STS, 7 de Abril de 2014

Ponente:RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO
Número de Recurso:4079/2011
Procedimiento:RECURSO CASACIÓN
Fecha de Resolución: 7 de Abril de 2014
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. Pueden acogerse a este beneficio fiscal las sociedades y demás entidades que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, así como los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes que realicen actividades económicas. No es necesario que dichos sujetos estén domiciliados en el archipiélago, pero sí que dispongan de establecimientos situados en Canarias cuya actividad económica, realizada efectiva y materialmente en las islas, haya generado beneficios. Y es que teniendo en cuenta que, según la Exposición de Motivos de la Ley 19/1994, con este beneficio fiscal se pretende que ""los empresarios canarios puedan acceder a cotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor"", es clara la necesidad de que en los establecimientos se realicen actividades económicas con capacidad para producir el efecto dinamizador de la economía canaria que se pretende incentivar, o, lo que es lo mismo, que en ellos exista un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y efectivamente utilizados para la realización de una explotación económica cuya actividad suponga la colocación de un bien o servicio en el mercado, sin que, por ello, sea suficiente la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados. Se desestima la casación.

 
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CONTENIDO

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a siete de Abril de dos mil catorce.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Sres. al margen anotados, el presente recurso de casación núm. 4079/2011, promovido por ANDUZO, S.L. , representada por el Procurador de los Tribunales Don Carlos José Navarro Gutiérrez, contra la Sentencia de 26 de mayo de 2011, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 285/2008, instado frente a la Resolución de 26 de junio de 2008 del Tribunal Económico-Administrativo Central por la que se desestimó la reclamación promovida contra la liquidación relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2001 emitida por un importe de 402.140,79 euros.

Ha sido parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO , representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

ANDUZO SL, fue objeto de actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Tenerife, en relación con el Impuesto sobre Sociedades y los ejercicios 2001 y 2002 (en los que había tributado en régimen individual), que dieron lugar a la incoación, el 27 de julio de 2006, de Acta de Disconformidad, modelo A02, núm. NUM000 , emitiéndose en igual fecha el preceptivo informe ampliatorio.

La liquidación propuesta en el Acta, determinaba una deuda tributaria a ingresar por importe de 402.140,79 euros, que presentaba el siguiente desglose:

EUROS

CUOTA 331.934,39

RECARGOS O

INTERESES DE DEMORA 70.206,40

DEUDA A INGRESAR / A DEVOLVER . 402.140,79

En el Acta antedicho aparecen los siguientes antecedentes:

Las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante comunicación notificada en fecha 7 de febrero de 2006, teniendo las mismas, carácter general en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2001 a 2002.

Con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras, la entidad había presentado autoliquidación por el concepto y ejercicios de referencia con un resultado negativo a devolver por importe de 2.281,55 euros, en el ejercicio 2001 y 10.181,32 euros, en el ejercicio 2002.

La sociedad, durante los ejercicios objeto de comprobación, se encontraba dada de alta en el Epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas 8.332: Promoción inmobiliaria de edificaciones.

El objeto social de la sociedad ANDUZO S.L, según el artículo 2 de sus estatutos, es la compra, venta, parcelación, urbanización, administración y explotación de fincas rústicas y urbanas, incluso de edificaciones de todas clases.

En el primer ejercicio objeto de comprobación, año 2001, por el reducido volumen de operaciones, los arrendamientos se realizaban directamente por el administrador de la sociedad, según consta en diligencia número dos, siendo en el año 2002 donde ya sí se procede a contratar a una persona a jornada completa.

Esta sería D. Javier , según contrato de fecha 14 de febrero de 2002 presentado ante la Inspección: contrato a tiempo completo con una jornada de trabajo de 40 horas semanales, prestadas de lunes a viernes con los descansos establecidos en la Ley.

En el ejercicio 2001, ANDUZO SL efectúa dos operaciones de compraventa que le reportan un beneficio extraordinario declarado de 979.743,7 €

a.- La primera de ellas se refiere a la compraventa de una finca rústica en La Palma, consistente en un trozo de secano en el término municipal de Breña Baja, que mide una hectárea, treinta y ocho áreas y treinta y dos centiáreas.

Esta propiedad se adquiere el 6 de julio de 2001 por un importe de 20.000.000 pesetas (120.202.42€) y se transmite el 3 de octubre de 2001 por 82.992.000 pesetas (498.791,97 €), resultados un beneficio de 62.992.000 pesetas (378.589,54 €).

b.- La segunda de las operaciones realizadas en el año fiscal es un local en planta de segundo sótano del edificio Sovhispan, sito en el Centro Comercial del Centro residencial Anaga, de Santa Cruz de Tenerife, con una superficie total construida de dos mil ochocientos treinta metros cuadrados, adquirido el 8 de abril de 1999 por 87.000.000 pesetas (522.880,53€), con una amortización acumulada de 2.023.644 pesetas (12.162,356), y transmitido el 10 de octubre de 2001 por 185.000.000 pesetas (1.111.872,39€). Por tanto, el beneficio asciende al importe de 100.023.644 pesetas (601.154,21€).

Las actuaciones de carácter general se llevaron a cabo respecto de los ejercicios 2001 y 2002 pero sólo conllevaron la regularización de aspectos relativos a la tributación del primer ejercicio referenciado, entendiéndose correcto lo declarado en el segundo. Los aspectos tributarios modificados en la propuesta fueron: dotación Reserva para Inversiones en Canarias; inaplicación del artículo 21 de la Ley 43/1995 y consideración de la entidad como transparente del artículo 75 Ley 43/1995 .

El Inspector Jefe dictó Acuerdo de liquidación, el día 30 de noviembre de 2006, conforme a la propuesta contenida en el Acta.

SEGUNDO

Disconforme con la anterior liquidación, la recurrente interpuso reclamación económico-administrativa (núm. NUM001 ) que fue desestimada por Resolución de 26 de junio de 2008 del Tribunal Económico-Administrativo Central (en adelante TEAC).

