STS, 27 de Octubre de 2011

En el Fundamento Jurídico Segundo de la sentencia recurrida, se recogen como antecedentes fácticos que hemos de tener en cuenta para resolver el presente recurso de casación, los siguientes:

"a) El 12 de julio de 2001 se incoó a la entidad Metro de Madrid, en este proceso recurrente, el acta de disconformidad nº A02,- 70440895, por el concepto impositivo y periodo indicados, emitiéndose en igual fecha por el Inspector actuario el preceptivo informe ampliatorio. En los citados acta e informe se hace constar: 1) que la fecha efectiva de inicio de las actuaciones fue el 26 de diciembre de 2000, significando que a efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento (artículo 29 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente) no se han producido dilaciones imputables al obligado tributario ni periodos de interrupción injustificada; 2) Que, en cuanto al fondo del asunto, procede modificar la base imponible declarada, entre otros, por los siguientes motivos: A) La empresa se acoge a la bonificación del 99% prevista en el artículo 32.2 de la Ley 43/1995 para la actividad de prestación de servicios públicos locales, que bonifica la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de prestación de los servicios comprendidos en el apartado 2 del articulo 25 y el apartado 1 , letras a, b, y c, del artículo 36 de la Ley 7/85, de Bases de Régimen Local , sobre competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se explote por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado. En concreto, la empresa se acoge a esta bonificación por la prestación de transportes urbanos a viajeros, pero considera la Inspección que en la citada bonificación no se deben integrar las rentas que no deriven de servicios públicos de competencia obligatoria, y que es precisamente este servicio público lo que determina que el legislador haya optado por bonificar al 99% la actividad. Se indica, a este respecto, que Metro de Madrid aplica la bonificación a la totalidad de la cuota declarada, sin distinción de la procedencia de renta, incluyendo conceptos tales como el alquiler de locales comerciales, la prestación del servicio de cesión de fibra óptica, máquinas expendedoras de bienes o fotográficas, publicidad, etc..., que en ningún caso pueden ser calificadas de rentas derivadas de la prestación de un servicio público en materia de su competencia. Finalmente se señala que, ante la ausencia, por parte de la empresa, de criterios contables lógicos para determinar las rentas derivadas de actividades no bonificadas, la inspección ha optado por reconstruir las posibles rentas derivadas de dichas actividades accesorias, conforme a los datos consignados en la comunicación de 16 de junio de 2001.

De todo ello se concluye que las rentas derivadas de actividades no bonificadas son, en cada uno de los ejercicios regularizados, las siguientes: 1997: 639.776.646 pesetas (3.845.135,08 euros); 1998: 772.225.224 pesetas (4.641.167,07 euros); y 1999: 1.015.709.425 pesetas (6.104.536,59 euros); B) Por otra parte, se hace constar que la empresa realizó un contrato de compraventa, el 23 de diciembre de 1997, por el que vende y transfiere la propiedad de los coches, junto con los componentes señalados y relacionados en el anexo del contrato. Con anterioridad a la celebración de este contrato se firmó un contrato de arrendamiento sobre los mismos coches y componentes. La duración de este contrato de arrendamiento es de 18 años, año en que el arrendamiento será automáticamente renovado, a no ser que el arrendatario haya ejercido la opción de compra o haya notificado que no será renovado, estableciéndose una opción de compra por un importe de 10.625.772.859 pesetas (63.862.181,07 euros). A juicio de la Inspección, el artículo 11 de la Ley 43/1995 establece que no existirán dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra cuando el importe a pagar por su ejercicio sea inferior al importe de minorar el precio de adquisición o coste de producción del bien en la suma de las cuotas de amortización máxima que correspondería al mismo dentro del periodo de duración del contrato; que, en nuestro caso, la vida útil de los coches objeto del contrato se establece en 16.6 años (sic), y en todo caso como los coches ya no eran nuevos, ya que tenían de dos a cuatro años de antigüedad, al finalizar el contrato de arrendamiento los coches ya deberían estar totalmente amortizados y en consecuencia el coste de la opción de compra de 10.625.772.859 pesetas (63.862.181,07 euros) es claramente desproporcionado con el valor residual de los coches, teniendo en cuenta además que su valor de adquisición fue de 9.739.333.334 pesetas (58.534.572,22 euros); Como conclusión considera la inspección que no es posible aplicar el artículo 11.3 de la Ley 43/1995 y debe calificarse la operación como un contrato de arrendamiento, por el que el arrendador arrienda unos bienes muebles a cambio de una renta y, en consecuencia, es necesario disminuir las amortizaciones anuales de los coches en los importes que se indican en cada uno de los ejercicios; añadiendo que al tratarse de una operación de arrendamiento de bienes muebles y no de una operación de lease- back, es necesario calcular la renta o plusvalía generada en la operación de venta efectuada en 1997, en el importe que se indica en el acta.

2. En la propia fecha del acta -12 de julio de 2001- se emitió el informe ampliatorio, con traslado al sujeto pasivo que, el 27 de julio de 2001, formuló escrito de alegaciones, en que solicita la nulidad de la propuesta que contiene el acta, razonando que todos los ingresos complementarios obtenidos por Metro de Madrid, S.A. constituyen ingresos inherentes a la prestación del servicio público, y que la cuota íntegra de Metro de Madrid tiene su origen en los ajustes al resultado contable y todos ellos corresponden al servicio público bonificado, manifestando su disconformidad con la determinación, por parte de la inspección, de las rentas derivadas de actividades no bonificadas, y asimismo, su disconformidad con las cuotas de arrendamiento regularizadas, al no considerarse de aplicación el artículo 11.3 de la Ley 43/1995 .

   Además de lo anterior, el 15 de octubre de 2001 se acuerda por el Inspector Jefe la ampliación de las actuaciones, a efectos de completar el expediente, en relación con el siguiente extremo referente a la comprobación del importe de las cuotas de arrendamiento devengadas en cada uno de los ejercicios en regularización y si el importe de estas cuotas se ha computado como gasto deducible. El 21 de noviembre de 2001, notificado a la entidad el 27 de noviembre posterior, se acuerda ampliar el plazo de las actuaciones de comprobación a 24 meses, motivada por la especial complejidad de las actuaciones inspectoras, siendo el volumen de operaciones declarado por la sociedad superior al requerido para la obligación de auditar cuentas, señalando que en el presente caso la Inspección desarrolló las actuaciones dentro del plazo de 12 meses a pesar de tratarse de actuaciones que revestían especial complejidad. Tal ampliación se produce para desarrollar en el caso concreto nuevas actuaciones a efectos de profundizar las anteriormente realizadas, en referencia a las alegaciones de la entidad. Realizadas las actuaciones complementarias, se emitió el 13 de diciembre de 2001 un nuevo informe, aportando al expediente determinada documentación requerida en el acuerdo de ampliación y ratificándose en la liquidación derivada del acta A02 nº 70440895; que el referido informe se notificó el 13 de diciembre de 2001.

3. El 22 de febrero de 2002 se gira liquidación por el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT. En el acuerdo de liquidación, el Inspector Jefe confirma la propuesta inspectora en relación a las cuestiones planteadas en el expediente, señalando en relación con la bonificación del 99% de la cuota que sólo las rentas procedentes directamente de la prestación del servicio público deben quedar beneficiadas por la bonificación regulada en el artículo 32.2 de la LIS . En relación con la operación de arrendamiento con opción a compra de los coches y demás componentes, se afirma que, considerada la operación como un arrendamiento, no procede la deducción como gasto de la amortización de los activos arrendados, aunque sí debe aceptarse como gasto deducible las cuotas pagadas al arrendador, como defiende la entidad; asimismo, procede regularizar la plusvalía obtenida en la venta de los coches y otros componentes en 1997, practicando acuerdo de liquidación, alcanzando la deuda tributaria la cifra de 3.763.407,91 euros, de los que 3.298.404,46 euros corresponden a la cuota y 465.003,45 euros a los intereses de demora.

