STS, 4 de Junio de 2012

La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por INMOUNO, S.L. («Inmouno», en adelante), contra la resolución pronunciada el 17 de abril de 2008 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirmó el acto de liquidación tributaria adoptado el 28 de septiembre de 2006 por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2003, por un importe de 561.109,08 euros.

En lo que aquí interesa, la ratio decidendi de la sentencia recurrida se encuentra en su fundamento de derecho cuarto, que consta de tres apartados y se ocupa de la deducción por reinversión.

El apartado 1 resume el contenido del acto de liquidación tributaria, las alegaciones esgrimidas por «Inmouno» en la reclamación económico-administrativa que promovió frente a ella, las razones que el Tribunal Económico-Administrativo adujo para rechazarlas y el planteamiento sostenido en su escrito de demanda por la sociedad recurrente. Todo ello queda expresado en los siguientes términos:

En el acto administrativo de liquidación se pone de manifiesto lo siguiente: A) El obligado tributario practicó en el ejercicio 2003 una deducción en la cuota por reinversión de beneficios extraordinarios a que se refiere el art. 36 ter de la Ley 43/1995 [redacción ex Ley 24/2001], por importe total de 541.284, 01 Euros. B) En primer lugar, el sujeto pasivo aplicó la deducción por la reinversión de los beneficios extraordinarios obtenidos por la aportación no dineraria de un inmueble a una sociedad de nueva creación [PARCOR RESIDENCIAL, S.L.] de la que, como consecuencia de la aportación, adquirió el 100% de su capital social, pero la operación no cumple con los requisitos exigidos por el art. 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, ya que no se ha producido la reinversión en elementos aptos para acogerse a la deducción según lo establecido en el citado artículo, por lo que no es de aplicación la deducción por reinversión de los beneficios extraordinarios obtenidos por la aportación no dineraria del inmueble a PARCOR RESIDENCIAL, S.L. C) El resto de la reinversión correspondiente al ejercicio 2003 se realizó mediante la adquisición de diversos bienes muebles e inmuebles, y los mismos reúnen los requisitos exigidos para la aplicación de la deducción prevista en el art. 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades . D) Por ello, el importe total reinvertido en el año 2003 en elementos aptos para acogerse a la deducción por las rentas obtenidas en la transmisión de los elementos mencionados, asciende a 330.113,02 Euros, por lo que procede minorar la deducción por reinversión declarada por el sujeto pasivo por importe de 541.284,01 Euros, que deberá cuantificarse en 32.395,28 Euros. En la subsiguiente reclamación económico-administrativa deducida por el obligado tributario, éste vino a alegar: A) Que la Inspección no había acreditado el pretendido ahorro fiscal en que había incurrido el obligado tributario con la referida aportación no dineraria. B) Que tampoco había entrado a valorar la razón económica de la operación. C) Que, contradictoriamente, la Inspección admite que la desinversión debe ser compensada por la vía de una toma de participación significativa en otras entidades que realicen actividades económicas y, al efecto, PARCOR RESIDENCIAL, S.L., está llevando a cabo la reforma del inmueble recibido para destinarlo a la realización de una actividad económica generadora de rentas, de forma duradera en el tiempo, pastando por ello para legitimar la reinversión realizada. D) Que la hipótesis de la Inspección impediría la aplicación del art. 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en todo caso en que se materializara la reinversión en acciones o participaciones de entidades. E) Que el desplazamiento patrimonial operado, también propugnado como causa de inaplicación de la deducción, es inherente a toda transmisión e impediría la aplicación de dicho precepto. F) Que la Dirección General de Tributos admite la reinversión en participaciones de sociedades en las que ya se ostenta el 100% del capital.

El Tribunal Económico-Administrativo Central desestimó dichas alegaciones, señalando:

A) Que si la deducción por reinversión del art. 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [redacción ex Ley 53/2002] exige la efectiva reinversión del importe de la enajenación que da lugar a una plusvalía, en el presente caso falta absolutamente esa reinversión, pues las participaciones en el capital de PARCOR RESIDENCIAL, S.L., no constituyen en absoluto elemento en el que se reinvierte el importe de la enajenación del inmueble, sino la contraprestación obtenida por la enajenación de éste. B) Que no se trata por tanto de que las participaciones adquiridas en contraprestación a la transmisión del inmueble no puedan en principio constituir un activo apto para materializar la obligada reinversión, sino que no ha existido en absoluto reinversión: Se ha obtenido una plusvalía por la transmisión del inmueble, pero el precio del inmueble se ha pagado en participaciones sociales; el equivalente en dinero de ese precio podía haberse reinvertido por la recurrente en los términos del apartado 3 del art. 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, pero no se ha hecho, incumpliéndose, por tanto, el requisito al que dicho artículo condiciona la deducción, la efectiva reinversión del importe de la enajenación que genera la renta positiva, siendo en consecuencia improcedente su aplicación.

