STS, 28 de Febrero de 2011
| Ponente | JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO |
| ECLI | ES:TS:2011:1172 |
| Número de Recurso | 4914/2007 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 28 de Febrero de 2011 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Febrero de dos mil once.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 4914/07, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la sentencia dictada el 16 de julio de 2007 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 198/06 , relativo a la imposición de una sanción en relación con el ejercicio 1997 del impuesto sobre sociedades. Ha intervenido como parte recurrida REPSOL YPF, S.A., representado por el procurador don Juan Torrecilla Jiménez.
PRIMERO .- La sentencia impugnada estimó el recurso contencioso administrativo promovido por REPSOL YPF, S.A., contra la resolución adoptada el 25 de junio de 2004 por el Tribunal Económico-Administrativo Central. Esta resolución había desestimado la reclamación deducida en única instancia contra la sanción infligida el 19 de enero de 2001 por el inspector jefe de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en relación con el impuesto sobre sociedades del ejercicio 1997 en régimen de declaración consolidada del Grupo 6/80, por importe de 543.988 euros.
En el fundamento jurídico primero de la sentencia impugnada se reseñan los hechos relevantes para la litis:
1.- Mediante acuerdo de 27 de julio de 2000 del Jefe de Equipo, previa autorización del Inspector Jefe de la Oficina Nacional de Inspección de 27 de junio de 2000, se inició el procedimiento sancionador por infracción tributaria grave en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1997. El 1 de diciembre de 2000 el Inspector Jefe ordenó completar las actuaciones practicadas por un plazo no superior a tres meses, formulándose el 15 de diciembre de 2000 nueva propuesta de resolución, notificada al sujeto pasivo, que no formuló alegaciones, entendiéndose que manifiesta su disconformidad. El 17 de enero de 2001 se dicta acuerdo de imposición de sanciones en los siguientes términos:
1.- El Grupo 6/80 presentó en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1.997 declaración solicitando una cuota a devolver de 6.757.617.465 ptas en Territorio Común y 87.001.271 ptas en las Administraciones Forales, siendo devuelta el 5 de enero de 1999 la cantidad de 6.756.407.863 ptas en Territorio Común y 86.977.568 ptas en las Administraciones Forales.
2.- La Inspección incoó acta previa de conformidad al Grupo consolidado 6/80, determinando una devolución indebidamente efectuada por importe de 215.504.730 ptas, junto con sus correspondientes intereses.
3.- Los hechos que originan el incremento de la base imponible son:
- Gastos no deducibles por ser liberalidades, otros gastos no son deducibles por no estar adecuadamente justificados o por corresponder a partidas activables y por ser sanciones.
- Excesos de amortizaciones, excesos de provisiones, subvenciones en capital, excesos de provisiones a la cartera de valores, resultados extraordinarios y pérdida por depreciación del terreno.
- Disminuciones de las deducciones por inversiones en activos fijos nuevos, por inversiones en investigación y desarrollo, por gastos de formación profesional, por doble imposición intersocietaria y por inversiones en bienes para la protección del medio ambiente.
-Pérdida de beneficios en ejercicios anteriores.
4.- La infracción cometida consiste en la obtención de forma indebida de una devolución, tipificada en el art. 79, c), de la Ley 230/1963, General Tributaria .
5.- En la actuación de la entidad medió al menos la simple negligencia que exige el art. 77.1, LGT , pues no puso la debida diligencia en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y no cabe considerar que actuara al amparo de una interpretación de las normas que pueda considerarse razonable.
6.- El sujeto responsable de la infracción tributaria grave es la sociedad dominante del Grupo Consolidado 6/80, esto es Repsol, S.A.
7.- Se acuerda la imposición de una sanción por importe de 90.511.987 pesetas (543.988 ).
2.- Contra dicho acuerdo interpuso el representante de la entidad reclamación económico-administrativa ante el TEAC, alegando:
1º) Nulidad derivada de la falta de motivación puesto que en el acta de 23 de junio de 2000, incoada por la Inspección de los Tributos y que actúa como presupuesto de la infracción tributaria de carácter grave, solo se contiene una referencia genérica a determinados gastos que no se consideran deducibles, así como a ciertas liberalidades y a amortizaciones que no se admiten, sin la precisión a que obligan tanto el principio constitucional de seguridad jurídica como la exigencia legal de motivación de los actos sancionadores.
