STS, 17 de Septiembre de 2009

El 22 de julio de 1996, la mercantil "Kurt Konrad y Cía., S.A." presento escrito solicitando el pago fraccionado de diversas deudas tributarias que tenía pendientes con la Hacienda Pública, entre las que se encontraba la correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 1988, por el concepto de Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas (I.T.E.), que se encontraba en vía de apremio y cuyo importe ascendía a 187.039.787 ptas. de principal más 37.407.957 ptas. de recargo de apremio.

En el referido escrito, además de formular un plan de viabilidad y ofrecer determinadas garantías, la citada sociedad ponía de manifiesto que «con anterioridad a la resolución de la presente solicitud de pago, la entidad se compromet[ía], si así fuera fijado en el oportuno calendario provisional de pagos, a la realización de los siguientes pagos correspondientes a la solicitud de fraccionamiento»: en agosto de 1996, 200.000.000 ptas.; en septiembre de 1996, 15.000.000 ptas.; y en octubre de 1996, 15.000.000 ptas.

En respuesta a dicha solicitud, la Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Tributaria, el 26 de julio de 1996, aprobó un calendario provisional de pagos que, por lo que se refiere a la deuda del cuarto trimestre de 1988 del I.T.E., quedaba así: el 20 de agosto de 1996, 200.000.000 ptas.; el 20 de septiembre de 1996, 15.000.000 ptas.; y el 20 de octubre de 1996, 6.221.164 ptas. En el calendario provisional expresamente se hacía constar que «[e]l importe de es[a]s fracciones se aplicar[ía] como pago a cuenta a la cancelación parcial/total de es[a]s deudas, sin perjuicio de la liquidación posterior de los intereses de demora correspondientes».

El 9 de febrero de 1996, el Jefe de la Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Tributaria emitió liquidación de intereses de demora correspondientes a la deuda arriba indicada «que fue cancelada en periodo ejecutivo», resultando unos intereses por importe de 157.545.296 ptas. computados desde la fecha de finalización del período voluntario de pago (21-01- 1989) hasta la fecha en que se habían realizado los diversos ingresos parciales de la deuda.

Contra el anterior acto de liquidación de intereses de demora, el 30 de julio 1998, la representación legal de la entidad "Kurt Konrad y Cía., S.A." interpuso reclamación económico-administrativa (R.G. 5082-98; R.S. 516-98), formulando alegaciones en escrito presentado el 3 de diciembre de 1998, en el que solicita se dicte resolución que «declare totalmente prescrito el derecho de la Administración a determinar los intereses de demora correspondientes a la deuda tributaria IGTE, cuarto trimestre de 1998, y, en consecuencia, anule la liquidación de la Dependencia Central de Recaudación objeto de la presente recaudación». Con carácter subsidiario, interesaba se acordara «anular la liquidación recurrida por ser la misma improcedente como consecuencia del período temporal computado y del tipo de interés aplicado, así como por haberla exigido al margen del fraccionamiento de pago de las deudas tributarias a las que corresponde sin que exista ninguna base legal para dicha exigencia independiente».

La reclamación fue desestimada por Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 23 de junio de 2000, en la que se confirma el acto impugnado.

Contra la anterior Resolución, la representación procesal de la mercantil interpuso recurso contencioso- administrativo núm. 842/2000, formulando demanda mediante escrito presentado el 23 de diciembre de 2000, en la que fundamentaba las siguientes alegaciones: a) «que la deuda tributaria por esos intereses se ha[bía] liquidado después de haber prescrito el derecho de la Administración para hacerlo», «por el transcurso de los cinco años previstos en el artículo 64» de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (en lo sucesivo, L.G.T.), por lo que «pagado el principal de la deuda sin que exista previamente ningún acto de liquidación de intereses, la posterior liquidación de los mismos resulta improcedente por haber prescrito el derecho de la Administración a liquidar los mismos y por no haber hecho ninguna reserva la Administración sobre dichos intereses en el momento de emisión de la carta de pago sobre el principal, con la consecuencia prevista en el artículo 1110» del Código Civil, y sin que el ingreso del principal de la deuda «supon[ga] la renuncia a la prescripción ganada en relación con los intereses ni t[enga] efectos interruptivos sobre la misma», tal como se recoge en la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de febrero de 1997 (págs. 5-13 ); b) que, en el caso de que «no hubiera prescrito el derecho de la Administración a liquidar los intereses de demora, la liquidación de los mismos debiera haberse realizado dentro del acuerdo de fraccionamiento de fecha 24 de febrero de 1997» (págs. 15-19); y, c) que de acuerdo con el criterio seguido en la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de octubre de 1997 y la doctrina de la "actio nata" (1.969 C.C.) «la liquidación recurrida resultaría improcedente por todo el período transcurrido entre el 21 de enero de 1989 y el 15 de julio de 1993», e igualmente «el interés de demora ha sido incorrectamente aplicado, pues de acuerdo con la Sentencia del Tribunal Supremo, en lugar de aplicarse el tipo del 11% durante todo el período de liquidación, debe aplicarse el tipo de interés de demora vigente en cada ejercicio» (págs. 19-22). Por todo ello, concluye su escrito de demanda solicitando se declare totalmente prescrito el derecho de la Administración a determinar los intereses de demora correspondientes a la deuda tributaria IGTE, cuarto trimestre de 1988, anulando la liquidación practicada; y, subsidiariamente, para el caso de que se desestime la anterior petición, se anule la liquidación recurrida por ser improcedente como consecuencia del período temporal computado y el tipo de interés aplicado, así como por haberla exigido al margen del fraccionamiento del pago de las deudas tributarias a las que se refiere sin que exista base legal para dicha exigencia independiente. Asimismo, solicita el recibimiento a prueba del recurso, «debiendo versar la misma sobre el contenido del expediente administrativo de concesión de fraccionamiento de pago que concluyó mediante resolución de la Dependencia Central de Recaudación de 24 de febrero de 1997, por ser relevante -a su juicio- para la resolución del recurso y por mencionar el acuerdo del TEAC recurrido que no le consta fehacientemente el mismo».

Presentado el día 13 de febrero de 2001 por el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, su escrito de oposición, y tras la práctica de la prueba documental solicitada por la parte recurrente y los respectivos escritos de conclusiones, finalmente, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó Sentencia, de fecha 8 de octubre de 2003, desestimatoria del recurso interpuesto al considerar ajustada a Derecho la Resolución impugnada.