4. El acuerdo de liquidación, comprensivo de cuota e intereses, se notifica el día 27 de febrero de 2002, y contra él se interpuso reclamación, en única instancia, ante el Tribunal Económico-Administrativo Central."

El Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 16 de septiembre de 2005, desestimó la reclamación formulada.

La representación procesal de Metro de Madrid,S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Organo jurisdiccional, que lo tramitó con el número 624/2005, dictó sentencia de fecha 21 de mayo de 2009 con la siguiente parte dispositiva: " Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador Don José Manuel Villasante García, en nombre y representación de la entidad mercantil METRO DE MADRID, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 16 de septiembre de 2005, desestimatoria de la reclamación formulada en única instancia contra la liquidación del Inspector Jefe- Adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT, practicada el 27 de febrero de 2002, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 1999, debemos declarar y declaramos la nulidad de la mencionada resolución del TEAC, así como de la indicada liquidación, por ser disconformes con el ordenamiento jurídico, en lo que se refiere a la bonificación del 99 por 100 de la cuota, desestimando el recurso en cuanto a las restantes pretensiones ejercitadas, sin que proceda hacer mención especial en relación con las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición."

El Abogado del Estado preparó recurso de casación contra dicha sentencia y luego de tenerse por preparado, lo interpuso en fecha 16 julio 2009, solicitando se dicte otra que anule la impugnada, con los pronunciamientos que legalmente correspondieran.

La entidad Metro de Madrid S.A. en fecha 18 diciembre 2009 formuló escrito de oposición al recurso de casación, solicitando su desestimación.

Señalada para la votación y fallo, la audiencia del veintiséis de octubre de 2011, en dicha fecha tuvo lugar el referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La Sentencia recurrida tiene, en lo que aquí interesa, la argumentación que se recoge en el Fundamento de Derecho Cuarto, en el que se establece:

" (...) En cuanto a las cuestiones de fondo, el art. 32.2 LIS establece que "Tendrá una bonificación del 99 por 100 la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de los servicios comprendidos en el apartado 2 del art. 25 y en el apartado 1 , letras a), b) y c), del art. 36, de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local , de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado".

La motivación más extensa que ofrece la Administración para denegar que la bonificación recaiga sobre la totalidad de la cuota íntegra la encontramos en el informe ampliatorio del acta de disconformidad:

"A.- La empresa, durante los ejercicios de referencia se acogió a la bonificación del 99 por ciento prevista en el artículo 32.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades, por la prestación de servicios públicos locales. En virtud del citado artículo, se bonifica en el 99 por ciento la parte de la cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de los servicios comprendidos en el apartado 2 del artículo 25 y en el apartado 1 , letras a), b) y c), del artículo 36, de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local , que regulan las competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, salvo cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado".

"La Ley de Bases del Régimen Local establece en los artículos anteriormente mencionados, una serie de competencias de los entes locales territoriales, municipales y provinciales, entre los que se encuentra literalmente: EI transporte urbano de viajeros, sin que en ningún caso se puedan incluir en la citada bonificación aquellas rentas que no deriven de servicios públicos de su competencia obligatoria".

"La aplicación de esta bonificación está sometida igualmente a las normas interpretativas recogidas en el artículo 23 de la Ley 230/1963, General Tributaria , a cuyo tenor:

Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en Derecho".

"En tanto no se definan por el ordenamiento tributario, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda".

"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones".

"En consecuencia, la Ley sólo permite una interpretación restrictiva de la norma en relación con el ámbito de aplicación de las bonificaciones fiscales".

"Por otra parte, puesto que se trata de la aplicación de un beneficio fiscal, que afecta a "...la parte de la cuota íntegra que corresponde a las rentas derivadas de la prestación de servicios públicos...", debería ser la propia entidad la que determine la base imponible de la que derive la cuota a la que se aplica la correspondiente bonificación. Así, en el caso de que se realicen, junto con la actividad bonificada, otras actividades sometidas a la tributación general del impuesto, la entidad tendría que distinguir las correspondientes porciones de base imponible para someter cada una de ellas a su régimen específico, separando los distintos componentes que intervienen en la formación de dicha base imponible, a saber: el resultado contable imputable a cada actividad y los correspondientes ajustes fiscales, valiéndose de cuantos métodos contables, lógicos y racionales estén a su alcance".

"En el caso de Metro de Madrid, la compañía realiza junto con la actividad de transporte urbano de viajeros, que puede ser objeto de bonificación, otras actividades coyunturales, accesorias o complementarias, que de acuerdo con una interpretación estricta de la norma no deberían gozar de la misma y a las que sin embargo también incluye al aplicar la bonificación al conjunto de las rentas obtenidas por la empresa, sin distinción de su procedencia".

"Así, servicios como el alquiler de locales comerciales, cesión de instalaciones para fibra óptica, publicidad, máquinas expendedoras, de fotografía, etc., que, en ningún caso pueden calificarse como servicios de transporte urbano de viajeros ni son de competencia obligatoria de los entes públicos locales quedan amparados por la bonificación fiscal. En definitiva se trata de rentas que no derivan de la prestación de un servicio público en materia de su competencia, cuando es precisamente el concepto de servicio público el que determina que el legislador haya optado por bonificar al 99 por ciento las rentas derivadas del mismo".

"Ante el hecho de que Metro de Madrid, no haya distinguido la porción de base imponible correspondiente a la actividad bonificada, esta inspección actuaria se ha planteado la posibilidad de no aplicar la misma en los ejercicios de referencia. Sin embargo, y basándose en principios de equidad, ha optado por pedir reiteradamente a la empresa en diligencia, un sistema que permitiese determinar las rentas procedentes del transporte de viajeros y aquellas que no lo son y al no disponer de ningún criterio, ha optado por rehacer en lo posible la situación, tratando de determinar las bases imponibles correspondientes a cada una de las actividades llevadas a cabo por la empresa para, de esta forma, llegar a distinguir entre la porción de cuota bonificada y la no bonificada".

"La entidad mantiene, como se recoge en diligencia de 24 de mayo de 2001, que no lleva contabilidad analítica, apuntando como criterio para la distinción de bases imponibles el de proporcionalidad, pero sin hacer ningún pronunciamiento especifico de cómo llevarlo a cabo, es decir sin establecer un método práctico que lo pueda hacer efectivo. En definitiva no ha mostrado especial interés en determinar unos resultados que se puedan considerar aceptables, manteniendo, en todo momento, la postura consistente en integrar el conjunto de sus actividades dentro de un concepto genérico de transporte".

"La base imponible declarada por Metro de Madrid, durante los ejercicios de referencia, se determina añadiendo a un resultado contable unos ajustes fiscales que en su conjunto son positivos en cada uno de dichos ejercicios. El hecho de que los ajustes fiscales se refieran a la actividad general del transporte, siendo estos ajustes los que precisamente determinan que la base imponible sea positiva, ha dado lugar a la postura, subsidiariamente mantenida por la empresa, de que, en todo caso, la incidencia de unas actividades distintas al transporte sería prácticamente nula a efectos fiscales".

"No obstante, la inspección considera que la distinción entre actividades bonificadas y no bonificadas parte a efectos prácticos, pues de otra forma no se podría concebir la operatividad de la bonificación, del propio resultado contable, sin que en este caso entren en juego los ajustes fiscales puesto que efectivamente se refieren a la actividad principal de la empresa".