Dicha resolución, en lo relativo a las alegaciones en las que la recurrente defendía la procedencia de la dotación de la RIC, el TEAC, las rechazo con fundamento en dos motivos:

a.- Por no realizar la sociedad actividad económica señalando que «parece obvio que en el presente caso no resulta procedente la dotación de la Reserva para Inversión en Canarias, tesis que viene confirmada por el Informe de la Comisión para el análisis de los problemas de la aplicación de la RIC, evacuado por la Secretaría de Estado de Hacienda en diciembre de 2000, el cual, en su apartado 2.2.4 incluye como rentas excluidas del beneficio fiscal "las actividades de mera tenencia de patrimonio, tanto material como financiero"». No obstante lo anterior añade que «el motivo de no ser de aplicación la mencionada reducción, no es el de ser una entidad en régimen de transparencia fiscal, sino el no realizar una actividad económica tal y como es calificada a efectos fiscales. Por este motivo sociedades que tienen la consideración de transparentes, como son las sociedades profesionales, pueden acogerse a este beneficio fiscal de cumplir los requisitos que en la norma especial se establecen. En coherencia con lo anterior, se admite la, posibilidad de acogimiento a dicha reducción de la actividad de arrendamiento inmobiliario, pero siempre y cuando ésta tenga la consideración fiscal de actividad empresarial, la cual se cualifica con el doble requisito del artículo 25.2 de la Ley 40/1998 , requisitos que, como ya ha quedado expuesto, incumple la interesada.

[...]

el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica o empresarial, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, lo que, como ya se ha señalado, no se da en el presente supuesto, en el que ANDUZO SL es una sociedad de mera tenencia de bienes, no cuenta con personal empleado para el ejercicio de la misma. Al no efectuar la entidad la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción para llevar a cabo la actividad que genera los rendimientos obtenidos, resulta contraria a Derecho la dotación a la RIC hecha por la reclamante» (FD Quinto)

b.- Por otro lado por cuanto entendió, sin perjuicio de lo anterior, que solamente puede dotarse la RIC, con beneficios ordinarios y no con beneficios extraordinarios. Al respecto se indicó en particular que « tal y como ha declarado la entidad, los beneficios con los que dotó la RIC controvertida, eran beneficios de carácter extraordinario, beneficios que, tal y como ha declarado también reiteradamente este Tribunal, tampoco son aptos para dotar la Reserva (Cf. las resoluciones citadas)

[...]

este estímulo fiscal lo es a la realización en Canarias de actividades fomentadoras de riqueza y desarrollo económico, por lo que deben beneficiarse de él las ganancias obtenidas en la realización de actividades empresariales, dejando fuera de dicha posibilidad las rentas de carácter extraordinario.

Por lo tanto, la improcedencia de la dotación efectuada por la entidad se basaría no solo en el hecho de que la misma, al ser una sociedad de mera tenencia de bienes, no realiza actividad económica alguna, sino también por el hecho de que los beneficios acogidos tenían el carácter de extraordinarios» (FD Quinto).

Y en lo concerniente a la petición de la reclamante en la que solicitaba acogerse, en relación con los beneficios obtenidos en la venta del local comercial, al diferimiento por reinversión del art. 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), el TEAC la consideró improcedente por cuanto entendió que el local no podría calificarse de inmovilizado material. En particular se indicó que « El Inmovilizado material de una sociedad está compuesto por aquellos activos materiales que se afectan de manera duradera y- con vocación de permanencia en las actividades de las sociedades y cuya finalidad es la utilización en dichas actividades mediante la producción de bienes o servicios para la generación de rendimientos en las sociedades. En contraposición con el concepto anterior está el concepto de "Existencias". Las existencias de una sociedad son aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos.

Como ya ha mantenido de forma reiterada este Tribunal Central (RG 6665-01 de 28 de septiembre de 2004, RG 966-02, de 26 de septiembre de 2003 y RG 4282-00, de fecha 12 de marzo de 2004, entre otras) la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado, sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna.

En consecuencia, y partiendo de la consideración de la entidad como sociedad transparente, habida cuenta .de la falta de actividad económica, difícilmente podemos considerar que los inmuebles transmitidos en el ejercicio 2001 tengan la calificación de bienes utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos. La calificación de los inmuebles en cuestión como inmovilizado depende de su destino económico, debiendo éste ser la afectación a la actividad de la empresa, requisito en este caso incumplido, al no existir actividad empresarial alguna» (FD Sexto).

TERCERO

Frente a la Resolución desestimatoria del TEAC, la representación procesal de la recurrente promovió recurso contencioso-administrativo núm. 285/2008, formulando la demanda mediante escrito presentado el 27 de octubre de 2008.

En dicha demanda la ahora recurrente defendió la procedencia de la dotación de la RIC, realizada en su autoliquidación. De un lado por cuanto, según indica el local comercial del edificio "Sovhispan" lo considera afecto a la actividad arrendaticia de la sociedad, de lo cual desprende el carácter empresarial de la actividad ejercida por la mercantil «pese a que no constase en el año 2001 con un empleado en régimen laboral, ni con un local afecto a la actividad, pues este requisito se exige legalmente a los exclusivos efectos de establecer cuando una sociedad dedicada al arrendamiento esta sometida al régimen de trasparencia.

Por lo dicho, el beneficio obtenido en la transmisión de dicho inmueble, que ascendió a 601.154,21 euros (página 4 de la resolución del TEAC) es apto para dotar con cargo al mismo la Reserva para Inversiones en Canarias. Y ascendiendo la Reserva dotada solamente a 566.800 euros, es evidente que la resolución del TEAC impugnada debe ser anulada» (pág. 11).

Por otro lado, mostró su disconformidad con la interpretación del art. 27 de la Ley 19/1994 , que había realizado el TEAC, tratando de desligar el término "establecimiento" del precepto del de actividad mercantil bajo diferentes primas interpretativos, llegando a concluir en relación con el criterio teleológico que «[d]ado que la Reserva para Inversiones en Canarias tiene como finalidad impulsar la actividad económica en el Archipiélago (como precisamente expresa la sentencia 436/2003, de 16 de mayo de 2003, del TSJ de Canarias), carece de sentido limitar dicho beneficio únicamente al procedente de actividades económicas, pues ni así lo exige expresamente el art. 27 -que se limita a imponer la condición de que el beneficio proceda de "establecimientos"- ni resulta acorde con su finalidad.

Lo que sí exige la Ley es que las dotaciones se inviertan ó materialicen en la "adquisición de activos fijos situados o recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo", ó en la "suscripción de acciones o participaciones en el capital de sociedades que desarrollen en el archipiélago su actividad, siempre que éstas realicen las inversiones previstas en el párrafo" anterior, ó bien en la "suscripción de títulos valores o anotaciones en cuenta de deuda pública de la Comunidad Autónoma de Canarias, de las Corporaciones locales Canarias o de sus empresas públicas u Organismos autónomos".

Es precisamente a través de la regulación de las inversiones como se consigue la finalidad pretendida por la Ley: las empresas que doten la Reserva no pueden materializar las dotaciones en cualquier tipo de bien, sino únicamente en los legalmente previstos, siendo la característica común de los mismos que directa e inmediatamente, en el primer supuesto, e indirectamente en los otros dos tipos de inversión, las dotaciones se inviertan en actividades económicas productivas que fomenten la economía canaria.

