STS, 25 de Junio de 2009

Con fecha 14 de enero de 1999, la Inspección de los Tributos de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Barcelona incoó a la entidad CELJU, S.L., Acta A02, firmada en disconformidad, con el n° 70102253, por el concepto Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 1989 a 1993. En ellas, el actuario señalaba:

1. ) En relación a la situación de la contabilidad y registro obligatorios a efectos fiscales del obligado tributario se aprecia "la existencia de anomalías que suponen el incumplimiento sustancial de obligaciones contables". Las bases imponibles comprobadas se han fijado en estimación indirecta, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 50 y 51 de la L.G.T . y art. 64 del RD 939/86, de 25 de abril .

2. ) La fecha de inicio de las actuaciones fue el 30-05-95, sin que resulte de aplicación el plazo máximo para la conclusión de las actuaciones establecido en el artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, al haberse iniciado éstas antes de la entrada en vigor de la citada Ley.

3. ) El sujeto pasivo ha ejercido en los períodos de referencia la actividad principal de venta minorista de aparatos de uso doméstico, eléctricos y electrodomésticos, con epígrafe de Licencia Fiscal 647.26 y 647.25 para los ejercicios 1989, 1990 y 1991 y en el epígrafe 662.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas para los ejercicios 1992 y 1993.

4. ) El sujeto pasivo presentó declaración por el Impuesto sobre Sociedades declarando una base imponible positiva por importe de 1.114.589 ptas. (6.698,81 #), en el ejercicio 1989 y de 2.382.464 ptas.

   (14.318,9 #), en el ejercicio 1990, y una base imponible negativa que asciende a -20.814.566 ptas. (-125.098,06 #) en el ejercicio 1991 y a -4.360.372 ptas (-26.206,36 #) en el ejercicio 1992 y una base imponible de 0 pesetas (0#) en el ejercicio 1993. Y una cuota diferencial de 0 pesetas (0#) en el ejercicio 1989, de 184.033 pesetas (1.106,06 #) y en el ejercicio 1990, la cual fue objeto de ingreso; de -70.183 ptas (-421,81 #) en el ejercicio 1991 y de -12.435 ptas (-74,74 #) en el ejercicio 1992, ambas pendientes de devolución y de -30.545 ptas (183,58 #) en el ejercicio 1993, devueltas al obligado tributario el 10 de enero de 1995.

5. ) Las ventas declaradas deben rectificarse del siguiente modo: deben disminuirse en los ejercicios 1989 y 1990 en 931.141.545 ptas. (5.596.273,39 #) y 470.102.410 ptas (2.825.372,39 #), respectivamente. En los ejercicios 1991, 1992 y 1993, deben aumentarse en el siguiente importe: 113.400.629 ptas (681.551,51#), 105.435.262 ptas (633.678,69 #) y 51.649.028 ptas (310.416,91#). Importes que se corresponden con la diferencia entre las declaradas por la mercantil en cada ejercicio comprobado con relación a los locales de los que era titular y las obtenidas por la Unidad de Inspección de la Oficina Nacional de Inspección en la actuación de comprobación realizada cerca de la entidad Bazar el Regalo, S.A., único proveedor de los artículos de Celju, S.L.

6. ) Procede disminuir las compras declaradas en el ejercicio 1990 y 1991 en un importe de

   1.006.840.226 ptas (6.051.231,63 #) y 532.299.597 ptas. (3.199.185,01 #) y aumentarlas en los ejercicios 1991, 1992 y 1993 en un importe de 98.099.389 ptas. (589.589,2 #), 91.436.924 ptas. (549.546,98#) y

   44.822.428 ptas. (269.388,22 #).

7. ) En relación a los gastos de transporte se estima un aumento en el ejercicio 1991 por importe de 115.097 ptas. (691,75 #). No se admite la deducibilidad del gasto de personal, en el ejercicio 1991, del pago realizado por importe de 15.000.000 pesetas al administrador único de la sociedad.

8. ) Como consecuencia de la regularización practicada no procede la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores por importe de 310.628 ptas (1.866,91 #).

9. ) Procede aumentar la base imponible declarada en los siguientes importes: 75.698.681 ptas. (454.958,24#) en el ejercicio 1989, 62.197.187 ptas. (373.812,62 #) en el ejercicio 1990, 30.186.143 ptas. (181.422,37 #) en el ejercicio 1991, 13.998.338 ptas. (84.131,71#) en el ejercicio 1992 y 7.137.228 ptas.

   (42.895,6 #) en el ejercicio 1993.

10. ) Las bases imponibles comprobadas ascienden a 76.813.270 ptas. (461.657,05 #) en el ejercicio 1989, a 64.579.649 pesetas (388.131,51 #) en el ejercicio 1990, a 9.371.577 ptas. (56.324,31 #) en el ejercicio 1991, a 9.636.966 ptas. (57.919,33 #) en el ejercicio 1992 y a 7.137.228 ptas. (42.895,6 #) en el ejercicio 1993.

    Efectuado el trámite de audiencia, la entidad formuló alegaciones con fecha 17 de diciembre de 1998 y el inspector actuario emitió propuesta de liquidación con un importe total, que incluía exclusivamente cuota e intereses de demora, de 104.373.249 ptas. (627.295,86 #).

    Emitido por el actuario el preceptivo informe complementario del acta incoada, en el que se contiene los fundamentos sobre los que basa sus propuestas de liquidación, la entidad hoy recurrida presentó las correspondientes alegaciones el día 26 de enero de 1999.

    Tras el cumplimiento de dicho trámite, el Inspector Jefe de la Delegación de la AEAT de Barcelona dictó acuerdo de liquidación tributaria, de fecha 16 de abril de 1999, confirmando la propuesta contenida en el acta.

    En concreto, las cuotas de acta de cada uno de los ejercicios son:

    1989 ................................................. 26.494.539 ptas.

    1990 ................................................. 21.769.015 ptas.

    1991. 3.209.869 ptas. 1992.................................................. 3.360.853 ptas.

    1993. 2.498.030 ptas.

    Cuota total.............. 57.332.306 ptas.

    Como los intereses de demora totales importaban 47.040.943 ptas., la liquidación determinó un total a ingresar de 104.373.249 ptas.

    Ahora bien, previa autorización del Inspector Jefe Adjunto, se tramitaron los procedimientos sancionadores relativos a los ejercicios objeto de comprobación, proponiéndose por el Instructor una sanción 62.685.352 ptas. (376.746,55 #) por la totalidad de los ejercicios. Tras puesta de manifiesto del expediente para alegaciones, se presentaron éstas en 26 de enero de 1999 y el Inspector Jefe de la Delegación de la AEAT de Barcelona, en 16 de abril de 1999, dictó acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria grave, confirmando la propuesta efectuada por el instructor del expediente.

La entidad CELJU, S.L. interpuso contra las anteriores liquidaciones reclamación económico-Administrativo Central que tras una compleja tramitación derivada de la presentación de diferentes escritos, culminó en la resolución de 20 de junio de 2003 que contenía la siguiente parte dispositiva:

" 1º Proceder al archivo de la reclamación con nº de Registro R.G. 1665/00;RS 550-01 (776-00). 2º Desestimar las reclamaciones interpuestas objeto de esta resolución. 3º Confirmar la liquidación y el acuerdo de imposición de sanción impugnados".

La representación procesal de CELJU, S.L., interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución reseñada en el anterior Antecedente, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Órgano Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 876/2003, dictó sentencia de fecha 18 de mayo de 2006, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que ESTIMANDO el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora, Dª Dionisia Vázquez Robles, en nombre y representación de la entidad Celju, SA., contra la resolución de fecha 20 de Junio de 2003, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es nula por no ser conforme a Derecho; con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración, sin hacer mención especial en cuanto a las costas".

SÉXTO.- El Abogado del Estado preparó recurso de casación contra la sentencia antes referida y luego de tenerse por preparado, lo interpuso por medio de escrito presentado en 6 de julio de 2006, en el que, de un lado, manifiesta que solamente mantiene el recurso respecto a la cuota y a la sanción de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de 1989, única cuya cuantía supera el límite de la casación de 150.253,03 euros y, de otro, solicita se dicte sentencia que anule la de instancia, confirmando el acto administrativo, o, subsidiariamente, corrija la misma en el sentido de declarar solamente la nulidad del acto administrativo, pero retrotrayendo las actuaciones al momento en que se introdujo la prueba ilegal manteniendo la validez del resto del procedimiento.

Mediante escrito de 6 de septiembre de 2007, Dª Dionisia Vázquez Robles, Procuradora de los Tribunales, en representación de CELJU, S.L., se opuso al recurso de casación formulado por el Abogado del Estado, solicitando la confirmación en todos sus extremos de la sentencia impugnada y la imposición de costas a la parte recurrente.

Habiéndose señalado para deliberación y votación, la audiencia del 24 de junio de 2009, en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La Sentencia impugnada tiene la siguiente fundamentación jurídica:

" PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 20 de Junio de 2003, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central, que confirma en alzada los acuerdos del Jefe de la Delegación de la A.E.A.T. de Barcelona, de fecha 16 de abril de 1999, relativos a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1989 a 1993, ambos inclusive, por importe de 627.295,86 euros (104.373,249 ptas.) y 376.746,55 euros (62.685.352 pts), esta última por el concepto de sanción, según Acta de disconformidad de fecha 14 de enero de 1999, en la que se procedía a la modificación de las bases declaradas por los conceptos de: rectificación de ventas de aparatos domésticos, eléctricos y electrodomésticos (cuya venta constituye la actividad empresarial de la entidad recurrente), que la Inspección disminuye en unos ejercicios y aumenta en otros, correspondiendo a la diferencia entre las ventas declaradas y las obtenidas por la Inspección de la entidad Bazar el Regalo, S.A., único proveedor de la recurrente; y de rectificación de compras, que se aumentan en unos de los ejercicios comprobados y disminuye en otros.

En relación a los gastos, en los de transporte se estima un aumento sobre los declarados en ejercicio 1991 por importe de 115.097 pesetas (691,75 euros). No admitiéndose como gasto de personal deducible, de conformidad con el artículo 13 de la Ley 61/78 del Impuesto sobre Sociedades, en el ejercicio 1991, un importe de 15.000.000 pesetas (90.151.82 euros), al corresponder al pago realizado a D. Gumersindo por la rescisión de su relación con la sociedad como socio y administrador único de la misma, cantidad que le fue abonada en las siguientes fechas: 12-12-1990 (mediante cheque nº 805040)... 2.000.000 pesetas

(12.020,24 euros); 31-1-1991 (mediante cheque nº 805077)... 5.000.000 pesetas (30.050,61 euros); 31-1-1991 (en efectivo)... 3.350.000 pesetas (20.133,91 euros). Como consecuencia de la regularización practicada respecto de los ejercicios 1991 y 1992, no procede la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores por un importe de 310.628 pesetas (1.866,91 euros), de conformidad con lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 61/1978 .

