aquella; cuyos actos anulamos por no ser conformes a Derecho. Sin costas".

Dicha sentencia se basa, entre otros, en los siguientes Fundamentos de Derecho: "Primero.- El ámbito de este recurso contencioso administrativo interpuesto en nombre de la entidad Inversiones EBYS S.A. está delimitado por su pretensión anulatoria de la liquidación número 28/89, por Plus Valía, girada por el Ayuntamiento de El Prat de Llobregat y contra el acuerdo de 17.4.89 del mismo Ayuntamiento de repulsa de la reposición formulada contra aquélla. Segundo.- Los datos relevantes para la decisión de este conflicto son los siguientes: 1) La actora adquirió la finca objeto de la liquidación impugnada el 9.9.81, presentando la oportuna declaración del Impuesto el 9.9.87, lo que motivó que el Ayuntamiento demandado le girara dicha liquidación el 8.2.89; 2) el Ayuntamiento de El Prat de Llobregat requirió a la entidad actora, mediante comunicaciones de 27.3.84 y 14.6.85, recibidas el 24.4.84 y el

22.10.85, a fin de que presentase la oportuna liquidación relativa a dicha finca para proceder al pago de la correspondientes Tasa de Equivalencia. Tercero.- La Ley General Tributaria en sus arts. 64 y siguientes establece que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación prescribe a los cinco años, desde el día que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración, interrumpiéndose dicha prescripción, entre otras causas, por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengadopor cada hecho imponible. Siendo esta la situación, el punto litigioso reside en determinar la incidencia de los citados requerimientos en orden a la interrupción de la prescripción para el pago de la liquidación recurrida; y la inoperancia de aquellos, en este caso, se deduce de la circunstancia de estar referidos a un hecho imponible, el propio de la Tasa de Equivalencia, distinto del correspondiente al de la otra modalidad del Impuesto de Plus Valía, pues, en esta materia, la jurisprudencia (SS. TS. de 2.3.70 y 20.2.81), ha reconocido, por un lado, la existencia de un objeto económico que grava el aumento del valor de los terrenos originado por la actuación municipal y, por otro, la existencia de dos tributos perfectamente diferenciados, pues son distintos el supuesto de hecho, las personas obligadas al pago, el hecho impositivo y su determinación, por lo que no pueden hacerse intercambiables y comunicables entre sí los elementos de la obligación tributaria que define cada modalidad impositiva; así, en la modalidad de transmisiones el hecho imponible se integra, entre otros elementos, por un incremento de valor, por un período impositivo y por una transmisión; mientras que, en la modalidad de Tasa por Equivalencia, dichos elementos son una producción de un incremento de valor, un período de diferente magnitud temporal y la pertenencia de los terrenos a las personas jurídicas, en cuanto categoría jurídica antagónica a la transmisión".

Contra la citada sentencia, la representación procesal del Ayuntamiento de Prat de Llobregat interpuso el presente recurso de apelación que, admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por las dos partes personadas sus respectivos escritos de alegaciones, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 7 de julio de 1995, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Como ya se indica en el Fundamento de Derecho Segundo de la sentencia de instancia,

(A), Inversiones Ebys S.A. adquirió la finca objeto de controversia, mediante escritura de compraventa, el 1 de septiembre de 1981, y presentó, ante el Ayuntamiento, la oportuna declaración a efectos liquidatorios, el 9 de septiembre de 1987 (es decir, 6 años y 8 días después de la transmisión o del devengo del Impuesto), con la indicación de no estar sujeta la transmisión a la imposición por estar prescrito el derecho de la Hacienda municipal a la determinación de la deuda tributaria por haber transcurrido con exceso el plazo legal de 5 años desde el devengo; (B), el Ayuntamiento requirió, al parecer, a la empresa adquirente, mediante comunicaciones (por correo certificado con acuse de recibo) de 27 de marzo de 1984 y 14 de abril de 1985, recibidas, también aparentemente, el 24 de abril de 1984 y el 22 de octubre de 1985, a fin de que, exclusivamente, la interesada presentase la oportuna declaración relativa a la finca citada para proceder a la liquidación de la Tasa de Equivalencia; (C), como consecuencia de la declaración presentada el 9 de septiembre de 1987, la Corporación giró, en el expediente número 28/89, y con fecha 8 de febrero de 1989, la liquidación del Arbitrio de Plus Valía, por importe de 929.941 pesetas, motivada por la transmisión o adquisición derivativa antes comentada, correspondiente al período impositivo comprendido entre el 31 de diciembre de 1973 (devengo de la anterior Tasa de Equivalencia) y el 1 de septiembre de 1981 (fecha de la compra de la finca en escritura pública), siendo contribuyente la entidad Agrourbana Financiera S.A. y sujeto pasivo sustituto la empresa ahora apelada Inversiones Ebys S.A.; y, (D), como consecuencia, a su vez, de las citadas comunicaciones aparentemente realizadas por correo certificado con acuses de recibo, el Ayuntamiento giró, a su vez, en el expediente 10.003/89, y con la misma fecha de 8 de febrero de 1989, la liquidación de la Tasa de Equivalencia, por importe de 224.469 pesetas, correspondiente al resto del período decenal comprendido entre la fecha de adquisición de la finca, 1 de septiembre de 1981, y el día del devengo general en el municipio de la Tasa, 31 de diciembre de 1983 (como todos los años, hasta entonces, terminados en tres).

Como muy bien se razona en la sentencia de instancia, en el presente caso se ha consumado la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por el transcurso de los 5 años al efecto previstos en el artículo 64.a) de la Ley General Tributaria (LGT) entre el día del devengo o transmisión onerosa, 1 de septiembre de 1981, y la fecha del giro de la consecuente liquidación, en el expediente 28/89, 8 de febrero de 1989.

Sólo ha tenido virtualidad interruptiva de dicho plazo, a tenor del artículo 66.1.c) de la citada LGT, la declaración jurada presentada, el 9 de septiembre de 1987, por el sujeto pasivo sustituto, la empresa compradora de la finca Inversiones Ebys S.A.; pero, aún así, entre el 1 de septiembre de 1981 y el 9 de septiembre de 1987, el plazo prescriptivo de los 5 años había transcurrido, ya, con exceso, y la deuda tributaria era, por tanto, inexigible.Carecen de predicamento, sin embargo, a los efectos interruptivos del plazo prescriptivo, los requerimientos, exclusiva y específicamente referentes a la Tasa de Equivalencia (y no al Arbitrio de Plus Valía), aparentemente realizados, al sujeto pasivo sustituto, los día 24 de abril de 1984 y 22 de octubre de 1985, no sólo porque las comunicaciones por correo certificado no reúnen de los requisitos imprescindibles para gozar de eficacia notificadora (como luego se razonará), sino porque, como se expresa en la sentencia de instancia, son inoperantes, en el fondo, respecto a la liquidación del Arbitrio de Plus Valía, por estar referidos a un hecho imponible, el propio de la Tasa de Equivalencia, distinto del correspondiente a la modalidad ordinaria, por transmisión, del Impuesto.

En efecto, si bien, a partir del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre, se puede decir que la Tasa de Equivalencia es, respecto al propio Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (girado con motivo de la transmisión del inmueble), una mera modalidad de éste, en cuanto, desde esa nueva normativa, el pago de la Tasa, sujeto a un tipo de gravamen no superior al 5% y sin el consecuente tradicional cierre del período impositivo, se hace "a cuenta del abono posterior -derivada de la transmisión que se efectúe- del Impuesto, sujeto, ya, al tipo de gravamen ordinario", sin embargo, durante la vigencia del artículo 516 y concordantes de la Ley de Régimen Local de 1955 (aplicable en el municipio de Prat de Llobregat durante la persistencia de la Entidad Municipal Metropolitana de Barcelona -y, por tanto, en el momento del devengo de autos-, en virtud de lo dispuesto en el artículo 2 y siguientes del Decreto-Ley 5/1974, de 24 de agosto), la Tasa y el Arbitrio son, en realidad, dos modalidades de un mismo Impuesto basadas en hechos imponibles diferentes (es decir, más bien, dos tributos distintos), pues, como se expresa en la sentencia recurrida, no son iguales ni los mismos el supuesto de hecho, las personas obligadas al pago, el hecho impositivo y la determinación del mismo.

