STS, 11 de Mayo de 1990
| Ponente | PAULINO MARTIN MARTIN |
| ECLI | ES:TS:1990:15087 |
| Procedimiento | RECURSO DE REVISIóN |
| Fecha de Resolución | 11 de Mayo de 1990 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Núm. 852.
- Sentencia de 11 de mayo de 1990
PONENTE: Excmo. Sr. don Paulino Martín Martín.
PROCEDIMIENTO: Revisión.
MATERIA: Recurso de revisión (jurisdiccional), motivo 1.b) artículo 102, naturaleza. Tributos.
Impuesto sobre transmisiones patrimoniales, solares para viviendas protección oficial y entrega a
cambio de locales.
JURISPRUDENCIA CITADA: Sentencias de 2 de diciembre de 1969, 18 de noviembre de 1977, 14 y
17 de abril de 1985 y 14 de julio de 1986.
DOCTRINA: El motivo 1.b) del artículo 102 tiene un marcado carácter casacional tendente a lograr
una unidad de doctrina jurisprudencial y este carácter exige una igualdad de rango entre los
órganos judiciales que han dictado las sentencias.
Cuando una parte transmite un solar para que la otra construya unas viviendas de protección oficial
y entregue a la primera unos locales comerciales se está ante un contrato de permuta sometido a
una cláusula resolutoria para el caso de que los locales no fueren efectivamente entregados. El
hecho imponible se produce desde el otorgamiento de la primera escritura que al ser anterior a la
data de la calificación definitiva de las viviendas de protección oficial no se cumplía el requisitopresupuesto de la exención.
En la villa de Madrid, a once de mayo de mil novecientos noventa.
En el recurso extraordinario de revisión número 816/1988 que pende ante esta Sala Especial, promovido por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado; contra la sentencia firme dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Territorial de Albacete, de fecha 2 de noviembre de 1988, en autos de recurso número 246/1987, sobre liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales; siendo parte recurrida doña Pilar, no personada en este proceso.
Antecedentes de hecho
El Tribunal Económico Administrativo Provincial de Murcia, por resolución de fecha 31 de octubre de 1986, desestimó la reclamación formulada por doña Pilar contra la liquidación número TO/06244/1983 por un importe de 145.236 pesetas, y que por el concepto de Transmisiones Patrimoniales se practicó al reclamante por la Oficina Liquidadora de la Delegación de Hacienda de Murcia, en virtud de la escritura pública de compraventa que fue presentada ante dicha Delegación junto con la oportuna autoliquidación, en la que se aplicaba la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales por tratarse, en síntesis, de operaciones relacionadas con viviendas de protección oficial. Contra la citada liquidación se interpuso recurso de reposición que fue desestimado por acuerdo de 5 de septiembre de 1984.
Contra la mencionada resolución la señora Pilar, a través de su representación, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Territorial de Albacete, la cual dictó sentencia de fecha 2 de noviembre de 1988, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "Fallamos: Que estimando el recurso contencioso- administrativo formulado por doña Pilar contra la resolución de fecha 31 de octubre de 1986, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Provincial de Murcia, en el expediente número R-1.332/1984, debemos anular y anulamos la misma por ser contraria a Derecho, declarando el derecho de dicho recurrente a que se le devuelva en su caso la cantidad de 145.236 pesetas, sin hacer expresa condena en costas."
Ante esta Sala Especial de revisión comparece el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, mediante escrito de demanda de fecha 15 de diciembre de 1988, interponiendo recurso extraordinario de revisión contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Territorial de Albacete, de fecha 2 de noviembre de 1988, alegando como motivo de revisión el artículo 102.1, apartado b) de la Ley de esta jurisdicción, y suplicando se dicte sentencia por la que se declare haber lugar al recurso de revisión interpuesto, rescindiendo la sentencia recurrida y desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto en primera instancia, por ser plenamente conforme a Derecho la resolución económico- administrativa objeto del mismo.
Aportados los autos del recurso número 246/1987, pasaron los de revisión al Ministerio Fiscal a los fines prevenidos en el artículo 1.802 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, el cual emite informe favorable a la admisión a trámite del recurso.
Transcurrido el término de emplazamiento sin que se personara la parte recurrida, y no habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del proceso, se señaló para la votación y fallo del recurso el día 9 de mayo de 1990, fecha en que tuvo lugar el acto.
En la tramitación de este proceso se han observado las prescripciones legales y ha sido Ponente el Magistrado Excmo. señor don Paulino Martín Martín.
En el caso de autos el único motivo aducido como soporte de la pretensión de revisión se apoya en la causa prevista en el apartado 1.b) del artículo 102 de la Ley de la Jurisdicción, al alegar contradicción entre la sentencia impugnada (la dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Territorial de Albacete, con sede en Murcia, de 2 de noviembre de 1988, que en el recurso número 246/1987 estima el recurso y anula la resolución del Tribunal Económico- administrativo Provincial de 31 de octubre de 1986, declarando el derecho del actor a la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales número TO/06244/1983 y por un importe de 145.236 pesetas), y las de la antigua Sala Tercera del Tribunal Supremo de 2 de diciembre de 1969 (en interés de Ley, sobre Transmisiones Patrimoniales en viviendas de protección oficial, contrato de permuta) y 18 de noviembre de 1977.