"El resultado contable se compone a nuestro juicio de una parte positiva, actividades accesorias llevadas a cabo por la entidad, y de una parte negativa formada por la actividad principal de transporte público de viajeros, siempre deficitaria como consecuencia de la aplicación de tarifas constituidas por precios políticos y que da lugar a las pertinentes subvenciones anuales, normalmente superiores a los veinte mil millones, para cubrir los correspondientes déficits de explotación. En la medida que se obtienen ingresos derivados de las actividades accesorias, estas subvenciones de explotación inicialmente calculadas se minoran para que el resultado contable sea cero".

En definitiva, la razón esencial por la que la Inspección considera que la bonificación en la cuota debe reducirse sólo a la porción de ingresos procedentes de la actividad estricta y rigurosamente llevada a cabo en el ejercicio de una actividad de servicio público de transporte de viajeros, es que la ley fiscal prohíbe la analogía en el artículo 23.3 LGT de 1963 , aunque la Inspección no está excesivamente acertada en este punto, ya que parece confundir tres conceptos distintos, en lo relativo a la interpretación de las normas: la interpretación analógica, que es lo que en realidad queda prohibido, la cual consiste en extender el ámbito objetivo de las ventajas fiscales como la que ahora debatimos; la interpretación restrictiva, que sirve para reducir o restringir el supuesto de hecho previsto por la norma; y la interpretación estricta que exige ceñirse al texto de ésta, y se opone a la interpretación extensiva.

Lo que la norma prohíbe es la analogía, esto es, la traslación de las exenciones o bonificaciones fiscales a casos no comprendidos en la norma interpretada, esto es, en la que prevé dichos beneficios, pero respecto de los cuales sea apreciable cierta semejanza con el caso para el que sí se permite, esto es, cuando se de la identidad de razón de la que habla el artículo 4 del Código Civil . Llevada esta premisa al caso debatido, la analogía sería considerar que la bonificación ha recaído sobre rentas no procedentes de la explotación del servicio público.

El razonamiento de la Inspección es, por tanto, que la bonificación está únicamente autorizada para los ingresos que provengan de la prestación de un servicio público municipal de carácter obligatorio -en el caso que nos ocupa, el de transporte público de viajeros-, por lo que no debería extenderse más allá de ese concepto para abarcar ingresos procedentes de otras fuentes que no derivan de esa actividad. Y siendo razonable, en principio, tal interpretación -como bien podría serlo, eventualmente, otra diferente-, no ahonda suficientemente ni en la razón de ser de la bonificación que nos ocupa, ni en la relación de accesoriedad de los ingresos que cuya exclusión se acuerda con los principales.

El precepto que ahora se examina es una norma que supedita el reconocimiento de una bonificación a la prestación de un servicio público. Como hemos visto, tal bonificación se limita "a las rentas derivadas de la prestación de los servicios comprendidos en el apartado 2 del art. 25 y en el apartado 1 , letras a), b) y c), del art. 36, de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local , de competencias de las entidades locales territoriales". No obstante la defectuosa redacción del precepto, en tanto que se remite no a preceptos reguladores de servicios públicos, sino de competencias administrativas, que es noción cualitativamente diferente, parece claro que la bonificación no es tanto subjetiva, respecto de las entidades locales que, por ministerio legal, tienen la obligación de prestar el servicio, sino objetiva, pudiendo disfrutar de ella cualquier sociedad -en los amplios términos con que tal concepto es definido en la Ley tributaria que nos ocupa-, con tal que no se encuentre en la excepción subjetiva que contiene el referido articulo 32 y que aquí es claramente inaplicable.

Ahora bien, la duda surge cuando se trata de dar sentido al concepto de servicio público, que la LIS no define sino por remisión al artículo 25 de la Ley de Bases de Régimen Local . Desde luego, aquí el reconocimiento del beneficio fiscal no se concreta en una norma puramente fiscal, sino que todo el precepto gira alrededor de un concepto jurídico indeterminado, quizá uno de los de mayor riqueza polisémica de todo nuestro derecho público, cual es el de servicio público.

De ahí que resulte aventurado presumir, sin agotar el razonamiento que lleva a esa conclusión, como hace el informe ampliatorio, que la inclusión de esta actividad complementaria en el ámbito de la bonificación definido en el artículo 32.2 LIS es tanto como extender analógicamente la noción de servicio público a actividades que no se integran en ese ámbito acotado.

Lo que la Sala quiere resaltar no es tanto que haya un derecho incondicional de la recurrente a la obtención de la bonificación que se dirime en este litigio, proyectado sobre toda su actividad gestora, verse o no de forma directa sobre la explotación del servicio o sobre aspectos colaterales, sino que la conclusión que adopta la Inspección es precipitada y no valora adecuadamente qué es el servicio público a los efectos de la aplicación de la citada norma y qué actividades y rentas comprendería.

Por lo demás, es claro que las rentas obtenidas con ocasión de la administración del propio patrimonio afecto a la actividad primordial del transporte forman parte del servicio público considerado como una unidad integral. A tal respecto, por ejemplificar la cuestión, debe recordarse que la Ley de Ordenación del Transporte Terrestre (Ley 16/1987 ), en su artículo primero, declara que "1. Se regirán por lo dispuesto en esta ley :

"1º) Los transportes de viajeros y mercancías, teniendo la consideración de tales aquéllos realizados en vehículos automóviles que circulen sin camino de rodadura fijo, y sin medios fijos de captación de energía, por toda clase de vías terrestres urbanas o interurbanas, de carácter privado, cuando el transporte que en los mismos se realice sea público.

2. ) Las actividades auxiliares y complementarias del transporte, considerándose como tales a los efectos de esta ley, la actividad de agencia de transportes, la de transitario, los centros de información y distribución de cargas, las funciones de almacenaje y distribución, la agrupación y facilitación de las llegadas y salidas a través de estaciones de viajeros o de mercancías, y el arrendamiento de vehículos.

3. ) Los transportes por ferrocarril, considerándose como tales aquéllos en los que los vehículos en los que se realizan circulan por un camino de rodadura fijo, que les sirve de sustentación y de guiado, constituyendo el conjunto camino-vehículo una unidad de explotación".

Quiere ello decir que la noción de servicio público, aplicada al que ahora nos ocupa, el transporte de viajeros en el ferrocarril suburbano o metropolitano, no se ciñe, en su configuración legal, a la mera y escueta actividad de transporte, sino que es comprensiva de otras actividades auxiliares y complementarias del transporte, amplitud que también deriva de una consideración en la que la Administración no parece haber reparado cuando excluye, a los efectos de la aplicación del artículo 32.2 LIS , las rentas no procedentes directamente del transporte, pues, según se razona en el reiterado informe complementario: "Así, servicios como el alquiler de locales comerciales, cesión de instalaciones para fibra óptica, publicidad, máquinas expendedoras, de fotografía, etc., que, en ningún caso pueden calificarse como servicios de transporte urbano de viajeros ni son de competencia obligatoria de los entes públicos locales quedan amparados por la bonificación fiscal. En definitiva se trata de rentas que no derivan de la prestación de un servicio público en materia de su competencia...".

Tal consideración es que, pese a lo que indica la Inspección, la ley fiscal no somete el disfrute del beneficio a que el servicio sea competencia obligatoria de los entes públicos locales, nota que parece utilizarse para realzar la prohibición de la extensión analógica. Si bien se examina, el artículo 25 LBRL , que es el que prevé o regula los servicios a que se refiere el 32.2 LIS, no habla de prestación obligatoria, sino que emplea una fórmula diferente: "1. El Municipio, para la gestión de sus intereses y en el ámbito de sus competencias, puede promover toda clase de actividades y prestar cuantos servicios públicos contribuyan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal.