Respecto de la prescripción mantenida por la actora, la Sala, después de transcribir los arts. 64 de la

L.G.T., 109 apartados 1 y 4 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, que aprueba el Reglamento General de Recaudación (R.G.R.), concluye que «[e]s el pago del principal, por tanto, el que determina, respecto del cálculo de los intereses, el período de 5 años de prescripción, como sostiene la Resolución del TEAC impugnada en este recurso, pues no es posible que corra en contra de la Administración un plazo de prescripción respecto de la acción de exigir intereses que no pudo ejercitar por no haberse producido el pago»; razón por la cual «la fecha en que se produce el impago de la deuda en el período voluntario, no es el "dies a quo" del período prescriptivo de los intereses, que es la tesis que defiende la parte actora, sino el momento inicial para el cómputo de los intereses, a menos, claro está, que hubiera prescrito la acción para exigir el pago de la deuda liquidada (artículo 64 b LGT ), lo que aquí no ha ocurrido, como ponen de manifiesto las actuaciones interruptivas documentadas en el expediente administrativo, entre otras la providencia de apremio de 21/1/90 (notificada el 21/5/90), el requerimiento de los títulos de propiedad de los bienes embargados de 5 de octubre de 1994 (notificado el 10/10/94) y los pagos parciales del principal de la deuda tributaria, efectuados por la sociedad demandante el 2/4/96 y 18/9/96». Consecuentemente, «efectuado el último pago del principal el 18/9/96 y practicada la liquidación de intereses el 9/2/98, es evidente que no ha transcurrido entre ambas fechas el plazo de 5 años» (FD Tercero).

A continuación, en cuanto al segundo motivo alegado, relativo a que la liquidación de los intereses debiera haberse realizado dentro del acuerdo de fraccionamiento de fecha 24 de febrero de 1997, al apreciar la Sala que, del expediente administrativo y de lo actuado en período de prueba, se demuestra que la sociedad demandante, «cuando solicitó el fraccionamiento de pago de la deuda, en su escrito de 22 de julio de 1996, incluyó únicamente en su petición el principal y no los intereses», considera «que resulta ahora incongruente argumentar que [la] Resolución de la AEAT de 24 de febrero de 1997 no incluyó unos intereses en el fraccionamiento, cuando el propio actor, en la solicitud que dio lugar a tal Resolución tampoco los incluyó». «Además -prosigue-, en la Resolución de la AEAT de 26 de julio de 1996, que fijó un calendario provisional de pagos de la deuda tributaria, de acuerdo con lo solicitado por la sociedad actora, se hace expresa indicación de que el importe de los pagos fraccionados se aplicará como pago a cuenta de la deuda del 4º trimestre de 1988 del ITE, "...sin perjuicio de la liquidación posterior de los intereses de demora correspondientes...", sin que conste ninguna oposición de la parte actora a esta advertencia expresa de que los intereses se liquidarían en un momento posterior al pago de la deuda». Por todo lo expuesto, concluye que el hecho de que «la liquidación de intereses no se haya incluido en el Acuerdo de fraccionamiento de 24 de febrero de 1997 es, por tanto, de todo punto lógico, pues ni el recurrente había solicitado esa inclusión, ni el propio Acuerdo de 24/2/97 contemplaba el fraccionamiento del pago del principal, ya que la deuda por el principal había quedado extinguida con anterioridad, en cumplimiento del calendario provisional de pagos, con un último pago parcial realizado el 18/9/96» (FD Cuarto).

Seguidamente, en relación con el indebido cómputo temporal de la liquidación impugnada, que la parte recurrente sustenta en la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de octubre de 1997, aunque la Sala reconoce que «[t]al doctrina jurisprudencial es cierta», también reconoce que en dicha resolución «se refiere el Tribunal Supremo únicamente al tipo de interés aplicable en las liquidaciones de intereses», manifestando no compartir, «la conclusión del recurrente de que el día inicial del cómputo de la prescripción para el cálculo de los intereses de demora sea el del devengo de la deuda, ejercicio a ejercicio», remitiéndose a lo ya expuesto anteriormente sobre este punto (FD Quinto). Y, partiendo de que «desde la sentencia en interés de ley del T.S. de 30 de octubre de 1997, antes citada, es pacífico que desde la entrada en vigor de la ley 25/95, lo que se produjo el 23 de julio de 1995, el cálculo de los intereses de demora en el cumplimiento de las obligaciones tributarias debe llevarse a cabo aplicando el tipo de interés vigente en cada uno de los ejercicios que integran el período de liquidación», la Sala determina que «la liquidación ha aplicado un tipo de interés incorrecto, pues lo procedente era aplicar año a año el tipo de interés vigente en cada momento», pese a lo cual, considera que «tiene razón el TEAC cuando afirma que la aplicación del interés procedente perjudicaría al recurrente» ya que «el interés aplicado a todo el período de la liquidación de intereses fue [...] el del 11%, mientras que basta leer la demanda, en la que se indica que los intereses vigentes fueron del 12% en 1993 y del 11% para los ejercicios 1994 a 1996, para darse cuenta que el recurrente está solicitando un interés más elevado al aplicado», «lo que sin duda perjudicaría al recurrente e impide la estimación de la demanda en este extremo, por la prohibición de la "reformatio in peius"» (FD Sexto).

Contra la citada Sentencia de 8 de octubre de 2003 de la Audiencia Nacional, la representación procesal de la entidad "Kurt Konrad y Cía, S.A.", mediante escrito presentado el 30 de octubre de 2003, interpuso recurso de casación, formalizando la demanda por escrito presentado el 24 de diciembre de 2003, en el que, al amparo del art. 88.1 d) de la LJCA, articula nueve motivos de casación.

En el primero de los motivos, la sociedad recurrente denuncia la infracción de los arts. 64.a), 58 y 62 de la L.G.T . toda vez que «la deuda por intereses de demora previamente no liquidados es una deuda autónoma», y como tal «requiere el ejercicio de la facultad legal de determinarla mediante la oportuna liquidación (artículo 64.a ) LGT) y la acción para exigir su pago una vez liquidada (artículo 64.b ) LGT)», es decir, «[e]l derecho a liquidar intereses es legal y conceptualmente distinto del derecho a exigir la cuota previamente liquidada (o autoliquidada) sin intereses, y no está incluido en la acción para exigir el pago de la cuota liquidada». Por ello, estima la recurrente que procede «la anulación de la liquidación de los intereses de demora practicada por la Administración, como consecuencia de que la deuda tributaria por esos intereses se ha liquidado después de haber prescrito el derecho de la Administración para determinarla» por «el transcurso de cinco años previsto en el artículo 64 a)» de la L.G.T ., citando a estos efectos la jurisprudencia recogida en las Sentencias del Tribunal Supremo de 10 de octubre de 1990, de 14 de febrero de 1997 y de la Audiencia Nacional de 7 de julio de 1999 (págs. 13-18 ).