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Falta de presunción de veracidad de las actuaciones inspectoras, al amparo del art. 145.3, de la Ley General Tributaria, por infracción del art. 62.2, del Reglamento de la Inspección, pues como se desprende del relato fáctico hecho en la demanda, los actuarios no verificaron personalmente los datos e informaciones facilitadas por la O.N.I., en concreto, la de que todas las ventas al público de la red de tiendas pertenecientes a las empresas asociadas con Bazar El Regalo, S.A., sin I.V.A., que provocó la regularización como un incremento del valor de estas ventas equivalente al importe de este gravamen, por lo que se vendieron mercancías en mayor cantidad de la declarada fiscalmente, pues las ventas extraídas del ordenador del Coordinador Comercial no llevaban incorporado el I.V.A.. Como tampoco puede presumirse que la suma de ventas extraídas de los datos del referido ordenador, su suma, sea igual a la totalidad de las ventas de Bazar El Regalo, S.A, no incluyendo la Inspección las venta a terceros, que constan en las declaraciones presentadas. Cita sentencias de diversos Tribunales en apoyo de esta pretensión. 2) Prescripción de los expedientes sancionadores por falta de motivación de las resoluciones que lo imponen. Desde el 19 de Marzo de 1998, la Administración debe imponer sanciones mediante un expediente distinto e independiente del instado para la comprobación del sujeto pasivo. Los actos de iniciación, desarrollo y terminación del procedimiento inspector no tienen eficacia en el procedimiento sancionador. 3) Incorrecta aplicación del régimen de estimación indirecta de bases, pues todos los balances e inventarios fueron presentados a la Inspección, excepto la correspondiente a ejercicios prescritos, no concurriendo las circunstancias previstas en el art. 50, de la Ley General Tributaria para su aplicación. Sostiene que de los datos extraídos de los ordenadores, se aprecia que en las estimaciones realizadas contemplaban el I.V.A., sin que puedan equipararse compras consumidas con compras realizadas, al igual que con las existencias, equiparando las iniciales con las finales, siendo improcedente el sistema de margen bruto aplicado por la Inspección, dividiendo ventas entre el coste de ventas. Y 4) Nulidad de pleno derecho de la entrada en el domicilio de Bazar El Regalo, S.A. de la Unidad Inspectora en 27 de septiembre de 1994, autorizada el 20 de septiembre por el Delegado Especial de AEAT de Cataluña, al amparo del art. 141, de la Ley General Tributaria y art. 39.1 y 2, del Reglamento de la Inspección, al estar dictado por órgano manifiestamente incompetente, dado que la entidad está adscrita al ámbito de la O.N.I. Cita jurisprudencia al efecto.

El Abogado del Estado manifiesta que la entrada en las dependencias de la entidad se realizó cumpliendo los requisitos del art. 36, del Reglamento de la Inspección, sin que se produjera indefensión, al haber consentido el titular de la dependencia el acceso de los Inspectores. Considera procedente la aplicación del régimen de estimación indirecta de bases por lo argumentado por la Inspección en relación con la situación contable de la entidad.

Hemos de partir del dato de que la actuación de comprobación de la recurrente se inició por la Inspección de los Tributos de la delegación de la AEAT de Barcelona, el 30 de mayo de 1995 en el domicilio fiscal del obligado tributario como consecuencia de la información con trascendencia tributaria que la ONI había obtenido en la comprobación inspectora de la mercantil Bazar El Regalo S.A. y que fue objeto de remisión a la Unidad Provincial de Inspección.

Se afirma en la resolución liquidatoria del Inspector jefe que con ocasión de las actuaciones realizadas cerca de Bazar El Regalo se observaron una serie de anomalías que se producían en los inventarios, las devoluciones de compras y ventas y en los gastos de transporte, básicamente. Continua el citado informe que en el transcurso de las actuaciones de comprobación se personó, el día 27 de septiembre de 1994 en el domicilio de la Compañía Bazar El Regalo S.A. efectuándose copia de diversos registros informáticos de los ordenadores del Director Financiero, D. Hernan, del Director Comercial, D. Rosendo, y de la Jefe de contabilidad Dª Ana .

La parte impugna dicho Registro y sostiene la nulidad de pleno derecho del mismo, al estar dictado por órgano manifiestamente incompetente, por hallarse la entidad adscrita al ámbito de la O.N.I.

En relación con esta cuestión, ilegalidad de la prueba obtenida por la ilícita entrada en las dependencias de la entidad por estar dictada por órgano incompetente, la Sala y esta Sección, en su sentencia de fecha 4 de diciembre de 2003, dictada en el Rec. nº 293/01, y posteriormente en los recursos 865/2003, sentencia de 26 de Enero de 2006, 935/2003, sentencia de 16 de Febrero de 2006 y recurso 933/2003, sentencia de 27 de Abril de 2006, tiene declarado:

"Cuestión previa y primordial para el enjuiciamiento del presente litigio es el examen de la diligencia de entrada y registro practicada por la Inspección el 27 de septiembre de 1994, ya que como los propios inspectores han reconocido en la prueba testifical practicada, es en esta diligencia y concretamente de lo extraído del ordenador personal del Sr. Rosendo, coordinador de las tiendas del grupo, en la que se basaron todos los informes y actas de las actuaciones inspectoras que dieron lugar a la regularización tributaria que desembocó en los acuerdos liquidatorios y sancionatorios.

Sobre esta misma cuestión y en relación al Impuesto sobre IVA del mismo contribuyente y mismos ejercicios ya se ha pronunciado la Sala (Sección Sexta), en sentencia de 28 de mayo de 2003 (recurso 237/2001 ), por lo que en aras al principio de unidad de doctrina y seguridad jurídica procedemos a reproducir los Fundamentos jurídicos de la citada resolución.

"Reproducidos básicamente en sede judicial los mismos motivos de oposición, procede examinarlos.

La Resolución de 24 de Marzo de 1.992 de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en virtud de lo dispuesto en la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de Diciembre de 1.991 y en el R.D. 939/1.986, de 25 de Abril, establece en su número DOS las funciones, ámbito de actuación y estructura de la Oficina Nacional de Inspección, dependiente del Director del Departamento de Inspección Financiera y su apartado 2.1. establece que el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria podrá acordar mediante Resolución, que las funciones señaladas en los apartados anteriores se extiendan a aquellos obligados tributarios en que concurra alguna de las siguientes circunstancias que allí se detallan.

En el caso de Autos y en virtud del Acuerdo de 21 de Julio de 1.992, el referido Director acordó que la ONI fuera el órgano competente para realizar respecto a la actora, las actuaciones de comprobación e investigación de alcance general, estableciendo en dicho Acuerdo, que quedaba adscrita a la ONI en su dependencia de Barcelona.

El 20 de Septiembre de 1.994, el Delegado Especial de la A.E.A.T. firmó la autorización para que diez actuarios de la ONI entraran en las instalaciones y locales de negocios sitas en la Avda. Virgen de Monserrat nº 1 de Sant Joan Despi.

De lo expuesto se desprende: A) Que la entrada en los locales se verificó por actuarios de la ONI, siendo el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria el que acordó la adscripción a las oficinas de la ONI en Barcelona; B) El Tribunal Supremo en su Sentencia de 17 de Mayo de 2001, ha señalado: "SÉPTIMO.- Queda sólo por estudiar el primer motivo de casación. Se alega en él la infracción del artículo 18.2 de la C.E ., que consagra la inviolabilidad del domicilio; y ello porque (se dice) para levantar el acta que fue origen del expediente administrativo el Inspector Municipal entró en el domicilio de la actora, sin su consentimiento.

Desde luego, en aquella ocasión se infringió el derecho a la inviolabilidad del domicilio.

El artículo 18.2 de la C.E . dispone que "el domicilio es inviolable. Ninguna entrada o registro podrá hacerse en él sin consentimiento del titular o resolución judicial, salvo en caso de fragante delito".

A propósito de este derecho ha declarado el Tribunal Constitucional (Sentencia 136/2000, de 29 de Mayo ) que "la norma constitucional que proclama la inviolabilidad del domicilio y la consecuente interdicción de la entrada y registro en él (art. 18.2 CE ) no es sino una manifestación de la norma precedente que garantiza el derecho a la intimidad personal y familiar (art. 18. CE ). Esta manifestación no se concibe como un derecho absoluto, sino que viene configurada con atención a otros derechos. Los límites al ámbito fundamental de la privacidad tienen un carácter rigurosamente taxativo (SSTC 22/1984, de 17 de Febrero,

F. 3, 160/1991, de 18 de Julio, F. 8, 341/1993, de 18 de Noviembre, F. 8 a)".

Esto significa que, fuera de los casos de delito fragante o de existencia de resolución judicial que lo autorice, sólo el consentimiento del titular puede hacer legítima la entrada o registro de un domicilio.

En el caso presente, no hubo consentimiento del titular para la entrada en el domicilio.

En el acta, el Sr. Inspector hizo constar lo siguiente: "6.- Se entrega una copia de este acta a D. Anselmo, empleado". Y D. Anselmo firmó el acta debajo de unas letras impresas que dicen "El responsable de la obra/actividad". (En casación la demandante aclara que el Sr. Anselmo era el jardinero, empleado por horas).

Aun dando por cierto que el Sr. Anselmo fuera "el responsable en ese momento de la obra ya ejecutada", (afirmación de la sentencia de instancia que no puede ser contradicha en casación, como no sea a través de la alegación de la infracción de alguno e los escasos preceptos que otorgan eficacia privilegiada a ciertos medios de prueba, lo que no es el caso), aun dando eso por cierto, se habría violado el precepto constitucional, porque el consentimiento debe ser dado por el titular, no por un empleado ni por un encargado de unas obras.

Y cuando el Tribunal de instancia dice, como una de las razones para apoyar su decisión, que "no consta que no se autorizase la inmisión necesaria para la inspección en la vivienda de la recurrente", está utilizando un argumento equivocado, porque no es la negativa lo que tiene que constar, sino el consentimiento. El artículo 18.2 de la CE . no consiente otra interpretación: la Administración necesita el consentimiento del titular, y no le basta el mero hecho de que no conste la negativa. (...).- Debemos, pues, estimar el motivo que nos ocupa y casar la sentencia recurrida, con la consecuencia de haber de resolver lo que corresponda dentro de los términos en que aparezca planteado el debate. (Artículo 102-1-3º de la L.J .). Todo ello sin condena ni en las costas de casación ni en las de instancia (artículo 102-2 de la misma). (...).-Debemos, pues, resolver lo que corresponda dentro de los términos en que aparezca planteado el debate.

Pues bien; la infracción del artículo 18.2 de la CE . en el acto de la realización de la inspección de 31 de Marzo de 1992 no comporta por sí sola y necesariamente la estimación del recurso contencioso administrativo.

Tal como el Tribunal Constitucional tiene declarado a propósito de las consecuencias de la prueba ilícita (en materia penal, pero que puede arrojar alguna luz en el caso que nos ocupa) "el otorgamiento del amparo con el efecto de nulidad de las resoluciones solicitadas, no es consecuencia necesaria y directa, como sostiene el quejoso, de la apreciación de la vulneración del derecho a la inviolabilidad del domicilio. Pues, como ha recordado este Tribunal recientemente (SSTC 166/1999, de 27 de Septiembre, F. 4. y 171/1999, de 27 de Septiembre, F. 4 ), la declaración de lesión del derecho constitucional sustantivo no tiene como consecuencia automática la prohibición constitucional de valoración de toda prueba conectada de forma natural con las directamente obtenidas con vulneración de derechos constitucionales", (STC 8/2000, de 17 de Enero ), de manera que "es posible que la prohibición de valoración de las pruebas originales no afecte a las derivadas, si entre ambas, en primer lugar, no existe relación natural, o si, en segundo lugar, no se da la conexión de antijuridicidad (SSTC 81/98, 121/98, 151/98, 49/99, 166/99, 171/99 y 8/2000 )".

En dicha sentencia, se sigue declarando: "El Art. 50 de la L.G.T . señala que: "cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando los mismos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta".

El Art. 64 del Real Decreto 939/86, de 25 de Abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, añade: "El régimen de estimación indirecta de bases tributarias será subsidiario de los regímenes de determinación directa o estimación objetiva singular de bases, así como del régimen de determinación objetiva singular de cuotas en el I.V.A. y se aplicará cuando la Administración no pueda conocer los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de las cuotas o rendimientos por alguna de las siguientes causas; . . .c) Que el sujeto pasivo haya incumplido sustancialmente sus obligaciones contables". (...).- Ninguna duda hay de que resulta procedente el régimen de estimación indirecta, pues no resultan aceptables las alegaciones de la actora de que las anomalías contables se derivaban del fallecimiento repentino del Auditor, sin embargo la Inspección misma admite, que los cálculos efectuados para la determinación de las Bases imponibles se efectuaron únicamente con base en los datos que durante la Inspección efectuada, se tomaron del ordenador del coordinador de las tiendas Sr. Rosendo . Así lo reconoce también el funcionario del Cuerpo de Inspectores de Hacienda, D. Edmundo en su declaración prestada ante el juzgado de Instrucción nº 5 de Sant Feliu de Llobregat, en las Diligencias de Procedimiento Abreviado 160/1999, quien además reconoce que el Sr. Rosendo se opuso a que accedieran a su ordenador.