Y, precisamente para solventar el problema que podría ocasionarse a sociedades que no desarrollen una actividad empresarial y que obtengan beneficios de otra naturaleza, es para lo que legalmente se permite que dichas dotaciones puedan invertirse en suscribir participaciones en el capital de otras sociedades que sí realicen tal tipo de actividades y precisen realizar las inversiones en bienes productivos» (págs. 16 y 17).

Y finalmente, en lo que interesa al presente recurso de casación, la recurrente defendió en la demanda la procedencia del acogimiento a diferimiento por reinversión del art. 21 de la LIS , de las plusvalías obtenidas con la venta de local comercial referido.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 26 de mayo de 2011, dictó Sentencia por la que se desestimó el recurso contencioso-administrativo planteado, sobre la base de los siguientes argumentos.

a .- En relación con la procedencia de la dotación de la Reserva para Inversiones en Canarias, la Sentencia tras razonar la condición de sociedad de mera tenencia de bienes, concluye que no ejerce actividad económica, por lo que, no cabe la dotación pretendida. En particular la Sentencia de instancia indicó que «se aprecia que, en un primer momento, la sociedad recurrente ha de ser calificada como sociedad de mera tenencia de bienes, sometida, en principio, al régimen de transparencia fiscal.

Por todo ello, la Sala entiende que la recurrente no ejerce o desarrolla una actividad económica, como así consta en el expediente administrativo, en la que se reconoce por la entidad esa carencia de actividad y de personal laboral para el desarrollo de dicha actividad.

En este sentido, se ha de recordar que, aquí de lo que se trata es de la aplicación de un "beneficio fiscal" que, exige una interpretación restrictiva de la norma, conforme se desprende del art. 23.3. de la Ley General Tributaria , que impide la aplicación analógica de las normas "para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito ...de las exenciones"» (FD Tercero).

En relación con la interpretación que hace la recurrente de la regulación del incentivo fiscal, la Sala lo viene a rechazar, en síntesis, en la medida en que dicho incentivo está previsto para el caso de que el sujeto pasivo realice actividad económica en el Archipiélago, no siendo suficiente, por tanto, que tenga allí su sede. En particular la Sentencia indicó que «en la aplicación del "incentivo fiscal" subyace la necesidad de la existencia de una "explotación económica"; lo que, a su vez, implica, la concurrencia de aquellos elementos definidores, tanto desde la perspectiva fiscal como mercantil, de la organización empresarial . Incluso el precepto, como puede apreciarse, contempla la explotación económica consistente el arrendamiento o cesión a terceros para su uso, de activos de la entidad que ejerce dicha actividad, pero respetando el concepto de "explotación económica" y lo que dicho concepto conlleva.

En el presente caso, los hechos y circunstancias constatadas impiden la aplicación del referido incentivo, confirmando la resolución impugnada que también añade, a título ilustrativo, las consideraciones realizadas en el Informe de la Comisión para el análisis de los problemas de la aplicación de la RIC, evacuado por la Secretaría de Estado de Hacienda en diciembre de 2000 , el cual, en su apartado 2.2.4 incluye como rentas excluidas del beneficio fiscal "las actividades de mera tenencia de patrimonio, tanto material como financiero", concluyendo que el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica o empresarial, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, lo que, como ya se ha señalado, no resulta probado en el presente supuesto, en el que el sujeto pasivo ni dispone de un local propio o arrendado desde el que ejercer su actividad, ni cuenta con personal empleado para el ejercicio de la que sostiene ejercer. Al no haber acreditado la entidad suficientemente la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción para llevar a cabo la actividad que genera los rendimientos obtenidos, resulta improcedente la dotación a la RIC y, en consecuencia, las consiguientes reducciones en las bases imponibles consignadas en sus declaraciones-liquidaciones en concepto de Impuesto sobre Sociedades» (FD Quinto).

Y para cerrar el controversia planteada por la ahora recurrente en la instancia en lo tocante a la interpretación del art. 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias (en adelante Ley 19/1994), la Sala confirma el criterio de la Administración Tributaria al considerar que solamente cabe dotar la RIC, con beneficios procedentes de la actividad económica desarrollada en el archipiélago canario, lo que excluiría la dotación mediante beneficios obtenidos por razón de las plusvalías generadas en la actividad de mera tenencia de patrimonio, como es el caso. La Sentencia con ello decidió «confirma[r] el criterio mantenido en la resolución impugnada, al entender que: "el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Calificada la entidad como de mera tenencia de bienes, sin actividad económica ni personal empleado, y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción, y no quedando discutidos estos extremos por la reclamante, resulta contraria a Derecho la dotación a RIC hechos por la reclamante."» (FD Sexto).

b .- En lo referente a la argumentación y pretensión subsidiaria de imputar las plusvalías generadas con la venta del local comercial al régimen de diferimiento por reinversión previsto en el art. 21 de la LIS , la Sala manifestó compartir el criterio de la Administración expresado en la Resolución impugnada en cuanto calificó «como "existencias" y no como "inmovilizado material", de los elementos patrimoniales transmitidos. Por otra parte, siendo de aplicar a la entidad el régimen de transparencia fiscal, se desconfigura el mecanismo de la "reinversión", al no tratarse de plusvalía derivadas de la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, sino de "existencias", sin que el hecho de que la entidad no ejerciera actividad convierta en inmovilizado material las mismas. La inactividad determina, en ese caso, el sometimiento o no al régimen especial, pero no en la calificación de los bienes transmitidos.

Por último, se ha de indicar que, la calificación de los inmuebles a los efectos fiscales analizados no puede hacerse depender de la voluntad del sujeto pasivo en el sentido patrocinado por el recurrente, sino, primero, de la realidad de las operaciones realizadas con los mismos; y segundo, por lo derivado de las normas contables reguladoras» (FD Séptimo).

CUARTO

Contra la citada Sentencia, la recurrente preparó, mediante escrito presentado el día 16 de junio de 2011, recurso de casación, formalizando su interposición por escrito registrado el 14 de septiembre de 2011, en el que, planteó dos motivos, ambos articulados por el cauce del apartado d) del art. 88.1 de la Ley 29/1998 de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , Ley (en adelante LJCA):

1 .- En el primero se viene a denunciar la infracción del art. 27 de la Ley 19/1994 . Se alza la recurrente contra la interpretación del precepto realizada por la Sala de instancia y que le llevó a la desestimación del recurso en relación con la dotación de la RIC. Para ello mantiene que el precepto no exige la realización de explotación económica en el archipiélago, sino que se disponga de establecimiento en el mismo y al respecto manifiesta que «[s]iendo así que la demandante tiene su sede social en Canarias, que su objeto social es -entre otros- la compra y venta de inmuebles, y que los inmuebles transmitidos estaban radicados geográficamente en Canarias, es claro que desde el punto de vista gramatical se cumple el requisito legal de que el beneficio con cargo al cual se dotó la Reserva para Inversiones en Canarias procediese de un establecimiento situado en Canarias» (pág. 9).