Y en la demanda rectora del proceso contencioso-administrativo, la parte actora vuelve a plantear las mismas alegaciones, agregando que la propia doctrina administrativa emanada del Tribunal EconómicoAdministrativo Central deslegitima cuanto proclama la Inspección para no aplicar el diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios de que se trata. Cita concretamente las resoluciones de 30 de abril de 2008 [R.G. 4127/06], 14 de mayo de 2008 [R.G. 2428/2006] y 17 de abril de 2008 [R.G. 2310/2006]. Y afirma que la resolución económico-administrativa inmediatamente impugnada es contraria a la doctrina sentada en dichas resoluciones, en aplicación de la cual, "al realizarse la transmisión de un inmueble por aportación no dineraria al capital de una sociedad, debe entenderse cumplido el requisito de la reinversión, si a esas resultas se adquiere un elemento -en este caso el 100 por 100 de las participaciones sociales de PARCOR RESIDENCIAL, S.L.-que cumple las condiciones exigidas para la materialización de la reinversión". En definitiva, considera que el importe obtenido por la transmisión onerosa de los inmuebles se invirtió de forma automática en valores representativos del capital de PARCOR RESIDENCIAL, S. L., y que como es tos representan una participación superior al 5% del capital social, ha de entenderse cumplido el requisito de la reinversión

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El apartado 2 reproduce el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades (BOE de 28 de diciembre), en su redacción aplicable ratione temporis al caso de autos, recordando que dicho precepto es fruto de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE de 31 de diciembre), y que su apartado 1 se modificó por el artículo 1.Tres de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de de medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE de 31 de diciembre).

El apartado 3 concluye que la materialización de la reinversión realizada por la actora no puede ser subsumida en el citado precepto, tras argumentar de la siguiente forma:

La parte actora pone el acento en la existencia de la transmisión onerosa de un bien inmueble y en la correlativa obtención de participaciones sociales en el capital de la sociedad destinataria del elemento patrimonial transmitido, para señalar que con ello quedan cumplidos los requisitos establecidos en el precepto de que se trata para la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

Pero con ello viene a soslayar tanto el sentido y finalidad de la norma, explicados en la Exposición de Motivos de la Ley 24/2001 ["En el Impuesto sobre Sociedades se adoptan importantes medidas para favorecer el crecimiento económico. Así, podemos destacar la creación de una nueva deducción en cuota por reinversión de beneficios extraordinarios...], como los mismos hechos en que se tradujo la desinversión y la correlativa suscripción del capital social de la entidad destinataria de la transmisión. Pues, como se pone de manifiesto en el acto administrativo de liquidación tributaria originariamente impugnado, el bien inmueble transmitido se aportó a una sociedad de nueva creación cuyo activo estaba formado exclusivamente por dicho bien inmueble; y que la reinversión se materializó en la adquisición del 100% del capital de la sociedad de nueva creación; que entre las sociedades intervinientes en la operación reseñada existe una vinculación a efectos fiscales, en la medida que quien aporta el inmueble a la sociedad de nueva creación detenta el 100% del capital de la misma. De donde se desprende que con dicha operación no se produjo la sustitución de un elemento del inmovilizado por otro, ni un aumento de la capacidad productiva, sino la transmisión de un bien inmueble a una sociedad de nueva creación de la que la transmitente era titular del 100% del capital social. De tal forma que "el inmovilizado de las dos sociedades vinculadas sigue siendo el mismo al existente antes de la realización de la aportación del elemento del inmovilizado a la nueva sociedad", dándose la circunstancia de que "las dos tienen el mismo objeto social y el mismo domicilio social (...) y el mismo administrador único..."

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«Inmouno» preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, lo interpuso por escrito registrado el 18 de marzo de 2010, en el que articula un único motivo de casación al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), por entender que la sentencia de instancia infringe el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, al introducir criterios y/o circunstancias en modo alguno exigibles para aplicar el beneficio tributario que regula, dada la claridad del tenor literal de dicho precepto.