Como segundo motivo de casación, al amparo del art. 88.1.d) LJCA, la recurrente denuncia la infracción del art. 65 de la L.G.T . porque «[l]a Sentencia recurrida ha pretendido invocar, para obviar la inaplicación al caso de dicho artículo, lo dispuesto en el artículo 109.4 del» R.G.R ., siendo así que éste «no es una norma de determinación del " dies a quo" del plazo de prescripción del derecho a liquidar los intereses de demora, ni aunque lo fuera podría ser contrario a la literalidad» de aquel. Además, añade la entidad recurrente, «[l]a invocación del artículo 109 del [R.G.R .] para pretender una aplicación del principio de la " actio nata" contra la literalidad del artículo 65 de la [L.G.T .] debe ser rechazada con base en la doctrina jurisprudencial contenida en la Sentencia de es[t]a Sala de fecha 18 de marzo de 1992 » y la Sentencia de 29 de enero de 2002, en base a la cual, en el presente supuesto, «[e]l "dies a quo" del plazo legal de prescripción del derecho a liquidar es el 21 de Enero de 1989 y, no existiendo interrupción alguna del mismo, el derecho de la Administración a liquidar habría prescrito bien totalmente el 21 de Enero de 1994 o bien parcialmente para los intereses anteriores al 15 de Julio de 1993, es decir, para aquéllos no comprendidos en el plazo temporal de cinco años a computar desde la fecha de la liquidación (15 de Julio de 1998)» (págs. 18-21).

Como tercer motivo de casación, también al amparo del art. 88.1.d) LJCA, la actora denuncia la infracción del art. 66 de la L.G.T ., ya que «[c]ualquier interrupción de la acción para exigir el pago de la cuota liquidada es legal y conceptualmente independiente de las acciones necesarias para liquidar el interés de demora devengado y no puede interrumpir la prescripción del derecho a liquidar dicho interés». En el presente caso -sostiene la parte recurrente-, el día 21 de enero de 1989 «constituye el "dies a quo" o momento inicial del plazo de prescripción legal por tratarse de la fecha de vencimiento del período voluntario de ingreso de la deuda tributaria», de manera que, «[e]ntre la fecha en que pudieron liquidarse por primera vez los intereses de demora por vencimiento del período voluntario de ingreso (21 de enero de 1989) y la fecha de la efectiva notificación de la liquidación de los mismos (15 de julio de 1998) no existe ningún acto administrativo dirigido a la liquidación de dichos intereses, sino únicamente al cobro del principal y del recargo de apremio», sin que «[e]l pago del principal de la deuda, y la carta de pago emitida por la Administración en relación con el mismo, en ningún modo pued[a] considerarse como acto interruptivo del derecho a liquidar intereses, de conformidad con el artículo 1110 del Código Civil »; en conclusión, «pagado el principal de la deuda sin que exista previamente ningún acto de liquidación de intereses o tendente a practicar la misma, la posterior liquidación de los mismos resulta improcedente por haber prescrito el derecho de la Administración a liquidar los mismos y por no haber hecho ninguna reserva la Administración sobre dichos intereses en el momento de emisión de la carta de pago sobre el principal», y «el ingreso del principal de la deuda, producido en las fechas 15 de febrero de 1991, 2 de abril de 1996 y 18 de septiembre de 1996, no determina la renuncia a la prescripción ganada en relación con los intereses» (cita al efecto la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de febrero de 1997 ) (págs. 21-25).

En el cuarto motivo de casación, se denuncia que la Sentencia recurrida, al sostener «que la acción para liquidar los intereses no pudo ejercitarse con carácter previo al pago de la cuota principal», vulnera los arts. 27 de la L.G.T. y 98 del R.G.R. que «establecen, por el contrario, el devengo automático de los intereses de demora desde el día siguiente al del vencimiento de la deuda en período voluntario o ejecutivo y hasta su fecha de ingreso»; en consecuencia, «la acción para liquidar dichos intereses pudo ejercitarse desde que los mismos comenzaron a devengarse, siendo a este efecto puramente instrumentales las reglas establecidas para el cálculo de los intereses, que no contienen ni establecen requisito alguno de carácter temporal para el ejercicio del derecho a liquidar intereses», no siendo aplicable la teoría de la "actio nata" según reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo. En el presente caso -se dice-, «[e]l devengo de los intereses de demora se extiende, por tanto, desde el 21 de enero de 1989 hasta el momento en que se satisface completamente la deuda (18 de septiembre de 1996) pero la posibilidad de liquidar estos intereses se ve limitada por la aplicación del instituto prescriptivo que operaria teniendo en cuenta los preceptos de la Ley General Tributaria ya invocados, y lo dispuesto en el artículo 474 del Código Civil» (págs. 25-28 ).

En el quinto motivo la actora denuncia la infracción de los arts. 101.2.c), 109.1 y 109.4 .a) del R.G.R., toda vez que «[l]os artículos invocados por la Sentencia en especial el artículo 109.4 del RGR, sólo se refieren al aspecto práctico del cálculo del interés de demora, pero sin que el ingreso constituya condición legal para el devengo y liquidación de los intereses» (pág. 28). Como sexto motivo se alega la infracción del art. 56 del R.G.R . al ignorar la resolución impugnada «lo establecido en el artículo 56.2 del RGR en el sentido de que en caso de concesión de fraccionamiento de deuda "por cada fracción de deuda se computarán intereses devengados desde el vencimiento del periodo voluntario hasta el vencimiento del plazo concedido"» (pág. 29).

En séptimo lugar, denuncia la recurrente que la «Sentencia reconoce expresamente que la liquidación recurrida infringe [el art. 58.2 c) de la L.G.T .] y jurisprudencia, pero omite la anulación de la liquidación» por la prohibición de la "reformatio in peius", figura que, a su juicio, es aplicada indebidamente por los siguientes motivos: a) porque el art. 58.2.c) de la L.G.T . «es una norma legal que establece expresa y claramente la forma de liquidar los intereses moratorios»; b) porque la pretensión de la recurrente «está íntimamente vinculada a la del plazo temporal a liquidar», de modo que «[s]i el plazo fuera el indicado [15 de julio de 1993 a 15 de julio de 1998], es claro que no habría "reformatio in peius" posible pues los intereses totales a liquidar serían inferiores a pesar de que el tipo fuera superior en algunos períodos»; c) porque al haber «invocado también la prescripción del derecho a liquidar, la consideración de la existencia o no de "reformatio in peius" está también inseparablemente asociada a la de si anulada la liquidación por infracción del artículo 58.2.c) de la LGT la liquidación que, en su caso, girara posteriormente la Administración resultaría o no enervada por la prescripción» alegada; y, d) porque «no parece que en vía jurisdiccional pueda invocarse la "reformatio in peius" para no estimar una pretensión expresa de la recurrente que da lugar a una anulación total del acto», toda vez que «[n]o corresponde al Tribunal valorar si la anulación total del acto coloca a la recurrente en una posición peor y, sobre todo, no corresponde al Tribunal valorar dicha circunstancia cuando la valoración exige necesariamente tener en cuenta las condiciones futuras en que la Administración dictara en su caso el nuevo acto que sustituya al anulado y los medios de defensa legal contra el mismo». En conclusión -prosigue la recurrente-, «la anulación debida de la liquidación sólo puede beneficiar al sujeto pasivo porque el nuevo plazo legal de prescripción de cuatro años, en vigor desde el 1 de enero de 1999, será aplicable cuando se dicte la nueva liquidación» (págs. 30-34).