2º) Falta de prueba de la culpabilidad, pues mantiene la Jurisprudencia que si el obligado tributario facilita a la Administración todos los datos y medios de investigación de su situación fiscal, las discrepancias o interpretaciones jurídicas contradictorias no constituyen propósito fraudulento y que los expedientes deben calificarse en estos casos como de rectificación sin imposición de sanción.
El TEAC, en resolución de 25 de junio de 2004 desestimó la reclamación dando lugar al presente recurso contencioso administrativo.
El juicio de la Sala a quo respecto del asunto debatido en casación se encuentra en los fundamentos jurídicos tercero y cuarto.
En el primero de ellos, la Audiencia Nacional entiende que «es de aplicación al presente caso la nueva redacción del art. 49 RGIT, dada por RD 1930/1998 , pues cuando concluyeron las actuaciones inspectoras y se incoó el acta de conformidad (23/6/00) ya estaba en vigor y le era de aplicación al procedimiento sancionador todavía no iniciado. Por otra parte, siendo la nueva regulación más favorable para el contribuyente y tratándose de un expediente sancionador, en tanto éste no hubiera finalizado, hubiera sido procedente la aplicación retroactiva de la nueva norma, conforme a la pacífica y reiterada doctrina del Tribunal Supremo». A continuación reproduce en parte la sentencia dictada por este Tribunal Supremo el 4 de julio de 2005 , en el recurso de casación en interés de la ley 91/03 , en el que el abogado del Estado proponía la siguiente doctrina legal: «El artículo 49.2.j) segundo párrafo del Reglamento General de la Inspección de Tributos (Real Decreto 939/1986, de 25 de abril ) se aplica exclusivamente en aquellos supuestos en que en las actas se hubiera hecho constar la ausencia de motivos para proceder a la apertura de procedimiento sancionador. Incluso en estos casos, el transcurso del plazo no impide la iniciación del procedimiento sancionador a través del procedimiento de revisión de los actos administrativos».
La desestimación de ese recurso hace que, en el cuarto de los fundamentos jurídicos, la Audiencia Nacional concluya, «sin necesidad de entrar a examinar los restantes motivos de impugnación aducidos, la procedencia de estimar el recurso y la anulación del acto administrativo impugnado, por cuanto que el artículo 49.2.j) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos exige que se notifique al sujeto pasivo la iniciación del procedimiento sancionador, dentro del plazo de un mes desde que se firmó el acta de conformidad, o desde la finalización del plazo para formular alegaciones al acta suscrita en disconformidad, constituyendo la notificación dentro de dicho plazo un requisito inexcusable para la eficacia del correspondiente acto administrativo, por lo que al haber transcurrido, en el caso de autos, más de un mes desde la firma del acta de conformidad, sin que se notificase a la entidad interesada la incoación del procedimiento sancionador, la Administración ya no podía iniciarlo ».
Añade que « a lo expuesto no obsta el hecho de que se emitiera autorización el día 27 de junio de 2000 por el Inspector Jefe adjunto al Jefe de la ONI para iniciar el expediente sancionador por infracción tributaria grave, al no poder tener los efectos pretendidos, pues no es equivalente al acuerdo de inicio del expediente sancionador de fecha 27 de julio de 2000, notificado a la interesada el mismo día, al ser un acto de carácter interno que no ha sido notificado al administrado. »
SEGUNDO .- El abogado del Estado preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 14 de diciembre de 2007, en el que plantea un único motivo de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE 14 de julio).
Alega la infracción de los artículos 64, 65 y 105.2 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE del 31 de diciembre ), vigente cuando sucedieron los hechos, y el artículo 49.2.j) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril (BOE del 14 de mayo ), en la redacción del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre .
Señala que la Sala de instancia ha interpretado indebidamente el citado artículo 49.2j ), pues únicamente resulta aplicable cuando, en el cuerpo del acta, el inspector actuario consigna la ausencia de motivos para proceder a la apertura del procedimiento sancionador, lo que en este caso no sucede, debiendo tenerse bien presente que las sentencias dictadas en casación en interés de ley el 4 de julio de 2005 y de 21 de septiembre de 2003 no declararon doctrina legal alguna porque desestimaron los recursos interpuestos por la Administración General del Estado; además, se referían a supuestos de hecho diferentes.