Razona que la controversia se plantea única y exclusivamente respecto de los elementos patrimoniales objeto de la reinversión, que, sin distinciones que afecten al presente caso, contemplaba el apartado 3.b) del susodicho precepto legal como sigue:

Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

[...]

b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de los mismos.

No se entenderán comprendidos en la presente letra los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal

.

Subraya que ha sido bastante después, con efectos para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2007, cuando se han establecido más criterios para disfrutar de este beneficio fiscal, como consecuencia de la disposición final segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, renta de no residentes y sobre el patrimonio (BOE de 29 de noviembre), que dio nueva redacción al artículo 42 del Real Decreto legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades (BOE de 11 de marzo), dedicado a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

Habida cuenta de que la sentencia recurrida hace propio el contenido del acto de liquidación tributaria para denegar el incentivo fiscal discutido, detalla las consideraciones sobre su supuesta finalidad que constan en dicho acuerdo liquidatorio: el legislador pretendía que los contribuyentes pudiesen (sic) «renovar su inmovilizado o ampliar su capacidad productiva (...) mediante un beneficioso tratamiento fiscal de las rentas obtenidas por la enajenación del inmovilizado»; por tanto, lo que pretende es «fomentar el desarrollo económico en actividades productivas, favoreciendo la sustitución y renovación de los activos, de forma que la desinversión (...) se vea más que compensada con la inversión en elementos afectos a actividades económicas bien directamente (....) o indirectamente (vía participación significativa en otras entidades que realicen una actividad económica)».

Explica que la Inspección de los Tributos se apoya en la cita de doctrina de la Dirección General de Tributos, relativa a la reinversión de beneficios extraordinarios en la adquisición de participaciones en el capital de entidades vinculadas, conforme a la cual, «esa toma de participación puede no responder a tal razón, sino, a un ahorro fiscal al margen de cualquier efecto jurídico o económico relevante, en cuyo caso, no se entenderá cumplido el requisito de reinversión (...)», concluyendo, no obstante lo cual, que en el presente caso «lo que realmente existe es una simple mutación o desplazamiento patrimonial dineraria a favor de una entidad de reciente constitución», por lo que no apreciando la razón económica exigible a la reinversión, considera inaplicable el beneficio fiscal a la cantidad invertida en la suscripción del capital de la entidad PARCOR RESIDENCIAL, S.L. («Parcor», en lo sucesivo).

Alega que no comparte el criterio de la Inspección de los Tributos y, en consecuencia, tampoco el de la sentencia de instancia, por las razones que seguidamente sintetiza:

(

1. El artículo 36 ter de la Ley 43/1995 no exige la inexistencia de vinculación entre las sociedades reinversora y reinvertida, ni excluye que ambas pertenezcan al mismo grupo.

Dándose esta circunstancia en la operación, entiende que fundamentar la negación del incentivo fiscal en que la operación tenía como única razón de ser el logro de una ventaja fiscal, como hace la Inspección de los Tributos sólo sería viable apelando a la existencia de simulación, fraude de ley u otro negocio anómalo, tal y como se ha pronunciado el Tribunal Económico- Administrativo Central en la resolución de 17 de abril de 2008 (R.G. 2310/06), algo que no ha hecho en el presente caso la Inspección de los Tributos.

Cita otras dos resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central de 14 de mayo de 2008 (R.G. 2428/06) y 12 de junio de 2008 (R.G. 467/07) que concluyen que la Ley 43/1995 no excluía la reinversión en la adquisición de inmovilizado a una sociedad vinculada, existiendo identidad de socios y porcentajes de participación en una y otra entidad.

(b) Si el Tribunal Económico-Administrativo Central [resoluciones de 5 de diciembre de 2007 (R.G. 1804/06) y 28 de febrero de 2008 (R.G. 2030/06)] y la Dirección General de Tributos [contestaciones a consultas de 1 de octubre de 2004 (1840-04), 30 de diciembre de 2003 (2525/03) y 17 de diciembre de 2001 (2237/01)] aceptan que la reinversión se materializase en participaciones y/o acciones de sociedades de inversión mobiliaria de capital variable (SICAV) es porque la dicción del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 admite que se reinvirtiera sin más en la adquisición de capital o fondos propios de toda clases de entidades, siempre que otorgasen una participación no inferior al 5 por 100 de su capital social.

