STS, 22 de Mayo de 2014

En el recurso contencioso-administrativo nº 429/2008 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 27 de octubre de 2011, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que estimando parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la entidad AJUGRA, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 11 de septiembre de 2008, por la que se desestimó el recurso de alzada interpuesto por dicha sociedad frente al acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, de fecha 31 de mayo de 2007, que desestimaba a su vez las reclamaciones económico administrativas 35/2158/04 y 35/370/05 relativas, respectivamente, a la liquidación por Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 1998 a 2001 y sanción por importe de 25.109,84 euros, debemos declarar y declaramos la nulidad de las mencionadas resoluciones, por ser disconformes con el ordenamiento jurídico, exclusivamente en lo que se refiere a la sanción impuesta, desestimando en lo demás el recurso y sin hacer mención especial en relación con las costas procesales, al no apreciarse méritos para su imposición".

Esta sentencia fue notificada a la Procuradora Dña. María Dolores Ortega Agudelo, en nombre y representación de la entidad AJUGRA, S.A., el día 4 de noviembre de 2011.

La Procuradora Dña. María Dolores Ortega Agudelo, en nombre y representación de la entidad AJUGRA, S.A., presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 18 de noviembre de 2011, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por Diligencia de Ordenación de fecha 19 de diciembre de 2011 se acordó, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La Procuradora Dña. María Dolores Ortega Agudelo, en nombre y representación de la entidad AJUGRA, S.A., parte recurrente, presentó con fecha 1 de febrero de 2012, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, el primero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, en concreto, la infracción de normas de Derecho estatal, así como de la doctrina jurisprudencia emitida en interpretación de las mismas, las cuales han sido relevantes y determinantes para el fallo recurrido, esto es, infracción del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias por errónea interpretación del mismo; y, segundo, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, siempre que, en este último caso, se haya producido indefensión para la parte, se denuncia la infracción de las normas reguladoras de la Sentencia, por incongruencia omisiva de la misma; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que se case, anule y revoque la resolución judicial recurrida y consecuentemente la anulación de los actos de los que traía causa".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

Por Providencia de fecha 7 de marzo de 2012, La Sala Tercera -Sección Primera- dio traslado a las partes para alegaciones sobre la concurrencia de una posible causa de inadmisión del recurso.

Y, por Auto de fecha 24 de mayo de 2012, la Sala acordó declarar la inadmisión del recurso respecto al segundo motivo de casación del escrito de interposición y, la admisión del recurso respecto al primer motivo de casación, con remisión de las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 3 de octubre de 2012, escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es, en el primer motivo de casación, la cuestión es la de si puede aplicarse a la Sociedad recurrente el beneficio fiscal que establece el artículo 27 de la Ley 19/94 en cuanto que esta radicada en Canarias. Así, frente al criterio de la recurrente, la Inspección, el Tribunal Económico-Administrativo Central y la sentencia recurrida, han entendido inaplicable el beneficio dadas las características de la sociedad, así como la ausencia de desarrollo de actividad empresarial alguna, toda vez que el beneficio ha de provenir del efectivo desarrollo de una actividad productiva (en el presente caso, no acreditada por la recurrente) y no de una mera tenencia de un patrimonio sin desarrollo de actividad productiva; por ello, es claro, que no alcanza a la recurrente la aplicación del beneficio de la Ley 19/94, por lo que el motivo debe ser desestimado; suplicando a la Sala "dicte sentencia desestimando el recurso y con costas".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 21 de Mayo de 2014, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 27 de octubre de 2011 , estimatoria parcial del recurso contencioso administrativo contra la resolución del TEAC de 11 de septiembre de 2008, que a su vez desestimó el recurso de alzada contra la resolución del TEAR de Canarias de 31 de mayo de 2007, que resolvió reclamación contra acuerdo de liquidación por impuesto sobre sociedades, ejercicios de 1998 a 2001 y reclamación contra sanción. La estimación parcial sólo se extendió a la sanción impuesta que fue anulada.

La cuestión litigiosa gira en torno a la dotación a la Reserva para Inversiones de Canarias realizada por la recurrente en el ejercicio de 1998. Para la recurrente la Sala de instancia introduce un requisito no previsto en el artº 27 de la Ley 19/1994 , pues para dotar la RIC no es necesario que los beneficios procedan de una actividad económica, siendo suficiente que procedan de establecimiento situados en Canarias.

