STS, 24 de Junio de 2011

La sentencia impugnada, cuyos datos básicos figuran en el encabezamiento, expresa en el primero de los Fundamentos de Derecho, que el objeto del recurso contencioso-administrativo que resuelve, es la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 26 de julio de 2006, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por la entidad EUROLINEAS MARITIMAS, S.A. contra liquidaciones giradas por la Dependencia Regional de Aduanas, de la Delegación Especial de Baleares, de la AEAT, por IVA a la importación y sanción. Tras señalar que la resolución impugnada desestimó la reclamación formulada, hace referencia a los antecedentes a tener en cuenta de la siguiente forma:

"Los referidos actos administrativos traen su causa de la incoación a la entidad ahora recurrente de un acta modelo A02 nº 71046431 relativa a la comprobación de carácter parcial de la situación a efectos del IVA del buque "AL SABINI". En dicha acta se hizo constar, entre otros extremos lo siguiente: 1º) En fecha 4 de febrero de 2003 (según consta en factura cuya copia se ha incorporado al expediente), la entidad EUROLINEAS MARITIMAS, S.A. adquirió un buque a la entidad ARMAS OCEAN JETS (empresa domiciliada en Las Palmas de Gran Canaria). El importe declarado por la vendedora en el modelo 347 de operaciones con terceros ascendió a 30.055.732,42 euros mientras que el comprador declaró 55.732,42 euros pero no los 30 millones restantes. Por otro lado, la interesada aportó una factura cuyo total asciende a 30.000.000 euros quedando pendientes de justificar con factura los 55.732,42 euros restantes, diferencia que fue declarada en el modelo 347 por ambas partes. La factura expedida no incluye el IVA y al respecto indica expresamente: IVA (0%). 2º) El buque se afectó por la compradora a la navegación marítima internacional, operación exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 22. Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. 3º ) El buque comprado por la interesada pasó a denominarse, tras la compra, "AL SABINI", si bien hasta esa fecha se llamaba "VOLCAN DE TAURO". De las declaraciones sumarias presentadas en relación a dicho buque, resulta que el VOLCAN DE TAURO operaba habitualmente en Canarias en el año 2000, fundamentalmente entre Las Palmas y Tenerife. A partir del momento de la adquisición por la interesada en el año 2003, el buque pasa a realizar el trayecto de línea regular entre DENIA-IBIZA-PALMA. 4º) La fecha de adquisición del buque es el 4/02/2003 y con posterioridad a esa fecha, concretamente el 5/02/2003, se presentó declaración sumaria del buque, aún como "VOLCAN DE TAURO" con fecha de llegada el 7/02/2003, puerto de origen ALMERIA y puerto de destino DENIA. La siguiente declaración sumaria presentada ya lo es con el nombre de "AL SABINI" y se presenta en fecha 22/04/2003 siendo la fecha de llegada declarada el 05/04/2003, el puerto de origen DENIA y el de destino IBIZA, en ese momento el buque ya estaba realizando la línea regular DENIA-IBIZA-PALMA. La inspección concluyó que tras la adquisición del buque por la entidad interesada, la fecha de introducción del mismo fue el 7 de Febrero de 2.003 y a la vista de lo expuesto en los puntos anteriores la propia Inspección concluyó que quedó probado que el buque "AL SABINI" se introdujo de forma irregular en el territorio de aplicación del Impuesto lo que tiene como consecuencia el nacimiento de la deuda aduanera de importación, deuda que, al tratarse de una introducción desde Canarias, se reduce al importe del Impuesto sobre el Valor Añadido por lo que, a su juicio, procedía efectuar la correspondiente liquidación del IVA a la Importación.

En la misma fecha del acta se dictó acuerdo de iniciación de expediente sancionador que culminó, rectificando la consideración como infracción leve propuesta por la Inspección, con la imposición de sanción por infracción grave mediante acuerdo dictado en fecha 13 de octubre de 2005 por el Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas."

La entidad EUROLINEAS MARITIMAS, S.A. interpuso reclamación económico-administrativa contra los actos de liquidación y de imposición de sanción ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, el cual dictó resolución desestimatoria, de fecha 26 de julio de 2006.

La representación procesal de EUROLINEAS MARITIMAS, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC a que acaba de hacerse referencia y la Sección Sexta de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó, con el número 247/08, dictó sentencia, de fecha 1 de octubre de 2008 , con la siguiente parte dispositiva:

" ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad EUROLINEAS MARITIMAS, S.A.L. contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de julio de 2006, a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, declarar no ajustada a derecho la resolución impugnada, la cual anulamos con sus inherentes consecuencias legales."