Combate también la limitación antedicha, tratada por la Sentencia de instancia, en relación con los beneficios que son hábiles para dotar la RIC, entendiendo que la interpretación no concuerda con el art. 35 del Código de Comercio , ni con el art. 189 de la Ley de Sociedades Anónimas , ni con el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre. Y termina concluyendo que la «sentencia de la Audiencia Nacional prescinde pues, de este concepto de "beneficio" utilizado por la normativa mercantil y contable, y circunscribe el beneficio apto para dotar la Reserva al llamado "beneficio de explotación", excluyéndolo para los beneficios extraordinarios, siendo así que esta disparidad de trato carece de respaldo legal conforme a lo expuesto» (pág. 12).

Discrepa también la recurrente en relación con la interpretación finalista realizada por la Sala a quo, formulando su propia tesis sobre la finalidad del legislador en la aprobación del incentivo fiscal. En este sentido afirma que «no se trata de restringir el tipo de actividad que origina el derecho a dotar la Reserva, sino, por el contrario, de permitir que las empresas canarias efectúen nuevas inversiones, por lo que carece de ningún sentido limitar esta finalidad en función del tipo de beneficio del que procedan los recursos obtenidos» (pág. 13). Y a lo anterior añade que «a través de los requisitos que deben cumplir las inversiones corno se consigue la finalidad pretendida por la Ley: las dotaciones no pueden invertirse en cualquier tipo de bien, sino únicamente en los legalmente previstos, siendo la característica común de los mismos que directa e inmediatamente, en el primer supuesto, e indirectamente en los otros dos tipos de inversión, las dotaciones se inviertan en actividades productivas que fomenten la economía canaria» (págs. 13 y 14)

2 .- En el segundo motivo la recurrente denuncia la infracción del art. 21 de la LIS , en relación con el art. 75 del mismo texto legal . En este motivo la recurrente muestra su disconformidad con la consideración de la Sentencia que calificó de existencia el local comercial enajenado, lo que excluyó la posibilidad de que, a las plusvalías obtenidas en su venta, pudiera ser aplicado el régimen de diferimiento para reinversión. Primero mantiene que «la Ley 43/1995, a diferencia de la precedente Ley 61/1978, no exige que los bienes transmitidos estuviesen afectos a una actividad empresarial, sino solamente que estuviesen integrados en el inmovilizado, y que la reinversión puede hacerse en cualesquiera otros bienes del inmovilizado, aunque no fueren de naturaleza y destino similar a la de los enajenados» (pág. 15).

En segundo lugar considera que la Sentencia al confirmar el criterio de la Resolución del TEAC, recurrida yerra al entender que los criterios aplicados para su calificación como sociedad de mera tenencia de bienes, en cuanto a la ausencia de actividad económica, no resultan de aplicación para determinar la falta de afección funcional a la actividad del local comercial, y por tanto para calificar el mismo de inmovilizado material. En relación con el art. 75 de la LIS , la recurrente manifestó que «el alcance de lo dispuesto en el invocado precepto que no cercena ni limita de ningún modo la aplicación a las sociedades transparentes de los mismos beneficios fiscales a los que tengan derecho las sometidas al régimen general» (pág. 17). La recurrente al respecto denuncia que la Sentencia incurre en contradicción pues al tiempo que manifiesta que «el hecho de calificarse legalmente como sociedad de mera tenencia de bienes determina el sometimiento al régimen especial de la transparencia, pero no la calificación de los bienes transmitidos, concluye [...] que la condición de transparencia es la causa legal por la que el local transmitido debe calificarse como existencia y no como un elemento del activo inmovilizado» (pág. 17).

Y dicho lo anterior defiende que las circunstancias del local, hacen que el mismo hubiera de calificarse como inmovilizado y no como existencia, sobre la base de que la recurrente se había aplicado en sus declaraciones la deducción por depreciación monetaria del art. 15.11 de la LIS , sin que la Administración Tributaria hubiera puesto objeción en ejercicios anteriores; que tal local estaba contabilizado como inmovilizado; que estuvo arrendado durante el ejercicio regularizado (2001) durante 6 meses habiendo comenzado y finalizado el arrendamiento en el mismo año; y finalmente que el inmueble había formado parte de su patrimonio desde el 8 de abril de 1999, hasta el 10 de octubre de 2001, momento en que fue vendido el local a la propia arrendataria. En particular indicó que «[n]unca ha[bía] sido objeto de discusión que el inmueble sito en el edificio "Sovhispán" había sido adquirido por la sociedad en 1999, es decir, tres años antes de transmitirse, que figuraba contablemente registrado desde el momento de su adquisición en el activo fijo de la contabilidad social y que estaba arrendado a terceros, generando los correspondientes ingresos, desde varios meses antes de ser transmitido.

Tampoco ha sido objeto de controversia que el arrendamiento de fincas rústicas y urbanas es parte del objeto social estatutario de la sociedad, a cuyos efectos se hallaba además dada de alta desde el 15 de abril de 1999 en el Impuesto sobre Actividades Económicas en el epígrafe 8612, correspondiente al alquiler de locales.

Es más, la propia Inspección de Hacienda nunca discutió ni puso en cuestión que dicho local debía tener la consideración de un activo integrado en el inmovilizado, no de una existencia, pues de otro modo no hubiera actualizado su valor de adquisición conforme al procedimiento previsto en el artículo 15.11 de la Ley, sistema solo aplicable a la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material que tengan la naturaleza de bienes inmuebles y nunca a los que tengan la condición legal de existencias.

Pues bien, las expresadas circunstancias imponen que el mencionado local tenga a todos los efectos la consideración de activo integrado en el inmovilizado y no de una existencia, como pretende la sentencia recurrida, cuyas conclusiones llevarían a entender con carácter general que las sociedades a las que fuese aplicable el régimen de transparencia no podrían tener bienes en su activo a los que pudiera calificarse como integrantes del inmovilizado, sino que todos ellos deberían calificarse legalmente como existencias, siendo así que ni las normas mercantiles, ni las contables, ni las fiscales, prevén ni permiten semejante consecuencia» (págs. 17 y 18).

En apoyo de su tesis trae a colación la recurrente nuestra Sentencia de 14 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 10502/2003 ).

QUINTO

Mediante escrito presentado el 7 de diciembre de 2011, la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO formuló oposición al recurso de casación, solicitando la desestimación del mismo, con imposición de costas a la parte recurrente.