En octavo lugar, Kurt Konrad y Cia., S.A. denuncia la «inaplicación indebida de la jurisprudencia de ese Tribunal y del Tribunal Constitucional sobre la "reformatio in peius" [...] que cercena, con arreglo a lo anterior, las posibilidades de defensa legal del sujeto pasivo y no extrae todas las consecuencias debidas de la pretensión de anulación legalmente fundada», citando al efecto las Sentencias del Tribunal Constitucional 120/1995, de 17 de julio y 232/2001, de 11 de diciembre . En este caso, «la "incongruencia" se produce cuando considerando la sentencia de instancia la corrección del planteamiento de la recurrente, y reconociendo la procedencia de su pretensión, la rechaza invocando indebidamente la "reformatio in peius"»; figura esta que, a la vista de la doctrina jurisprudencial, «únicamente puede operar cuando la misma se traduce en una resolución incongruente y contraria al interés manifestado por la recurrente, pero la misma no puede existir cuando proceda legalmente la estimación de una pretensión anulatoria (un interés) ejercitada precisamente por la recurrente y pueda apreciarse algún beneficio derivado de la anulación solicitada» (págs. 34-37).

Y, para finalizar, como noveno motivo de casación se alega la infracción de los arts. 62.1.c) y 106 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, ya que «[a] pesar de que el derecho a liquidar intereses prescribía en la fecha de la liquidación (15 de julio de 1998) a los cinco años, la liquidación confirmada por la sentencia recurrida computa intereses por un plazo temporal notoriamente superior al de cinco años (2.629 y 2.798 días)»; cómputo que «resultaría legalmente imposible o contrario a la buena fe» (pág. 38).

La representación procesal de Kurt Konrad y Cía., S.A. concluye su escrito solicitando se dicte sentencia que «case y anule la sentencia recurrida y dicte en sustitución de la misma otra ajustada a Derecho que anule la liquidación de intereses de demora recurrida, resolviendo en la forma legalmente procedente todas las cuestiones planteadas en el presente recurso y, en especial, declarando la prescripción del derecho de la Administración a liquidar total o parcialmente los intereses de demora, el plazo temporal que debe, en su caso, computarse a efectos de la liquidación de intereses legalmente procedente y los tipos de interés aplicables».

Mediante escrito presentado el 10 de mayo de 2005, el Abogado del Estado formalizó la oposición al recurso de casación, interesando la desestimación de éste con imposición de las costas procesales a la parte recurrente.

En opinión de la representación del Estado, «la práctica de la liquidación de intereses es correcta y ajustada a Derecho teniendo en cuenta» el art. 36 de la L.G.T. aplicable, el Real Decreto legislativo 1091/1988, de 23 de septiembre, el art. 58.2 de la L.G.T. de 1963, el art. 58.2.c) de la L.G.T. tras la reforma operada por Ley 25/1995, de 20 de julio y el art. 109 del R.G.R ., en relación con la previsión del art. 61.4 de la L.G.T ., así como la «doctrina jurisprudencial de la que son exponentes, entre muchas otras, las sentencias de es[t]a Excma. Sala de 26 de marzo de 1999 y de 28 de noviembre de 1997 », jurisprudencia «que ha entendido que el interés de demora tiene función compensadora del incumplimiento de la obligación de dar» y «por tanto es una modalidad indemnizatoria independiente de los intereses de demora suspensivos» (págs. 3-4).

Seguidamente, el Abogado del Estado defiende que «[e]l cálculo de los intereses moratorios se realiza en el caso de autos con posterioridad al ingreso de la deuda principal, en función de lo que permite el artículo 4.a)» del R.G.R ., y sin que estuviera prescrito el período computado por al Administración Tributaria porque, como mantiene la Audiencia Nacional, «la prescripción del derecho a liquidar intereses no se inicia, en cuanto al dies a quo del período prescriptivo, sino hasta la fecha del pago de la deuda principal»; así es como debería interpretarse el art. 65 de la L.G.T . y, más claramente, establecen el art. 40 de la Ley General Presupuestaria de 23 de septiembre de 1988, y el art. 15 de la nueva Ley General Presupuestaria 47/2003, de 26 de septiembre . «En consecuencia -concluye- hasta la fecha del pago la Administración no pudo ejercitar su derecho a liquidar intereses», siendo «desde esta fecha cuando se inicia el período prescriptito de la liquidación de intereses» (págs. 4-5).

En contra de lo alegado por la recurrente sobre que el devengo de los intereses se produce desde la iniciación del período ejecutivo, la representación pública mantiene que «[l]a liquidación puede hacerse mientras el tributo o cantidad exigible, en este caso intereses, no ha prescrito», y «aquí no existe prescripción porque aunque los intereses se hubieran devengado a partir del 23 de julio de 1995, iniciado el período ejecutivo, no eran exigibles, porque la acción no podía ejercitarse y la Administración no pudo ejercitar su derecho a liquidar» (pág. 6).

Por otro lado, el Abogado del Estado mantiene que también es correcta la forma de aplicar el tipo de interés en función de de cada interés anual, tal como se hace en la resolución recurrida, pues «la estimación en este punto de la petición de la recurrente daría lugar a la "reformatio in peius"» y «la posible anulación por este sólo motivo de la liquidación de intereses en absoluto beneficiaría al sujeto pasivo, ni en ningún modo podía suponer la prescripción del derecho a practicar una nueva liquidación», tal como se recoge en el fundamento de derecho Séptimo de la misma (pág. 7).

Igualmente sostiene que «en ningún modo ha existido "abuso, exceso o defecto en el ejercicio de la Jurisdicción", que ha sido ejercida correctamente», ni se han vulnerado los arts. 61.1 y 106 de la Ley 30/1992 «simplemente porque no han sido objeto de aplicación» (pág. 7).

Por providencia 8 de mayo de 2009, se señaló para votación y fallo el día 16 de septiembre de 2009, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone por la entidad Kurt Konrad y Cía., S.A., contra la Sentencia de 8 de octubre de 2003, dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestima el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 842/2000, formulado por dicha mercantil contra la Resolución la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de junio de 2000, desestimatoria de la reclamación interpuesta contra la liquidación practicada por el Jefe de la Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Tributaria, de 9 de febrero de 1998, relativa a intereses de demora.

Como se ha explicitado en los Antecedentes, la referida Sentencia alcanzó, en síntesis, las siguientes conclusiones: a) en primer lugar, que el plazo de prescripción de los cinco años comienza a contar desde que se produce el pago íntegro de la deuda tributaria objeto de apremio, salvo que hubiera prescrito la acción para exigir el pago de la deuda liquidada, y, en el presente caso, habiéndose producido aquél el 18 de septiembre de 1996 y practicado la liquidación de intereses el 9 de febrero de 1998, era evidente que la prescripción no se había producido; b) en segundo lugar, que el hecho de que la liquidación de intereses no se hubiera incluido en el Acuerdo de fraccionamiento de 24 de febrero de 1997 era lógico ya que, por un lado, el recurrente no había solicitado su inclusión, y, por otro, la deuda por el principal había quedado extinguida con anterioridad a dictarse aquel; y, c) en tercer lugar, que, pese a reconocer que se ha aplicado un tipo de interés incorrecto, no procede anular la liquidación de intereses en base a la doctrina de la "reformatio in peius".