2. El Municipio ejercerá, en todo caso, competencias, en los términos de la legislación del Estado y de las Comunidades Autónomas, en las siguientes materias:

1. Seguridad en lugares públicos.

2. Ordenación del tráfico de vehículos y personas en las vías urbanas.

3. Protección civil, prevención y extinción de incendios.

4. Ordenación, gestión, ejecución y disciplina urbanística; promoción y gestión de viviendas; parques y jardines, pavimentación de vías públicas urbanas y conservación de caminos y vías rurales.

5. Patrimonio histórico-artístico.

6. Protección del medio ambiente.

7. Abastos, mataderos, ferias, mercados y defensa de usuarios y consumidores.

8. Protección de la salubridad pública.

9. Participación en la gestión de la atención primaria de la salud.

10. Cementerios y servicios funerarios.

11. Prestación de los servicios sociales y de promoción y reinserción social.

12. Suministro de agua y alumbrado público; servicios de limpieza viaria, de recogida y tratamiento de residuos, alcantarillado y tratamiento de aguas residuales

    ll. Transporte público de viajeros.

13. Actividades o instalaciones culturales y deportivas; ocupación del tiempo libre; turismo.

14. Participar en la programación de la enseñanza y cooperar con la Administración educativa en la creación, construcción y sostenimiento de los centros docentes públicos, intervenir en sus órganos de gestión y participar en la vigilancia del cumplimiento de la escolaridad obligatoria".

    Por tanto, no deslinda el precepto las competencias obligatorias del municipio, ni reseña, en consecuencia, los servicios de obligatoria prestación, sino que se limita a establecer las competencias, en el marco de la legislación estatal y autonómica, respecto a tales servicios. Esta afirmación es esencial puesto que es el artículo 26 LBRL -éste en cambio no citado en el artículo 32.2 como fundamento material de la bonificación- el que impone a los municipios el deber de prestar determinados servicios que, por tanto, son obligatorios para ellos, los cuales se contienen en una serie de listas tasadas en función de la población, en estos términos: "1. Los Municipios por sí o asociados deberán prestar, en todo caso, los servicios siguientes: ...d) En los Municipios con población superior a 50.000 habitantes-equivalentes, además: transporte colectivo urbano de viajeros...".

    Ello indica que en la determinación de qué rentas concretas deberían formar parte de la bonificación por prestación del servicio público del transporte habrán de intervenir otros factores, como el régimen concesional establecido, la relación más o menos directa de las rentas obtenidas con la prestación, la subordinación de los rendimientos a la mejora del servicio público y también la conexión de tales rendimientos con la financiación del servicio, pero lo que no puede es descartarse que tales rentas se integren en la cuota bonificada sólo con fundamento en que se trata de una actividad obligatoria o no legalmente, pues al margen de que tal obligatoriedad lo sería para la Corporación titular del servicio, sin que ello se deba trasladar al concesionario o gestor del servicio, para el que siempre es obligatorio, es que el precepto al que se deriva, en la LIS, la obtención del beneficio, no es precisamente el que impone a determinados municipios la obligatoriedad de prestarlo, sino el artículo 25 que lo que hace es atribuir determinadas competencias, bajo una cláusula general de libertad para "...promover toda clase de actividades y prestar cuantos servicios públicos contribuyan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal", la cual apodera igualmente para configurar con un cierto margen de apreciación los concretos servicios públicos que se prestan.

    Desde otro punto de vista, hay una conexión clara entre los rendimientos que la Inspección excluye y la prestación del servicio, en una relación de accesoriedad o complementariedad que la demanda pone de relieve sin que la contestación oponga refutación alguna: tanto si se examina desde la perspectiva de la limitación espacial en que se desarrolla esta actividad de arrendamiento de locales y espacios públicos, dentro de las propias instalaciones; como si se analiza teniendo en cuenta el beneficio innegable que propicia a los usuarios del servicio, que son sus potenciales usuarios y consumidores; como, finalmente, si se consideran los ingresos patrimoniales, en armonía con las resoluciones de la Dirección General de Tributos resolviendo consultas 1363/1999 y 1385/2000, que la demanda cita y la contestación no comenta, como un modo de mitigar las pérdidas estructurales del servicio como consecuencia del establecimiento de tarifas que no fija el concesionario, sino que le vienen dadas como precios políticos por razones ajenas por completo a la libre competencia en un mercado libre, se trata claramente de rentas íntimamente ligadas al servicio público, sin cuya realización serían no sólo impensables sino improcedentes. No en vano el propio informe ampliatorio se refiere a este aspecto, pero para darle una significación diferente a la de admisión de la bonificación, ya que lo que se expone es que "el resultado contable se compone a nuestro juicio de una parte positiva, actividades accesorias llevadas a cabo por la entidad, y de una parte negativa formada por la actividad principal de transporte público de viajeros, siempre deficitaria como consecuencia de la aplicación de tarifas constituidas por precios políticos y que da lugar a las pertinentes subvenciones anuales, normalmente superiores a los veinte mil millones, para cubrir los correspondientes déficits de explotación. En la medida que se obtienen ingresos derivados de las actividades accesorias, estas subvenciones de explotación inicialmente calculadas se minoran para que el resultado contable sea cero".

    Lógicamente, si se admite como presupuesto de hecho que la actividad principal del transporte es estructuralmente deficitaria, al margen de la gestión, entonces la conclusión evidente es que el equilibrio mayor o menor que propician tales ingresos que podrían denominarse indirectos o accesorios forma parte de la actividad única e inescindible de la empresa, pues lo contrario sería como concebir que haya entidades que tributan en el Impuesto sobre Sociedades pese a que no generan rentas positivas ni tienen posibilidad real de hacerlo, a menos que se dediquen a obtener beneficios extrínsecos o exóticos a su actividad principal, conclusión que parece forzada, siendo más razonable albergar la opinión contraria de que, por todas las razones expuestas, los rendimientos generados en la explotación de elementos del inmovilizado afectos a la actividad de transporte (estaciones, escaleras, andenes, los propios vehículos en que se expone publicidad...) forman parte de un concepto natural y no analógico de servicio público, en el caso que nos ocupa."

El Abogado del Estado articula su recurso de casación con base en un solo motivo, en el que con base en el artículo 88.1.d) de la LJCA , alega infracción del art. 32.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27 de diciembre de 1995 , si bien se cita también como precepto debatido el artículo 25.2 de la Ley General Tributaria de 1963 , relativo a la interpretación de normas tributarias.

En cuanto al origen de la controversia, señala el Abogado del Estado que puesto que se trata de la aplicación de un beneficio fiscal, que afecta a "....la parte de la cuota íntegra que corresponde a las rentas derivadas de la prestación de servicios públicos ...", en el caso de que se realicen, junto con la actividad bonificada, otras actividades sometidas a la tributación general del impuesto, la entidad tendría que distinguir las correspondientes porciones de base imponible para someter cada una de ellas a su régimen específico, separando los distintos componentes que intervienen en la formación de dicha base imponible, a saber: el resultado contable imputable a cada actividad y los correspondientes ajustes fiscales, valiéndose de cuantos métodos contables, lógicos y racionales estén a su alcance.

No es discutido, sigue afirmando el Defensor de la Administración, que en el caso de Metro de Madrid, la compañía ahora recurrida realiza junto con la actividad de transporte urbano de viajeros, que puede ser objeto de bonificación, "otras actividades coyunturales, accesorias o complementarias que, de acuerdo con una interpretación estricta de la norma no deberían gozar de la misma, y a las que, sin embargo, también incluye al aplicar la bonificación al conjunto de las rentas obtenidas por la empresa, sin distinción de su procedencia, tesis esa que ha sido aceptada por la sentencia recurrida.". Se citan en concreto el alquiler de locales comerciales, cesión de instalaciones para fibra óptica, publicidad, máquinas expendedoras, de fotografía, etc., "que, en ningún caso pueden calificarse como servicios de transporte urbano de viajeros ni son de competencia obligatoria de los entes públicos locales, quedarían amparados por la bonificación fiscal, según la interpretación del Tribunal a quo. En definitiva, se trata de rentas que no derivan de la prestación de un servicio público en materia de su competencia, cuando es precisamente el concepto de servicio público el que determina que el legislador haya optado por bonificar al 99 por ciento las rentas derivadas del mismo."

En definitiva, la tesis que sostiene la representación del Estado, y así lo dice expresamente, es que la bonificación en la cuota debe limitarse a la porción de ingresos procedentes de la actividad estricta y rigurosamente llevada a cabo en el ejercicio de la actividad de servicio público de transporte de viajeros, pues la ley fiscal prohíbe la analogía en el artículo 23.3 LGT de 1963 antes transcrito, pues "a pesar de los términos de la sentencia recurrida, a nosotros nos parece claro que la bonificación citada está únicamente autorizada para los ingresos de la prestación de un servicio público municipal de carácter obligatorio -en el caso que nos ocupa, en el transporte público de viajeros-, por lo que no debería extenderse más allá de ese concepto para abarcar ingresos procedentes de otras fuentes que no derivan de esa actividad."

A continuación, se critica a la ratio decidendi de la sentencia impugnada en los siguientes términos :

"La ratio decidendi de la sentencia recurrida la encontramos en los siguientes párrafos:

"Ahora bien, la duda surge cuando se trata de dar sentido al concepto servicio público, que la LIS no define sino por remisión al artículo de la Ley de Bases de Régimen Local. Desde luego, aquí el reconocimiento del beneficio fiscal no se concreta en una norma puramente fiscal, sino que todo el precepto gira alrededor de un concepto jurídico indeterminado, quizá uno de los de mayor riqueza polisémica de todo nuestro derecho público, cual es el de servicio público.

De ahí que resulte aventurado presumir, sin agotar el razonamiento a esa conclusión, como hace el informe ampliatorio, que la inclusión de esta actividad complementaria en el ámbito de la bonificación definido en el articulo 32.2 LIS es tanto como extender analógicamente la noción el servicio público a actividades que no se integran en ese ámbito acotado".

No podemos compartir esa ratio decidendi. La actividad de servicio público hace referencia a aquella actividad prestadora realizada por el Estado (no nos estamos limitando a la Administración General del Estado) que ha sido asumida como competencia propia por razones inmediatamente derivadas del interés público, es decir, porque con esa actividad se satisface directamente una necesidad de carácter público. Precisamente esa nota es la que diferencia al servicio público de la actividad patrimonial del Estado, la cual no es asumida por éste por exigencias del interés público, sino por consideraciones puramente fiscales o financieras."

En relación con la referencia de la sentencia recurrida al artículo 1 de la LOTT , se señala que "no parece muy afortunada la comparación efectuada por el Tribunal a quo. La Ley 16/1987 considera como actividades auxiliares y complementarias del transporte, a "la actividad de agencia de transportes, la de transitario, los centros de información y distribución de cargas, las funciones de almacenaje y distribución, la agrupación de cargas, y facilitación de las llegadas y salidas a través de estaciones de viajeros o de mercancías, y el arrendamiento de vehículos".

La conclusión es evidente ¿qué tienen que ver esas actividades auxiliares y complementarias del transporte con los servicios de publicidad, las máquinas de fotomatón, la cesión de fibra óptica, etc., que son las actividades generadoras de las rentas a las que se pretende extender la bonificación fiscal?. "

En cuanto al carácter obligatorio o no de los servicios públicos, recalca el recurso:

"Al respecto hemos de decir que, sin perjuicio de algunas expresiones aisladas contenidas en las resoluciones administrativas, lo cierto es que la razón de ser de la interpretación que la Administración ha sostenido es la expuesta, la de encontrarnos ante un servicio público que satisface necesidades de interés público y que será bonificado en cuanto a las rentas que procedan del mismo y no respecto a las que procedan de otras fuentes que nada tienen que ver con ese interés público, con independencia de público fuese o no obligatoria que la instauración Por lo demás, en este caso, también el servicio público era de carácter obligatorio (art. 26 .l.d) de la LBRL)."

Por último, después de afirmar que en los dos últimos párrafos del Fundamento de Derecho Cuarto de la sentencia se efectúa lo que denomina "un totum revolutum de argumentos" se insiste en no compartir la apreciación de accesoriedad o complementariedad que aprecia la sentencia.

En cambio, en cuanto a la referencia de la sentencia a los ingresos patrimoniales como un modo de mitigar las pérdidas, el Abogado del Estado se limita a remitirse a las páginas 27 a 29 del acto de liquidación, sin realizar impugnación de la consideración llevada a cabo por aquella.

La representación de Metro de Madrid,S.A., en su escrito de oposición aduce:

La sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 21 de mayo de 2009, dictada en el recurso 624/2005 , ha de quedar confirmada por no quedar infringido el Ordenamiento Jurídico, ni la Jurisprudencia que lo interpreta por lo que debe desestimarse el Recurso de Casación interpuesto por la Representación de Estado, por el cauce que marca el Art. 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional .

Al objeto de delimitar el presente Recurso de Casación, y en esta fase, su oposición al mismo, procede indicar que con independencia de lo que se planteara en las fases anteriores de la presente impugnación, al llegar al Tribunal Supremo sólo se cuestiona el alcance de lo dispuesto en el art. 32 de la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, Reguladora del Impuesto sobre Sociedades .

Segundo. El Recurso de Casación interpuesto por la Representación del Estado se centra en la infracción del precepto transcrito; en línea con lo expuesto por la Inspección de los Tributos y por la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 16 de Septiembre de 2005 entiende que la citada bonificación en la cuota sólo puede afectar a las rentas procedentes de la actividad principal, es decir, la de transporte de viajeros, mientras que "METRO DE MADRID, S.A.", defiende que es aplicable a todos sus ingresos, incluidos los procedentes de las actividades auxiliares y complementarias, ya que todas ellas contribuyen a la financiación del coste del servicio principal, siendo este último planteamiento el considerado ajustado a Derecho por la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 21 de Mayo de 2009 , que debe quedar confirmada por la que a continuación se expone.

En efecto, "METRO DE MADRID, S.A. tiene como objeto social la gestión y explotación del servicio público del Ferrocarril Metropolitano de Madrid; pues bien, para llevar a cabo dicho objeto social, la Entidad cuenta con una serie de elementos patrimoniales que integran su Inmovilizado Material; dicho Inmovilizado Material, además de ser necesario para la prestación del servicio público del transporte de viajeros, está total y exclusivamente afecto a dicho servicio, lo que significa que no existe ningún elemento de dicho Inmovilizado que constituya una inversión ajena a dicho servicio público y que haya sido efectuada exclusivamente para la obtención de ingresos ajenos a la explotación del servicio público.

Este aspecto es muy relevante ya que la doctrina emanada de la Dirección General de Tributos, en sus diversas respuestas a consultas relativas a la bonificación regulada en el art. 32.2 de la Ley 43 de 27 de Diciembre (Consultas 1363/1999 y 1385/2000 ),considera rentas con derecho a bonificación las procedentes de los elementos del activo afectos a la actividad de prestación del servicio público, aunque tales ingresos no tengan propiamente la calificación de ingresos directos de la prestación del servicio. En el mismo sentido se ha pronunciado el propio Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 11 de julio de 1997 y el Tribunal Superior de Justicia de Navarra, en Sentencia de 3 de Septiembre de 1998 criterio que se mantiene por la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 21 de Mayo de 2009 que en casación se impugna.