Si como se ha dicho, la información obtenida de este ordenador fueron los únicos datos tenidos en cuenta por la Inspección para la determinación de la base imponible, si a ello se añade que el Sr. Rosendo mostró su oposición en el curso de una inspección efectuada sin autorización judicial, en presencia exclusivamente de los empleados de la empresa Sr. Jaime y Sr. Francisco, la primera de las cuales, así lo puso de relieve en esta sede judicial y sin autorización de los legales representantes de la misma, cuyo consentimiento era el único que podía suplir la falta de autorización judicial y que llegaron, según consta en el propia Acta de la Inspección a las 11 horas, cuando ya se había intervenido la documentación, sin que conste que "a posteriori" hubieran prestado el consentimiento, debe concluirse que la prueba ilícitamente obtenida, consistente en la documentación del Sr. Rosendo, única en la que se basaron las actuaciones de la Inspección, precisamente por ser la única que permitió la actuación de ésta, determina al estar ilícitamente obtenida la anulación de las actuaciones inspectoras. No se trata, pues, de apreciar una infracción del Art. 18 de la Constitución, que por si sola no comportaría la estimación del recurso, sino de que dicha infracción determina que la única prueba obtenida es ilícita, lo que exige la estimación del recuso interpuesto."

Pues bien, aplicando este mismo criterio al presente caso, procede la estimación de la presente demanda con la consiguiente anulación de las resoluciones impugnadas, sin que por tanto sea necesario examinar el resto de los motivos aducidos en la demanda.

En, similares términos se ha pronunciado la Sección Sexta de esta Sala, en sentencia dictada el 22 de Abril de 2004, recurso 595/01, interpuesto por la hoy recurrente, Celju, S.L. frente a la liquidación por IVA, ejercicios 1991 a 1993.

Por otra parte, procede señalar que por Auto de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, Rec. 08/5667/2004, de 7 de noviembre de 2005, se tiene por desistido al Abogado del Estado del recurso de casación interpuesto contra la Sentencia favorable dictada por esta Sala, Sección 6ª, en el Rec. nº 395/2001, interpuesto por la Agrupación Bazar El Regalo, S.A., en representación de Bazar La Sirena, S.A.; sentencia declarada firme por Providencia de la Sala de fecha 14 de diciembre de 2005 . Dicha sentencia de esta Sala se pronuncia en el mismo sentido que la transcrita.

Idénticas circunstancias han concurrido respecto de las sentencias dictadas por la Sección Sexta, en los recursos promovidas contra liquidaciones por IVA, por las entidades Agrupación Bazar el Regalo SA., números 528/2001 y 599/2001, en los que aquella actuaba como sucesora de las entidades Catalana de Electrodomésticos SA. y Suministradora del Hogar SA".

Contra la Sentencia cuya fundamentación ha quedado transcrita interpone recurso de casación el Abogado del Estado, que basa en dos motivos:

En el primero de ellos, con invocación del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, alega infracción de los artículos 140,141, 142 de la Ley General Tributaria de 1963 y 36,39, 40 y 41 del Reglamento General de Inspección, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, citándose igualmente el Auto del Tribunal Constitucional 171/89, de 3 de abril .

En el segundo motivo, articulado con carácter subsidiario, alega infracción del artículo 71.1.a) de la Ley de la Jurisdicción y de los artículos 63 y 66 de la Ley 30/1992, por entender que la anulación del elemento probatorio no debe determinar la de todo el procedimiento, que debe mantenerse.

Amén de la articulación de dichos motivos, el Abogado del Estado pone de relieve que si bien ha desistido de otros recursos en los que era parte la entidad Agrupación Bazar el Regalo, S.A., ello ha sido debido a insuficiencia de cuantía con arreglo a lo dispuesto en el artículo 86.2 b) de las Ley Jurisdiccional .

Como se expresa en el Antecedente Sexto, el Abogado del Estado mantiene el recurso de casación tan solo respecto de la liquidación por cuota y sanción del Impuesto de Sociedades, del

ejercicio 1989, razón por la que nuestra sentencia queda limitada al referido ámbito.

Sentada dicha premisa previa, debemos señalar que esta Sala, en Sentencia de 30 de octubre de 2008, poniendo fin al recurso de casación número 5900/2006 . seguido a instancia de la representación procesal de Bazar la Sirena, S.A., estimó recurso análogo al ahora interpuesto por el Abogado del Estado, con arreglo a la siguiente fundamentación jurídica:

" TERCERO.- Para resolver el primero de los motivos del recurso propuestos por el Abogado del Estado, debemos partir de que el Tribunal Constitucional resolvió el problema relativo a la aplicación del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio de las personas jurídicas, que hasta entonces había originado dudas y controversias, en la Sentencia 137/1985, en la que de forma tan clara como rotunda, se dijo:

Ausente de nuestro ordenamiento constitucional un precepto similar al que integra el art. 19.3 de la Ley Fundamental de Bonn, según el cual los derechos fundamentales rigen también para las personas jurídicas nacionales, en la medida en que, por su naturaleza, les resulten aplicables, lo que ha permitido que la jurisprudencia aplicativa de tal norma entienda que el derecho a la inviolabilidad del domicilio conviene también a las Entidades mercantiles, parece claro que nuestro Texto Constitucional, al establecer el derecho a la inviolabilidad del domicilio, no lo circunscribe a las personas físicas, siendo pues extensivo o predicable igualmente en cuanto a las personas jurídicas, del mismo modo que este Tribunal ha tenido ya ocasión de pronunciarse respecto de otros derechos fundamentales, como pueden ser los fijados en el art. 24 de la misma C. E ., sobre prestación de tutela judicial efectiva, tanto a personas físicas como a jurídicas. Este es también el criterio aceptado por la doctrina generalizada en otros países, como pueden ser, dentro de Europa, en Alemania, Italia y Austria, donde se sigue un criterio que pueda reputarse extensivo, llegado el momento de resolver esta misma cuestión, pudiendo entenderse que este derecho a la inviolabilidad del domicilio tiene también justificación en el supuesto de personas jurídicas, y posee una naturaleza que en modo alguno repugna la posibilidad de aplicación a estas últimas, las que -suele ponerse de relievetambién pueden ser titulares legítimos de viviendas, las que no pueden perder su carácter por el hecho de que el titular sea uno u otra, derecho fundamental que cumple su sentido y su fin también en el caso de que se incluyan en el círculo de los titulares de este derecho fundamental a personas jurídicas u otras colectividades. En suma, la libertad del domicilio se califica como reflejo directo de la protección acordada en el ordenamiento a la persona, pero no necesariamente a la persona física, desde el momento en que la persona jurídica venga a colocarse en el lugar del sujeto privado comprendido dentro del área de la tutela constitucional, y todas las hipótesis en que la instrumentación del derecho a la libertad no aparezcan o sean incompatibles con la naturaleza y la especialidad de fines del ente colectivo.

Con posterioridad a dicha Sentencia, la de esta Sala de 22 de enero de 1993 resolvió los recursos contencioso-administrativos interpuestos por la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Barcelona, el Iltre. Colegio de Abogados de Barcelona, la Confederación Española de Organizaciones Empresariales, el Consejo Superior de Colegios Oficiales de Titulares Mercantiles de España y el Consejo General de Colegios de Economistas de España contra el Real Decreto 939/1986, de 25 abril, que aprobó el Reglamento General de la Inspección de los Tributos. En lo que aquí interesa, la Sentencia de referencia se hizo eco de la dictada por el Tribunal Constitucional al conocer de la impugnación del artículo 39 del Reglamento, relativo a la entrada y reconocimiento de fincas, advirtiendo expresamente de la necesidad de estar a la doctrina que había sentado el Tribunal Constitucional. A tal efecto, se dijo:

VIGESIMOPRIMERO.- El Iltre. Colegio de Abogados de Barcelona, la Confederación Española de Organizaciones Empresariales, el Consejo Superior de Colegios Oficiales de Titulares Mercantiles y el Consejo General de Colegios de Economistas de España impugnan el art. 39 del Reglamento, en lo que hace a sus aps. 1, 2 y 3 .

Tales preceptos se refieren a la «entrada y reconocimiento de fincas» y la cuestión que plantean los recurrentes concierne a su amplitud y a la posible vulneración de la doctrina emanada del Tribunal Constitucional, principalmente, a través de su S. 17-10-1985, sobre inviolabilidad del domicilio y extensión a las sociedades mercantiles. Sin embargo, con carácter previo, es preciso concretar las identidades y discrepancias entre el art. 39 del Reglamento y el art. 141 de la Ley General Tributaria . En este aspecto, el art. 39-1 contiene un párrafo de análoga expresión que aquél: «La Inspección de los Tributos podrá entrar en las fincas, locales de negocios y demás establecimientos y lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen ...» que, en el texto legal, se circunscribe «para ejercer las funciones prevenidas en el art. 109 de esta Ley »; mientras que en el texto reglamentario se refiere a que «existan bienes sujetos a tributación o bien se produzcan hechos imponibles o exista alguna prueba de los mismos, siempre que lo juzgue conveniente para la práctica de cualesquiera actuaciones y, en particular, para reconocer los bienes, despachos, instalaciones o explotaciones del interesado, practicando cuantas actuaciones probatorias conexas sean necesarias». Por ello y en virtud de la doctrina de esta Sala -precedentemente aplicada- de que la revisión por este orden jurisdiccional de una disposición administrativa no puede alcanzar a lo que contenga ésta de reproducción de la Ley, el examen de dicho párrafo ha de concretarse a si las funciones que enumera el Reglamento están comprendidas en el art. 109 de la Ley General Tributaria . Así, el art. 109 permite la investigación de los hechos, actos, situaciones, actividades, explotaciones y demás circunstancias que integran o condicionan el hecho imponible, alcanzando a todos los actos, elementos y valoraciones consignados en las declaraciones o que se descubran. Aunque con dicciones distintas, resulta manifiesto que la amplitud de funciones que establece el art. 109 de la Ley da cobertura al catálogo de actividades que la Inspección puede realizar en los lugares donde se practiquen los actos de comprobación e investigación; por lo que no puede declararse, en términos de revisión jurisdiccional del art. 39-1 del Reglamento, que éste vulnere lo establecido en la Ley General Tributaria.