Contra la citada Sentencia de la Audiencia Nacional de 8 de octubre de 2003, la representación procesal de la mercantil Kurt Konrad y Cía, S.A., plantea nueve motivos de casación: a) en primer lugar, denuncia que dicha Sentencia ha infringido los arts. 64.a), 58 y 62 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T.), al haber prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria por esos intereses de demora; b) en segundo lugar, alega la infracción del art. 65 de la

L.G.T ., por inaplicación del mismo, en cuanto a la determinación del "dies a quo" del plazo de prescripción del derecho a liquidar los intereses de demora; c) en tercer lugar, invoca la vulneración del art. 66 de la

L.G.T toda vez que entre el 21 de enero de 1989 (fecha en que se pudieron liquidar los intereses de demora por vencimiento del período voluntario de ingreso) y el 15 de julio de 1998 (fecha de la notificación de la liquidación de los mismos) no existió ningún acto administrativo dirigido a la liquidación de dichos intereses, sino únicamente al cobro del principal y del recargo de apremio, por lo que era improcedente la liquidación de los mismos al haber prescrito el derecho de la Administración y por no haber hecho ninguna reserva sobre dichos intereses en el momento de emisión de la carta de pago sobre el principal; d) en cuarto lugar, denuncia la infracción de los arts. 27 de la L.G.T. y 98 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, que aprueba el Reglamento General de Recaudación (R.G.R.), preceptos que establecen el devengo automático de los intereses de demora desde el día siguiente al del vencimiento de la deuda en periodo voluntario o ejecutivo y hasta su fecha de ingreso, no siendo de aplicación la teoría de la "actio nata", y, en consecuencia, en el presente caso el devengo de los intereses de demora se extiende desde el 21 de enero de 1989 hasta el momento en que se satisface totalmente la deuda (18 de septiembre de 1996), lo que demuestra que la prescripción se habría producido; e) en quinto lugar, alega la infracción de los arts. 101.2.c), 109.1 y 109.4 .a) del R.G.R., puesto que los preceptos invocados por la resolución impugnada únicamente se refieren al aspecto práctico del cálculo del interés de demora, sin que el ingreso constituya condición legal para el devengo y liquidación de los intereses; f) en sexto lugar, arguye la vulneración del art. 56.2 del R.G.R . que dispone que en los casos de concesión de fraccionamiento de deuda por cada fracción de la misma se computaran intereses devengados desde el vencimiento del periodo voluntario hasta el vencimiento del plazo concedido; g) en séptimo lugar, sostiene que la Sentencia impugnada infringe el art. 58.2.c.) de la L.G.T . y la jurisprudencia referida al mismo al aplicar indebidamente la figura de la "reformatio in peius"; h) en octavo lugar, alega que la inaplicación de la jurisprudencia de este Tribunal y del Tribunal Constitucional sobre la "reformatio in peius" cercena las posibilidades de defensa del sujeto pasivo y no extrae todas las consecuencias debidas de la pretensión de anulación legalmente fundada; y, i) por último, en noveno lugar, alega la infracción de los arts. 62.1.c) y 106 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (LRJAP y PAC), puesto que, pese a que en la fecha de la liquidación el derecho de la Administración a liquidar los intereses prescribía a los cinco años, la liquidación impugnada computa intereses por un plazo temporal superior al de cinco años, lo que resulta legalmente imposible o contrario a la buena fe. Frente a dicho recurso, el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, presentó escrito oponiéndose a los citados motivos de casación por las razones que se han expuesto en los Antecedentes.

Para comenzar, debe reconocerse que tiene razón la entidad recurrente en que, frente a lo se afirma la Sentencia de instancia en el fundamento de derecho Tercero, el precepto aplicable en el caso enjuiciado no es la letra b) sino la a) del art. 64 L.G.T ., en la medida en que no se plantea la prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias ya liquidadas, sino el derecho de aquélla para « determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación » o, dicho de manera más precisa, el derecho a liquidar los intereses de demora respecto de una cuota tributaria ya ingresada, intereses de demora que, conforme establecía expresamente el art. 58.2 de la L.G.T ., «[e]n su caso» -y este era el caso- podía formar parte de la «deuda tributaria».

El reconocimiento de que el precepto aplicable es el art. 64.a) de la L.G.T . -que, por cierto, también viene a hacer implícitamente el Abogado del Estado al señalar que, «como dice la recurrente, se trata de una liquidación propia de intereses, de carácter autónomo» (pág. 4 de su escrito de oposición)-, sin embargo, no nos puede conducir a estimar el motivo de casación, porque la sociedad recurrente considera que del citado error de la Audiencia Nacional debe derivarse la « anulación de la liquidación de los intereses de demora practicada por la Administración, como consecuencia de que la deuda por esos intereses se ha liquidado después de haber prescrito el derecho de la Administración para determinarla », y, como en seguida explicaremos, tal cosa no ha sucedido, habiéndose respetado el mandato del art. 64 a) de la L.G.T .

En los motivos de casación segundo a quinto, ambos inclusive, bajo la invocada infracción de los arts. 65, 66 y 127 de la L.G.T ., así como los arts. 98, 101.2.c), 109.1 y 109.4 .a) del R.G.R., la representación de la sociedad Kurt Konrad y Cía, S.A. viene a plantear la misma cuestión, a saber, la de cuándo se inicia el plazo de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar los intereses de demora respecto de deudas tributarias que han sido apremiadas. Mientras que la sociedad recurrente entiende que dicho plazo comienza a contar el día siguiente al vencimiento del período voluntario de ingreso de la deuda tributaria -el 21 de enero de 1989-, la Administración tributaria mantiene -en un criterio que confirma la Sentencia de instancia- que el plazo comienza a contar desde que se produjo el ingreso de la deuda tributaria objeto del apremio. Y el criterio de la Administración debe confirmarse, por las razones que se exponen a continuación.

Como hemos dicho en el fundamento de derecho anterior, hay que coincidir con la entidad recurrente en que el precepto aplicable es el art. 64 a) de la L.G.T ., razón por la cual, debe estarse a lo que dispone el art. 65 de la L.G.T ., precepto en virtud del cual, el plazo de prescripción comenzará a contarse « desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración ». Es evidente, sin embargo, que este último precepto se está refiriendo a la declaración de la correspondiente cuota tributaria derivada de la realización del hecho imponible, no a los intereses moratorios (como reconoce la actora, los intereses de demora constituyen una «deuda autónoma»), razón por la cual no puede hacerse una interpretación puramente gramatical, excesiva -y convenientemente- apegada a la letra de la Ley, sino atenta al resto de los criterios hermenéuticos establecidos en el art. 3.1 del Código Civil .