Tercero. En el caso concreto de "METRO DE MADRID S.A.", el criterio mantenido en las Consultas y Sentencias mencionadas adquiere mayor relevancia ya que los "ingresos indirectos" tienen una finalidad muy concreta, que es la de reducir el déficit de la explotación del servicio público, por las razones de todos conocidas -no puede financiarse exclusivamente con los "ingresos directos procedentes de los usuarios de dicho servicio público". Debe manifestarse además que existen otros hechos que justifican la consideración de los "ingresos indirectos" como ingresos procedentes de la prestación del servicio público. Nos estamos refiriendo a! hecho de que las actividades que generan estos "ingresos indirectos" no son actividad ajenas al transporte de viajeros, como se interpreta por parte de la Inspección y el TribunaI Económico Central, sino que tienen como destinatarios de los servicios derivados de dichas actividades a los propios usuarios del transporte público prestado por mi representada, representando, en la mayoría de los casos, un servicio añadido al transporte de viajeros.

Asimismo debe afirmarse que, en ningún caso la realización de las actividades generadoras de "ingresos indirectos" se realizan con menoscabo del servicio de transporte de viajeros, sino que, por el contrario, se realizan como una forma de mayor eficacia en la prestación del servicio no sólo en el aspecto técnico, sino también desde el punto de vista económico, haciendo doblemente productivos los elementos del inmovilizado material necesario para la prestación del propio transporte de viajeros. Baste citar, como ejemplo de esta afirmación, la favorable acogida que los viajeros dan a la existencia de determinados establecimientos, en el interior de las estaciones, en los que se puede obtener el periódico, tomar un café o sacar dinero de un cajero automático, por nombrar solo algunos de los muchos "beneficios" que los viajeros encuentran en estas actividades "complementarias", teniendo siempre presente que la actividad de "METRO DE MADRID S.A", en todos estos servicios adicionales, se limita a la cesión de los espacios para que sean las empresas especializadas las que realicen la "actividad complementaria".

Cuarto. - Expuesto lo anterior procede recordar que el núcleo central de la discrepancia está en el alcance de un precepto regulador de un beneficio fiscal, que es el contenido en el art. 32, apartado segundo, de la Ley 43/1995 de 27 de Diciembre .

La interpretación de dicho precepto es dispar, en los términos ya expuestos, trayéndose a colación la prohibición de hacer uso de la analogía, frente a lo cual la Sentencia que en Casación se impugna, sale al paso en los siguientes términos:

" En definitiva, la razón esencial por la que la inspección considera que la bonificación en la cuota debe reducirse solo a la porción de ingresos procedentes de la actividad estricta y rigurosamente llevada a cabo en el ejercicio de una actividad de servicio público de transporte de viajeros, es que la ley fiscal prohíbe la analogía en el art. 23.3 LGT de 1963 , aunque la Inspección no está excesivamente acertada en este punto, ya que parece confundir tres conceptos distintos, en lo relativo a la interpretación de las normas, la interpretación analógica, que es lo que en realidad queda prohibido, la cual consiste en extender el ámbito objetivo de las ventajas fiscales como la que ahora debatimos, la interpretación restrictiva, que sirve para reducir o restringir el supuesto de hecho previsto por la norma ; y la interpretación estricta que exige ceñirse al texto de ésta, y se opone a la interpretación extensiva".

Quinto . Por lo que se refiere al alcance interpretativo de las normas tributarias, mi representada se acoge a la interpretación principalista que no deja de ser una manifestación de método de interpretación teleológico, considerando como fines objetivos el Ordenamiento Tributario los principios generales del Derecho y los constitucionales; a este respecto no podemos olvidar que el art. 3 del Código Civil manifiesta que en la tarea interpretativa se deberá atender fundamentalmente al espíritu y finalidad de la norma; pues bien, en la búsqueda de esa finalidad debemos ir más allá de los fines que el legislador se propuso conseguir en el momento en que dictó la norma.

Así, cuando se tienen en cuenta la totalidad de los fines buscados por el Ordenamiento Jurídico, o por un sector del ordenamiento, como en este caso es el tributario, rebasando los más específicos fines perseguidos por una norma en concreto, se entra de lleno en el ámbito de la interpretación principalista y la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en su Sentencia de fecha 21 de Enero de 1997 , manifiesta que ante las dudas quo pueda ofrecer la aplicación del Ordenamiento Tributario, éste debe ser objeto de una interpretación principalista, es decir, tomando como punto de referencia, fundamentalmente, los principios constitucionales de naturaleza tributaria, recogidos en el art. 31 de la Constitución Española, y entre los cuales destaca el principio de capacidad económica.

De forma aún más contundente, el Tribunal Constitucional en su sentencia 253/1988, de 20 de Diciembre , afirmó que la interpretación literal de las normas debe ceder ante una interpretación que sea acorde a los principios constitucionales.

Igualmente se ha manifestado nuestro Tribunal Supremo en Sentencia de 5 de Marzo de 1988 , así, en concreto en su Fundamento de Derecho Tercero manifiesta lo siguiente:

"Sin perjuicio de las atinadas razones de la sentencia apelada en tomo a los criterios de interpretación del mencionado art. 6.2 del Texto refundido de 1967 , hay que añadir que el art. 5.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de 1 de Julio de 1985 , dispone que la Constitución es la Norma Suprema del Ordenamiento Jurídico y vincula a todos los Jueces y Tribunales, quienes interpretarán y aplicarán las leyes y los reglamentos según los preceptos y principios constitucionales..., lo que obliga a anteponer sobre los tradicionales sistemas hermenéuticos a que alude la sentencia de instancia, interpretación analógica, interpretación extensiva, interpretación literal, etc., la interpretación constitucional de leyes y reglamentos. Siendo así y estableciendo el art. 47 de la Constitución la obligación de los Poderes Públicos de promover, promoverán, dice en términos imperativos, las condiciones necesarias pan que todos los españoles puedan ejercer el derecho a disfrutar de una vivienda digna y adecuada, nunca puede interpretarse el art. 6.2 del Texto refundido de 1967 en cualquier sentido que no sea tendente al logro de tal fin social, que, en este caso, no puede ser otro que el mantenimiento de un viejo privilegio o exención tributaria, propio de la acción de fomento de la vivienda, que, de no hacerse así, se vería degradada en razón a una norma tributaria, cuando más, de dudosa redacción".

Sexto . Llegados a este punto, procede recordar con la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de Diciembre de 2007 cuál es el alcance del beneficio fiscal; en efecto, citando la anterior regulación que se pronuncia en iguales términos que la siguiente se expone:

"El art. 25 de la Ley 61 de 27 de Diciembre, del Impuesto de Sociedades , señala..." La cuota resultante después de practicar, en su caso, las deducciones a que se refiere el art, anterior se bonificará.

1. El noventa y nueve por ciento de la parte que corresponda a:

1. Los rendimientos obtenidos por las Administraciones Públicas territoriales, distintas del Estado y las Comunidades Autónomas, que se deriven de las explotaciones de servicios municipales o provinciales de su competencia, aunque se municipalicen o provincialicen en régimen de gestión directa o en forma de Empresa privada, pero no cuando se exploten por el sistema de Empresas mixtas.