Debe huirse, por tanto, de las consideraciones en las que se pierden la Inspección y la sentencia de instancia intentando interpretar el sentido de dicho precepto, cuando no precisaba de exégesis alguna, porque donde la ley no distingue no se debe distinguir.

(c) En aplicación de la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central que refiere la claridad del precepto, para sostener que no excluye la existencia de vinculación entre las sociedades, y que permite la reinversión en valores representativos del capital social de toda clase de entidades, ha de entenderse que, habiéndose producido la transmisión de un inmueble por «Inmouno» y obtenido como consecuencia una participación del 100 por 100 del capital social de «Parcor», se cumplieron todos los requisitos exigidos para la reinversión, resultando aplicable el beneficio fiscal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 .

Relata que la interpretación del requisito aquí discutido era pacífica, no habiendo dado lugar a polémica alguna, hasta que las consultas emitidas desde finales del año 2004 por la Dirección General de Tributos matizaron la literalidad del precepto legal, con base en el pretendido espíritu de la norma, creando una cláusula antiabuso que la misma no preveía, para impedir la aplicación del incentivo a las operaciones que no tuvieran un sentido económico y sólo persiguieran un fin fiscal, lo que le llevó, por ejemplo, a negar la posibilidad de reinvertir en acciones y/o participaciones de sociedades de inversión mobiliaria de capital variable (SICAV), cuando previamente las había admitido.

A su juicio, la nueva posición de la Dirección General de Tributos contradice la doctrina reiterada del Tribunal Económico- Administrativo Central, que entiende procedente, como se ha visto, aplicar la Ley 43/1995 en sus propios términos y de la que deriva que en el presente caso la deducción por reinversión prevista en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 sería correcta. Considera que a lo anterior no es óbice la consideración que realiza el Tribunal Económico-Administrativo Central, en la resolución impugnada en la instancia, respecto de que la aportación no dineraria de un inmueble para desembolsar las participaciones suscritas del capital social no puede acogerse a la deducción por reinversión, por el hecho de que la transmisión se pagase con participaciones sociales en vez de con dinero, aspecto que ni siquiera examina la sentencia recurrida, porque, obviamente, la operación así realizada reúne todos los requisitos para aplicar la deducción por reinversión.

Concluye que la sentencia de instancia rechaza los criterios del Tribunal Económico-Administrativo Central y acoge los sustentados por la Dirección General de los Tributos a partir de finales de 2004, puesto que son estos últimos los seguidos por la Inspección en el presente caso, pero tal proceder atenta contra el principio de seguridad jurídica y, además, resulta discriminatorio frente a aquellos sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades que, habiendo realizado operaciones idénticas a la aquí examinada, la Inspección de los Tributos hubiese seguido en su comprobación la doctrina administrativa emanada previamente por la Dirección General de Tributos, puesto que su situación tributaria no habría sido regularizada. Como es evidente, «Inmouno» realizó la operación discutida a la luz de la doctrina administrativa del año 2003, por la que la Inspección debió aplicar en su comprobación los criterios entonces vigentes, proceder que habría evitado la regularización practicada.

Acaba solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida, resolviendo de conformidad con lo que pidió en el suplico de su demanda.

En otrosí interesa de esta Sala que declare la responsabilidad de la Administración por el funcionamiento anormal de los servicios públicos (liquidación tributaria incorrecta viciada de nulidad), que ha causado daños a «Inmouno» en al menos el coste de las garantías presentadas para obtener la suspensión del acto de liquidación tributaria, así como la obligación de indemnizarla por dichos gastos y por todos los demás daños y perjuicios ocasionados.

El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 14 de septiembre de 2010, en el que solicitó su desestimación.

Dice que la tesis de la sociedad recurrente emana de un entendimiento literal de la norma y de la doctrina que se infiere de las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central que cita y en parte transcribe, tesis a la que se opone el mero anclaje de la operación señalada en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, cuyo apartado 1 define con nitidez el origen de los beneficios cuya reinversión daría derecho a la deducción, «rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales [...] a condición de reinversión», transmisión onerosa que en su opinión no se ha producido, porque lo que existió fue una aportación no dineraria para suscribir el capital de una sociedad, dado que la transmisión onerosa por excelencia es la compraventa y en modo alguno puede asimilarse a ella una aportación no dineraria a una sociedad, como tiene escrito acreditada doctrina mercantil.