El ap. 2 del art. 39 establece que «Se precisará autorización escrita, firmada por el Delegado o Administrador de Hacienda territorialmente competente, o por el Director general correspondiente, cuando la entrada y reconocimiento se intenten fuera del horario usual de funcionamiento o desarrollo de la actividad o respecto de fincas o lugares donde no se desarrollen actividades de la Administración Pública o bien de naturaleza empresarial o profesional». El precepto contiene dos formulaciones: que la entrada y reconocimiento se intenten fuera del horario usual, o que se intenten en fincas o lugares donde no se desarrollen actividades de la Administración Pública o de naturaleza empresarial o profesional. En el primer aspecto (fuera del horario usual) cabe aplicar y reiterar aquí lo dicho en el Fundamento de Derecho Noveno de esta sentencia respecto del art. 23-3 del Reglamento, o sea, que los Delegados o Administradores de Hacienda y el Director General correspondiente no tienen competencia para disponer que las actuaciones se realicen en locales del interesado fuera de la jornada de trabajo establecida, por lo que este párrafo ha de declararse nulo por ser contrario a Derecho. Respecto a la segunda formulación (que se intente en fincas o lugares donde no se desarrollen actividades administrativas o de naturaleza empresarial o profesional), ciertamente el precepto se está refiriendo a un supuesto atípico: que no se trate de locales de la Administración, que tampoco sean locales donde se desarrollen las actividades o explotaciones sometidas a gravamen (para lo que la Inspección está facultada) y, desde luego, que no tengan el concepto de domicilio (para lo que se precisa mandamiento judicial). Dada esta hipótesis, nada se opone a que el precepto disponga que «Se precisará autorización escrita, firmada por el Delegado o Administrador de Hacienda territorialmente competente, o por el Director general correspondiente, cuando la entrada y reconocimiento se intenten respecto de fincas o lugares donde no se desarrollen actividades de la Administración Pública o bien de naturaleza empresarial o profesional», lo que, en cierta medida, concuerda con el primer inciso del art. 141-2 de la Ley General Tributaria .

El ap. 3 de este art. 39, igualmente impugnado, dice: «Cuando la entrada y reconocimiento se refieran al domicilio particular de una persona física será precisa la obtención del oportuno mandamiento judicial, si no mediara consentimiento del interesado. Si la misma finca se destina a casa-habitación y al ejercicio de una actividad profesional o económica con accesos independientes y clara separación entre las partes destinadas a cada fin, se entenderá que la entrada a las habitaciones donde se desarrolle una actividad profesional o económica no lo es al domicilio particular. A estos efectos se considerará domicilio particular, no sólo la vivienda que sirva de residencia habitual a una persona física sino, asimismo, cualquier vivienda o lugar que sirva efectivamente de morada».

El domicilio o «lugar que -como ha dicho la doctrina científica- constituye la sede jurídica habitual de la persona y donde se ejercitan los derechos y cumplen las obligaciones», tiene una enorme trascendencia en el ámbito del Derecho, que culmina con la inviolabilidad que le atribuye el art. 18-2 de la Constitución, sin otra excepción que el caso de flagrante delito, y con la protección que le dispensan los arts. 191 y 490 a 492 bis del Código Penal . El Código Civil lo define como el lugar de residencia habitual de las personas naturales (art. 40 ) o el lugar en que se halle establecida la representación legal o donde ejerzan las principales actividades las personas jurídicas, a no ser que la ley o sus estatutos fijen para éstas otro distinto (art. 41 ); y son numerosas las referencias y la trascendencia que tiene a efectos procesales, administrativos, militares, etc. y, desde luego, tributarios. Precisamente, la Ley General Tributaria, en su art. 40-1 contiene un concepto de «domicilio fiscal» plenamente coincidente con el del Código Civil. Dice: «El domicilio, a los efectos tributarios, será: a) para las personas naturales, el de su residencia habitual; y b) Para las personas jurídicas, el de su domicilio social, siempre que en él esté definitivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en que radiquen dicha gestión o dirección». No cabe duda que este concepto es claro, armónico con el resto del ordenamiento jurídico y específico en el orden tributario, por lo que el formulado en el art. 39-3 del Reglamento General de la Inspección no hace sino separarse de él - con su inevitable cortejo de nulidad- e introducir confusiones, que nunca deben producirse en tan importante materia. Y queda por despejar el alcance que debe darse, en materia de entrada en fincas o locales, al último inciso del art. 141-2 de la Ley General Tributaria, al decir que «cuando se refiera al domicilio particular de cualquier español o extranjero será preciso la obtención del oportuno mandamiento judicial», y su aplicación al domicilio de las personas jurídicas. Aun cuando en su parte dispositiva llega al pronunciamiento denegatorio del amparo y la cuestión se refería a un procedimiento de apremio, el Tribunal Constitucional ha sido bien explícito al respecto en su S. 137/1985, de 17 octubre (suplemento del Boletín Oficial del Estado núm. 268, de 8 noviembre), cuando, en su Fundamento Jurídico Tercero, dice: «Ausente de nuestro ordenamiento constitucional un precepto similar al que integra el art. 19.3 de la Ley Fundamental de Bonn, según el cual los derechos fundamentales rigen también para las personas jurídicas nacionales, en la medida en que, por su naturaleza, le resulten aplicables, ... parece claro que nuestro Texto Constitucional, al establecer el derecho a la inviolabilidad del domicilio, no lo circunscribe a las personas físicas, siendo pues extensivo o predicable igualmente en cuanto a las personas jurídicas... Este es también el criterio aceptado por la doctrina generalizada en otros países, como pueden ser, dentro de Europa, en Alemania, Italia y Austria, ... En suma, la libertad del domicilio se califica como reflejo directo de la protección acordada en el ordenamiento a la persona, pero no necesariamente la persona física, desde el momento en que la persona jurídica venga a colocarse en el lugar del sujeto privado comprendido dentro del área de la tutela constitucional, y todas las hipótesis en que la instrumentación del derecho a la libertad no aparezcan o sean incompatibles con la naturaleza y la especialidad de fines del ente colectivo».

Es claro, por tanto, que para el Tribunal Constitucional el domicilio de las personas jurídicas goza de análoga protección derivada del art. 18-2 de la Constitución, que el de las personas naturales, y así lo interpreta esta Sala en virtud del art. 5.º1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

En resumen, se desestima la impugnación del art. 39-1 del Reglamento, que se considera ajustado a Derecho; se estima la impugnación del art. 39-2 que se anula en el punto concreto de la necesidad de autorización del Delegado o Administrador de Hacienda o del Director general correspondiente para la entrada o reconocimiento que se intenten fuera del horario usual de funcionamiento o desarrollo de la actividad, quedando subsistente en lo demás; y, finalmente, se anula el art. 39-3 del Reglamento, excepto en su primer párrafo o inciso, debiendo estarse, a efectos de lo que se entiende por domicilio fiscal, a lo que dispone el art. 40-1 de la Ley General Tributaria, y en cuanto al tratamiento del domicilio de las personas jurídicas, a la doctrina del Tribunal Constitucional antes transcrita.

En fin, el Tribunal Constitucional delimitó el ámbito espacial de protección domiciliaria, en forma que puede resumirse diciendo que se reconoce que las personas jurídicas son titulares del derecho del artículo

18.2 de la Constitución, en la medida en que lo sean también de ciertos espacios que por la actividad que en ellos se lleva a cabo, requieren una protección frente a la intromisión ajena, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros. En cambio, no son objeto de protección los establecimientos abiertos al público o en que se lleve a cabo una actividad laboral o comercial por cuenta de una sociedad mercantil que no está vinculada con la dirección de la sociedad, o de un establecimiento, ni sirva a la custodia de su documentación.

En este sentido, la Sentencia del Tribunal Constitucional 69/1999, de 26 de abril, tiene declarado que:

"2. Respecto al concepto de domicilio y a los titulares del derecho a su inviolabilidad ha de tenerse presente que no todo local sobre cuyo acceso posee poder de disposición su titular debe ser considerado como domicilio a los fines de la protección que el art. 18.2 CE garantiza [SSTC 149/1991, fundamento jurídico 6º y 76/1992, fundamento jurídico 3º b), así como, respecto a distintos locales, los AATC 272/1985, 349/1988, 171/1989, 198/1991, 58/1992, 223/1993 y 333/1993 ]. Y la razón que impide esta extensión es que el derecho fundamental aquí considerado no puede confundirse con la protección de la propiedad de los inmuebles ni de otras titularidades reales u obligacionales relativas a dichos bienes que puedan otorgar una facultad de exclusión de los terceros.

De otra parte, tampoco existe una plena correlación entre el concepto legal de domicilio de las personas jurídicas en el presente caso el establecido por la legislación mercantil, con el del domicilio constitucionalmente protegido, ya que éste es un concepto «de mayor amplitud que el concepto jurídico privado o jurídico administrativo» (SSTC 22/1984 fundamentos 2º y 5º, 160/199, fundamento jurídico 8º, y 50/1995, fundamento jurídico 5º, entre otras).

En lo que respecta a la titularidad del derecho que el art. 18.2 CE reconoce, necesariamente hemos de partir de la STC 137/1985, ampliamente citada tanto en la demanda de amparo como en las alegaciones del Ministerio Fiscal. Decisión en la que hemos declarado que la Constitución, «al establecer el derecho a la inviolabilidad del domicilio, no lo circunscribe a las personas físicas, siendo pues extensivo o predicable igualmente de las personas jurídicas» (en el mismo sentido, SSTC 144/1987 y 64/1988 . Si bien esta afirmación de principio se ha hecho no sin matizaciones relevantes, entre ellas la consideración de la «naturaleza y especialidad de fines» de dichas personas (STC 137/1985, fundamento jurídico 5º ).

Tal afirmación no implica, pues, que el mencionado derecho fundamental tenga un contenido enteramente idéntico con el que se predica de las personas físicas. Basta reparar, en efecto, que, respecto a éstas, el domicilio constitucionalmente protegido, en cuanto morada o habitación de la persona, entraña una estrecha vinculación con su ámbito de intimidad, como hemos declarado desde la STC 22/1984, fundamento jurídico 5º (asimismo, SSTC 160/1991 y 50/1995, entre otras); pues lo que se protege no es sólo un espacio físico sino también lo que en él hay de emanación de una persona física y de su esfera privada (STC 22/1984 y ATC 171/1989 ), lo que indudablemente no concurre en el caso de las personas jurídicas. Aunque no es menos cierto, sin embargo, que éstas también son titulares de ciertos espacios que, por la actividad que en ellos se lleva a cabo, requieren una protección frente a la intromisión ajena.

Por tanto, cabe entender que el núcleo esencial del domicilio constitucionalmente protegido es el domicilio en cuanto morada de las personas físicas y reducto último de su intimidad personal y familiar. Si bien existen otros ámbitos que gozan de una intensidad menor de protección, como ocurre en el caso de las personas jurídicas, precisamente por faltar esa estrecha vinculación con un ámbito de intimidad en su sentido originario; esto es, el referido a la vida personal y familiar, sólo predicable de las personas físicas. De suerte que, en atención a la naturaleza y la especificidad de los fines de los entes aquí considerados, ha de entenderse que en este ámbito la protección constitucional del domicilio de las personas jurídicas y, en lo que aquí importa, de las sociedades mercantiles, sólo se extiende a los espacios físicos que son indispensables para que puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros.

3. Ahora bien, sentado lo anterior debe advertirse que en el presente caso no resulta posible determinar si nos encontramos ante un domicilio constitucionalmente protegido, pues en las actuaciones judiciales recibidas no existen elementos suficientes que permitan llegar con certeza a una conclusión sobre este extremo.

En efecto, no existe certeza de que dicho local comercial pudiera estar abierto al público y, por tanto, sólo es oportuno señalar que, si así fuera, no cabría considerar que en ese espacio pueda producirse una vulneración del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio; al igual que no se produciría en aquellos locales, aun de acceso sujeto a autorización, donde se lleva a cabo una actividad laboral o comercial por cuenta de una sociedad mercantil que no está vinculada con la dirección de la sociedad o de un establecimiento ni sirva a la custodia de su documentación. Y lo único que resulta evidente de dichas actuaciones es que la autorización judicial no se refería al domicilio legal de la sociedad mercantil recurrente, sino a un local de la que era titular, en el que existía al menos en parte, un ámbito de actividad enteramente ajeno al concepto de domicilio de las personas jurídicas constitucionalmente protegido, ya que en él se encontraban los equipos cuya venta al público se pretendía impedir mediante su precinto. Lo que aparentemente nos situaría en un supuesto similar al resuelto por el ATC 171/1989 ."

Reconocido el derecho en los términos expresados, supone que la entrada y registro en espacios protegidos sólo es lícita si concurre alguna de estas tres circunstancias: consentimiento del interesado, flagrante delito o autorización judicial. Por ello, el artículo 113 de la Ley 50/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala ahora que "Cuando en los procedimientos de aplicación de los tributos sea necesario entrar en el domicilio constitucionalmente protegido de un obligado tributario o efectuar registros en el mismo, la Administración Tributaria deberá obtener el consentimiento de aquél o la oportuna autorización judicial".En cambio, el artículo 141.2 de la vieja y derogada Ley se refería al "domicilio particular de cualquier español o extranjero".

Ciñéndonos ya al supuesto de hecho que se nos plantea, ha de ponerse de relieve que la Sentencia de la Sección Séptima de esta Sala, de 13 de diciembre de 2002, muy anterior a la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional aquí recurrida, enjuició ya la entrada y registro llevados a cabo el 27 de septiembre de 1994.

En efecto, dicha Sentencia conoció del recurso de casación interpuesto contra Auto de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de fecha 21 de mayo de 1991, que declaró inadmisible, por extemporáneo, el recurso interpuesto, al amparo de la Ley 62/78, contra el acto de entrada y registro, incluso teniendo en cuenta la contestación realizada en 17 de marzo de 1999 a petición formulada el 11 de febrero anterior, en relación con aquella actuación administrativa.

Debe advertirse con carácter previo que la Sentencia de referencia ponía de relieve la defectuosa interposición del recurso de casación al señalar en el Fundamento de Derecho Segundo: "Antes de cualquier otra consideración se impone la de que en el escrito de interposición del recurso de casación la parte recurrente más que "motivos" que debieron ser precisos, y claramente especificados, tal como impone la propia naturaleza del recurso de casación, por su carácter de extraordinario y de específico, lo que invoca son genéricas alegaciones en torno a lo que denomina "motivos", que es uno, en realidad, y que se apoya en el artículo 88,1,d) de la Ley 29/98, de 13 de Julio, por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico, diversificado en varias alegaciones, todo lo cual implica que no se han seguido las pautas rectoras establecidas en el artículo 99,1 de la anterior Ley de esta Jurisdicción, y 92,1 de la ahora vigente en el escrito de interposición del recurso de casación por parte de la recurrente, que podría dar lugar a la inadmisión de dicho recurso, puesto que la determinación del motivo o de los motivos concretos que debieron articularse en función de los fundamentos que se utilizan, no responde a un mero rigor formal sino a la necesidad de señalar a esta Sala cuál es la razón de la discrepancia con la sentencia, con precisión correcta del motivo o de los motivos, puesto que son diferentes los pronunciamientos de esta Sala, según cuál o cuáles sean los que se invocan, a tenor de los artículos 102,1 de la anterior Ley de esta Jurisdicción y 95, 2 de la Ley 29/98, citada, y que van desde dejar a salvo el derecho de ejercitar las pretensiones ante quien corresponda y por el procedimiento adecuado con indicación, en su caso, del orden jurisdiccional que se estime competente, hasta la resolución en los términos en que aparece planteado el debate, pasando por la remisión o reposición de actuaciones, según los casos.

En efecto, interpuesto el recurso al amparo de los artículos 86.2.b) y 87.1.a) de la Ley 29/98 no se cita específicamente el motivo previsto en el artículo 88 en que se basa el recurso, lo que determina su desestimación, en coherencia con los Autos de la Sección Primera de esta Sala de 3 de mayo de 1995, 16 de noviembre de 1996 y 23 de enero de 1998 .

Además, no consta interpuesto el preceptivo recurso de súplica."

A pesar de ello, la Sentencia, invocando el principio de tutela judicial, razona no solo la extemporaneidad del recurso, sino también la no vulneración de los preceptos y jurisprudencia que se citaban como infringidos en el recurso. Y en relación con ello, concluye el Fundamento de Derecho Cuarto con la contundente declaración que se transcribe a continuación:

"Esta Sala del Tribunal Supremo, en sentencia 22 de enero de 1993 ha reafirmado la extensión del concepto a las personas jurídicas y en el caso que aquí se debate, la relación fáctica refleja, sin reservas ni dudas, que el acceso de los Inspectores de tributos al domicilio social de la entidad recurrente se realizó mediando el consentimiento espontáneo de un representante legal de la sociedad en cuya presencia y con su firma se desarrolló la inspección y extendió el acta correspondiente, sin que por el mismo se formulase oposición, reserva o reticencia de clase alguna. Así las cosas, la constatación inequívoca del consentimiento manifestado por el representante legal de la entidad titular del domicilio social al que tuvieron acceso los Inspectores de tributos, a fin de realizar su misión profesional, deja vacía de contenido a la supuesta lesión del derecho fundamental reconocido en el artículo 18.2 CE y el motivo de casación aducido debe ser desestimado."

Y entre la relación fáctica a que se hace referencia, se menciona especialmente a la Diligencia nº 25 levantada en San Juan de Espí en Barcelona a las 13 horas del día 27 de septiembre de 1994, que también figura en el expediente administrativo y en la que "se hace constar:

1. ) Las actuaciones han comenzado mediante personación de la inspección en los locales de la empresa a las 9,30 horas.

2. ) Esta inspección fue recibida por Dª Ana, Jefe de Contabilidad y por D. Francisco, Asesor externo de Informática y a las 11 horas hicieron acto de presencia D. Hernan, Apoderado y D. Leopoldo, Abogado de Barcelona.

3. ) Hay que destacar que la empresa no puso ninguna traba a la actuación inspectora, sino más bien al contrario, colaboró con la misma facilitándole el acceso a todas sus dependencias, su documentación y sus archivos en soporte magnético".

Y posteriormente, se señala también en la sentencia: "En el documento nº 35 (página 000645), correspondiente a la Diligencia nº 25, en su apartado 3º, se recoge que la empresa no puso ninguna traba a la actuación inspectora, sino que colaboró con la misma, facilitando el acceso a todas sus dependencias, su documentación y sus archivos en soporte magnético. Esta diligencia está firmada por el representante autorizado de la empresa y con la presencia de la Jefe de Contabilidad, del Asesor externo de Informática, de un Apoderado y de un Abogado que trabajaba para la empresa".

Sin embargo, la Sentencia aquí impugnada, que se limita a transcribir íntegramente otras dictadas con anterioridad por la propia Sala, no tiene en cuenta el enjuiciamiento de la entrada y registro por Inspectores de Hacienda, que desde el punto de vista del régimen jurídico del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio a que se refiere el artículo 18.2 de la Constitución, había hecho esta Sala, casi cuatro años antes, en la Sentencia antes referida de 13 de diciembre de 2002, que, además, fue invocada por el Abogado del Estado en el escrito de contestación a la demanda. Con ello, ha dado lugar además, a una contradicción entre sentencias del mismo orden jurisdiccional, en torno a si un determinado acto se ha producido, o no, con violación de un derecho fundamental.

Por ello, procede aceptar el primer motivo y sin necesidad de resolver sobre el segundo alegado por el Abogado del Estado, estimar el recurso de casación, lo que dá lugar a la anulación de la sentencia recurrida."

Resulta conveniente precisar que en Auto de 26 de febrero de 2009, esta Sala declaró no haber lugar al incidente de nulidad de actuaciones planteado por la entidad "Agrupación Bazar el Regalo, S.A." con base en los siguientes razonamientos:

"PRIMERO. - En los Antecedentes de su escrito, la representación procesal de la entidad "Bazar el Regalo, S.A.", en su calidad de sucesora de "Bazar la Sirena, S.A." aduce dos motivos de nulidad, pues a su juicio la sentencia, de un lado, adolece de "defecto de incongruencia extra petita" y, de otro, "aprecia indebidamente la cosa juzgada causando indefensión".

En cuanto al primero de ellos se alega que el recurso de casación se fundamentó en dos motivos de legalidad ordinaria relativos a la necesidad o no de autorización para la entrada y registro (artículos 140,141, 142 de la Ley General Tributaria de 1963 y 36,39, 40 y 41 del Reglamento General de Inspección, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril ) y a los efectos de la eventual anulación del acto administrativo (artículo 71.1 .a) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y 63 y 66 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común).

Pues bien, afirma la promotora del incidente que "ni la valoración de la prueba, ni la existencia de cosa juzgada derivada de la Sentencia de 13 de diciembre de 2002, relativa a la extemporaneidad de un recurso de amparo judicial relativo otra mercantil, EL REGALO, formaban parte del argumento ni motivación del recurso de casación", añadiéndose que "no obstante, el resultado de la Sentencia aquí recurrida es que

i) deja sin efecto la valoración de la prueba practicada (y no impugnada) por la Audiencia Nacional, que constata la falta de consentimiento en la entrada y registro, así como la nulidad de la misma, cuando nadie ha impugnado en casación dicha valoración por arbitraria e ilógica y ii) incorpora como ratio decidendi a un procedimiento de LA SIRENA y sin ser un extremo casado por el recurrente, los efectos de cosa juzgada de una extemporaneidad en un recurso planteado por EL REGALO donde quedó imprejuzgado el fondo y no practicada ninguna prueba ( ni siquiera formulada una demanda).

En lo que respecta a la denominada "indebida apreciación de la cosa juzgada", se pone de relieve que "la Sentencia de 13 de diciembre de 2002 recae en un procedimiento en el que es parte EL REGALO y donde se tratan de tutelar derechos fundamentales de EL REGALO (no de LA SIRENA)" y "el fallo versa sobre la extemporaneidad de una recurso formulado por EL REGALO que no puede producir efectos de cosa juzgada en otra mercantil, LA SIRENA, respecto de hechos enjuiciados por la Audiencia Nacional en otro procedimiento completamente distinto (con un sujeto distinto y una práctica de la prueba singular de dicho sujeto y dicho procedimiento) donde se dirimen los derechos fundamentales y la legalidad ordinaria de una actuación administrativa frente a LA SIRENA (no frente a EL REGALO)."

Se añade que "cabe apreciar, y bien pudiera ser el motivo de los errores que se expresan en este incidente de nulidad de actuaciones que la Sentencia de 13 de diciembre de 2002 contiene alguna consideración obiter dicta únicamente aplicable a la obtención de información sobre EL REGALO pero, incluso aunque este digno Tribunal entendiera que cabe llegar a reutilizar alguna de dichas consideraciones, no debe perderse de vista que i) en ningún momento dichas apreciaciones hacen referencia a LA SIRENA que tiene una esfera jurídica completamente independiente (ya que ni se tutelan sus derechos fundamentales en ese proceso ni era el sujeto pasivo de inspección y registro), ii) la prueba valorada por la Audiencia Nacional con respecto a LA SIRENA no es objeto del recurso de casación por lo que no puede ser removida y iii) la ratio decidendi de la desestimación del recurso de EL REGALO fue la extemporaneidad de su interposición de modo que nunca se llegó a efectuar un examen de fondo sobre la entrada y registro y mucho menos practicarse y enjuiciarse pruebas referentes a LA SIRENA".

Tras insistir en que no cabe trasladar miméticamente los efectos derivados de procedimiento en los que sea parte EL REGALO, y donde LA SIRENA no ha ejercido su derecho de defensa, a los procedimientos en que se sustancien derechos de esta última, se insiste en que "ha sido por primera vez en el recurso contencioso-administrativo interpuesto ante la Audiencia Nacional cuando LA SIRENA ha tenido la oportunidad de ejercer su derecho de defensa, personal e independiente, aportando, junto con su escrito de demanda, abundante prueba documental con la que rebatir la presunción iuris tantum de veracidad que ostentan las diligencias extendidas por los inspectores que intervinieron en la entrada y registro de las oficinas EL REGALO y obtuvieron subrepticiamente informas de otras mercantiles, entre ellos LA SIRENA".

En los Fundamentos de Derecho del escrito promoviendo el incidente se niega que concurran en el presente caso los requisitos de la cosa juzgada -identidad de personas, cosas y causa o razón de pedir- y se insiste en la existencia de "incongruencia extra petita".

Por último, se llega a la conclusión de que los defectos expuestos en el escrito tienen la trascendencia de vulnerar el artículo 24 de la Constitución.

El Abogado del Estado, en su escrito de oposición, después de transcribir el artículo 241 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y referirse a la naturaleza del incidente de nulidad de actuaciones, alega:

"SEGUNDO.- En el presente supuesto se pretende que el Tribunal Supremo rectifique el criterio expresado en la Sentencia cuya nulidad se pretende, basándose para ello en los argumentos ya utilizados en el recurso. Lo que supone que el incidente de nulidad no debe de ser admitido.

Se alegan igualmente vulneraciones de derechos fundamentales ya alegadas anteriormente en el recurso, motivo por el cual tampoco el incidente debe admitirse.

En cualquier caso no hay vulneración del principio de incongruencia, sino aplicación estricta de las reglas que regulan la casación, la cual permite (entre otras cosas) la integración de hechos, en función de lo que se desprende de lo actuado. No puede hablarse de incongruencia en la Sentencia, puesto que es plenamente congruente tanto con las peticiones de las partes como con las alegaciones de las mismas, que son contempladas en la resolución cuya. nulidad se solicita.

Tampoco existe indefensión, dada la naturaleza de esta, tal como ha sido entendida por el Tribunal Constitucional. Habiendo podido por otra parte la peticionaria alegar todo lo que a su derecho ha convenido".

El artículo 241.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, en su redacción actualmente vigente, operada por Ley Orgánica 6/2007, de 24 de mayo, aquí aplicable, establece: "No se admitirán con carácter general incidentes de nulidad de actuaciones. Sin embargo, excepcionalmente, quienes sean parte legítima o hubieran debido serlo podrán pedir por escrito que se declare la nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el art. 53.2 de la Constitución, siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario".

Del precepto se deduce la no admisión con carácter general del incidente de nulidad de actuaciones. La excepción la constituye la pretensión que ejercite quien haya sido parte legítima en el proceso o quien hubiera podido serlo que podrá solicitar la nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el art. 53.2 de la Constitución, siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario.

En todo caso, los Autos de la Sección Séptima de esta Sala de de 22 de mayo y 21 de julio de 2008 han interpretado dicho precepto, afirmando que " si bien es cierto que la reforma operada por el artículo uno de la Ley Orgánica 6/2007 de 24 mayo 2007, permite alegar la vulneración de cualquier derecho fundamental, esa alegación ha de ir referida al objeto del incidente de nulidad de actuaciones, que según el artículo 240.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, son los actos procesales que puedan incurrir en nulidad de pleno derecho, en todo caso, o en defectos de forma que impliquen ausencia de los requisitos indispensables para alcanzar su fin o determinen efectiva indefensión, pero no la mera discrepancia con el contenido de la sentencia", pues según consolidada jurisprudencia el incidente de nulidad de actuaciones -cauce procesal que debe ser objeto de una rigurosa interpretación restrictiva- no puede ser utilizado al modo de un recurso más para corregir la interpretación y aplicación del Derecho realizada en resoluciones judiciales firmes.

De lo expuesto, se deduce que para resolver el incidente debemos atender de modo exclusivo a si al dictar la Sentencia de fecha 30 de octubre de 2008, estimando el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 11 de octubre de 2006, se incurrió o no en infracción el derecho fundamental alegado por la parte solicitante de la nulidad de actuaciones.

Pues bien, antes de dar respuesta al incidente planteado debemos sentar como premisas previas las siguientes:

1. ) La Sentencia anterior de esta Sala (Sección Séptima), de 13 de diciembre de 2002, se dictó en recurso de casación interpuesto por la entidad entonces denominada "Bazar el Regalo, S.A.", contra el Auto dictado por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de fecha 21 de mayo de 1999 que declaró inadmisible, por extemporáneo, el recurso interpuesto al amparo de la Ley 62/78, contra "el Acuerdo del Delegado Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cataluña por el que se ordenó la entrada de la Inspección de los Tributos en las instalaciones y locales de negocio de la recurrente, lo que tuvo lugar el 27 de septiembre de 1994 tras autorización del antedicho órgano el 20 de septiembre de 1994."

2. ) Contra el Auto de declaración de inadmisibilidad, la entidad Bazar el Regalo, S.A., interpuso recurso de casación si bien que en el escrito de interposición, se adujo " vulneración del artículo 18.2 CE en la actuación de la Inspección que, en ningún momento, le fue notificada "y se criticó " la inactividad del Inspector Jefe de Area de la Inspección, alegándose infracción del artículo 3, apartados a), d) y f) de la Ley 1/98 " (así se dice en el Antecedente Tercero y Fundamento de Derecho Sexto de la .Sentencia de 13 de diciembre de 2002 ).

3. ) A la hora de resolver, la referida Sentencia primeramente pone de manifiesto en el Fundamento de Derecho Segundo que > y a continuación, dentro del propio Fundamento de Derecho, se hace la manifestación de que " interpuesto el recurso al amparo de los artículos 86.2.b) y 87.1.a) de la Ley 29/98 no se cita específicamente el motivo previsto en el artículo 88 en que se basa el recurso, lo que determina su desestimación, en coherencia con los Autos de la Sección Primera de esta Sala de 3 de mayo de 1995, 16 de noviembre de 1996 y 23 de enero de 1998 .

   Además, no consta interpuesto el preceptivo recurso de súplica"

   Ahora bien, tras ello, la Sentencia en el Fundamento de Derecho Tercero, afirma que " no obstante y en aras de la efectividad de la tutela judicial efectiva, se alude en un primer apartado a la inadmisión, por extemporaneidad ", la cual se rechaza porque " conocida y consentida desde el 20 de septiembre de 1994 la entrada y registro de funcionarios de la Agencia Tributaria en la sede de la empresa recurrente para la toma de datos de trascendencia tributaria, resulta extemporáneo en 1999 invocar lesión en el derecho fundamental de la inviolabilidad de domicilio en el año 1994 a la vista del resultado de las actuaciones emanadas de la Administración Tributaria. Tampoco puede reputarse el plazo desde la petición formulada el 11 de febrero de 1999, contestada el 17 de marzo siguiente, al comportar una abertura artificiosa de plazos respecto una actuación material fenecida casi cinco años atrás tras la cual fueron tramitadas actas de disconformidad en los Impuestos sobre Sociedades e IVA correspondientes a los años 1989 a 1992."

   Pero es que además, a continuación, en el Fundamento de Derecho Cuarto, dentro del contexto de "alegaciones" o "motivos" que se exponían en el escrito de interposición de recurso de casación interpuesto, la sentencia realiza lo que calificamos en la nuestra de 30 de octubre de 2008 de "contundente declaración", en torno a " la constatación inequívoca del consentimiento manifestado por el representante legal de la entidad titular del domicilio social al que tuvieron acceso los Inspectores de tributos, a fin de realizar su misión profesional y que " deja vacía de contenido a la supuesta lesión del derecho fundamental reconocido en el artículo 18.2 CE y el motivo de casación aducido debe ser desestimado".

   Previamente a tal argumentación la Sentencia a que nos venimos refiriendo hace una exposición de los documentos y diligencias del expediente administrativo y, entre ellos, de la Diligencia nº 25 y documento número 35. (En el Antecedente Tercero de este Auto figura la transcripción de ambos).

   En fin, en el Fundamento de Derecho Sexto, la Sentencia también se refiere a la inactividad del Inspector adjunto Jefe del Area de la Inspección, respecto de la cual "se invoca la infracción del artículo 3, apartados a), d) y f) de la Ley 1/98 " y tras realizar la oportuna argumentación se concluye afirmando: "no cabe estimar la vulneración del artículo 3, apartados a), d) y j) de la Ley 1/98, pues el sujeto pasivo, por mediación de su representante fue asistido por la Administración tributaria en el cumplimiento de sus obligaciones (apartado a), pudo conocer el estado de tramitación del procedimiento (apartado d) y se llevaron a cabo las actuaciones en la forma menos gravosa (apartado j), abriéndose plenamente el trámite de audiencia a las 12 horas del día 12 de noviembre de 1998, como respuesta de la Administración a la petición formulada por D...., en calidad de representante autorizado de Bazar El Regalo, S.A. el 6 de octubre de 1998, que obtuvo la contestación por el Subinspector de los tributos (equipo nº 55) de 9 de octubre de 1998, en el sentido de que la Inspección le comunica que puede examinar el expediente en el estado actual de tramitación".

   La línea argumental de la Sentencia finaliza con la conclusión de que: " Todos estos razonamientos desvirtúan las infracciones aludidas y procede desestimar el segundo de los motivos aducidos, con imposición de costas a la parte recurrente en casación ". Por último, la parte dispositiva de la Sentencia es del siguiente tenor: " Que debemos declarar y declaramos no haber lugar al recurso de casación nº 5888/99 interpuesto por Dª Donisia Vázquez Robles, en nombre de en nombre de Bazar el Regalo, S.A. contra el Auto de fecha 21 de mayo de 1999, dictado por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que procede declarar firme, con imposición de costas a la parte recurrente, por imperativo legal."

4. ) En la instancia seguida ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, el Abogado del Estado opuso a la contestación a la demanda- y ello quedó expresamente reconocido en la sentencia dictada- que "la entrada en las dependencias de la entidad se realizó cumpliendo los requisitos del art. 36 del Reglamento de la Inspección, sin que se produjera indefensión, al haber consentido el titular de la dependencia el acceso de los Inspectores", a lo que ha de añadirse ahora, como expresábamos en nuestra Sentencia que el Defensor de la Administración invocó en apoyo de su pretensión la existencia de la Sentencia de 13 de diciembre de 2002, existiendo, por tanto, para la demandante la posibilidad de alegar lo que tuviera por conveniente en trámite de conclusiones.

5. ) La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ahora casada, a pesar de lo señalado en el anterior apartado, omitió toda referencia a la de esta Sala de 13 de diciembre de 2002 .

   Sentadas estas premisas previas, lo primero que ha de manifestarse es que esta Sala no podía desconocer que la Sentencia de la Sección Séptima de 13 de diciembre de 2002, se dictó resolviendo el recurso de casación interpuesto contra Auto de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de fecha 21 de mayo de 1991, que declaró inadmisible, por extemporáneo, el recurso interpuesto, por la vía del procedimiento especial para la protección de los derechos fundamentales de la persona previsto en la Ley 62/1978, contra el Acuerdo del Delegado Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cataluña, por el que se ordenó la entrada de la Inspección de los Tributos en las instalaciones y locales de negocio de la entidad "Bazar el Regalo. S.A."; en cambio la Sentencia ahora puesta en cuestión ha resuelto una controversia derivada de liquidaciones giradas por Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 1989 a 1991, respecto de las que la parte hoy promotora del incidente alegaba un origen viciado por razón de que aquella entrada se produjo sin la debida autorización judicial.

   Por ello, en ningún momento nuestra Sentencia aludió a la denominada función negativa o excluyente de la cosa juzgada material, que desde hace siglos se expresa en el aforismo "non bis in idem" y que precisamente tiene su manifestación en el artículo 69.d) de la Ley de esta Jurisdicción, que establece como causa de la inadmisibiidad del recurso o de alguna de las pretensiones la siguiente: " que recayera sobre cosa juzgada..."

   Dicho lo anterior, preciso es indicar también que partiendo de lo que se entiende por "obiter dicta" (dichos de paso), es decir los argumentos complementarios de una sentencia sin trascendencia en el fallo, un examen superficial de la de esta Sala de 13 de diciembre de 2002 podría hacer pensar que tienen ese carácter todos los razonamientos referidos a la inexistencia de violación de derecho fundamental en el acto de entrada en el local o de la no concurrencia de inactividad en la actuación del Inspector Jefe de Area. Sin embargo, de un estudio meditado del contenido de la sentencia se extrae una conclusión muy diferente de la indicada.

   En efecto, la Sentencia no se limita a confirmar la extemporaneidad de un recurso contencioso-administrativo interpuesto contra un acto administrativo de orden de entrada en locales, sino que, ante la alegación de la parte recurrente de " vulneración del artículo 18.2 CE en la actuación de la Inspección que, en ningún momento, le fue notificada", yendo más de aquél en el tiempo y examinando las circunstancias concurrentes, declara expresamente que la entrada en el local se produjo con consentimiento del representante de la empresa. Con ello, aún cuando no se diga expresamente, se hace uso de la doctrina jurisprudencial de evitar innecesarias dilaciones en la resolución de asuntos que solo pueden perjudicar al justiciable (contenida en Sentencias de este Tribunal Supremo como las de 9 de mayo y 30 de noviembre de 1983, 17 de febrero de 1984, 1 de febrero de 1988 y 25 de octubre de 2005 ) y que explica que a partir de la apreciación de la prueba documental obrante en el expediente administrativo en el Fundamento de Derecho Cuarto se haga la afirmación de " la constatación inequívoca del consentimiento manifestado por el representante legal de la entidad titular del domicilio social al que tuvieron acceso los Inspectores de tributos, a fin de realizar su misión profesional, deja vacía de contenido a la supuesta lesión del derecho fundamental reconocido en el artículo 18.2 CE y el motivo de casación aducido debe ser desestimado" (Posteriormente, en el Fundamento de Derecho Sexto también se razona y resuelve sobre la inexistencia de inactividad del Inspector Adjunto, cuestión ésta que se menciona para demostrar el criterio de la Sentencia, pero sobre la que no insistimos por no ser objeto de debate).

   Tras ello la sentencia se llega a la conclusión, antes también recogida, de que " todos estos razonamientos desvirtúan las infracciones aludidas y procede desestimar los motivos aducidos".

   Por tanto, existen razones suficientemente demostrativas de que la declaración de inexistencia de violación del derecho fundamental del artículo 18.2 de la Constitución en el acto de entrada en el local no es un mero "obiter dicta"; por el contrario se trata de una declaración definitiva realizada en aplicación de la doctrina antes expuesta y que permitió a la parte recurrente, sin duda alguna, interponer recurso de amparo ante el Tribunal Constitucional, lo que por cierto no consta se hiciera.

   Pues bien, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 11 de octubre de 2006, hoy casada, desconoció por completo la existencia de la Sentencia de 13 de diciembre de 2002, introducida en el debate procesal por el Abogado del Estado, con la que apoyaba la tesis mantenida escrito de contestación a la demanda de existir consentimiento del titular del local para la entrada de los inspectores. Ello hizo que al juzgar de la legalidad de unas liquidaciones por Impuesto de Sociedades, fueran consideradas contrarias a Derecho por valoración de un hecho (la entrada en el local) que ya había sido juzgado y valorado definitivamente por la referida Sentencia de 13 de diciembre de 2002, infringiendo con ello la función positiva de la cosa juzgada, a la que se refiere el artículo 222.4 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, según el cual " lo resuelto con fuerza de cosa juzgada en la sentencia firme que haya puesto fin a un proceso vinculará el tribunal de un proceso posterior cuando en éste aparezca como antecedente lógico de lo que sea su objeto, siempre que los litigantes sean los mismos o la cosa juzgada se extienda a ellos por disposición legal" . De aquí que pudiéramos afirmar en nuestra Sentencia de 30 de octubre de 2008, respecto a la de la instancia que resultó casada, que " se limita a transcribir íntegramente otras dictadas con anterioridad por la propia Sala, no tiene en cuenta el enjuiciamiento de la entrada y registro por Inspectores de Hacienda, que desde el punto de vista del régimen jurídico del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio a que se refiere el artículo 18.2 de la Constitución, había hecho esta Sala, casi cuatro años antes, en la Sentencia antes referida de 13 de diciembre de 2002, que, además, fue invocada por el Abogado del Estado en el escrito de contestación a la demanda. Con ello, ha dado lugar además, a una contradicción entre sentencias del mismo orden jurisdiccional, en torno a si un determinado acto se ha producido, o no, con violación de un derecho fundamental".

   Y sentado lo anterior, hay que afirmar que incluso partiendo de la tesis de tratarse de "obiter dicta" que sostiene la parte promotora del incidente, llegaríamos a análoga conclusión.

   En efecto, ya estemos ante un hecho valorado en forma definitiva por una Sentencia firme, ya ante un mero "obiter dicta", la actitud omisiva de la resolución judicial de instancia permitía la integración de la existencia de una Sentencia anterior que se había pronunciado en la forma antes expuesta sobre la diligencia número 25, de la que dijimos en el Fundamento de Derecho Cuarto de nuestra Sentencia, que también figuraba en el expediente administrativo.

   La integración entre los hechos de la existencia de una sentencia anterior y de su valoración de la diligencia número 25, que tuvimos igualmente a la vista, era posible a partir de que el motivo del Abogado del Estado invocaba el artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y señalaba como infringidos los preceptos legales antes indicados, defendiendo, según reconoce la parte promotora del incidente que "no era precisa autorización para la entrada en los locales y que, en todo caso, se consintió la entrada".

   Lo anteriormente expuesto conduce a que hayan de ser rechazadas las alegaciones formuladas por la parte promotora del incidente.

   En cualquier caso, y por último, la entidad hoy recurrente figura como sucesora de "Bazar la Sirena" o "Bazar el Regalo" a través de procedimientos de fusión. Y así, en la instancia y en el recurso de casación Agrupación Bazar el Regalo, S.A. ha actuado como sucesora de Bazar la Sirena. Paladinamente confiesa en la página 2 de su escrito la promotora del incidente, refiriéndose a La Sirena, que "Agrupación el Regalo, S.A.", es sucesora de sus derechos y obligaciones".

Por lo expuesto, procede declarar no haber lugar al incidente de nulidad de actuaciones. ...."

En el caso presente, es cierto que la entidad CELJU, S.L no fue parte en el recurso de casación concluido con la Sentencia de la Sección Séptima de esta Sala Tercera de 13 de diciembre de 2002 a que se ha hecho referencia anteriormente, pero si concurren todas las precisas circunstancias para proceder a la integración de hechos, debiendo ponerse de relieve que también en esta ocasión el Abogado del Estado, al contestar a la demanda en la instancia, dio noticia de la existencia de la referida sentencia.

Por ello, y por las misma razones que se han expuesto con anterioridad, se acepta el primer motivo y sin necesidad de resolver sobre el segundo alegado por el Abogado del Estado, se estima el recurso de casación, lo que da lugar a la anulación de la sentencia recurrida.

La casación de la sentencia obliga, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 95.2.d) de la Ley de esta Jurisdicción, a resolver lo que corresponda dentro de los términos en que apareciera planteado el debate.

A tal efecto debemos poner de relieve:

1. ) El artículo 50 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 dispone "Cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando los mismos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta".

   Por su parte el Real Decreto 939/86, por el que se aprueba el Reglamento General de Inspección de los Tributos, añade en su artículo 64-1 que este régimen será subsidiario de los de determinación directa o estimación objetiva singular, y se aplicará "cuando la administración no pueda conocer los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de las cuotas o rendimientos por alguna de las siguientes causas: c) Que el sujeto pasivo haya incumplido sustancialmente sus obligaciones contables". Concepto que se concreta en el apartado 2 del mismo artículo 64 al señalar: "En particular, se entiende que existe incumplimiento sustancial de las obligaciones contables:

   a) Cuando el interesado incumpla la obligación de llevanza de la contabilidad o de los registros establecidos por las disposiciones fiscales.

   Se presumirá la omisión de los libros y registros contables cuando no se exhiban a requerimiento de la Inspección de los Tributos.

   b) Cuando la contabilidad no recoja fielmente la titularidad de las actividades, bienes o derechos.

   c) Cuando los registros y documentos contables contengan omisiones, alteraciones o inexactitudes que oculten o dificulten gravemente la exacta constatación de las operaciones realizadas.

   d) Cuando aplicando las técnicas o criterios generalmente aceptados a la documentación facilitada por el interesado no pueda verificarse la declaración o determinar con exactitud las bases o rendimientos objeto de comprobación.

   e) Cuando la incongruencia probada entre las operaciones contabilizadas y las que debieran resultar del conjunto de adquisiciones, gastos u otros aspectos de la actividad permita presumir, con arreglo al apartado segundo del artículo 118 de la Ley General Tributaria, que la contabilidad es incorrecta."

   Se trata, por tanto, de un régimen de carácter subsidiario que requiere, primero, el razonar sobre su elección para posteriormente determinar la base imponible.

   Los distintos supuestos en los que, a tenor del artículo 64-2, se entiende que existe el referido incumplimiento sustancial, en general parten del anormal comportamiento contable del sujeto pasivo que lleva a la Administración a acudir a métodos que permitan conocer la verdadera realidad tributaria de aquél.

   Así la jurisprudencia ha venido considerando como supuestos de incumplimiento sustancial de obligaciones contables, la no llevanza de los libros obligatorios exigidos por el Código de Comercio o su llevanza parcial, o la no aportación de facturas que permitan un contraste de tales libros (Sentencias del Tribunal Supremo de 13 de marzo de 1989, 9 de enero de 1992 y 5 de mayo de 1993, entre otras).

2. - De las actuaciones llevadas a cabo por la Unidad 55 de la ONI y de las efectuadas respecto de CELJU,S.L, se deduce claramente que ésta y otras entidades formaban un grupo con la sociedad BAZAR EL REGALO, S.A., que realizaba la función central de compras para beneficiarse de una posición de fuerza respecto a sus proveedores y que luego, a su vez como único proveedor, transmitía los artículos al resto de las compañías que era las que vendían los artículos al público. Esto hace que solo el grupo pudiera facilitar los datos que permitieran una cuantificación exacta de las compras efectuadas y consumidas por cada una de las tiendas.

   En concreto, la entidad en la instancia demandante y ahora recurrida ejercía su actividad en las tiendas sitas en las direcciones de C/Conca de Tremp, nº 7 en Barcelona; C/Mn Jaume Busquets, nº 6, de L#Hospitalet; C/Boquería nº 31, de Barcelona y C/Compte Borrell, nº 72 de Barcelona.

3. ) Como consecuencia de la actuación llevada a cabo por la ONI en 27 de septiembre de 1994, a que se ha hecho referencia con anterioridad, pudo venirse en conocimiento de la existencia de una doble contabilidad: una, la extraoficial, contenida en los archivos informáticos descubiertos y otra, la oficial de cada sociedad, elaborada a partir de la anterior, que es la que servía para presentar las declaraciones correspondientes. De esta forma, mientras los archivos informáticos que se obtuvieron reflejaban la totalidad de las ventas de todas y cada una de las tiendas de las sociedades del grupo, las contabilidades oficiales de cada una de estas últimas reflejaban un nivel de ventas muy diferente.

   La veracidad de la prueba de que las ventas comprobadas son las obtenidas por la ONI en su actuación queda constatada en la actuación inspectora seguida ante CELJU, S.L. en función de las siguientes circunstancias:

   1. - Identificación de las tiendas mediante códigos numéricos comprobándose que coincidían los códigos que constaban en la contabilidad de las empresas con los contenidos de los archivos informáticos.

   2. - La comprobación de que existían ventas no declaradas en el grupo de sociedades BAZAR EL REGALO, lo que se pone de manifiesto en los vales de venta no declarados (Diligencia nº 50, de fecha 15 de octubre de 1998), en la falta de justificación del origen de los fondos mediante los cuales se suscribían participaciones en fondos de inversión y en las facturas emitidas sin cuota de IVA repercutida por BAZAR EL REGALO, S.A.

4. ) Pues bien, las anomalías contables descubiertas justifican por sí sólo la imposibilidad de determinar la base imponible de forma directa.

   En todo caso, debe ponerse de relieve como circunstancias que justifican también la aplicación del régimen de estimación indirecta:

   - Ausencia de aportación de inventario de existencia iniciales del ejercicio 1989.

   - Aportación de inventarios de 1989, 1990 y 1993 en los que los artículos no se identifican por códigos, ni fabricante, ni se agrupan por artículos, estando aquellos confeccionados por hojas de ordenador unidas por un archivador. - Ausencia de albaranes de transporte, que permitan comprobar las entregas y devoluciones de las diferentes tiendas franquiciadas a BAZAR EL REGALO,S.A.

   - Cómputo en los ejercicios 1989 y 1990 como gasto por compras de la entidad compras efectuadas por D. Alexander (administrador único de la entidad BAZAR EL REGALO,S.A; BAZARES REUNIDOS,S.A; SUMINISTRADORA NEILER,S.A; BAZAR LA SIRENA,S.A, CATALANA DE ELECTRODOMESTICOS,S.A, integrantes todas ellas del grupo empresarial BAZAR EL REGALO y titular, al mismo tiempo, de tiendas al por menor).

   Por ello, la propia sentencia recurrida en casación no dejaba de reconocer que " Ninguna duda hay de que resulta procedente el régimen de estimación indirecta" estimándose no aceptables las alegaciones de la actora.

5. ) Expuesto lo anterior, señalamos que a través de la actuación de la ONI en el Bazar El Regalo S.A. la Inspección obtuvo los datos de ventas reales a partir de los ordenadores del Director Financiero, Directo Comercial y Jefe de Contabilidad de dicha sociedad.

   Si se hubiera aportado la documentación precisa, se podría haber determinado el importe de las compras de cada una de las tiendas, pero como no fue ello posible, se procedió a calcular el importe de las compras por medio de datos obtenidos en la actuación de la ONI y de coeficientes de margen bruto que para cada tipo de establecimiento se indican en el informe complementario (procedimiento previsto en el artículo 169 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre ); los restantes gastos (personal, alquileres, agua, electricidad, etc) se toman por sus importes contabilizados, por entender que tienen carácter fijo respecto al volumen de ventas, a excepción de los gastos de transporte, que se determinan aumentando los contabilizados en la misma proporción en que lo han sido las ventas.

   La Inspección siguió un procedimiento correcto, a partir de la identificación de las tiendas con códigos numéricos y de la comprobación de que coincidían con los que constaban en la contabilidad de las empresas, sin que se haya producido indefensión por cuanto la entidad recurrente ha tenido oportunidad de aportar datos y documentos que demostraran lo erróneo de las conclusiones alcanzadas, especialmente en cuanto a la no inclusión en precio del IVA y sin que desde luego pueda pretenderse, tal como puso de relieve el TEAC, que los datos obtenidos del ordenador personal del Director Comercial de BAZAR EL REGALO, S.A. corresponden a una simulación estadística, dado tanto el detalle de los datos obtenidos por la ONI, como el hecho de que los mismos vengan referidos a ejercicios pasados.

   En fin, en la liquidación practicada por el ejercicio 1989 se ha tenido en cuenta que la declaración por dicho ejercicio fue cuota 0, alcanzándose en cambio un cuota de acta de 26.494.539 ptas..

6. ) En relación a la alegación de prescripción de los expedientes sancionadores formulada en la demanda, ha de recordarse que esta Sala mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada (sentencias de 25 de Septiembre de 2001, 10 de Mayo de 2004, 17 y 24 de Mayo de 2005, entre otras muchas), consistente en que el nuevo plazo de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación de 4 años (art. 64.a de la Ley General Tributaria), opera sobre todos los periodos abiertos y en curso y, así, en todos los casos en que el 1 de Enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -Disposición final séptima - Ley 1/1998, de 26 de Febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de Enero de 1999, y en aquéllos que hubiera transcurrido un plazo menor prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo". Sin embargo, si el mencionado periodo temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de Enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

   Con relación a la interpretación que ha de darse a lo previsto en la Disposición Final Cuarta.3 del RD 136/2000 cuando dispone que "la nueva redacción dada por dicha Ley 1/1998 al artículo 64 de la LGT, en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dichos preceptos, se aplicará a partir del 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuados los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente'"), esta Sala ha precisado (FJ Quinto de la STS de 25 de septiembre de 2001 ), que:

   "Si antes del 1 de enero de 1999 se vio interrumpida la prescripción que venía ganando el contribuyente, regirá, a partir de esa citada fecha, el plazo de 4, y no de 5, años.

   Sin embargo, el matiz que permite entender y considerar que la declaración al respecto efectuada por la sentencia de instancia es perfectamente correcta y en modo alguno tiene el radical alcance retroactivo y erradicador in radice de situaciones jurídicas ya alcanzadas que inadecuadamente le imputa el Abogado del Estado recurrente es el siguiente:

   Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el 'dies a quo' del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

   Y, a sensu contrario, si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha confluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

   En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa -respectivamente- vigente.

   No otra cosa es lo expresado o querido expresar por el RD 136/2000 y por la sentencia de instancia con la frase "con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos" ( frase que, por lo ya dicho, no encierra ni pretende encerrar una retroactividad radical) ".

   Ahora bien, esta doctrina sólo resulta aplicable a la liquidación tributaria pero no a la infracción, ya que en esta materia deben aplicarse los principios propios del derecho sancionador, como declaró esta Sala, en la Sentencia de 20 de Febrero de 2007 (recurso de casación núm. 6422/2001 ), en la que se dijo:

   "Esta Sala tiene declarado, con base en el art. 25 de la Constitución, que el precepto aplicable a una infracción administrativa es la Ley que está vigente en el momento de la comisión de infracción, habiéndose positivizado este criterio, para todas las infracciones administrativas en el nivel de la legislación ordinaria, por el art. 128.1 de la Ley 30/1992, según el cual será de aplicación las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento de producirse los hechos que constituyen infracción administrativa.

   Por otra parte, la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, razonando a sensu contrario, a partir de la prohibición de las disposiciones sancionadoras no favorables, plasmada en el art. 9.3 de la Constitución, ha elaborado el principio de la retroactividad de las leyes sancionadoras posteriores más favorables, criterio hoy asumido, a nivel general por el art. 128.2 de la Ley 30/1992, según el cual las disposiciones sancionadoras producirán efecto retroactivo en cuanto favorecen al presunto infractor.

   A su vez, el art. 4.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, reiterando en cierto modo el principio establecido en el citado 128.2 de la Ley Procedimental, dispone que "las normas que regulan el régimen de infracciones y sanciones tributarias, así como el de los recargos, tendrán efectos retroactivos cuando su aplicación resulte más favorable para el afectado".

   La cuestión clave que ha de resolverse es la relativa a si las normas que regulan la prescripción de la acción para imponer sanciones tributarias pueden o no entenderse incluidas entre aquellas que regulan el régimen de infracciones y sanciones tributarias.

   La respuesta viene condicionada por el carácter sustantivo o simplemente procedimental que se asigne a la prescripción.

   Si tiene carácter sustantivo la aplicación de la retroactividad de la prescripción será preceptiva en aquellos casos en que resulte favorable.

   Por el contrario, si solo se le reconoce carácter procedimental regirá la norma de aplicación temporal del derecho, sin posibilidad alguna de retrotraer su eficacia a resoluciones adoptadas con anterioridad.

   Pues bien, tanto el Tribunal Constitucional como el Tribunal Supremo han afirmado la naturaleza material de la prescripción en la esfera de lo punitivo. Así el Tribunal Constitucional, en sus sentencias 83/1989, de 10 de mayo, 157/1990, de 18 de octubre, 12/1991, de 28 de enero, 62/2001, de 1 de marzo y 63/2005 de 14 de marzo mantiene que la prescripción de los delitos y faltas por paralización del procedimiento puede ser considerada como institución de naturaleza sustantiva o material.

   También así lo viene constantemente declarando la jurisprudencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo en reiteradas sentencias, entre las que basta citar las de 10 de marzo de 1993, 12 de febrero de 2002, 19 de noviembre de 2003 y 31 de marzo de 2004 .

   Por otra parte, esta Sala, en sentencia de 22 de enero de 1991, de modo expreso declara que la aplicación del principio de retroactividad de la norma posterior más favorable al inculpado se refiere no sólo a la tipificación de la infracción y sanción sino también al nuevo plazo de prescripción, si resulta ser inferior.

   Ante esta valoración de alcance de la prescripción hay que concluir que la retroactividad establecida en el art. 4, 3 de la Ley 1/1998 es aplicable a la prescripción de la acción para imponer sanciones tributarias al integrarse en las normas sancionadoras sustantivas.

   Frente a la anterior no cabe alegar que las normas sobre prescripción suponen una plasmación concreta del principio general de seguridad jurídica y que afectan a cualesquiera relaciones y situaciones jurídicas entre el contribuyente y la Administración, pues todo ello no es óbice para que en relación con el derecho sancionador se apliquen los principios propios de esta materia.

   Tampoco cabe invocar que la Ley 1/1998 entró en vigor a los veinte días de su publicación en el BOE, esto es, el 19 de marzo de 1998, y que el apartado 2 de su disposición final 7ª estableció que el nuevo plazo de cuatro años entraba en vigor el 1 de enero de 1999, porque lo único que podría pretenderse con la posposición del momento de entrada en vigor del nuevo plazo de prescripción era otorgar unos meses a la Administración para que pudiese ultimar actuaciones en curso en relación a la cuota e intereses, aunque se hubieran iniciado con posterioridad a los cuatro años, pero sin que ello pudiera afectar a la materia sancionadora, ya que el nuevo plazo de prescripción, por la naturaleza de esta institución, obligaba a revisar las sanciones impuestas, cuando las actuaciones inspectoras se hubieran iniciado con posterioridad a los cuatro años o tales actuaciones se hubieran paralizado por más de seis meses dando lugar a que se completase el citado plazo de cuatro años desde el dies a quo ".

   Esta doctrina está absolutamente consolidada y ejemplo de ello son las Sentencias de 10 de mayo, 21 de junio y 5 de noviembre de 2007 y 28 de abril (dos) y 27 de junio de 2008 .

   Pues bien, teniendo en cuenta que el ejercicio fiscal al que ha quedado reducido el presente recurso es el de 1989 y que según se reconoce en el Acta de Inspección y en la resolución del TEAC las actuaciones inspectoras comenzaron en 30 de mayo de 1995, debemos declarar prescrita la sanción impuesta y en consecuencia proceder a su anulación.

   Lo anterior, nos lleva a estimar en parte el recurso contencioso administrativo anulando la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 20 de junio de 2003, en cuanto confirmó la liquidación por sanción del ejercicio 1989, que también debe anularse, confirmando en cambio la correspondiente a dicho ejercicio por cuota e intereses del Impuesto de Sociedades.

No procede la imposición de costas y en cuento a las de instancia cada parte abonará las suyas.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 18 de mayo de 2006, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 876/2003, sentencia que se casa y anula en lo que respecta a la liquidación por Impuesto de Sociedades y sanción del ejercicio 1989.

Que debemos estimar y estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de CELJU, S.L . contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 20 de junio de 2003, en lo que respecta a la sanción del ejercicio 1989, declarándose la nulidad de ambas por su disconformidad con el ordenamiento jurídico; en cambio, se confirma la referida resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de junio de 2003, en lo que respecta a la liquidación por cuota e intereses del ejercicio 1989, declarándose la validez de una y otra por ser conformes al ordenamiento jurídico.

Que debemos declarar y declaramos que no procede la imposición de costas y en cuanto a las de instancia, cada parte abonará las suyas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.