El Abogado del Estado preparó recurso de casación contra la sentencia de referencia y, luego de tenerse por preparado, lo interpuso por escrito presentado en 2 de marzo de 2009, en el que solicita su anulación y sustitución por otra que desestime el recurso contencioso-administrativo.

La representación procesal de EUROLINEAS MARITIMAS, S.A. se opuso al recurso de casación, mediante escrito presentado en 24 de junio de 2009, en el que solicita su desestimación, con imposición de las costas a la parte recurrente.

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del 22 de junio de 2011, en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

Frente a la tesis de la Dependencia Regional Aduanas de Baleares, la AEAT, que consideraba que la entidad EUROLINEAS MARITIMAS, S.A. introdujo irregularmente el buque AL SABINI en el territorio de aplicación del IVA, debiendo haber presentado el DUA a la importación correspondiente para liquidar dicho Impuesto, la sentencia, a través de la apreciación de la prueba, llega a la conclusión contraria, pues entiende que el buque había sido introducido con anterioridad por parte de la entidad vendedora.

En efecto, la sentencia expone primeramente cuales son las posturas mantenidas por las partes y a tal efecto señala:

" 2. La recurrente, frente a la afirmación que se contiene en la resolución impugnada y en el acuerdo de liquidación de que la entidad Eurolíneas Marítimas, S.A. introdujo irregularmente el buque AL SABINI en el territorio de aplicación del IVA y que, por tanto, tenía la obligación de haber presentado el DUA e importación liquidando el IVA a que dicha importación estaba sujeta, que la realidad de los hechos es diferente y acompaña la documentación necesaria al efecto.

En efecto, alega la actora que la entidad Armas Oceans Jets, S.A., anterior propietaria del buque hasta su venta a EUROLINEAS MARITIMAS, S.A.L. lo había introducido en territorio de aplicación del Impuesto con mucha antelación a la fecha de la transmisión del mismo, realizando posteriormente una entrega interior del buque a EUROLINEAS MARITIMAS, S.A.L.; entrega que tuvo lugar en territorio español, y cuyo detalle conoció ya la Inspección de Aduanas. Tras la alegada incorrecta determinación del hecho imponible la actora cuestiona también la liquidación de los intereses de demora así como el acuerdo de imposición de sanción dado que a) la liquidación de la que la sanción trae causa es nula por incorrecta determinación del hecho imponible; por falta de motivación de la culpabilidad; y b) por ausencia de ocultación.

El Abogado del Estado sostiene que la introducción del buque en territorio aduanero de la Comunidad, procedente de Canarias es una introducción irregular que da lugar al nacimiento de la deuda aduanera, por lo que se debe liquidar el IVA como operación asimilada a la importación de bienes de acuerdo con el artículo 19.1 de la Ley del Impuesto . Por lo que se refiere a la liquidación de los intereses de demora también la reputa correcta al igual que la sanción impuesta."

Y para estimar el recurso contencioso-administrativo, la sentencia valora la documentación obrante en el expediente administrativo y argumenta de la siguiente forma:

" 3. Primera y primordial cuestión a resolver es la relativa a la determinación del hecho imponible. De los hechos tenidos ya en cuenta por la Inspección de Aduanas más arriba reseñados, resulta con meridiana claridad que: por una parte el buque fue adquirido en España a la entidad Armas Oceans por el precio de treinta millones de euros y fue la entidad Armas Oceans la que introdujo el buque en el territorio de aplicación del Impuesto con mucha anterioridad a la adquisición del mismo por parte de la adquirente y ahora recurrente; es decir que, tal y como por la parte se afirma, la introducción del buque no tuvo causa en la operación de venta (el día 4 de febrero de 2003) sino que fue muy anterior; y es que la Inspección de Aduanas, basándose en que en el año 2000 la ruta que normalmente cubría el buque era las Palmas-Tenerife, consideró que hasta el momento de la venta a la hoy actora el buque estaba en Canarias.

Frente a tal apreciación la actora ha acreditado documentalmente que el buque había sido introducido en la Península por su anterior propietario con anterioridad a la mencionada venta, existiendo, en efecto, dos Certificados expedidos por la Dirección General de la Marina Mercante obrantes en los Autos en los que se hace mención expresa de la entrada del buque con fecha 9 de abril de 2001 en el puerto de Cádiz y de su despacho para el puerto de Almería con fecha 4 de noviembre de 2002, donde permaneció hasta el 7 de febrero de 2003, fecha en la que fue despachado para el puerto de Cartagena. De la documental pública aportada resulta, pues, de manera inequívoca, que la fecha de introducción del buque en territorio IVA (el buque se denominaba entonces VOLCAN DE TAURO) no pertenecía a la recurrente sino a la entidad vendedora Armas Oceans Jets, S.A. quién lo introdujo desde Canarias al territorio IVA con notoria anterioridad a la transmisión del buque.