En dicho escrito el Sr. Abogado del Estado, en relación con la dotación de la RIC, respalda los razonamientos y conclusiones de la Sentencia impugnada, y por lo tanto, que la falta de actividad empresarial y por lo tanto su condición de sociedad de mera tenencia de bienes, determina la imposibilidad de aplicación del beneficio fiscal. En particular la parte recurrida indicó que «no cabe desplazar la cuestión a un problema de sede física de un establecimiento, como quizás podría deducirse del inicio del recurso. Lo que afirma la sentencia impugnada, y previamente el TEAC, es que la falta de local y de empleado dedicados a gestionar una actividad, y la calificación del recurrente como mera entidad de tenencia de bienes, acreditan que no desarrolla una actividad o explotación económica. Y, por ello, no hay beneficios de una actividad económica ni cabe la dotación con cargo a ellos ni su materialización.

[...]

No consta que el recurrente realizase alguna clase de actividad empresarial, esto es de organización productiva, y no de mera tenencia rentista de bienes» (pág. 2). Y en lo tocante al término establecimiento cuya interpretación discute la recurrente, la representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, indica que «la expresión "sedes de dirección" que el recurrente subraya, resulta la idea de que debe existir dirección, luego debe existir alguna actividad económica que ser dirigida. Con esta expresión la ley no está hablando de un rentista que se ocupa de sus inversiones en su casa. Por tanto los razonamientos del recurso en nada afectan a lo declarado por la sentencia impugnada.

[...]los beneficios deben proceder de una actividad económica y no de una inversión rentista, y que consta que el recurrente no ha realizado ninguna actividad económica. Por tanto, los ingresos, con independencia del elemento que los genere, no pueden acogerse a la RIC» (págs. 3 y 4).

En relación con el motivo segundo, el Abogado del Estado comparte el criterio de la Sentencia de instancia indicando que «[a] creditado que hay una sociedad de tenencia de bienes y que no desarrolla actividad económica, y que por tanto tampoco puede hablarse de un inmovilizado afecto o destinado a una actividad económica, no se observa cómo se infringe el artículo 21

La procedencia o no del beneficio fiscal invocado no es una cuestión de normativa contable o de cual sea el objeto social escriturado, sino de mera prueba de la actividad real del sujeto transmitente y de la utilización del inmueble» (pág. 7).

Y seguidamente apoya tal afirmación entendiendo que «la finalidad de la ley ha sido crear un beneficio para que aquellos incrementos de patrimonio surgidos de la enajenación de elementos productivos de las empresas no resulten gravados tributariamente mermando con ello la capacidad productiva de aquellas» (pág. 8); para finalmente concluir que «si los inmuebles no estaban integrados en la estructura de producción de la recurrente, su venta no generaba el beneficio fiscal que indebidamente se aplicó.

En el caso de autos no se ha acreditado que el inmueble respecto del que se pretende el beneficio fiscal estuviese integrados de alguna forma en la estructura de producción del recurrente, ya que se acreditó que el recurrente no disponía de una organización productiva» (pág. 9).

SEXTO

Señalada para votación y fallo la audiencia del día 2 de abril de 2014, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO .- El presente recurso de casación se interpone por ANDUZO, S.L. contra la Sentencia de 26 de mayo de 2011, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso contencioso-administrativo planteado núm. 285/2008 , instado frente a la Resolución de 26 de junio de 2008 del Tribunal Económico-Administrativo Central por la que se desestimó la reclamación promovida contra la liquidación relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2001 emitida por un importe de 402.140,79 euros.

Como ha sido expuesto en los Antecedentes, la Sala de instancia fundamentó la desestimación del recurso contencioso- administrativo planteado sustancialmente sobre la base de los siguientes argumentos:

a .- En relación con la procedencia de la dotación de la Reserva para Inversiones en Canarias, la Sentencia tras razonar la condición de sociedad de mera tenencia de bienes, concluye que no ejerce actividad económica, por lo que, no cabe la dotación pretendida. En particular la Sentencia de instancia indicó que «se aprecia que, en un primer momento, la sociedad recurrente ha de ser calificada como sociedad de mera tenencia de bienes, sometida, en principio, al régimen de transparencia fiscal.

Por todo ello, la Sala entiende que la recurrente no ejerce o desarrolla una actividad económica, como así consta en el expediente administrativo, en la que se reconoce por la entidad esa carencia de actividad y de personal laboral para el desarrollo de dicha actividad» (FD Tercero).

En relación con la interpretación que hace la recurrente de la regulación del incentivo fiscal, la Sala lo viene a rechazar, en síntesis, en la medida en que dicho incentivo está previsto para el caso de que el sujeto pasivo realice actividad económica en el Archipiélago, no siendo suficiente, por tanto, que tenga allí su sede. En particular la Sentencia indicó que «en la aplicación del "incentivo fiscal" subyace la necesidad de la existencia de una "explotación económica"; lo que, a su vez, implica, la concurrencia de aquellos elementos definidores, tanto desde la perspectiva fiscal como mercantil, de la organización empresarial. Incluso el precepto, como puede apreciarse, contempla la explotación económica consistente el arrendamiento o cesión a terceros para su uso, de activos de la entidad que ejerce dicha actividad, pero respetando el concepto de "explotación económica" y lo que dicho concepto conlleva.

En el presente caso, los hechos y circunstancias constatadas impiden la aplicación del referido incentivo, confirmando la resolución impugnada que también añade, a título ilustrativo, las consideraciones realizadas en el Informe de la Comisión para el análisis de los problemas de la aplicación de la RIC, evacuado por la Secretaría de Estado de Hacienda en diciembre de 2000, el cual, en su apartado 2.2.4 incluye como rentas excluidas del beneficio fiscal "las actividades de mera tenencia de patrimonio, tanto material como financiero", concluyendo que el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica o empresarial, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, lo que, como ya se ha señalado, no resulta probado en el presente supuesto, en el que el sujeto pasivo ni dispone de un local propio o arrendado desde el que ejercer su actividad, ni cuenta con personal empleado para el ejercicio de la que sostiene ejercer. Al no haber acreditado la entidad suficientemente la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción para llevar a cabo la actividad que genera los rendimientos obtenidos, resulta improcedente la dotación a la RIC y, en consecuencia, las consiguientes reducciones en las bases imponibles consignadas en sus declaraciones-liquidaciones en concepto de Impuesto sobre Sociedades» (FD Quinto).