En cuanto al tema de los presupuestos o requisitos procesales el Ministerio Fiscal nada opone en su informe al entender darse, unido a que la Administración como parte actora aduce como soporte de la interposición en término hábil la doctrina de la propia Sala de 14 y 17 de abril de 1985, unido a que la notificación de la sentencia impugnada no cumplía, por otra parte, los requisitos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial. Asimismo y tal como sostiene la demandante, se dan en este supuesto los requisitos exigidos procesalmente para la admisibilidad de la pretensión. A tal efecto el análisis de las sentencias a contrastar (la impugnada de Murcia de 2 de noviembre de 1988 y las enfrentadas del Tribunal Supremo de 2 de diciembre de 1969 y 18 de noviembre de 1977) acreditan las identidades exigidas, por cuanto todas ellas fueron dictadas en procesos en que la cuestión litigiosa venía referida a la procedencia o no de la exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en casos idénticos en cuanto al supuesto de hecho contemplado: transmisión de solares, por permuta, fundando la petición en que no había tenido lugar la transmisión gravada por el Impuesto al no haberse producido la entrega física de las viviendas de protección oficial o locales de negocio, habiéndose pactado en todos los casos la resolución del contrato en caso de incumplimiento de alguna de las condiciones establecidas.
La sentencia impugnada entiende "que la cuestión litigiosa hay que resolverla partiendo de que el hecho imponible (dando por supuesto que el negocio jurídico contenido en la escritura pública de 18 de agosto de 1982 debe ser calificado como de permuta de determinados bienes inmuebles, pues cada una de las partes contratantes se obliga en el mismo a dar una cosa para recibir otra, artículo 1.538 del Código Civil; así la parte transmitente del solar entrega éste en el momento del otorgamiento de la escritura para recibir más adelante de la otra parte determinadas viviendas o locales de negocio de protección oficial, una vez construidos; conviniendo la resolución del contrato en el caso de que el promotor-comprador no cumpliera las condiciones pactadas, lo cual sería de pleno derecho, revertiendo la propiedad del suelo a los originales propietarios, sin más trámite que la demostración fehaciente del incumplimiento) no consiste en la conclusión de contratos, aún perfeccionados, sino en la transmisión del bien de un patrimonio a otro, de tal modo que como dice el artículo 7.A del texto refundido de 30 de diciembre de 1980, el Impuesto gravará las transmisiones onerosas por actos intervivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, de forma que si no hay transmisión no hay hecho imponible y cualquier interpretación de otras normas para llegar a diferente conclusión iría en contra de lo dispuesto en el artículo
24.1 de la Ley General Tributaria...". A continuación se alude a la doctrina del título y el modo (análisis de los artículos 609 y 1.095 en relación con el artículo 1.462.2 del Código Civil) para sostener que en el caso de autos (alcance de la cláusula 5.D del contrato) la entrega de la cosa (local comercial) no se hace al tiempo de dicho otorgamiento sino que se deja para un momento futuro una vez que el local se construya... De todo ello se deduce la aplicación de la exención del Impuesto prevista en el apartado B.16 del artículo 48 del texto refundido, al haberse efectuado dentro de los seis años siguientes a la fecha de la calificación definitiva (el 31 de julio de 1985).
Frente a esta tesis se alza la mantenida en las sentencias enfrentadas de 2 de diciembre de 1969 y 18 de noviembre de 1977, en el sentido de que el hecho imponible se produce desde el otorgamiento de la primera escritura que al ser anterior a la data de la calificación definitiva de las viviendas de protección oficial, no se cumplía el requisito-presupuesto de la exención que viene limitada a la primera transmisión de viviendas de protección oficial siempre que tenga lugar dentro de los seis años siguientes a la fecha de la calificación definitiva (artículo 48.B.16 del texto refundido y artículo 59 del Reglamento de 29 de diciembre de 1981). Y en estos casos los contratos se habían perfeccionado desde el otorgamiento de la escritura, momento en el que desplegó toda su eficacia y sin que tuviera relevancia el que recayese sobre cosa futura, perfectamente válido conforme al artículo 1.271 del Código Civil, y la noción fiscal de transmisión es más amplia en derecho tributario en que también se gravan las traslaciones de derechos y la realización de servicios que produzcan el fenómeno económico de una mutación o cambio en la situación jurídica o económica de bienes o derechos. En definitiva, el contrato se califica como acto bilateral y oneroso por el que se cambia el pleno dominio de bienes inmuebles, calificación procedente y sin que pueda ser desvirtuada por la consideración de la falta de entrega o aún no construcción de las viviendas, al alegarse la existencia de una condición suspensiva, pero los términos de lo convenido no abonan, en ninguno de los casos, la tesis dicha dado que esta condicionalidad no está expresada ni cabe deducirla de los términos o condiciones pactadas y recogidas en el contrato, ya que para el cumplimiento por el constructor de las obligaciones asumidas era necesario llevar a efecto tal construcción que representaba la contraprestación a la cesión o aportación por los demás intervinientes y como quiera que el contrato de permuta, artículo 1.538 del Código Civil, es de naturaleza consensual, es indudable la existencia de un contrato de esta naturaleza aunque en su ejecución no se hubieran cumplido las respectivas obligaciones asumidas por ambas partes o por alguna de ellas.