Y, a este respecto, teniendo presente el espíritu y finalidad de la norma, parece que ofrece pocas dudas que cuando el citado art. 65 de la L.G.T . dispone que el plazo de prescripción comenzará a contarse a partir del día « en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración », en definitiva, está estableciendo como dies a quo del cómputo la fecha a partir de la cual la Administración tributaria puede ejercer su derecho a practicar la oportuna liquidación. Pues bien, el criterio que acabamos de formular es el que debe seguirse cuando se trata de los intereses de demora como, de forma clara, disponía el art. 40 de la Ley General Presupuestaria vigente en el momento de autos (cuyo Texto Refundido se aprobó por Real Decreto Legislativo 1091/1988, de 23 de septiembre ), al señalar en su apartado 1 que «

[s]alvo lo establecido por las leyes reguladoras de los distintos recursos, prescribirá a los cinco años el derecho de la Hacienda Pública » a « reconocer o liquidar créditos a su favor, contándose dicho plazo desde el día en que el derecho pudo ejercitarse » [letra a); en el mismo sentido, salvo en lo relativo al plazo (que pasa de cinco a cuatro años), se pronuncia el art. 15 de la actual Ley 47/2003, de 26 de septiembre, General Presupuestaria ]; criterio que viene a recoger asimismo el art. 1969 del Código Civil cuando señala que « [e]l tiempo para la prescripción de toda clase de acciones, cuando no haya disposición especial que otra cosa determine, se contará desde el día en que pudieron ejercitarse ».

Y parece claro que la Administración tributaria sólo puede ejercitar su derecho a liquidar -cuantificar de manera precisa- los intereses de demora que derivan de una deuda tributaria no ingresada en plazo cuando el deudor procede finalmente al pago del principal. En efecto, parafraseando la Sentencia de la Audiencia Nacional de 8 de octubre de 2003, impugnada en esta sede, en la medida en que la determinación precisa de los intereses de demora exige el conocimiento del principal impagado (esto es, la base de cálculo), el tipo de interés que resulta aplicable y, en fin, el período de tiempo que cubren los intereses, «es obvio que el cálculo de los intereses no puede hacerse en un momento anterior al pago del principal, pues no se conoce el período de tiempo sobre el que los intereses recaen»; es el pago del principal, por tanto, el que determina el comienzo del cómputo del plazo de prescripción del art. 64 a) de la

L.G.T ., «pues no es posible que corra en contra de la Administración un plazo de prescripción respecto de la acción de exigir intereses que no pudo ejercitar por no haberse producido el pago» (FD Tercero).

Examinada la cuestión desde una perspectiva sistemática, a la misma conclusión se llega si se tiene en cuenta, como hace la Sentencia de instancia, lo dispuesto en el art. 109.4 del R.G.R ., que señala que «[e]l cálculo de los intereses podrá realizarse, según los casos, de alguna de las formas siguientes» : a) «

[c]uando se produzca el pago de la deuda apremiada se practicará posteriormente liquidación de los intereses devengados, siguiéndose para su tramitación y recaudación el procedimiento establecido con carácter general para las liquidaciones practicadas por la Administración »; b) « [n]o obstante, en el mismo supuesto, podrá acordarse por la Dirección General de Recaudación, cuando las conveniencias del servicio lo aconsejen, el cálculo y pago de los intereses en el momento del pago de la deuda apremiada ».

Frente a lo que sostiene la sociedad demandante, la previsión contenida en el precepto reglamentario que acabamos de transcribir parcialmente no puede entenderse contradictoria con el art. 65 de la L.G.T . que, como hemos dicho, viene a establecer que el plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria dirigida a liquidar comienza a contarse desde que aquélla pudo ejercitar su derecho, esto es, desde que pudo determinar la deuda tributaria, en este caso los intereses de demora, cálculo que no es posible efectuar hasta que no se produzca el ingreso de la deuda apremiada. Y tampoco puede entenderse que se opone al resto de los preceptos que la representación de Kurt Konrad y Cía, S.A. cita como infringidos por la resolución judicial impugnada.

Desde luego -y sin entrar a valorar preceptos, como el art. 101.2.c) del R.G.R ., que la demanda se limita simplemente a citar como infringido-, no contradice los arts. 58 y 62 de la L.G.T ., preceptos que, por lo que aquí interesa, respectivamente, se limitan a señalar que «en su caso» los intereses de demora formarán parte del concepto «deuda tributaria» [art. 58.2 .d)] y que «las deudas tributarias se presumen autónomas» [art. 62.1 ]. Pero tampoco el art. 109.1 de la L.G.T ., que preceptúa que « [l]as cantidades adeudadas devengarán interés de demora desde el día siguiente al del vencimiento de la deuda en período voluntario hasta la fecha de su ingreso », el art. 127.1 de la L.G.T ., que señala que el « inicio del período ejecutivo determina el devengo» de «los intereses de demora correspondientes » a la deuda no ingresada (apartado 1, párrafo 1.º), o, en fin, el art. 98 del R.G.R . que, de manera más precisa que el anterior, dispone que la « iniciación del período ejecutivo » produce como efecto « el comienzo del devengo de los intereses de demora ». Y es que, como pone de manifiesto la Sentencia de instancia, no puede confundirse el momento inicial del cómputo de los intereses de demora (la fecha en la que comienzan a generarse), que es lo que regulan los citados preceptos, con el día a partir del cual pueden liquidarse los mismos (el dies a quo del cómputo de la prescripción del derecho de la Administración a determinarlos), que es lo que precisa el referido art. 109.4 del R.G.R .

La propia sociedad recurrente señala que los arts. 127 de la L.G.T. y 98 del R.G.R. establecen el devengo de los intereses de demora « desde el día siguiente al del vencimiento de la deuda » hasta « su fecha de ingreso » (pág. 25 del escrito de formulación del recurso); pero de tal previsión extrae la consecuencia de que «la acción para liquidar dichos intereses pudo ejercitarse desde que los mismos comenzaron a devengarse » (pág. 25). Y, en la misma línea, subraya que el art. 109.4 del R.G.R . se limita a establecer cómo « podrá realizarse » por la Administración el cálculo de los intereses de demora, expresión de la que infiere que dicho precepto no excluye en absoluto «la posibilidad legal de calcular y liquidar intereses antes del ingreso y, por ejemplo, ejercicio a ejercicio de conformidad con lo establecido en el artículo 58.2.c)» de la L.G.T (pág. 28 ). Tales argumentos, sin embargo, no resultan persuasivos. De un lado, como hemos visto, el art. 109.4 del R.G.R . sólo prevé la posibilidad de que el cálculo de los intereses «p[ueda] realizarse» bien, excepcionalmente, « en el momento del pago de la deuda apremiada » [letra b)], bien « posteriormente » [letra a)], tertium non datur ; sin que, al contrario de lo que afirma la actora, el art.