Y para cerrar el controversia planteada por la ahora recurrente en la instancia en lo tocante a la interpretación del art. 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias (en adelante Ley 19/1994), la Sala confirma el criterio de la Administración Tributaria al considerar que solamente cabe dotar la RIC, con beneficios procedentes de la actividad económica desarrollada en el archipiélago canario, lo que excluiría la dotación mediante beneficios obtenidos por razón de las plusvalías generadas en la actividad de mera tenencia de patrimonio, como es el caso. La Sentencia con ello decidió «confirma[r] el criterio mantenido en la resolución impugnada, al entender que: "el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Calificada la entidad como de mera tenencia de bienes, sin actividad económica ni personal empleado, y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción, y no quedando discutidos estos extremos por la reclamante, resulta contraria a Derecho la dotación a RIC hechos por la reclamante."» (FD Sexto).

b .- En lo referente a la argumentación y pretensión subsidiaria de imputar las plusvalías generadas con la venta del local comercial al régimen de diferimiento por reinversión previsto en el art. 21 de la LIS , la Sala manifestó compartir el criterio de la Administración expresado en la Resolución impugnada en cuanto calificó «como "existencias" y no como "inmovilizado material", de los elementos patrimoniales transmitidos. Por otra parte, siendo de aplicar a la entidad el régimen de transparencia fiscal, se desconfigura el mecanismo de la "reinversión", al no tratarse de plusvalía derivadas de la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, sino de "existencias", sin que el hecho de que la entidad no ejerciera actividad convierta en inmovilizado material las mismas. La inactividad determina, en ese caso, el sometimiento o no al régimen especial, pero no en la calificación de los bienes transmitidos.

Por último, se ha de indicar que, la calificación de los inmuebles a los efectos fiscales analizados no puede hacerse depender de la voluntad del sujeto pasivo en el sentido patrocinado por el recurrente, sino, primero, de la realidad de las operaciones realizadas con los mismos; y segundo, por lo derivado de las normas contables reguladoras» (FD Séptimo).

SEGUNDO .- Como también hemos expresado en los Antecedentes, la recurrente formuló escrito de interposición en el que planteó dos motivos formulados por el cauce del apartado d) del art. 88.1 de la LJCA .

1 .- En el primero se viene a denunciar la infracción del art. 27 de la Ley 19/1994 . Se alza la recurrente contra la interpretación del precepto realizada por la Sala de instancia y que le llevó a la desestimación del recurso en relación con la dotación de la RIC. Para ello mantiene que el precepto no exige la realización de explotación económica en el archipiélago, sino que se disponga de establecimiento en el mismo y al respecto manifiesta que «[s]iendo así que la demandante tiene su sede social en Canarias, que su objeto social es -entre otros- la compra y venta de inmuebles, y que los inmuebles transmitidos estaban radicados geográficamente en Canarias, es claro que desde el punto de vista gramatical .se cumple el requisito legal de que el beneficio con cargo al cual se dotó la Reserva para Inversiones en Canarias procediese de un establecimiento situado en Canarias» (pág. 9).

Combate también la limitación antedicha, tratada por la Sentencia de instancia, en relación con los beneficios que son hábiles para dotar la RIC, entendiendo que la interpretación no concuerda con el art. 35 del Código de Comercio , ni con el art. 189 de la Ley de Sociedades Anónimas , ni con el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre. Y termina concluyendo que la «sentencia de la Audiencia Nacional prescinde pues, de este concepto de "beneficio" utilizado por la normativa mercantil y contable, y circunscribe el beneficio apto para dotar la Reserva al llamado "beneficio de explotación", excluyéndolo para los beneficios extraordinarios, siendo así que esta disparidad de trato carece de respaldo legal conforme a lo expuesto» (pág. 12).

Discrepa también la recurrente en relación con la interpretación finalista realizada por la Sala a quo, formulando su propia tesis sobre la finalidad del legislador en la aprobación del incentivo fiscal. En este sentido afirma que «no se trata de restringir el tipo de actividad que origina el derecho a dotar la Reserva, sino, por el contrario, de permitir que las empresas canarias efectuen nuevas inversiones, por lo que carece de ningún sentido limitar esta finalidad en función del tipo de beneficio del que procedan los recursos obtenidos» (pág. 13).

2 .- En el segundo motivo la recurrente denuncia la infracción del art. 21 de la LIS , en relación con el art. 75 del mismo texto legal . En este motivo la recurrente muestra su disconformidad con la consideración de la Sentencia que calificó de existencia el local comercial enajenado, lo que excluyó la posibilidad de que, a las plusvalías obtenidas en su venta, pudiera ser aplicado el régimen de diferimiento para reinversión. Primero mantiene que «la Ley 43/1995, a diferencia de la precedente Ley 61/1978, no exige que los bienes transmitidos estuviesen afectos a una actividad empresarial, sino solamente que estuviesen integrados en el inmovilizado, y que la reinversión puede hacerse en cualesquiera otros bienes del inmovilizado, aunque no fueren de naturaleza y destino similar a la de los enajenados» (pág. 15).

En segundo lugar considera que la Sentencia al confirmar el criterio de la Resolución del TEAC, recurrida yerra al entender que los criterios aplicados para su calificación como sociedad de mera tenencia de bienes, en cuanto a la ausencia de actividad económica, no resultan de aplicación para determinar la falta de afección funcional a la actividad del local comercial, y por tanto para calificar el mismo de inmovilizado material. La recurrente al respecto denuncia que la Sentencia incurre en contradicción pues al tiempo que manifiesta que «el hecho de calificarse legalmente como sociedad de mera tenencia de bienes determina el sometimiento al régimen especial de la transparencia, pero no la calificación de los bienes transmitidos, concluye [...] que la condición de transparencia es la causa legal por la que el local transmitido debe calificarse como existencia y no como un elemento del activo inmovilizado» (pág. 17).

Y dicho lo anterior defiende que las circunstancias del local, hacen que el mismo hubiera de calificarse como inmovilizado y no como existencia, sobre la base de que la recurrente se había aplicado en sus declaraciones la deducción por depreciación monetaria del art. 15.11 de la LIS , sin que la Administración Tributaria hubiera puesto objeción en ejercicios anteriores; que tal local estaba contabilizado como inmovilizado; que estuvo arrendado durante el ejercicio regularizado (2001) durante 6 meses habiendo comenzado y finalizado el arrendamiento en el mismo año; y finalmente que el inmueble había formado parte de su patrimonio desde el 8 de abril de 1999, hasta el 10 de octubre de 2001, momento en que fue vendido el local a la propia arrendataria.

En apoyo de su tesis trae a colación la recurrente nuestra Sentencia de 14 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 10502/2003 ).

Por su parte, el Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, solicitando la desestimación del mismo, por los razonamientos que se han expuesto en los Antecedentes.