De los dos motivos de casación articulados por la parte recurrente, por auto de la Sección Primera de este Tribunal de 24 de mayo de 2012 , sólo se admitió el formulado al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA , por infracción del artº 27 de la Ley 19/1994 , en lo relativo a la determinación de la procedencia de los beneficios aptos para la dotación del incentivo fiscal. La polémica, como se ha dicho, gira en la exigencia o no de que los beneficios procedan de una actividad económica, recogiéndose en la sentencia de instancia que se trata de una sociedad de mera tenencia de bienes que no ejerce actividad empresarial alguna, que los beneficios que han servido de base para dotar al RIC proceden de la venta en el año 1998 de unas viviendas adquiridas en 1992 sin que sobre las mismas se hayan realizado obras de transformación y que los inmuebles no se incluían en la contabilidad de la recurrente entre las existencias, sino dentro del inmovilizado material.

Este Tribunal Supremo se ha pronunciado en ocasiones precedentes sobre las cuestiones controvertidas, recordemos los términos en los que abordábamos la cuestión objeto de debate, así en nuestra sentencia de 5 de mayo de 2005 , dijimos, Fundamento de Derecho Quinto, lo siguiente:

"En cuanto al segundo motivo, debemos señalar que la normativa aplicable, que está constituida por la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, que recoge dentro del Capítulo II del Título IV, las medidas fiscales de los artículos 24 a 27 , ambos inclusive, como complementarias para la promoción del desarrollo económico y social de Canarias.

El artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias , bajo la rúbrica "Reserva para inversiones en Canarias", y en lo que ahora interesa, dispone:

"1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el art. 15.8 de la Ley 61/1978, de 27, de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades .

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones...."

El precepto transcrito se enmarca dentro de la finalidad pretendida por la Ley, que no es otra, según se indica en su Exposición de Motivos, que la de creación de "un sistema impulsor a la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de sus distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y a la presencia de inversor exterior", de lo que se deduce que se pretende que el beneficio fiscal de la RIC sea disfrutado por rentas generadas en Canarias y vinculadas a la creación de riqueza y al desarrollo de las Islas.

Así pues, el artículo 27.1 de la Ley 19/94 , permite a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades la "reducción de la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a los establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo".

Debe señalarse que los beneficios deben provenir de una actividad empresarial, tal como reconocía la recurrente en el escrito de demanda, al señalar que "la cuestión que de manera principal centra el objeto del presente recurso es la de si mi representada realizaba o no la actividad de compraventa de inmuebles, ya que si la respuesta es positiva el beneficio obtenido por la venta de los terrenos en el ejercicio 1999 es un resultado apto para dotar la Reserva para Inversiones en Canarias (...), mientras que si la respuesta es negativa, tal beneficio de considera, en principio, no apto para integrar el citado beneficio fiscal y no cabe, por consiguiente, la reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el importe de la dotación a la RIC."

Pues bien, acreditado por la sentencia que no existe actividad de promoción ni afección del inmueble enajenado, el rechazo del motivo se hace inexcusable".

También se dijo en el recurso de casación para unificación de doctrina 363/2007 de esta Sección Segunda, lo siguiente:

Pues bien, siendo presupuesto insoslayable que los beneficios procedan de una actividad empresarial, y no discutiéndose que la entidad recurrente es una sociedad de mera tenencia de bienes, al ser su objeto social conforme a sus Estatutos Sociales el "Alquiler de locales industriales", su actividad no puede ser considerada como actividad empresarial. Así es, en lo que ahora interesa y a efectos fiscales son sociedades de mera tenencia de bienes aquellas en que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales, artº. 40 de la Ley 18/1991, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , en relación con el artículo 75; y respecto de la actividad desarrollada por la recurrente, "alquiler de locales industriales" conforme al artª 40,2 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , "se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad empresarial, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

1. Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

2. Que para el desempeño de aquella se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral".

   Sin que la parte recurrente haya realizado esfuerzo alguno para acreditar que cumple los referidos requisitos, al punto que no se discute que estamos ante una sociedad de mera tenencia de bienes. Debiéndose señalar que el Artº 17.1.2º de la Ley 20/1991 , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, contiene una interpretación auténtica de lo que debe entenderse por establecimiento permanente, "Se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde el sujeto pasivo realice actividades empresariales o profesionales", y dado que como queda dicho la recurrente no desarrolla actividad empresarial, ha de entenderse que no posee establecimiento situado en Canarias en los términos exigidos en el referido artº 27".

   La idea básica es la existencia de una actividad empresarial -lo que parece no discutir la parte recurrente-, resultante de la finalidad de la ley, puesta de manifiesto en la anterior sentencia transcrita de 5 de mayo de 2005 , y de los términos que se utiliza, en la norma, "establecimientos situados en Canarias", cuyo significado por así desprenderse de la finalidad antes enunciada, no es entender simplemente un lugar espacial, sino que se emplea el concepto "establecimiento" en su sentido técnico y jurídico, que es definido en el área jurídica nuclear en este ámbito, ordenamiento mercantil, como conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y utilizados para la realización de una explotación económica, para entender que se está en presencia de una organización que gestiona una actividad en Canarias, esto es una explotación económica que se identifica mediante la ordenación de los elementos materiales y personales para intervenir en el mercado - factores de producción- y crear riqueza productiva en Canarias.

   En definitiva, no pueden acogerse a los beneficios del RIC aquellas entidades que no cumplan los expresados requisitos; siendo evidente que la entidad actora, porque así ha sido valorado por la sentencia de instancia, no ha acreditado que se trate de una entidad que realice actividad empresarial en los términos vistos, pues no dispone de la organización requerida.

   En el sentido referido se desarrolla la ratio decidendi de la sentencia, al punto que concluye que los rendimientos obtenidos en la actividad de arrendamiento, destinados al RIC, no se pueden predicar como derivados de una actividad empresarial o explotación económica. La aplicación del artº 40 de la Ley 19/1991 , se hace a mayor abundamiento, su numero uno establece que: "Se considerarán rendimientos íntegros de actividades empresariales o profesionales aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios." Como se observa la norma parte del requisito básico de la ordenación por cuenta propia de factores de producción, materiales y humanos, lo que no concurre en el presente caso, como deja de manifiesto la sentencia. En su apartado Dos, que: A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad empresarial, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

1. Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

2. Que para el desempeño de aquélla se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral."; en modo alguno altera o modifica en más o mediante la introducción de requisitos diferentes lo dicho en el apartado uno, que ya vimos responde al esquema general que hemos identificado a los efectos que en este interesaba. Ciertamente ha de convenirse con la recurrente que el artº 27 de la Ley 19/1994 no contiene una remisión al precepto que comentamos, pero las circunstancias que comprende el artº 40.2, no desenfoca el debate ni altera la ratio decidendi de la sentencia".

   En el mismo sentido, entre otras, sentencias de 7 de julio de 2011 , 3 de noviembre de 2011 , 7 de noviembre de 2011 , 12 de enero de 2012 , 16 de abril de 2012 , 22 de mayo de 2012 , 9 de julio de 2012 , 19 de noviembre de 2012 , 10 de diciembre de 2012 , 10 de enero de 2013 , 28 de enero de 2013 , 6 de marzo de 2013 , , 25 de junio de 2013 , 23 de enero de 2014 ó 13 de febrero de 2014 .

   Con los citados antecedentes, aplicados al caso que nos ocupa, no puede prosperar el recurso de casación. Delimitado el alcance y extensión de los términos del artº 27.1, los rendimientos obtenidos de la mera tenencia de bienes, en este caso ingresos procedentes de la venta de inmuebles sin haberse realizado sobre los mismos transformación alguna y por ende no procedentes de actividad económica realizada por establecimientos situados en Canarias, no dan derecho a la reducción de la base imponible por dotación a la RIC. Cierto que dichos rendimientos integran el resultado del ejercicio, con incidencia en el impuesto de sociedades a efectos de determinar la base imponible, mas ello no es óbice para que legalmente se establezca una limitación a los efectos de la dotación de un determinado beneficio, en este caso la RIC, circunscrito por imperativo legal a aquellos beneficios económicos generados por la explotación económica, quedando excluidos los ingresos no afectos a actividad empresarial, por no ser generados por la actividad económica por el propio establecimiento en Canarias, no pueden dotarse al citado beneficio.

Con imposición de las costas causadas, por imperativo de lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , con la limitación respecto de las mismas a la suma máxima de 8.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Desestimar el recurso de casación interpuesto contra la sentencia de 27 de octubre de 2011 de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, recurso 429/2008 .

Segundo. Con imposición de costas con el límite señalado.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.