En consecuencia no se da el supuesto determinante del hecho imponible en que se basó el acuerdo liquidatorio y que, por tanto, deberá ser anulado al igual que la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central.

5.Por lo demás, tampoco se trata de una operación asimilada a la importación de las reguladas en la LIVA artículo 19 , a cuyo tenor "se considerarán asimiladas a las importaciones de bienes:

1.El incumplimiento de los requisitos determinantes de la afectación a la navegación marítima internacional de los buques que se hubiesen beneficiado de exención del impuesto en los casos a que se refieren los artículos 22.1.1, 26.1., y 27.2 de esta Ley . "En este caso, al igual que el resuelto por esta misma Sala y Sección en su SAN de 16 de julio de 2008 (recurso número 189/2008 ) la exención viene determinada por el destino del buque a la navegación marítima internacional, que también resulta claro que en el presente caso no ha tenido lugar. Y, por tanto, no puede ser aplicado el artículo 19 de la Ley 37/1992 en cuanto que no se aplicó la exención de afectación al tráfico marítimo internacional del buque, debiendo concluir, en definitiva, como en aquel otro supuesto resuelto por la Sala a instancias de la misma recurrente que la operación es de carácter intracomunitaria.

Otra cosa es que el Impuesto no se liquidara por tal concepto y sí, erróneamente como importación, siendo la consecuencia la liquidación correspondiente pero nunca la calificación como importación de una operación que es de carácter intracomunitario.

En lo anterior resulta la procedencia de estimar el recurso con la paralela anulación de la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, con sus inherentes consecuencias legales ."

El Abogado del Estado articula su recurso de casación con base en un solo motivo, en el que, con invocación del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción, alega infracción por la sentencia zade los artículos 15,17, 19 20,22 y 26 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA .

Con advertencia de que el motivo se sostiene tan solo respecto de la liquidación y no así respecto de la sanción, en el desarrollo del mismo se pone de manifiesto lo siguiente:

"Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional la representación procesal de EUROLINEAS MARÍTIMAS S.A. impugnó resolución dictada por el TEAC el día 26 de julio de 2006. Dicha resolución del Tribunal Central había confirmado anteriores acuerdos de 7 de septiembre y 13 de octubre de 2005 de la Dependencia Regional de Aduanas de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Baleares, mediante los que se practicó liquidación provisional por IVA a la importación, con imposición de sanción. En el presente caso se sostiene el recurso únicamente respecto a la liquidación por IVA, y no a la sanción tributaria.

Seguido el proceso por sus trámites, la Audiencia Nacional estimó el recurso contencioso-administrativo, anulando la resolución impugnada, por considerar que no era pertinente la liquidación del IVA a la importación, al tratarse de una operación intracomunitaria de las previstas en el art°. 15 de la Ley del Impuesto.

Los hechos relevantes se recogen tanto en el resolución del Tribunal Económico Central como en la sentencia de la Audiencia Nacional. En cualquier caso se solicita la integración de los hechos que constan en el expediente administrativo, en la forma que permite la Ley de la Jurisdicción - contencioso- administrativa. Nos referimos a lo siguiente: según se desprende del expediente administrativo de inspección, y en concreto del acta de disconformidad levantada el 27 de julio de 2005, la factura expedida y aportada respecto a la adquisición del buque por parte de EUROLÍNEAS MARÍTIMAS, S.A. no incluyó el IVA, y al respecto dicha factura indicó expresamente lo siguiente:IVA 0%. El buque se afecta por la compradora a la Navegación Marítima Internacional. Operación exenta en virtud de lo dispuesto en el art°. 22.1.1° de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ".

Así se dijo textualmente en la factura, afectándose el buque a la Navegación Marítima Internacional. En consecuencia tal integración de hechos supone que cuando en el Fundamento Cuarto de la sentencia ahora impugnada se dice que "no puede ser aplicado el art°. 19 de la Ley 37/1992 , en cuanto que no se aplicó la exención de afectación al Tráfico Marítimo Internacional del Buque", se está recogiendo un hecho que directamente es contrario a lo que claramente obra en la factura aportada.