No existiendo el presupuesto exigido por el apartado 1 de este artículo 36 ter de la Ley 43/1995, no puede aplicarse el beneficio fiscal discutido, como sí ocurriría de haberse articulado como una venta del inmueble a la sociedad, siempre que la renta obtenida por la vendedora se hubiera reinvertido en los elementos citados en el apartado 3 de dicho artículo 36 ter, pero no habiendo sucedido así el recurso debe ser desestimado por tal causa, "además de por cuanto en la sentencia se dice" (sic).

Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 17 de septiembre de 2010, fijándose al efecto el día 30 de mayo de 2012, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

«Inmouno» invoca un único motivo de casación contra la sentencia dictada el 30 de noviembre de 2009 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 330/08, por entender que infringe el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, al introducir criterios y/o circunstancias no exigibles para aplicar el beneficio tributario que regula, dada la claridad de su tenor literal.

La sociedad recurrente desembolsó el nominal del 100 por 100 de las acciones de «Parcor», 5.000.000 de euros, con motivo de su constitución por escritura pública notarial de 30 de julio de 2003, mediante una aportación no dineraria de 4.922.600 euros, que consistió en un edificio sito en la calle Rodríguez Marín 21 de Madrid, y una aportación dineraria de 77.4000 euros, que se hizo efectiva en metálico. En su autoliquidación por el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2003 consideró producida la reinversión del importe obtenido en la enajenación del inmueble por las participaciones obtenidas en «Parcor» (antecedente de hecho primero de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central recurrida en la instancia).

Sostuvo el Tribunal Económico-Administrativo Central en dicha resolución, pronunciada el 17 de abril de 2008, que «[l]as participaciones en el capital de PARCOR RESIDENCIAL SL no constituyen en absoluto el elemento en que se reinvierte el importe de la enajenación del inmueble, sino la contraprestación obtenida por la enajenación de éste [...] Se ha obtenido un renta o plusvalía por la transmisión del inmueble, pero el precio de tal inmueble se ha pagado en participaciones sociales. El equivalente en dinero de ese precio podía haberse reinvertido por la recurrente en los términos del apartado 3 del rei ter ado art. 36 ter, pero no se ha hecho. Se ha incumplido por tanto el requisito al que dicho artículo condiciona la deducción, la efectiva reinversión del importe de la enajenación que genera la renta positiva, siendo en consecuencia improcedente

su aplicación» (FJ 3º).

Abandona ese planteamiento la Audiencia Nacional y argumenta en la sentencia recurrida que «Inmouno» olvida el sentido y la finalidad del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 y los hechos acaecidos, puesto que, tratándose de la transmisión de un inmueble mediante su aportación a una sociedad de nueva creación, cuyo activo estaba constituido exclusivamente por dicho inmueble; materializándose la reinversión en la adquisición por la sociedad aportante del 100 por 100 del capital social de la nueva sociedad; y existiendo entre ambas vinculación a efectos fiscales, puesto que la aportante detenta el 100 por 100 del capital social de la nueva, «con dicha operación no se produjo la sustitución de un elemento del inmovilizado por otro, ni un aumento de la capacidad productiva», puesto que el inmovilizado de las dos sociedades vinculadas siguió siendo el mismo, dándose además la circunstancia de que en ambas coincide el objeto social, el domicilio social y el administrador único, poniendo todo ello de manifiesto que la materialización de la reinversión no era subsumible en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 (FJ 4º in fine ).

A la vista de las circunstancias concurrentes en el presente caso, para entender aplicable el incentivo fiscal discutido se requeriría (A) una interpretación amplia del término reinversión combinada con

(B) una exégesis literal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 contraria al espíritu y a la finalidad de dicha norma. Ninguna de las dos es aceptable para esta Sala, que comparte la conclusión que alcanza la sentencia recurrida («la materialización de la reinversión realizada no es subsumible en el citado art. 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades »), por lo que podemos adelantar el rechazo del único motivo de casación invocado contra la misma.

(

1. Es indudable que el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 regulaba un beneficio fiscal, al que, por ende, no cabía otorgar un alcance extensivo; al contrario, había de ser objeto de una interpretación estricta, pues así lo demandaba el artículo 23.3 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre), en su redacción aplicable ratione temporis .