58.2.c) de la L.G.T . establezca la cadencia -anual, trimestral o cualquier otra- con la que han de liquidarse los intereses de demora devengados por las deudas tributarias que aún no se han ingresado. De otro lado, como ya hemos puesto de manifiesto ni el art. 65 de la L.G.T . -o cualquier otra norma legal o reglamentariaexige que la Administración tributaria liquide los intereses de demora cuando el deudor todavía no ha efectuado el ingreso del principal, ni de todos modos es posible cuantificar la totalidad de los intereses de demora que debe satisfacer el deudor si el período en el que deben computarse o devengarse aún no ha concluido.

En fin, tampoco es posible apreciar la infracción del art. 56.2 del R.G.R . que, al amparo del art. 88.1.d) LJCA, denuncia la representación de Kurt Konrad y Cía, S.A. como sexto motivo de casación.

Ciertamente, el apartado 2 de dicho precepto establece que « [e]n caso de concesión de fraccionamiento, se calcularán intereses de demora por cada deuda fraccionada » (párrafo 1.º), que « [p]or cada fracción de deuda se computarán los intereses devengados desde el vencimiento del período voluntario hasta el vencimiento del plazo concedido » (párrafo 2.º, primer inciso), y que « [l]os intereses devengados por cada fracción deberán pagarse junto con dicha fracción en el plazo correspondiente » (párrafo 2.º, primer inciso). Pero, con independencia de que, como subraya la Sala de instancia, la sociedad demandante no solicitara el fraccionamiento de los intereses en su escrito de 22 de julio de 1996 [incluyó como deuda del cuarto trimestre de 1988 del I.T.E. la cantidad de 221.221.164 ptas., esto es, el importe del principal más el recargo de apremio (224.447.744 ptas.), deducidos los pagos parciales efectuados hasta el momento de la solicitud (15.000 ptas. el 15 de febrero de 1991 y 3.211.580 ptas. el 2 de abril de 1996)], lo cierto es que, como reflejan el Acuerdo del T.E.A.C. de 13 de junio de 2000 (FD Tercero) y la Sentencia cuestionada (FJ Sexto), la Resolución del Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Tributaria por la que se concedió dicho fraccionamiento (de 20 de febrero de 1997, notificada el 24) fue posterior a la del pago de la deuda de que se trata, por lo que no pudo incluir a ésta.

En realidad, respecto de la referida deuda, la Administración tributaria sólo estableció un calendario provisional de pagos al amparo del art. 54.2 del R.G.R ., que señala que « [e]xcepcionalmente, una vez comprobada la falta de liquidez, cuando el órgano competente para la tramitación [de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento] estime que la determinación y valoración de la garantía puede demorarse, podrá establecer un calendario provisional de pagos hasta la resolución de la solicitud de aplazamiento ». Calendario provisional de pagos que, como puede apreciarse, no equivale a una resolución de concesión de aplazamiento ni, por ende, como señalaba la Resolución de 10 de mayo de 1995 de la Directora de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se dictaban instrucciones sobre el procedimiento de gestión de aplazamientos y fraccionamientos (punto 4.5), debe incluir una liquidación de intereses de demora, razón por la cual en la Resolución de 26 de julio de 1996, por la que el Jefe de la Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Tributaria aprobaba el citado calendario provisional, se declaraba que el importe de los pagos fraccionados se aplicaría « como pago a cuenta de la cancelación parcial/total de estas deudas, sin perjuicio de la liquidación posterior de los intereses de demora correspondientes ». Sentado lo anterior, es evidente que, como señala el Tribunal de instancia, no es posible apreciar la prescripción del derecho de la Administración tributaria a liquidar los intereses de demora, salvo que hubiera prescrito la acción para exigir el cobro de la deuda liquidada. Y esto es algo que no ha sucedido, dado que, como se desprende del análisis del expediente administrativo, han existido actuaciones interruptivas de la prescripción, en particular, la certificación de descubierto y providencia de apremio (núm. 90/0000615) de 21 de enero de 1989 (notificada el 21 de mayo de 1990), por la que se declara incurso el importe de la deuda en el recargo del 20 por 100 y se dispone se proceda ejecutivamente contra el patrimonio del deudor con arreglo a los arts. 95 y 100 del R.G.R., la comunicación del embargo de determinados bienes inmuebles de la sociedad de 5 de octubre de 1994 (notificada el 10 de octubre) y, en fin, los pagos parciales de la deuda tributaria efectuados por la actora el 2 de abril de 1996 (3.211.580 ptas.) y el 18 de septiembre de 1996 (183.813.207 ptas.).

Como motivos séptimo y octavo, la representación de Kurt Konrad y Cía, S.A. alega, de un lado, al amparo del art. 88.1.d) LJCA, la infracción del art. 58.2.c) de la L.G.T . y de la jurisprudencia aplicable al mismo, y, de otro lado, al amparo del art. 88.1.a) LJCA, la «inaplicación indebida» de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal Constitucional sobre la reformatio in peius . En ambos motivos, en síntesis, la sociedad actora se queja de que la Sentencia de instancia, pese a reconocer que no resulta correcto aplicar el interés del 11 por 100 para todo el período de liquidación, decide confirmar la resolución impugnada para evitar la reformatio in peius, siendo así que, a su juicio, la anulación de la liquidación de intereses le resultaría favorable, dado que -cuanto menos- habría prescrito el derecho de la Administración a liquidar los intereses de demora anteriores al 15 de julio de 1993, y, además, «el nuevo plazo legal de prescripción de cuatro años, en vigor desde el 1 de enero de 1999, ser[ía] aplicable cuando se dicte la nueva liquidación» (pág. 33 del escrito de formulación del recurso).

A este respecto, debe recordarse que, conforme a reiterada doctrina del Tribunal Constitucional la interdicción de la reformatio in peius, « aunque no esté expresamente enunciada en el art. 24 CE, tiene una dimensión constitucional », dado que, por un lado, « representa un principio procesal que forma parte del derecho a la tutela judicial efectiva a través del régimen de garantías legales de los recursos, que deriva, en todo caso, de la prohibición constitucional de indefensión », y, por otro, es una proyección del principio de congruencia que impide al órgano judicial « exceder los límites en que esté planteado el recurso, acordando una agravación de la sentencia impugnada que tenga origen exclusivo en la propia interposición de éste », « pues, de admitirse que los órganos judiciales pueden modificar de oficio en perjuicio del recurrente la resolución por él impugnada, se introduciría un elemento disuasorio para el ejercicio del derecho a los recursos legalmente establecidos en la Ley incompatible con la tutela judicial efectiva que vienen obligados a prestar los órganos judiciales » (entre las últimas, SSTC 204/2007, de 24 de septiembre, FJ 3; 41/2008, de 10 de marzo, FJ 2; 88/2008, de 21 de julio, FJ 2; y 141/2008, de 30 de octubre, FJ 5 ). De este modo, la denominada reforma peyorativa « tiene lugar cuando la parte recurrente, en virtud de su propio recurso, ve empeorada o agravada la situación jurídica creada o declarada en la resolución impugnada, de modo que lo obtenido con la decisión judicial que resuelve el recurso es un efecto contrario al perseguido por el recurrente, que era, precisamente, eliminar o aminorar el gravamen sufrido con la resolución objeto de impugnación » (entre otras, SSTC 203/2007, de 24 de septiembre, FJ 2; 204/2007, cit., FJ 3; y 41/2008, cit., FJ 2 ).