Por otro lado, considera que se ha sido infringido el artículo 105.2 de la Ley General Tributaria de 1963 , cuando establece que «la inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja».
En definitiva, entiende que no había prescrito la acción administrativa para la imposición de sanciones y que en el procedimiento tributario no es aplicable el instituto de la caducidad, como ha sido declarado reiteradamente por esta Sala, razón por la que invoca también como infringidos los artículos 64 y 65 de la Ley General Tributaria de 1963 .
TERCERO .- REPSOL YPF, S.A., se opuso al recurso mediante escrito presentado el 18 de diciembre de 2008, en el que interesó su desestimación.
Razona que, de acuerdo con su interpretación del artículo 49.2.j del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , es criterio del Tribunal Supremo que la omisión de referencia alguna en el acta a la infracción supuestamente cometida por el obligado tributario en modo alguno libera a la Administración del cumplimiento del plazo de inicio del expediente sancionador previsto en dicho precepto. Considera que esa conclusión no se ve alterada por la circunstancia de que exista en el procedimiento una autorización para iniciar, en su caso, el correspondiente expediente sancionador, pues tal autorización no puede reputarse eficaz sino desde el momento en el que el obligado tributario hubiese tenido conocimiento de la misma, hecho que en este caso nunca sucedió por no serle notificada.
CUARTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 23 de diciembre de 2008, fijándose al efecto el 23 de febrero de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala
PRIMERO .- El abogado del Estado combate la sentencia dictada el 16 de julio de 2007 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 198/06 , suscitando en esta sede, a través de un único motivo de casación de casación, la interpretación y aplicación de los artículos 64, 65 y 105.2 de la Ley General Tributaria y 49.2 .j del Reglamento General de Inspección de los Tributos.
Pues bien, sobre la materia objeto de este recurso ha tenido ocasión de pronunciarse este Tribunal en la citada sentencia de 4 de julio de 2005 , que resuelve el recurso de casación en interés de ley 91/03 , y posteriormente, entre otras, en la sentencia de 25 de febrero de 2010 (casación 8398/04 , FJ 5º). Conforme a la jurisprudencia sentada en tales sentencias, y en otras muchas, el artículo 49.2.j) del citado Reglamento obliga, en todos los casos, a notificar al sujeto pasivo la iniciación del procedimiento sancionador dentro del plazo de un mes, bien desde la firma del acta de conformidad, bien desde la presentación de las alegaciones al acta en disconformidad o desde la finalización del término para formularlas (artículo 60, apartados 2 y 4, del mismo Reglamento ). La notificación del acuerdo de incoación dentro de esos parámetros temporales constituye un requisito inexcusable para la legitimidad de la actuación administrativa sancionadora y, por consiguiente, para la validez del acto que la ponga fin.
Aplicando la anterior doctrina al actual caso solo cabe concluir que se ha producido la caducidad del expediente sancionador, pues el acta de disconformidad se incoó el día 23 de junio de 2000 y la notificación del acuerdo del inicio del expediente sancionador tuvo lugar el día 27 de julio de 2000, por lo que el expediente sancionador no se inició dentro del plazo previsto.
Por lo demás, no obsta a la anterior conclusión que el inspector jefe emitiera el 27 de junio de 2000 una autorización para iniciar el expediente sancionador. Tal autorización, emitida al amparo del artículo 63.bis.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos de 1986 , es una decisión distinta a la orden que prevé el artículo 49.2.j) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ; mientras que la primera (la autorización) era imprescindible para incoar el expediente sancionador, la segunda (la orden) sólo era precisa cuando, habilitado el actuario, éste, por cualquier motivo, no hubiera procedido a dicha iniciación y el inspector jefe lo considerase oportuno. En cualquier caso, como indica la Audiencia Nacional, la autorización no puede sustituir al acuerdo de iniciación, al ser un acto de carácter interno, sin trascendencia exterior, pues no fue notificado al administrado.
En consecuencia, procede declarar que no ha lugar al recurso de casación.
SEGUNDO .- La desestimación del recurso determina la imposición de las costas a la Administración General del Estado, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3 del artículo 139 , limita los honorarios del letrado de la entidad recurrida a la cantidad de seis mil euros.
No ha lugar al recurso de casación 4914/07, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la sentencia dictada el 16 de julio de 2007 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 198/06 , imponiendo las costas a la Administración recurrente, con el límite establecido en el último fundamento de derecho.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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