La cuestión, en consecuencia, se centra en la aplicación de la exención en operaciones asimiladas a las exportaciones prevista en el art°. 22.1.1° de la Ley del IVA, en relación con los preceptos arriba mencionados y especialmente con el art°. 19 de la misma Ley. El buque Al Sabini se entregó a Eurolíneas Marítimas en Febrero de 2003 , y en consecuencia era preciso considerar, en base a la factura, si se había afectado o no a la Navegación Marítima Internacional de dicho año. Durante todo el 2003 el buque realizó la línea regular Ibiza-Denia-Palma, según se desprende de las declaraciones sumarias, y así lo confirmó la propia interesada ante la Inspección, en diligencia de 4 de julio de 2005. Por tanto en relación con el art°. 22 de la Ley del IVA el buque no estaba afecto a la Navegación Marítima Internacional, y la operación no era exenta. Procedía así pues la liquidación del IVA por el concepto de operación asimilada a la importación de bienes, tal como establece el art°. 19.1 de la Ley del IVA.

El art°. 15.1 de la Ley del Impuesto sobre el Valor añadido, relativo al concepto de adquisición intracomunitaria, dice lo siguiente:

"Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención de poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente desde otro Estado miembro por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores".

A su vez el art°. 3 de la Ley del IVA dice que a efectos de esta Ley se entiende por "Estado miembro" el ámbito de aplicación del Tratado, con exclusión para el Reino de España de las Islas Canarias. Es decir, a efectos del IVA Canarias no forma parte del concepto "Estado miembro" respecto a adquisiciones intracomunitarias.

Lo anterior supone que al no considerarse Canarias territorio del Estado miembro, no podemos encontrarnos ante una adquisición intracomunitaria de bienes, de manera que hay que considerar que nos encontramos ante una importación del art°. 17 de la Ley o, en su caso, ante una operación asimilada del art°. 19 . Respecto de la cual no se aplica la exención establecida en el art°. 22, que se refiere a buques que naveguen exclusivamente por alta mar.

Lo anterior supone a su vez, a juicio de esta Abogacía del Estado, que no es correcta la motivación de la sentencia impugnada cuando considera que la operación es de carácter intracomunitario. Siendo por el contrario ajustado a Derecho lo que acertadamente se dice en la resolución del TEAC, así como en la contestación a la demanda de la Abogacía del Estado en el proceso de instancia."

Nuestra respuesta tiene que tener forzosamente en cuenta que no se combaten en el recurso de casación los hechos declarados probados en los que se basa la sentencia y que suponen que, frente a lo manifestado en el acuerdo de liquidación, el buque "AL SABINI" no fue introducido irregularmente en territorio de aplicación del IVA, sino que su introducción tuvo lugar por la entidad vendedora con mucha antelación a la venta a la recurrente.

Y por tanto, no dándose, pues el supuesto determinante del hecho imponible, el motivo debe ser desestimado.

Desde luego no le falta razón al Abogado del Estado cuando razona que la factura de venta del buque se expidió a favor de quien aquí es parte recurrida, con IVA 0% y que en ella se expresaba "operación exenta en virtud de lo dispuesto en el artº. 22.1 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ", precepto el indicado que da acogida a las exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones, por lo que al no tener lugar la afectación indicada, ya que el buque se utilizó en el trayecto de la línea regular Denia-Ibiza-Palma, estaríamos ante el caso de operación asimilada a la importación, en la medida en que el artículo 19.1º atribuye dicha calificación al " incumplimiento de los requisitos determinantes de la afectación a la navegación internacional de los buques que se hubiesen beneficiado de exención del impuesto en los casos a que se refiere el artículo 2, apartado uno, número 1º...de esta Ley ". Por ello, tiene también razón el Abogado del Estado cuando afirma que la operación no puede calificarse como "intracomunitaria".

Ahora bien, pese a lo indicado, no podemos estimar el motivo, pues hemos de insistir en que el hecho imponible liquidado fue el de importación (irregular), con fundamento en los artículos 3.dos y 18 de la Ley del IVA , en relación con los artículos 38 y siguientes y 49 y 202 del Reglamento CEE 2913/92 ; no en cambio, el de operación asimilada a la importación del artículo 19.1º de la Ley del IVA . Y si no se combate la apreciación probatoria de la instancia y la consecuencia que de ella se deriva, en el sentido de que no hubo operación de importación sujeta a IVA, el motivo está condenado al fracaso.

Así pues, y como se ha anticipado, el motivo no prospera.

El rechazo del motivo determina la desestimación del recurso de casación y ello ha de hacerse, preceptivamente, con imposición de las costas a la parte recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , limita los honorarios del Abogado de la parte recurrida al importe máximo de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,