Sólo una interpretación amplia del término reinversión, opuesta por ello a la que era procedente, habilita el entendimiento de que la operación acaecida en el caso de autos dio lugar a una reinversión, pues únicamente si se atiende a la forma y no al fondo cabe sostener que con ella pudo obtenerse algo siquiera distinto de lo que ya se tenía. La situación previa a la operación era que «Inmouno» tenía un edificio sito en la calle Rodríguez Marín 21, Madrid, y la situación posterior es que «Inmouno» detenta el 100 por 100 del capital de «Parcor», cuyo único activo es precisamente el mencionado edificio, coincidiendo además en ambas sociedades el objeto social, el domicilio social y el administrador único.

(B) En la reciente sentencia de 30 de abril de 2002 (casación 928/10, FJ 4º), examinando el mismo argumento que aquí esgrime la sociedad recurrente, esto es, la claridad del tenor literal del artículo 36 ter de la Ley, esta Sala y Sección ha manifestado que el incentivo fiscal que centra nuestra atención, al que precedieron el diferimiento por reinversión y la exención por reinversión, pretende idéntica finalidad: no penalizar fiscalmente la reinversión empresarial, tanto si se realiza directamente en elementos del inmovilizado afecto a una actividad económica como si se efectúa indirectamente mediante la adquisición de una participación suficiente del capital social de otra empresa.

Carecería de sentido, dejamos dicho, exigir que si se reinvierte en elementos del inmovilizado material o inmaterial deban estar afectos a la actividad económica, mientras que, si se hace en valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de los mismos, resultase irrelevante si dicha entidad realizaba o no una actividad económica.

Entendimos por ello que ya desde la redacción originaria del precepto no podía cumplirse la precitada finalidad si la reinversión se producía en una sociedad patrimonial inactiva, por lo que consideramos acertadas las contestaciones evacuadas por la Dirección General de Tributos a las consultas vinculantes V2560-05, de 26 de diciembre de 2005, V2565-05, de 27 de diciembre de 2005, y V0064-06, de 13 de enero de 2006, en las que se fundamentó la liquidación tributaria concernida por aquel pleito, mientras que, por el contrario, negamos el acierto a las consideraciones del Tribunal Económico-Administrativo Central, porque si bien el tenor literal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 era claro, no cabe defender una exégesis contraria al espíritu y a la finalidad del mismo, aun cuando pueda amparase en su literalidad, dado que el artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) dispone que «[l]as normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil », esto es, «según el sentido propio de sus palabras», pero «en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas», y «atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas». Derivamos de lo argumentado que no era improcedente negar el beneficio fiscal con tal base, ni con ello se producía una aplicación retroactiva de la posterior regulación del incentivo examinado.

Pues bien, la mejora o el incremento de la actividad económica, objetivos últimos de la inversión (reinversión) empresarial, no pueden considerarse como resultados objetivamente perseguidos con la operación acaecida en el presente caso, de donde dimana que sólo una interpretación literal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 opuesta a su espíritu y finalidad permitiría entender aplicable el incentivo fiscal discutido, no cabiendo tal resultado hermenéutico tampoco con la Ley General Tributaria de 1963 -la aquí aplicable-, puesto que su artículo 23.1 establecía que «[l]as normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en Derecho», lo que suponía remitir de forma implícita al precitado artículo 3.1 del Código Civil .

No estorba recordar que el precedente administrativo -léase las resoluciones del Tribunal EconómicoAdministrativo Central-, carece de fuerza para vincular una ulterior decisión jurisdiccional, que ha de ser adoptada con exclusivo sometimiento a la ley, pues así lo demanda el artículo 117, apartado 1, de la Constitución española . Lo hemos dejado escrito en la sentencia de 3 de noviembre de 2010 (casación 3540/05, FJ 5º): una vez determinada la solución jurídicamente correcta, la referencia a un precedente administrativo contrario carece de trascendencia, pues la legalidad prevalece sobre una posible lesión del principio de igualdad, al no ser vinculante el precedente ilegal.

En definitiva, como deriva de la consolidada doctrina del Tribunal Constitucional, «el principio de igualdad ante la Ley no da cobertura a un imposible derecho a la igualdad en la ilegalidad» (por todas, sentencias 43/1982, de 6 de julio, FJ 2º; 51/1985, de 10 de abril, FJ 5º; 40/1989, de 16 de febrero, FJ 4 º, o 181/2006, de 19 de junio, FJ 3º).

No puede prosperar, por cuanto antecede, el único motivo de casación articulado por «Inmouno».

La desestimación del recurso de casación determina la obligación de imponer las costas a «Inmouno», parte recurrente, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 de ese mismo precepto, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.