TERCERO .- Descritos como antecede los términos del debate planteado en casación, procede en primer lugar despejar la cuestión relativa a la correcta interpretación del art. 27 de la reiterada Ley 19/1994 . La recurrente sostiene, en síntesis y por las razones que han sido expuestas, que la interpretación correcta del precepto, ha de llevar a desligar el beneficio susceptible de ser dotado en la Reserva para Inversiones en Canarias (en adelante RIC) de la actividad empresarial desarrollada por el obligado Tributario.

Pues bien, tal interpretación postulada por la recurrente, ha de ser rechazada, pues resulta disconforme con la sostenida por esta Sala en reiteradas Sentencias en las que, en referencia a la misma versión del precepto antedicho, se condiciona la posibilidad de dotar la RIC, a que los beneficios que lo conformen provengan de la actividad empresarial del sujeto pasivo.

El análisis del citado precepto legal ha sido realizado por esta Sala con anterioridad, sirviendo como ejemplo la Sentencia de 30 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 3140/2009 ), con doctrina reiterada en la de 14 de julio de 2011 (rec. cas. núm. 6468/2008 ), en la que se señaló lo siguiente:

Para dar respuesta al primer motivo, partimos de que el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias establece que:

"Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al impuesto sobre sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones ...".

Por su parte, el apartado 9 del referido artículo 27 establece:

"Los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que determinen sus rendimientos netos mediante el método de estimación directa, tendrán derecho a una deducciones la cuota íntegra por los rendimientos netos de explotación que se destinen a la reserva para inversiones siempre y cuando estos provengan de actividades empresariales realizadas mediante establecimientos situados en Canarias".

Por tanto, pueden acogerse a este beneficio fiscal las sociedades y demás entidades que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, así como los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes que realicen actividades económicas .

No es necesario que dichos sujetos estén domiciliados en el archipiélago, pero sí que dispongan de establecimientos situados en Canarias cuya actividad económica, realizada efectiva y materialmente en las islas, haya generado beneficios. Y es que teniendo en cuenta que, según la Exposición de Motivos de la Ley 19/1994, con este beneficio fiscal se pretende que "los empresarios canarios puedan acceder a cotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor", es clara la necesidad de que en los establecimientos se realicen actividades económicas con capacidad para producir el efecto dinamizador de la economía canaria que se pretende incentivar, o, lo que es lo mismo, que en ellos exista un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y efectivamente utilizados para la realización de una explotación económica cuya actividad suponga la colocación de un bien o servicio en el mercado, sin que, por ello, sea suficiente la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados .

Este es el criterio recogido en la Sentencia de esta Sala de 5 de mayo de 2011 (recurso de casación número 4938/2009 ), en el que al igual que ahora los beneficios procedían de la enajenación de inmuebles, y en la que, con referencia al artículo 27 de la Ley 19/1994, de 16 de julio , hemos dicho (Fundamento de Derecho Quinto):

"(...) El precepto trascrito (esto es, el artículo 27 al que nos venimos refiriendo) se enmarca dentro de la finalidad pretendida por la Ley, que no es otra, según se indica en su Exposición de Motivos, que la de creación de "un sistema impulsor a la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de sus distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y a la presencia de inversor exterior", de lo que se deduce que se pretende que el beneficio fiscal de la RIC sea disfrutado por rentas generadas en Canarias y vinculadas a la creación de riqueza y al desarrollo de las Islas.

Así pues, el artículo 27.1 de la Ley 19/94 , permite a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades la "reducción de la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a los establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo".

Debe señalarse que los beneficios deben provenir de una actividad empresarial , tal como reconocía la recurrente en el escrito de demanda, al señalar que "la cuestión que de manera principal centra el objeto del presente recurso es la de si mi representada realizaba o no la actividad de compraventa de inmuebles, ya que si la respuesta es positiva el beneficio obtenido por la venta de los terrenos en el ejercicio 1999 es un resultado apto para dotar la Reserva para Inversiones en Canarias (...), mientras que si la respuesta es negativa, tal beneficio [s]e considera, en principio, no apto para integrar el citado beneficio fiscal y no cabe, por consiguiente, la reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el importe de la dotación a la RIC".

Por lo expuesto, el motivo no puede prosperar

(FD Quinto).

De acuerdo con la doctrina mencionada, al tener que proceder los beneficios del ejercicio de una actividad empresarial, lo que no sucede en el presente caso al encontrarnos en presencia de sociedades consideradas como transparentes , que no ejercen actividad empresarial ni explotación económica alguna, el motivo de casación aducido [...] ha de ser desestimado » (FD Cuarto) [Véase en este mismo sentido las Sentencia de 5 de julio de 2012 (rec. cas. núm. 724 / 2010), FD Cuarto, de 12 de enero de 2012 (rec. cas. núm. 4866/2009) FD Cuarto, de 8 de marzo de 2012 (rec. cas. núm. 6772/2009) FD Cuarto, de 22 de marzo de 2012 (rec. cas. núm. 2658/2008) FD Cuarto, de 28 de junio de 2012 (rec. cas. núm. 2037/2010) FD Tercero, de 5 de julio de 2012 (rec. cas. núm. 724/2010) FD Cuarto, o de 12 de julio de 2012 (rec. cas. núm. 1314/2010) FD Tercero]

En el presente caso debemos coincidir con el criterio expuesto en la Sentencia de instancia en este punto, pues como la recurrente admite, su sociedad era de mera tenencia de patrimonio, lo que no supone el ejercicio de una actividad empresarial en los términos expuestos en a doctrina antedicha, y lo que impide que pueda dotarse con los beneficios obtenidos con la venta de los inmuebles referidos, la Reserva para Inversiones en Canarias, como la recurrente pretende.

Por ello, el primero de los motivos ha de ser desestimado.

CUARTO .- Procede entrar seguidamente a resolver el segundo de los motivos planteados, donde la recurrente defiende la procedencia de que las plusvalías obtenidas con la venta del local comercial en el año 2001, puedan ser sometidas al régimen de diferimiento por reinversión, al tratarse dicho local de inmovilizado y no de existencia por haber estado afecto a la actividad.

Debemos inicialmente dar la razón a la recurrente, cuando afirma que su condición de sociedad de mera tenencia de bienes, y por tanto la falta de ejercicio de una explotación económica a los efectos de tal calificación, no implica que su patrimonio no pueda ser calificado como inmovilizado material. Pues para determinar tal condición, únicamente ha de considerarse si el bien inmueble en cuestión estaba o no afecto funcionalmente a la actividad de la sociedad. Por tanto, en la medida en que la Sentencia de instancia asume, para resolver la cuestión, el argumento del TEAC, aquella comparte tal incorrección, al considerar que, asumida por la recurrente que la sociedad era de mera tenencia de bienes, ello conllevaba que su patrimonio haya de ser calificado automáticamente de existencia. Sin embargo, para tal calificación, habrá que estar a si los bienes, en el caso concreto, están o no afectos funcionalmente a la actividad.