En síntesis, podrían aducirse, como diferencias identificadoras de los hechos imponibles de la Tasa y del Arbitrio, las siguientes:

a.- La "transmisión del dominio del terreno" desempeña una función decisiva en la delimitación del final del período impositivo o del devengo del Arbitrio y no en la Tasa, en la que aquél viene fijado en la Ordenanza Fiscal con carácter general (en el caso de autos, en coincidencia con el último día de los años terminados en tres).

b.- Sólo son relevantes, a efectos de la Tasa de Equivalencia, aquellos mismos incrementos de valor que interesan al Arbitrio de Plus Valía, siempre que, además, estén caracterizados por ser de terrenos pertenecientes a personas jurídicas.

c.- En el Arbitrio una persona determinada viene obligada a realizar la prestación tributaria al Ayuntamiento porque ha percibido el incremento de valor al transmitirse el dominio del terreno, y en la Tasa de Equivalencia porque lo ha percibido por el solo hecho de ser propietaria del terreno al final del período de imposición.

En consecuencia, como ya se ha indicado, los presuntos requerimientos efectuados en los años 1984 y 1985 resultan inoperantes respecto al Arbitrio de Plus Valía objeto de controversia (girado por el período

31.12.1973/1.9.1981), porque, en definitiva, al haber sido (teóricamente) practicados para un hecho imponible con un elemento objetivo concreto, como es la Tasa de Equivalencia, no pueden aplicarse a otro hecho imponible con un elemento objetivo diferente, como es, en el Arbitrio de Plus Valía, la transmisión dominical del inmueble.

La LGT, tras definir en el artículo 28 lo que es el "hecho imponible", establece, en el artículo 66, que la "interrupción de la prescripción se realizará por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del Impuesto devengado por cada hecho imponible".

El propio Ayuntamiento, al girar las dos liquidaciones cuyo respectivo devengo, por los correspondientes conceptos de Arbitrio de Plus Valía y de Tasa de Equivalencia, se materializó en las sendas fechas de 1 de septiembre de 1981 y de 31 de diciembre de 1983, está reconociendo, tanto expresa como implícitamente, que se trata de dos actos imponibles totalmente diferentes. Y no cabe, pues, pretender, con un solo (potencial) requerimiento, interrumpir la prescripción de dos hechos imponibles plenamente independientes, a uno de los cuales, precisamente, tal requerimiento no hace referencia alguna.

A mayor abundamiento, como ya se había venido comentando, los requerimientos que, en relación con la Tasa de Equivalencia (T.E., según los acuses de recibo), aparecen notificados por correocertificado (folios 43 a 46 del expediente administrativo), con fechas 24 de abril de 1984 y 22 de octubre de 1985, carecen de cualquier grado de eficacia, dentro del ámbito del Arbitrio de Plus Valía que aquí se cuestiona, frente al sujeto pasivo sustituto, ahora parte recurrida.

En efecto, concretada toda la fuerza dialéctica de la posible interrupción de la prescripción en las citadas notificaciones practicadas (o intentadas practicar), en los años 1984 y 1985, por correo certificado con acuse de recibo, la controversia se centra en determinar si las mismas reúnen todas la condiciones de validez y eficacia exigidas, para su virtualidad, por los artículos 80.2 de la LPA de 1958, 4 del Decreto 2 de abril de 1954, 2.5 de la Orden de 20 de octubre de 1958 y 271.1 y 2 del Reglamento de los Servicios de Correos de 14 de mayo de 1964 (Decreto 1653/1964), en cuanto, junto a la firma de las personas presuntamente recipiendarias, no se ha hecho la indicación normativamente imperativa de su parentesco con el destinatario o de la razón de su permanencia en su domicilio, ni se ha transcrito el número de su Documento Nacional de Identidad (DNI).

De acuerdo con la sentencia de revisión de la Sección Primera de esta Sala de 27 de enero de 1992, en conexión con las precedentes de 28 de febrero y 8 de abril de 1981 y 18 de octubre de 1983 y la posterior de 13 de abril de 1992, también de esta misma Sala, y de 29 de octubre de 1988 del Pleno de este Tribunal Supremo, debe inferirse, en relación con el problema examinado, la siguiente doctrina:

Ciertamente, la celeridad imprescindible en el procedimiento administrativo -artículo 29 de la LPA-, en razón de las exigencias del principio de eficacia de la actuación administrativa -artículo 103.1 de la Constitución-, hace perfectamente viable que las notificaciones administrativas puedan entenderse con persona distinta -receptor- del destinatario de aquellas.