Esta bonificación es recogida igualmente en el art. 177.l.a) del Reglamento de la Ley, aprobado por Real Decreto 263 1/1982, de 15 de Octubre , y tiene por objeto salvar la contradicción que supondría, declarar exentos los ingresos públicos obtenidos a través de la gestión directa de un servicio público por la propia entidad local, art. 5.2 de la Ley 61/1978 , y la sujeción con obligación de ingreso que se originaria, si esa misma gestión, se lleva a cabo por una sociedad de capital perteneciente íntegramente a aquella, también denominada gestión directa de servicios públicos, ex art. 85.2.a) de la Ley 7/1985, de 2 de Abril, de Bases de Régimen Local ".

Séptimo . La Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 2 de Mayo de 2009 , objeto de Recurso de Casación entiende, acertadamente, que el alcance de la bonificación en la cuota ha de hacerse tomando en consideración el significado de la expresión "servicio público", aplicado a la operativa de "METRO DE MADRID, SA."; tras la cita de diversos preceptos de la Ley de Ordenación del Transporte, concluye:

"Quiere ello decir que la noción de servicio público aplicada al que ahora nos ocupa, el transporte de viajeros en el ferrocarril suburbano o metropolitano, no se ciñe, en su configuración legal, a la mera y escueta actividad de transporte, sino que es comprensiva de otras actividades auxiliares y complementarias del transporte, amplitud que también deriva de una consideración en la que la Administración no parece haber reparado cuando excluye, a los efectos de la aplicación del art. 32.2 LIS , las rentas no procedentes directamente del transporte, pues, según se razona en el reiterado informe complementario. Así, servicios como el alquiler de locales comerciales, cesión de instalaciones para fibra óptica, publicidad, máquinas expendedoras, de fotografía, etc., que, en ningún caso pueden calificarse como servicios de transporte urbano de viajeros ni son de competencia obligatoria de los entes públicos locales puedan amparados por la bonificación fiscal. En definitiva se trata de rentas que no derivan de la prestación de un servicio público en materia de su competencia".

A lo que se añade:

"Tanto si se examina desde la perspectiva de la limitación espacial en que se desarrolla esta actividad de arrendamiento de locales y espacios públicos, dentro de las propias instalaciones; como si se analiza teniendo en cuenta el beneficio innegable que propicia a los usuarios del servicios que son sus potenciales usuarios y consumidores; como, finalmente, si se consideran los ingresos patrimoniales, en armonía con las resoluciones de la Dirección General de Tributos resolviendo consultas 1363/1999 y 1385/2000, que la demanda cita y la contestación no comenta, como un modo de mitigar las pérdidas estructurales del servicio como consecuencia del establecimiento de tarifas que no fija el concesionario, sino que le vienen dadas como precios políticos por razones ajenas por completo a la libre competencia en un mercado libre, se trata claramente de rentas íntimamente ligadas al servicio público sin cuya realización serían no sólo impensables sino improcedentes".

Y tras ello se concluye:

"Si se admite como presupuesto de hecho que la actividad principal del transporte es estructuralmente deficitaria, al margen de la gestión, entonces la conclusión evidente es que el equilibrio mayor o menor que propician tales ingresos que podrían denominarse indirectos o accesorios forma parte de la actividad única e inescindible de la empresa. pues lo contrario sería como concebir que haya entidades que tributan en el Impuesto sobre Sociedades pese a que no generan rentas positivas ni tienen posibilidad real de hacerlo, a menos se dediquen a obtener beneficios extrínsecos o exóticos a su actividad principal, conclusión que parece forzada, siendo más razonable albergar la opinión contraria de que, por todas razones expuestas, los rendimientos generados en la explotación de elementos del inmovilizado afectos a la actividad transporte, estaciones, escaleras, andenes, los propios vehículos en que se expone publicidad..., forman parte de un concepto natural y no de servicio público, en el caso que nos ocupa".

Octavo. - El recurso de casación interpuesto por la Representación del Estado, entiende que la interpretación que ofrece la Sala de Instancia infringe el Ordenamiento Jurídico, para lo cual se vuelve a reiterar el planteamiento que en su día hizo suyo la Inspección de los Tributos y que sirvió de fundamento a la liquidación practicada por el Impuesto sobre Sociedades.

Pero frente a ello entendemos que lo expuesto por la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 21 de Mayo de 2009 es ajustado a Derecho, pues centra en el concepto de servicio público el fundamento del beneficio fiscal, y es concluyente que "METRO DE MADRID, SA", aplica al transporte subterráneo de viajeros todos los ingresos que obtiene, ya provengan del servicio prestado a los usuarios o de la explotación del inmovilizado, por lo que no ha lugar a restringir el beneficio fiscal y limitarlo en contra del sentido cabal del precepto y que es al que llega la Sentencia que en Casación se impugna, que por ello ha de quedar confirmada.

Como se ha señalado con anterioridad, el artículo 32. 2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades , establece que "tendrá una bonificación del 99 por 100 la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de los servicios comprendidos en el apartado 2 del art. 25 y en el apartado 1 , letras a), b) y c), del art. 36, de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local , de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado".

El precepto transcrito es el resultado final de un régimen que en el Impuesto de Sociedades ha sufrido cambios a lo largo del tiempo en cuanto a los entes locales, tal como parcialmente recoge el escrito de oposición de la parte recurrida.

Limitándonos a la regulación de la Ley 61/1978 , antecedente de la Ley 43/1995 , aquí aplicable, diremos que en ella se contenía en cuanto a régimen fiscal, un triple nivel:

1. En primer lugar, y a tenor del artículo 5 de la referida Ley 61/1978 , el régimen de exención absoluta del Estado y Comunidades Autónomas, que era aplicable a las demás entidades territoriales, salvo que se tratara de rendimientos que pudieran obtener por el ejercicio de explotación económica o derivados de su patrimonio, cuando su uso se hubiera cedido, o de incrementos de patrimonio.

   Las Sentencias de esta Sala de 24 de mayo y 14 de junio de 2005 , se cuidaron de señalar que frente a la exención incondicionada concedida a la Administración del Estado y las Comunidades Autónomas, la del resto de Administraciones Territoriales sí tenía el condicionamiento de que no se tratara de rendimientos de explotaciones económicas, sin perjuicio de que estas últimas pudieran tener por objeto la satisfacción de necesidades públicas y no la obtención de beneficios, como ocurre con "la promoción y gestión de viviendas" por parte de los municipios a que se refiere el artículo 25.2 d) de la Ley de Bases de Régimen Local (supuesto contemplado en la primera de las Sentencias indicadas).

2. Régimen de bonificación del 99% en la cuota, regulada en el artículo 25 de la Ley 61/1978 , referida a rendimientos obtenidos por esas Administraciones territoriales distintas del Estado y Comunidades Autónomas, que se derivaran de las explotaciones de servicios municipales o provinciales de su competencia, aunque se municipalizaran o provincializaran en régimen de gestión directa o en forma de Empresa privada, pero no cuando se explotaran por el sistema de Empresas mixtas.

   Como se dijo, entre otras, en nuestras Sentencias de 12 de diciembre de 2007 (recurso de casación número 2860/2002 ) y 18 de junio de 2009 ( recurso de casación 3685/2003 ) y así lo expone también la parte recurrida: "Esta bonificación tiene por objeto salvar la contradicción que supondría, declarar exentos los ingresos públicos obtenidos a través de la gestión directa de un servicio público por la propia entidad local (artículo 5.2 de la Ley 61/1978 ) y la sujeción con obligación de ingreso que se originaría, si esa misma gestión se lleva a cabo por una sociedad de capital perteneciente íntegramente a aquella (también denominada "gestión directa" de servicios públicos, «ex» artículo 85.2.A . d) de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases de Régimen Local )."