En el mismo sentido, recogiendo la doctrina sentada por máximo intérprete de la Constitución, este Tribunal viene señalando que «[l]a prohibición o interdicción de la reforma en los términos expuestos constituye un principio procesal ampliamente admitido por la jurisprudencia de esta Sala en interpretación del artículo 119 de la Ley de Procedimiento Administrativo », habiéndose « sentado que al resolver un recurso de alzada no cabe agravar la situación de la parte que recurre ». « Actualmente - hemos dicho- se encuentra plasmado con un carácter más general en el párrafo segundo del artículo 89 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, y en cuanto a los recursos administrativos de la forma que expresa el artículo 113.3 in fine de la misma Ley, que sigue la línea de la ley procedimiento anterior al establecer que en ningún caso puede agravarse la situación inicial del recurrente ». « Se reputa, por tanto, una garantía del régimen de los recursos fuere en vía jurisdiccional como administrativa que encuentra su apoyo en el principio dispositivo e, incluso en la interdicción de la indefensión y en el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE ). Es evidente que si se aceptase que los órganos competentes para resolver los recursos pueden modificar de oficio, en perjuicio de los recurrentes, la resolución impugnada por éstos, se introduciría un elemento disuasorio para el ejercicio del derecho a los recursos legalmente establecidos » [Sentencia de 29 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 810/2005 ), FD Tercero; en términos casi idénticos, Sentencias de 23 de noviembre de 2005 (rec. cas. núm. 5169/2003), FD Séptimo; y de 2 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 2821/1999 ), FD Tercero].

Pues bien, no cabe la menor duda de que, como apreciaron tanto el T.E.A.C. como la Sala de instancia, de anular la liquidación de intereses por indebida aplicación del tipo, se empeoraría la situación de la sociedad recurrente, dado que, como señala la resolución judicial recurrida, habiendo aplicado la Administración tributaria para todo el período de liquidación el tipo del 11 por 100, el examen de las sucesivas Leyes de Presupuestos Generales del Estado vigentes en los ejercicios 1989 a 1996 pone de manifiesto que los interés de demora tributario aplicables eran del 11 por 100 desde enero de 1989 hasta el 29 de junio de 1990, del 12 por 100 desde el 30 de junio de 1990 hasta el 31 de diciembre de 1993, y del 11 por 100 durante los años 1994, 1995 y 1996 (FD Quinto).

La actora no pone en duda los datos que acaban de señalarse, pero llega a la conclusión de que, en todo caso, las cifras le resultarían favorables porque la nueva liquidación de intereses que se dictara sólo podría abarcar cuatro años, que es el nuevo plazo de prescripción que estableció la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, o, en todo caso, hasta el 15 de julio de 1993. Sin embargo, ya hemos dicho que, conforme a la normativa aplicable, resultan exigibles intereses de demora por todo el tiempo transcurrido desde que concluyó el plazo voluntario de ingreso hasta que se satisface la deuda [art. 36.1 de la L.G.P .; arts. 61.2 y 127.1 de la L.G.T .; y arts. 98 y 109.1 R.G.R.], salvo que se haya producido la prescripción del derecho al cobro del principal, lo que, por las razones que hemos explicado en el fundamento de derecho anterior, no ha sucedido; circunstancia que no cambiaría en el caso de que se hubiera dictado una nueva liquidación de intereses en sustitución de la anterior [véase, en este sentido, la Sentencia de esta Sala de 28 de noviembre de 1997 (rec. cas. en interés de ley núm. 9163/1996 ), FD Cuarto, in fine ].

A este respecto, conviene recordar, con el Abogado del Estado, que los intereses de demora tienen finalidad compensadora o indemnizatoria [entre muchas otras, Sentencias de 26 de marzo de 1999 (rec. cas. núm. 4519/1994), FD Tercero; de 10 de enero de 2003 (rec. cas. núm. 432/1998), FD Tercero; de 18 de noviembre de 2004 (rec. cas. núm. 2895/1999), FD Tercero.1; de 20 de noviembre de 2004 (rec. cas. núm. 4021/1999), FD Tercero.1; de 8 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 6274/1997), FD Tercero B); de 6 de noviembre de 2006 (rec. cas. núm. 4343/2001), FD Noveno A); de 12 de diciembre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 115/2003), FD Tercero A); de 30 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1270/2006), FD Sexto; de 3 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2230/2006), FD Cuarto; de 10 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2570/2006), FD Cuarto; y de 16 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5563/2006 ), FD Cuarto], de manera que resultan exigibles durante la totalidad del plazo en que la Hacienda Pública se ha visto privada de la disposición sobre las cantidades que debieron satisfacerse en plazo, «evitando así el enriquecimiento injusto de quien dispone de unas sumas de dinero debidas más allá del término en que había de cumplir su prestación» [Sentencias de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9208/2004), FD Cuarto.3; de 17 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 794/2005), FD Cuarto.3; y de 17 de abril de 2009 (rec. cas. núms. 2615/2004, 6894/2004, 9711/2004, 10981/2004, 10984/2004), FD Cuarto.3 ], en este supuesto, desde que se inició el apremio administrativo -el 21 de enero de 1989- hasta las correspondientes fechas de los tres ingresos realizados.

Las anteriores reflexiones conducen a rechazar de plano el noveno y último motivo de casación, en el que, al amparo del art. 88.1.d) LJCA, la sociedad demandante alega la infracción de los arts. 62.1.c) y 106 de la LRJAP y PAC, al considerar, frente a lo que mantiene la Sentencia de instancia, que si « la fecha de inicio del cómputo del plazo de prescripción es el 18 de septiembre de 1996, entonces el período a computar debería alcanzar, como máximo, a los cinco años anteriores, es decir, computando como fecha de inicio el 18 de septiembre de 1991 y no el 21 de enero de 1989 ». Como hemos señalado en el fundamento de derecho anterior, no habiendo prescrito el débito principal, los intereses de demora deben girarse desde que concluyó el plazo voluntario de ingreso hasta que se efectúa el abono de la deuda.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación interpuesto por Kurt Konrad y Cía, S.A., lo que determina la imposición de las costas a la parte recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 LJCA . No obstante, la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 LJCA, señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución