STS, 10 de Octubre de 2011

PRIMERO .- La Sala de instancia desestimó el recurso interpuesto por la entidad PORTOCARRIO, S.L. («Portocarrio», en adelante), contra la resolución emitida el 3 de junio de 2005 por el Tribunal Económico-Administrativo Central.

Dicha resolución administrativa había confirmado la liquidación acordada el 17 de diciembre de 2001 por el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria, relativa al ejercicio 1998 del impuesto sobre sociedades por un importe total de 855.352,56 euros.

Los términos en los que se plantea el debate entre las partes aparecen descritos en el fundamento jurídico segundo de la sentencia recurrida:

Las fincas cuestionadas fueron objeto de las siguientes operaciones:

1.- Mediante escritura pública, número protocolo 934, de fecha 26 de febrero de 1998, Notario D. Rafael Ruíz Gallardón, la entidad recurrente vendió al mercantil INONSA, S.L., el 20% de la Finca Registral 17.991, Registro de la Propiedad de Madrid núm. 11, del término de Barajas, por un precio de 415.849.784 pesetas.

2.- Mediante escritura pública, otorgada ante notario D. Roberto parejo Gámir, núm. protocolo 1207, de fecha 24 de marzo de 1998, la entidad recurrente vendió a los cónyuges Dª. Juliana y D. Salvador , una vivienda familiar en Canillejas, finca registral NUM000 , Registro de la Propiedad de Madrid núm. 17; por un precio de 56.500.000 pesetas.

Estas fincas la entidad recurrente las tenía contabilizadas, tanto su adquisición como la urbanización de los terrenos y construcción de edificaciones, dentro del Grupo 2 del Plan General de Contabilidad, "Inmovilizaciones Materiales", hasta la fecha de su venta.

La entidad PORTOCARRIO, S.L. según sus Estatutos, "tiene como objeto exclusivo la adquisición o promoción de fincas urbanas para su explotación en régimen de arrendamiento". Posteriormente, en Junta General Extraordinaria Universal de fecha 5 de diciembre de 1997, se aprobó el cambio del objeto social, quedando redactado el art. 2 de sus Estatutos, así:

"Constituye el objeto social de la sociedad:

1) La adquisición, explotación, arrendamiento y operaciones comerciales o industriales que versen sobre minas o canteras situadas en España o en cualquier otro país.

2) La extracción, transformación, -tratamiento y comercialización y venta de todo tipo de minerales o productos relacionados con los mismos, así como la compraventa al por menor- o permuta de todo tipo de minerales, productos y subproductos relacionados con los mismos.

3) La creación, explotación y adquisición de explotaciones industriales, de transportes, mineras, metalúrgicas, hidráulicas y de producción, transformación y comercialización de energía de origen hidráulico, solar, eólico u otros siempre que no se encuentren sujetas a legislación alguna.

4) La realización de operaciones de adquisición, venta, arriendo o explotación de fincas agrícolas con o sin ganadería y avicultura.

5) La realización de operaciones comerciales, de construcción, promoción y explotación de cualquier forma de bienes inmuebles rústicos, o urbanos".

Pues bien, la Inspección considera que las fincas cuestionadas, atendiendo al objeto social descrito, tienen la consideración de "existencias" para la entidad recurrente, vendedora de las mismas.

La actora alega la indebida aplicación de la cuenta 609 ("transferencias de inmovilizado a existencias") prevista en la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas Inmobiliarias, pues existe una prohibición contable expresa de traspasar a existencias los bienes que han sido objeto de explotación. La recurrente discrepa del criterio de la Administración, pues solamente ello es procedente cuando los inmuebles no hayan sido objeto de explotación, lo que no ocurre en el presente caso, por lo que entiende que las tres correcciones que realizó, la corrección por depreciación monetaria, el diferimiento de rentas por reinversión de beneficios extraordinarios y la exención por reinversión para empresas de reducida dimensión, son correctas

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Destaca el fundamento jurídico tercero que las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994 (BOE de 4 de enero de 2005), son de aplicación obligatoria a todas las empresas que realicen dicha actividad en lo relativo a los principios contables, elaboración de cuentas anuales y normas de valoración, para los ejercicios iniciados con posterioridad al 31 de diciembre de 1994. En lo que importa al caso enjuiciado, subraya las siguientes particularidades de las mismas:

A) A-1/ El Grupo 3, "Existencias'', recoge las existencias propias de la actividad inmobiliaria, como son edificios, terrenos, solares y promociones en curso, todos ellos destinados a su venta. Cuando la empresa decida que tales bienes tengan como destino el arrendamiento o el uso propio, se incorporarán al Grupo 2, "Inmovilizado", a través del subgrupo 73, "Trabajos realizados por la empresa", al precio de adquisición o coste de producción, y ser dados de baja en el grupo de existencias; si por el contrario decide que terrenos, solares y edificaciones contabilizados como inmovilizado, siempre que no hayan estado en explotación, se incorporen a existencias, lo hará a través de la cuenta 609, "Transferencias de inmovilizado a existencias". A-2/ El Subgrupo 33, "Edificios en construcción", recoge aquellos edificios que se encuentren en fase de construcción al cierre del ejercicio. Las cuentas 330/339 figurarán en el activo del balance, y solamente funcionarán con motivo del cierre del ejercicio. Se abonarán al cierre del ejercicio, por el importe del inventario de existencias finales, con cargo a la cuenta 710 ["Variación de existencias de promociones en curso"]; se cargarán por el importe del inventario de existencia de final del ejercicio que se cierra, con abono a la cuenta 710. A-3/ El subgrupo 35, "Edificios construidos", recoge las existencias construidas a través de terceros y destinados a su comercialización en forma de ventas. Las cuentas 350/359, figurarán en el activo del balance, y su movimiento es análogo al señalado para las cuentas 330/359. B) El Subgrupo 49, "Provisiones por operaciones de tráfico", recoge una serie de provisiones específicas para representar los riesgos concretos derivados de la propia actividad como consecuencia de operaciones que no pueden considerarse como finalizadas. Dentro del citado Subgrupo 49, se regulan las provisiones siguiente: B-1/ Cta. 496, "Provisión para evicción y saneamiento", destinada a cubrir los gastos futuros derivados de las obligaciones- de evicción y saneamiento de los inmuebles vendidos y arrendados; B-2/ Cta. 497, "Provisión para terminación de promociones", que recoge los gastos futuros estimados necesarios para concluir el inmueble, cuya venta ha sido contabilizada de acuerdo con el criterio establecido en las invocadas normas de adaptación; B-3/ Cta. 498, "Provisión para pérdidas en promociones", que cubren pérdidas estimadas en promociones en curso. A todas estas provisiones nos referiremos ampliamente en Fundamentos de Derecho posteriores. C) La cuenta 437, "anticipo de Clientes", recoge entre otros, los anticipo s recibidos de clientes cuando se perciben a cuenta de ventas futuras de inmuebles. D) La cuenta 404, "Contratistas", recoge las deudas por obras y trabajos ejecutados por contratistas. Se abonará, a la vista de la certificación, por la recepción a "conformidad" de las obras y trabajos de los contratistas, con cargo, generalmente, a la cuenta 606, "Certificaciones de obra y gastos de promociones en curso" [cuenta que se carga por el importe de las obras y servicios que, realizados por terceros formen parte del coste de las promociones]. E) La Quinta Parte de las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias de 1994, se dedica a la regulación de las "Normas de Valoración", debiendo destacarse, por lo que al presente expediente afecta las siguientes: E- 1/ Norma 133, sobre "Existencias". E-2/ Norma de Valoración 18|, sobre "Ventas y otros ingresos", según la cual sólo es admisible la contabilización de las ventas como ingresos cuando el inmueble está en condiciones de entrega material a los clientes [en los mismos términos se había pronunciado el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en la Consulta número I del BOICAC número 15, de diciembre de 1993]

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El fundamento jurídico cuarto transcribe los artículos 127 y 21.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , del impuesto sobre sociedades (BOE del 28 de diciembre), y el artículo 31 del Reglamento de dicho tributo, aprobado por el Real Decreto 537/1997, de 14 de abril (BOE del 24 de abril ), añadiendo a renglón seguido que «[d]e la lectura de estos se desprende que, para gozar de la tributación diferida del impuesto por "reinversión" que, la "transmisión onerosa" se refiera a "elementos del inmovilizado material", afectos a explotaciones económicas, no a "existencias"».

El fundamento quinto comienza precisando qué debe entenderse por existencias:

El art. 76, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982 , definía el concepto de "existencias", declarando que: "se considerarán existencias los bienes muebles e inmuebles adquiridos por la Empresa con la finalidad de incorporarlos a los bienes producidos o de destinarlos a la venta sin transformación".

El Plan General de Contabilidad, como "mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados".

El Plan Sectorial para entidades inmobiliarias, lo hace con referencia a las inmovilizaciones materiales y materiales en curso, al decir: "ya que en las empresas inmobiliarias pueden existir inmuebles destinados al arrendamiento o al uso propio que deberán figurar separadamente en l modelo de balance normal en las partidas del inmovilizado" y "las existencias propias del sector, que en este caso son edificios, terrenos, solares y promociones en curso"; aclarando que "independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior al año, la clasificación entre inmovilizado y existencia (activo fijo y circulante) para determinados elementos de la empresa, vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera mediante su venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de manera permanente.", que es como se define, a su vez, el "inmovilizado" en el Plan General de Contabilidad.

El art. 189, de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que "la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos", de forma que "el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad"

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Continúa este fundamento quinto relatando hechos que se desprenden del expediente administrativo, además de los reflejados en el fundamento segundo:

Primero, que la finca del polígono "Occidente-Las Mercedes", está incluida desde 1997 al nuevo Plan General de Ordenación Urbana de Madrid, clasificado el terreno como Unidad de Ejecución en suelo urbano y establecido como uso característico el Residencial. Segundo, que el sistema de actuación fijado es el de Compensación, y con ello el obligado tributario participa en la urbanización de dichos terrenos hasta que el 26 de Febrero de 1998 decide su venta. Tercero, la sociedad PORTOCARRIO, S.A., realiza actividades inmobiliarias que se resumen en la compra de bienes inmuebles, urbanización de terrenos y promoción de edificaciones, para su venta o alquiler por lo que las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias son de aplicación obligatoria para todas las empresas que realicen la actividad inmobiliaria, incluso cuando la actividad inmobiliaria no constituya la más importante de la empresa; normas a las que antes nos hemos referido

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De la descripción fáctica deriva para los jueces a quo que «el terreno afectado, independientemente de la intención de la entidad, ve modificado su destino cuando se decide su venta», criterio que «coincide con el criterio mantenido por la Dirección General de Tributos, en consulta de 21/07/1998, al señalar que en la medida en que la enajenación de unos bienes, constituye una práctica habitual en el sector, de tal manera que están destinados finalmente a la venta como una parte de la actividad, deberán considerarse como "existencias"».

Concluyen, en consecuencia, que «dichos bienes al ser destinados, como así fue, a su transmisión, han de considerarse, conforme a las definiciones antes reseñadas, como "existencias" y no parte del "inmovilizado material"; por lo que se ha de confirmar la regularización practicada por la Inspección, al tratarse de un elemento patrimonial dirigido a la enajenación y no al arrendamiento o al uso propio que sería lo característico del Inmovilizado material» (FJ 5º in fine ).

Responde el fundamento jurídico sexto a la alegación de «Portocarrio» sobre la relevancia de la función o el destino de un bien en el plan de negocio de una empresa para ser correctamente contabilizado como un elemento del inmovilizado o como una existencia, indicando que:

[A] los efectos fiscales que aquí interesan, lo relevante es el reflejo contable de los bienes. No se trata de regularizar intenciones del sujeto pasivo en relación con los inmuebles, sino, primero, la calificación contables de los mismos; y segundo, su tratamiento fiscal a la hora de practicar la declaración por el Impuesto sobre Sociedades; en concreto, para determinar el hecho imponible y los conceptos que configuran la liquidación del Impuesto.

A ello no se opone el hecho de que, desde la perspectiva contable, la entidad haya actuado conforme a las normas y criterios del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre , pues de lo que se trata en el presente caso es de la aplicación de un beneficio fiscal, de la calificación como deducible de un gasto, y para ello se ha de estar a los requisitos que la norma fiscal exige para que dicho gasto sea fiscalmente deducible, es decir, de la aplicación de la ventaja fiscal de que se trata, sin que quepa una interpretación extensiva de las normas fiscales reguladoras de las exenciones o bonificaciones fiscales, conforme establece el art. 23.3 de la Ley General Tributaria , pues no se debe olvidar que, al igual que con la obligación tributaria, el beneficio fiscal o exención fiscal se produce "ex lege", por lo que está vedado el cambiar o modificar las condiciones legales que permiten el reconocimiento del beneficio fiscal

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SEGUNDO .- «Portocarrio» preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, lo interpuso por escrito registrado el 13 de octubre de 2008, en el que articula dos motivos de casación al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio ).

1. ) Denuncia en el primero de ellos la infracción de las normas que regulan la calificación de un elemento patrimonial como una existencia o como inmovilizado, conforme a las cuales se deben considerar elementos patrimoniales del inmovilizado todos los explotados en las actividades de la entidad, resultando prohibido en tal caso su traspaso a existencias. Aplica indebidamente, por tanto, la cuenta 609, "Transferencia del inmovilizado a existencias", prevista en la Orden Ministerial de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias.

   Expone que: (a) conforme al artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de sociedades anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre (BOE del 27 de diciembre ), el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad; (b) el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre (BOE del 27 de diciembre), en su parte Tercera , "Definiciones y relaciones contables", dispuso que el inmovilizado comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera a la empresa, definiendo las existencias como mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados y subproductos, residuos y materiales recuperados; y (c) el sectorial de las empresas inmobiliarias, establece [Quinta parte: "Normas de valoración". Norma de valoración 3ª, "Normas particulares sobre el inmovilizado material", letra c)]: «Los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación , que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

   Resulta esencial, por lo expuesto, determinar si los bienes han sido incluidos de manera duradera en la empresa, con vocación de permanencia y explotados anteriormente a su transmisión, para calificarlos como inmovilizado, aplicándoseles en tal caso la prohibición de ser traspasados a existencias, como han ratificado el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y la Dirección General de Tributos.

   Entiende que el precitado criterio administrativo ha sido refrendado por la sentencia dictada por esta Sala Tercera el 8 de febrero de 2005 (casación 6567/99 , FJ 6º), en la que, examinándose la consideración como inmovilizado o existencia de un terreno propiedad de una empresa inmobiliaria, se afirma: «No parece razonable que un bien que ha formado parte del patrimonio de la empresa durante casi 20 años pueda ser considerado como "Existencias" cuando éste tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico. La permanencia en el patrimonio empresarial por este tiempo excluye la volatilidad de las "Existencias" que se circunscribe al "ciclo empresarial" (normalmente coincidente con el económico)».

   Aduce que, habiendo sido los elementos patrimoniales transmitidos objeto de explotación duradera en régimen de arrendamiento por «Portocarrio» durante un considerable número de años, circunstancia que reputa suficientemente probada en el procedimiento administrativo y en el proceso contencioso, pertenecían sin duda alguna al inmovilizado, no estando circunscritos a su ciclo económico sino con vocación de permanencia en la empresa.

   Reitera, en conexión con lo afirmado y como hizo en anteriores instancias, que no existe norma fiscal o contable que prive a un bien de su condición de inmovilizado por el mero hecho de haber sido incluido en algún instrumento de planeamiento urbanístico. Mantiene que, de no entenderse así por este Tribunal Supremo, se llegaría a la conclusión de que ninguna sociedad que desarrolle actuaciones urbanísticas puede ser titular de inmovilizado, circunstancia no amparada en el plan contable sectorial de las empresas inmobiliarias, que admite expresamente que una entidad inmobiliaria disponga de terrenos en su inmovilizado.

2. ) Alega en el segundo motivo de casación que la sentencia recurrida infringe la jurisprudencia relativa a la afectación duradera y destino previsto para un bien concreto en su contabilización como inmovilizado o existencia, que entiende irrelevante, a estos efectos, el desarrollo de actuaciones urbanísticas. Alude para corroborarlo a diversas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos, a resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central y a una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria.

   Tras informar que la liquidación recurrida en este pleito se encuentra suspendida, al haberse presentado el correspondiente aval, y recordar el contenido de los artículos 33 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre ), y 66.5 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de dicha Ley en materia de revisión en vía administrativa (BOE de 27 de mayo ), pide a esta Sala el dictado de sentencia que case la recurrida y que estime en su integridad el recurso contencioso-administrativo, con la consiguiente devolución del aval constituido para obtener la suspensión del acto impugnado y condena a la Administración tributaria al reembolso de los gastos derivados de su constitución y mantenimiento.

   TERCERO .- Por auto de 26 de marzo de 2009, la Sección Primera de esta Sala inadmitió el segundo motivo de casación, al ser manifiesta su carencia de fundamento.

   CUARTO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 3 de junio de 2009, en el que solicitó el dictado de sentencia que declare no haber lugar a casación de la recurrida.

   Opone al primer motivo de casación (único admitido a trámite), que entiende basado en la infracción de la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, lo siguiente:

   1. En realidad se está solicitando de esta Sala una revisión de la valoración de la prueba practicada, lo que está vedado en vía casacional, dada la naturaleza excepcional del recurso de casación. Además no se alega la infracción de las normas relativas a la valoración de la prueba y tampoco se solicita la integración de los hechos que consten en los antecedentes.

   2. En todo caso, no ha existido infracción de la precitada Orden de 28 de diciembre de 1994, dados los hechos que se recogen en la página 7 de la sentencia recurrida: la entidad recurrente participaba en la urbanización de los terrenos hasta que decidió su venta, realizando actividades inmobiliarias que se resumen en la compra de inmuebles, urbanización de terrenos y promoción de edificaciones para su venta o alquiler. En consecuencia, una vez decidida su venta está claro que se trata de existencias y no de un inmovilizado, considerando especialmente el objeto social de la entidad.

   3. Los beneficios fiscales previstos en los artículos 21.1 y 127 de la Ley 43/1995 , para las rentas derivadas de la enajenación del inmovilizado material con la finalidad de favorecer la reinversión, deben ser interpretados de forma restrictiva, sin que pueda aplicarse la analogía.

   QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 4 de junio de 2009, fijándose al efecto el día 5 de octubre de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- «Portocarrio» combate en el presente recurso de casación la sentencia dictada el 26 de junio de 2008 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 415/05 . Entiende que las fincas enajenadas en 1998 eran elementos de su inmovilizado y no existencias, como mantienen los jueces a quo , siendo por ello procedente aplicar a la plusvalía derivada de su transmisión onerosa tanto la corrección por depreciación monetaria del artículo 15.11 como el diferimiento y la exención por reinversión de los artículos 21.1 y 127 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , del impuesto sobre sociedades, porque mientras estuvieron en su patrimonio fueron destinadas a su actividad, lo que prohibía traspasarlas a existencias, sin que tenga incidencia alguna el hecho de que fueran objeto de un proceso de urbanización.

SEGUNDO .- Es pacífico entre las partes que la aplicación de los artículos 15.11, 21.1 y 127 de la Ley 43/1995 requería la transmisión de un elemento del inmovilizado.

También lo es que para determinar en el ejercicio 1998 cuándo un elemento patrimonial formaba parte del inmovilizado había de acudirse al artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de sociedades anónimas de 1989 («Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo»), cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, añadiendo el apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. A la misma visión respondía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte («Definiciones y relaciones contables») detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». Y, finalmente, en la quinta parte ("Normas de valoración") del plan sectorial de las empresas inmobiliarias, se halla la norma de valoración 3ª, "Normas particulares sobre el inmovilizado material", en cuya letra c) se lee: «Los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación , que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

Resulta evidente que la consideración de las fincas litigiosas como elementos del inmovilizado de «Portocarrio» requería su destino de forma duradera a la actividad de la empresa. En contraposición, como mantiene la propia sociedad recurrente, «son existencias aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos» (página 5 del escrito de interposición).

Entiende «Portocarrio» que los inmuebles transmitidos formaban parte de su inmovilizado, al haber sido objeto de explotación duradera en régimen de arrendamiento durante un considerable número de años, sin que exista norma fiscal o contable que prive a un bien de su condición de inmovilizado por el mero hecho de haber sido incluido en algún instrumento de planeamiento urbanístico.

Pero el eventual arrendamiento de los inmuebles sólo impediría considerarlos existencias si puede entenderse que ese fue su destino duradero y no un destino temporal y accidental [véase la reciente sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º)]. Así al menos debían interpretarse las normas contables sectoriales de las empresas inmobiliarias en relación con los artículos 21.1 y 127 de la Ley 43/1995 , por ser preceptos que contemplaban incentivos fiscales, y lo mismo cabe decir del artículo 15.11 de la Ley 43/1995 , configurado por el legislador como un beneficio fiscal [véase sobre este último aspecto, por todas, la sentencia de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FJ 4º)], puesto que las normas reguladoras de exenciones y, en general, de beneficios tributarios, habían de ser objeto de una interpretación estricta ex artículo 23.3 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ), en su redacción aplicable ratione temporis .

Consta en el fundamento jurídico segundo de la sentencia impugnada que, inicialmente, «Portocarrio» tenía «como objeto exclusivo la adquisición o promoción de fincas urbanas para su explotación en régimen de arrendamiento», y que, posteriormente, «en Junta General Extraordinaria Universal de fecha 5 de diciembre de 1997, se aprobó el cambio del objeto social», incluyendo desde entonces:

1) La adquisición, explotación, arrendamiento y operaciones comerciales o industriales que versen sobre minas o canteras situadas en España o en cualquier otro país.

2) La extracción, transformación, -tratamiento y comercialización y venta de todo tipo de minerales o productos relacionados con los mismos, así como la compraventa al por menor- o permuta de todo tipo de minerales, productos y subproductos relacionados con los mismos.

3) La creación, explotación y adquisición de explotaciones industriales, de transportes, mineras, metalúrgicas, hidráulicas y de producción, transformación y comercialización de energía de origen hidráulico, solar, eólico u otros siempre que no se encuentren sujetas a legislación alguna.

4) La realización de operaciones de adquisición, venta, arriendo o explotación de fincas agrícolas con o sin ganadería y avicultura.

5) La realización de operaciones comerciales, de construcción, promoción y explotación de cualquier forma de bienes inmuebles rústicos, o urbanos

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Es claro, por tanto, que su nuevo objeto social permitía la compra de bienes inmuebles, la urbanización de terrenos y la promoción de edificaciones, no sólo para destinarlos al alquiler, como sucedía con el antiguo objeto social, sino también para su venta.

Han de tenerse en cuenta, además, los hechos reflejados en el fundamento jurídico quinto de la sentencia recurrida:

Primero, que la finca del polígono "Occidente-Las Mercedes", está incluida desde 1997 al nuevo Plan General de Ordenación Urbana de Madrid, clasificado el terreno como Unidad de Ejecución en suelo urbano y establecido como uso característico el Residencial. Segundo, que el sistema de actuación fijado es el de Compensación, y con ello el obligado tributario participa en la urbanización de dichos terrenos hasta que el 26 de Febrero de 1998 decide su venta. Tercero, la sociedad PORTOCARRIO, S.A., realiza actividades inmobiliarias que se resumen en la compra de bienes inmuebles, urbanización de terrenos y promoción de edificaciones, para su venta o alquiler por lo que las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias son de aplicación obligatoria para todas las empresas que realicen la actividad inmobiliaria, incluso cuando la actividad inmobiliaria no constituya la más importante de la empresa; normas a las que antes nos hemos referido

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A la vista de estos antecedentes fácticos es patente que la Sala de instancia omite mencionar el arrendamiento suscrito entre «Portocarrio» y la sociedad «Publicidad exterior Chaflán, S.A.» el 15 de abril de 1994, para la instalación de vallas y postes publicitarios en uno de los terrenos (del que obra copia en los autos) por su irrelevancia, al entender que era un destino temporal y accidental, no uno duradero que impidiera considerarlo como una existencia.

En todo caso, no estorba recordar que la apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo únicamente puede acceder a la casación si, por el cauce de la letra d) del indicado precepto, se denuncia, algo que aquí no ha ocurrido, la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9, apartado 3 , de la Constitución española [véanse, por todas, las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º); de 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4 º), y de 21 de marzo de 2011 (casación 557/07 , FJ 2º)].

Es verdad, como sostiene «Portocarrio», que a esta Sala no le pareció razonable que un bien que había formado parte del patrimonio de la empresa inmobiliaria durante casi 20 años pudiera ser considerado como "existencia", cuando este tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico, y que dijimos, por ello, que la permanencia en el patrimonio empresarial por ese tiempo excluye la volatilidad de las "existencias" que se circunscribe al "ciclo empresarial" [ sentencia de 8 de febrero de 2005 (casación 6567/99 , FJ 6º)].

Ahora bien, en aquel caso la sentencia recurrida se limitó a citar los textos legales aplicables y a concluir apodícticamente que el concepto de activo circulante era aplicable al caso, desconociendo las argumentaciones esgrimidas por la recurrente y soslayando cualquier valoración de la prueba, que fue lo que nos condujo a estimar el motivo de casación formulado al amparo de la letra c) del artículo 88.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso-administrativa, convirtiéndonos así en Tribunal de instancia, conforme a lo previsto en el artículo 95.2, letras c) y d), de nuestra Ley jurisdiccional, lo que nos permitió valorar la prueba sin las limitaciones que impone la casación, algo que aquí no podemos hacer.

Pero es que, además, en el mismo fundamento sexto de la mencionada sentencia de 8 de febrero de 2005 manifestamos que, como el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha de las actas, por la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios, los terrenos controvertidos podían ser tanto activo material fijo como existencias. Eran susceptibles de destinarse a la venta, en cuyo caso serían existencias, o cabía que permanecieran indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían activo material fijo, lo que obligaba a resolver el problema desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos.

Y, desde esa perspectiva concreta y específica, era indudable en aquel supuesto la naturaleza de activo material fijo que adornaba a los bienes discutidos, en función de las siguientes consideraciones:

a) Han formado parte del patrimonio de la empresa desde 1970, y seguían en él en 1988, cuando el acta originadora de estas actuaciones se levantó. No parece razonable que un bien que ha formado parte del patrimonio de la empresa durante casi 20 años pueda ser considerado como "Existencias" cuando éste tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico. La permanencia en el patrimonio empresarial por ese tiempo excluye la volatilidad de las "Existencias" que se circunscribe al "ciclo empresarial" (normalmente coincidente con el económico).

b) La empresa demandante ha efectuado dos revalorizaciones de los bienes que son el objeto del litigio a partir de su consideración como Activo Material Fijo. Tales revalorizaciones han sido comprobadas y aceptadas por la Administración. No se justifica que si ahora, en esta actualización, se contemplan idénticos parámetros que los que se tomaron en cuenta en las ocasiones precedentes la solución pueda ser distinta en una y otra ocasión.

[...]

c) Las actas originadoras del litigio comienzan afirmando que la Contabilidad de la recurrente es sustancialmente correcta, y, por otra parte, en todos los balances de la entidad se hace constar que los bienes discutidos son "Inmovilizado". Es evidente y palmaria la contradicción en que se incurre pues lo que no constituye motivo alguno de censura contable se acaba convirtiendo en causa originadora del "Acta" y del litigio que decidimos, por una deficiente calificación contable de los elementos afectados, pues en ella (el Acta) se considera que esos bienes son Activo Circulante

.

Luego nuestra decisión no sólo vino determinada por el período de permanencia de los terrenos en el patrimonio de la entidad, como da a entender «Portocarrio».

Cae así el primer motivo de casación articulado por la sociedad recurrente, que es el único admitido a trámite.

TERCERO .- Las razones expuestas nos llevan a desestimar el presente recurso de casación, por lo que, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso-administrativa, procede que impongamos a «Portocarrio» las costas causadas en su tramitación; si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 del antedicho precepto, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.

No ha lugar al recurso de casación 4839/08, interpuesto por la entidad PORTOCARRIO, S.L., contra la sentencia dictada el 26 de junio de 2008 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 415/05 , imponiendo las costas a la sociedad recurrente con el límite cuantitativo expresado en el último fundamento de derecho.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.