3. Régimen que resulta de lo dicho hasta ahora y que suponía la sujeción, sin beneficio fiscal alguno, para las explotaciones económicas, rendimientos derivados de la cesión de uso del patrimonio e incrementos de patrimonio obtenidos por la entidad local, así como para la explotación de servicios de competencia local en régimen de empresa mixta u otras fórmulas organizativas con aportación de capitales privados.

   Este régimen fue objeto de una importante modificación en la Disposición Adicional novena de la 30/1994 , de Fundaciones y de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general, pues la exención plena, que hasta entonces disfrutaban el Estado y las Comunidades Autónomas, se extendió a todas las Administraciones públicas territoriales, así como sus organismos autónomos de cualquier naturaleza y además, y ello es un elemento a tener en cuenta en el presente recurso de casación, se concretaron los servicios de competencia municipal susceptibles de bonificación, que quedaron reducidos a los servicios de prestación obligatoria.

   En efecto, la referida Disposición Adicional Novena de la Ley 30/1994 estableció:

   " Con efectos a partir del primer ejercicio que se inicie a partir de la entrada en vigor de esta Ley:

   Uno. Se da nueva redacción al artículo 5 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , que quedará redactado de la siguiente forma:

   «Artículo 5 . Exenciones.

   1. Están exentos del Impuesto sobre Sociedades:

   1. El Estado, las Comunidades Autónomas y las demás Administraciones Públicas territoriales."

   "Tres. Se da nueva redacción a la letra a) del número 1 del artículo 25 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , que quedará redactada de la siguiente forma:

   Uno. Los rendimientos que se deriven de las explotaciones de servicios municipales o provinciales de prestación obligatoria, según la legislación vigente, aunque se municipalicen o provincialicen en régimen de gestión directa o en forma de empresa privada, pero no cuando se exploten por el sistema de empresas mixtas

   ..

   En consecuencia, el régimen fiscal de los entes locales quedó ahora configurado de la siguiente manera.

1. Régimen de exención total, aplicable a las Administraciones territoriales y sus organismos autónomos, con independencia de la naturaleza de las actividades o rentas percibidas.

2. Régimen de bonificación del 99% para los rendimientos de los servicios de prestación obligatoria proporcionados por entidades no exentas sin participación de capital privado.

3. Régimen de sujeción plena para los rendimientos de los servicios obligatorios prestados por entidades con capital privado, así como para los rendimientos de los demás servicios prestados a través de entidades con personalidad jurídica propia.

   Y es así como quedó marcado el camino a la Ley 43/1995 , aplicable en el supuesto enjuiciado, que sigue el mismo esquema, pues establece de un lado la exención plena de las entidades locales y de sus organismos autónomos (artículo 9 ), y de otro, en el artículo 32 , regula la bonificación objeto hoy de análisis.

   En todo caso, con la modificación del artículo 34.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (heredero de artículo 32 de la Ley 43/1995 ), operada por Ley 46/2002, de 18 de diciembre , el legislador se ha sentido en la necesidad de aclarar que la bonificación se refiere a cualquiera de los servicios públicos enumerados en los artículos de la Ley de Bases de Régimen Local antes indicados.

   Expuesto lo anterior, entendemos que el motivo de casación alegado por el Abogado del Estado, sin perjuicio del esfuerzo argumental realizado para la defensa de su tesis, debe ser desestimado:

   En efecto en primer lugar, en el informe ampliatorio de la Inspección, que se transcribe por la sentencia de instancia, se hace constar que el resultado contable, se compone de una parte positiva, las actividades calificadas expresamente como "accesorias" y una parte negativa, el transporte de viajeros, que es de deficitaria. Y como consecuencia de ese carácter deficitario se aplican las correspondientes subvenciones, con carácter anual, normalmente superior a los 20.000 millones de pesetas. Ahora bien, "en la medida en que se obtienen ingresos derivados de las actividades accesorias, estas subvenciones de explotación, inicialmente calculadas se minoran para que el resultado contable sea cero".

   Es decir, el legislador, a través de las correspondientes Leyes de Presupuestos, concede a Metro de Madrid, cantidades a fondo perdido, y a la hora de concederlas "toma en cuenta", todos los ingresos, incluidos los derivados de sus actividades "accesorias", reconociendo, en suma ,que los mismos forman parte de sus ingresos habituales y por tanto de su propia actividad.

   Entonces, si contable y presupuestariamente hay una unidad integral, es evidente que debe existir una única e inescindible actividad, como recogen los jueces "a quo".

   En segundo lugar, y al margen de las Resoluciones de la Dirección General de Tributos y del TEAC que se citan por la parte recurrida, es lo cierto que la sentencia de esta Sala de 22 de febrero de 2003 dictada en el recurso de casación 1650/1998 , refiriéndose al ámbito de la bonificación en la cuota prevista en el art. 25.a).1 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre -actual art. 32.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre-, del Impuesto sobre Sociedades , en el sentido de si sólo habían de entenderse comprendidos, exclusivamente, los rendimientos que provinieran de explotaciones, en sentido estricto, de servicios municipales - en este caso, el de gas, prestado por la empresa municipal «Fábrica Municipal de Gas de San Sebastián, SA», de capital totalmente perteneciente al Ayuntamiento de Bilbao- o, por el contrario, permitía incluir también como propios de la explotación de tal servicio-, los provenientes de intereses de cuentas y depósitos bancarios, de dividendos de su cartera de valores y de alquileres de viviendas para el personal adscrito a la explotación, optó por esta última solución y desestimó el recurso de casación interpuesto por la Diputación Foral de Guipúzcoa, bajo la siguiente argumentación (Fundamento de Derecho Segundo):

   "... Si bien no puede aceptarse que exista una total identidad de razón entre la bonificación del 50 por 100, que el precepto legal analizado arbitra para los rendimientos de las Cooperativas Fiscalmente Protegidas, y la de que aquí se trata -por la elemental razón de que la primera está concebida con referencia a rendimientos de más amplia procedencia que los de la segunda-, tampoco puede negarse que ni el precepto legal ahora analizado -el art. 25.a).1 de la Ley ni su desarrollo reglamentario -art. 177.1.a) del Reglamento de 15 de octubre de 1982 - hacen distinción alguna en cuanto a que, dentro de los rendimientos derivados de la explotación de servicios municipales o provinciales, haya que distinguir los estrictamente derivados poco menos que de las tarifas o contraprestaciones que los usuarios satisfacen por razón del servicio, de otros procedentes de la colocación financiera de capitales, que no se olvide están afectos al servicio y por tanto a su explotación, o de rentas o alquileres de inmuebles ocupados por personal adscrito a la explotación.

   Si a todo ello se une que la bonificación venía legalmente configurada con mayor amplitud con que hoy la contempla el art. 32.2 de la vigente Ley del Impuesto , y que, como da por acreditado la sentencia de instancia, con criterio insusceptible de ser combatido en casación, la obtención de «esos otros» rendimientos no constituye otra cosa que resultados de una gestión prudente y razonable de la empresa municipal, la conclusión desestimatoria del recurso resulta absolutamente insoslayable".

   Entendemos que la misma respuesta debe darse en el presente caso, en el que una gestión prudente y razonable del servicio público de transporte, que resulta deficitario, permite que sin dejar de estar afecto el inmovilizado a su finalidad principal, pueda ser utilizado también en la gestión de actividades que la propia Inspección califica de accesorias.

   Por lo expuesto, no podemos estimar el motivo y sí confirmar la sentencia recurrida.

La desestimación del motivo lleva aparejada la condena en costas de la parte recurrente, si bien que, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de esta Jurisdicción, se limitan los honorarios del Abogado de la parte recurrida, a la cifra máxima de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo especial, nos confiere la Constitución,