Tiene razón la recurrente en que el razonamiento de la Sentencia de instancia al respecto, se nos aparece contradictorio en este sentido, pero tal contradicción interna de la Sentencia, por ser, en su caso, defecto de motivación, debió formularse por el cauce previsto en el apartado c) del art. 88.1 de la LJCA , no siendo así, tal alegación ha de ser rechazada.

Para resolver la cuestión conviene partir de la literalidad del precepto cuya infracción se vino a denunciar en esta sede, el art. 21.1 párrafo 1º de la LIS , que establece:

No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores

.

En relación con un asunto similar al presente, hemos dicho en nuestra Sentencia de 10 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 1254/2009 ) que «el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino.

[En idénticos términos nos hemos expresado en nuestra Sentencia de 17 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 5947/2008 ), FD Tercero].

Por tanto, para que sea procedente la aplicación del régimen de diferimiento por reinversión a las plusvalías generadas por la venta de un local comercial, como es el caso, ha de determinarse si tal inmueble en el momento de su enajenación constituía "elemento patrimonial del inmovilizado" condición que tendría en el caso de que dicho local estuviese afecto al funcionamiento de la sociedad de modo duradero y teniendo presente que « el eventual arrendamiento de los inmuebles sólo impediría considerarlos existencias si puede entenderse que ese fue su destino duradero y no uno temporal y accidental».

La recurrente pretende que se llegue a tal conclusión sobre las siguientes premisas:

- La propia contabilidad de la sociedad que contemplaba el local como inmovilizado.

- Las propias declaraciones de la recurrente en las que, respecto a dicho bien inmueble se aplicó la deducción de depreciación monetaria sin objeción por parte de la Administración, y

- Que el local estuvo arrendado durante unos meses durante el mismo ejercicio regularizado con antelación a su venta.

Debemos en primer lugar advertir que ni la contabilidad ni las declaraciones tributarias de la recurrente pueden condicionar las conclusiones fácticas a las que hemos de llegar si tales circunstancias no son corroboradas con pruebas que acrediten la permanencia del inmueble en el patrimonio de la sociedad y su afección funcional a la actividad ejercida.

Y a este respecto conviene precisar el verdadero alcance de la presunción de certeza de las « declaraciones tributarias » que establecía el art. 116 de la LGT y ahora declara el art. 108, apartado 4, párrafo primero, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , respecto de « [l]os datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios ». Como señalamos en la Sentencia de 18 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 7807/2003 ), de la lectura del propio art. 116 « se desprende que la norma se refiere a la naturaleza de la confesión extrajudicial que tienen las declaraciones tributarias, lo que supone que la misma, en aplicación del art. 1232 del Código Civil , "hace prueba contra su actor", es decir, que la mera declaración de datos de hecho, si puede ser favorable al contribuyente, no debe ser aceptada sin más por la Administración, permitiendo se sometan a tributación hechos de existencia no probada, pues ello daría lugar a imposiciones ilegales, si bien la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones, lo que viene avalado por el art. 121.1 de la Ley General Tributaria en el que se dispone que "La Administración no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en sus declaraciones por los sujetos pasivos" y el art. 35.2 de la norma tributaria indica que "están igualmente obligados... a proporcionar a la Administración los datos, informes, antecedentes y justificantes que tengan relación con el hecho imponible", criterio sostenido por este Tribunal Supremo en sentencias de 13 y 19 de octubre de 1992" » [FD Tercero ; en el mismo sentido, Sentencias de 7 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 4948 / 2005), FD Tercero, 5 de marzo de 2008 (4606/2002), FD Tercero; y dos de 18 de octubre de 2002 (rec. cas. núms. 8785/1997 y 8760/1997), FFDD Cuarto y Sexto, respectivamente].

También hemos rechazado el valor probatorio, per se, de la contabilidad de las sociedades para la acreditación de la realidad de los datos que contiene. En particular y en cuanto a los gastos hemos indicado que no resultan acreditados mediante su simple contabilización, dado que el mero apunte contable nada dice por sí solo [véanse, por todas, las Sentencias de esta Sección y Sala del Tribunal Supremo de 24 de mayo de 2005 (rec. cas. núm. 6634/200 ), FD Quinto, 7 de febrero de 2006 (rec. cas. núm. 661/2001 ), FD Segundo, 1 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 2973/2005), FD Quinto , y 2 de julio de 2012 (rec. cas. núm. 4949/2009 ), FD Tercero]. Doctrina esta que es perfectamente extrapolable para el caso de catalogación contable del su patrimonio realizado por la propia recurrente en su contabilidad.

Llegados a este punto, debemos analizar cual era la situación del inmueble en cuestión, el local comercial, para determinar si podría ser o no considerado inmovilizado a los efectos de la aplicación de las plusvalías obtenidas con su enajenación al régimen de diferimiento por reinversión.

En cuanto a la permanencia de local en el patrimonio de la recurrente, esta alcanza, según sus propias afirmaciones vertidas en el escrito de demanda, desde el 8 de abril de 1999 hasta el 10 de octubre de 2001, es decir aproximadamente 2 años y 6 meses, antes de su venta.

Durante este tiempo únicamente fue sometido a arrendamiento dicho local aproximadamente 6 meses, de los cuales solamente obtuvo un abono de rentas durante 3. Todo según indicó la propia recurrente en su escrito de demanda. A lo que ha de sumarse que la recurrente enajenó el inmueble a la propia arrendataria la que previamente realizó sobre él obras de acondicionamiento. Las anteriores circunstancias nos llevan a tener que concluir que el arrendamiento sobre el que la recurrente, en esencia, trata de justificar la condición de inmovilizado del local enajenado, no fue su destino duradero sino no uno temporal y accidental, lo que impide que tal inmueble pudiera ser considerado inmovilizado, y lo que determina, en aplicación de la normativa y jurisprudencia antedicha, que las plusvalías obtenidas en su venta no puedan someterse el régimen de diferimiento por reinversión previsto en el art. 21 de la LIS .

La anterior conclusión, nos conduce a la desestimación del motivo segundo.

QUINTO .- En atención a los razonamientos expuestos, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por ANDUZO, S.L., lo que determina la imposición de costas a la parte recurrente, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 8.000 euros como cuantía máxima a los efectos de las referidas costas.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto por ANDUZO, S.L. contra la Sentencia dictada el día 26 de mayo de 2011 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 285/2008, con expresa imposición de costas a la parte recurrente, con el límite cuantitativo expresado en el último de los fundamentos jurídicos.

Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente don Rafael Fernandez Montalvo, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que, como Secretaria de la misma, CERTIFICO .