Pero, como el principio de eficacia no puede implicar mengua de las garantías del administrado, tal posibilidad exige el cumplimiento de las formalidades previstas en el artículo 80.2 de la LPA (y, también, en cierto aspecto, en el 99.2 del Reglamento General de Recaudación de 1968 y 59.2 de la LJCA), que imponen para estos supuestos que se haga constar el parentesco del receptor con el destinatario o la razón de su permanencia en el domicilio de éste.

Para el caso de que las notificaciones se hagan por correo -artículos 80.2 y 99.2 antes citados-, los artículos 4 del Decreto de 2 de abril de 1954, 2.5 de la Orden 20 de octubre de 1958 y 271.1 del Decreto 1653/1964 prescriben que, "de no hacerse la entrega al propio destinatario -además de indicarse el DNI- se hará constar la condición del firmante en la libreta de entrega y, en su caso, en el aviso de recibo".

Para la adecuada inteligencia de esta última expresión -"y, en su caso, en el aviso de recibo"-, puede acudirse al contexto próximo del último de los preceptos citados: el apartado 1 del propio artículo 271 prevé que las notificaciones por correo "circulen o no con acuse de recibo", de donde se deriva que éste puede existir o no; y, por ello, y en principio, "en su caso" significa que la condición del firmante se recogerá siempre en la libreta de entrega y también, además, en el acuse de recibo, si éste existe.

Las exigencias formales, sin embargo, sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad -artículo 48.2 de la LPA-. Por ello, la constancia de la condición del firmante aspira a dar cumplimiento al artículo 80.2 antes referido, dado que tal condición permite presumir que el destinatario final llegará a recibir la documentación inicialmente entregada al receptor; y esta constancia existe tanto si se refleja en la libreta de entrega como si figura en el aviso o acuse de recibo.

Aunque la literalidad del artículo 271.2 comentado parece conducir a la doble consignación de la condición de receptor de la notificación tanto en la libreta de entrega como, también, si existe, en el acuse de recibo, la señalada interpretación finalista permitiría entender, no obstante, que basta con que tal condición resulte plasmada en alguno de los dos documentos mencionados, pues lo esencial es que conste el parentesco o la razón de permanencia del receptor en el domicilio del destinatario, resultando indiferente que ello se produzca por el cauce de la libreta de entrega o por el del acuse de recibo (pero, siempre, indefectiblemente, por uno de dichos medios, normativamente prefijados).

En el presente supuesto litigioso, practicadas por correo certificado las presuntas notificaciones ahora discutidas, con persona o personas distintas del interesado, no se hizo constar en el acuse de recibo el DNI ni la condición del receptor o el motivo de su estancia en el domicilio de aquél. Y, no pudiendo, así, declararse, en sus estrictos términos, la legalidad de dichas notificaciones, habrá que acudir a las reglas generales que justifican la doctrina de la carga de la prueba, doctrina que, elaborada por inducción sobre la base de los artículos 1214 del Código Civil y 114 de la LGT, puede resumirse indicando que cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor.Como el Ayuntamiento no ha logrado demostrar que, como en el artículo 80.2 de la LPA se requiere, bien en la libreta de entrega, bien en los acuses de recibo, se hicieron constar el DNI y la condición del receptor o el motivo de su permanencia en el domicilio del destinatario, es obvio que las notificaciones cuestionadas, al carecer de los requisitos normativamente preestablecidos, carecen de toda eficacia.

En consecuencia, inválidas las comentadas notificaciones (o requerimientos), es evidente que, al haber actuado, ex officio, sin mecanismo interruptivo eficaz alguno, el instituto de la prescripción (por el pleno transcurso del plazo de los 5 años previsto normativamente para la generación de la misma), procede confirmar la declaración, contenida en la sentencia de instancia, de anulación de la liquidación, expediente 28/1989, girada el 8 de febrero de dicho año por el concepto de arbitrio de Plus Valía, y del acuerdo municipal que la ratificó en vía de reposición.

No hay méritos para hacer expresa condena en las costas.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,