Como se ve la contradicción entre la sentencia impugnada y las enfrentadas resulta indudable y ello aunque es cierto que las objeto de comparación contemplaron supuesto de hecho idéntico con base en los preceptos del texto refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales aprobado por Decreto de 6 de abril de 1967, mientras que la impugnada ha sido bajo la vigencia del nuevo texto refundido aprobado por Decreto Legislativo de 30 de diciembre de 1980; más no debe silenciarse que los preceptos legales que en uno y otro caso disciplinan la determinación del hecho imponible, en lo que aquí importa, son incluso del mismo tenor literal, al gravar la permuta de bienes inmuebles como transmisión patrimonial onerosa. Expuesto lo anterior en este caso la primera razón jurídica que sirve de apoyo a la pretensión rescisoria es que la tesis de la Sala de instancia se aparta de la doctrina establecida por el Tribunal Supremo (sentencias citadas). Y como es sabido el motivo 1.b) que se invoca tiene un marcado carácter casacional y tendente a lograr o mantener una unidad de doctrina (artículo 101.4 de la Ley de la Jurisdicción y artículo 1º.6 del Código Civil) jurisprudencial en la aplicación o interpretación de las leyes en los casos controvertidos (sentencia de 14 de julio de 1986, entre otras). Este peculiar carácter del recurso de revisión por la causa dicha exige igualdad de rango entre los órganos judiciales que han dictado las resoluciones, puesto que como ha declarado la doctrina jurisprudencial (sentencias de 27 de febrero de 1982 y 1987, 14 de julio de 1986, etc.) que la contradicción entre sentencias de las Salas de lo Contencioso-administrativo de las Audiencias con las del Tribunal Supremo sólo puede estimarse, como fundamento de revisión, cuando las sentencias de éste contradigan a las de aquéllas, pero nunca en el caso contrario. Y es claro que en el supuesto enjuiciado la sentencia impugnada, dictada por la Sala de Murcia, no se acomoda a lo establecido por el Tribunal Supremo. Pero es que como dice la parte demandante, debe resaltarse que la sentencia de 2 de diciembre de 1969 es una sentencia estimatoria de un recurso extraordinario en interés de Ley, a la que la Ley de la Jurisdicción, artículo 101.4, atribuye carácter normativo al estar dirigida específicamente a establecer doctrina legal, cuya finalidad se vería frustrada si se permitiera que la doctrina declarada correcta por esta especial y superior vía pudiera verse incumplida por sucesivas sentencias de Tribunales inferiores, dado que éstos en el cumplimiento de su misión vienen sujetos al imperio de la Ley y al resto del Ordenamiento Jurídico (argto. sentencias de 19 de abril de 1986, 5 de julio y 5 de noviembre de 1984).
La incorrección jurídica en que incurre la sentencia impugnada, es consecuencia de una apreciación errónea de la naturaleza jurídica del contrato o negocio a considerar en relación con el régimen jurídico establecido en los preceptos legales aplicables contenidos en los textos refundidos del Impuesto de 6 de abril de 1967 y de 30 de diciembre de 1980 (definen con idéntico tenor literal el hecho imponible del Impuesto en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas).
Pues partiendo como dato -y tal como declara la propia sentencia- del contrato celebrado en 1982 por las partes por el que la señora Pilar y otros transmitió al señor Juan Pedro unos solares para que el segundo construyera en ellos unas viviendas de protección oficial y entregara a la primera unos locales comerciales, constituye un contrato de permuta sometido a una cláusula resolutoria para el caso de que los locales no fuesen efectivamente entregados; condición o pacto comisorio que en su caso ha de producir los efectos que a tal figura o condición resolutoria reserva la legislación fiscal. Pero lo que no cabe duda es que no cabe desnaturalizarla, atribuyéndole un carácter de condición suspensiva, al encontrarnos ante un negocio jurídico perfecto, correspondiendo la efectiva entrega de los locales a la fase de consumación del contrato.
La inexactitud de lo razonado en la sentencia responde a una confusión entre los diferentes conceptos o figuras jurídicas que entran en juego y definidos unos por la normativa civil y otros por la fiscal. Bastando aquí recordar lo dicho por la sentencia de 2 de diciembre de 1969, ya que si bien en el campo civil no existe "transmisión" hasta que se produce el concurso del título y el modo, en el ámbito tributario es diferente la definición de este concepto, dado que el Impuesto grava no sólo las transmisiones del dominio de bienes, sino cualquier alteración patrimonial, entendiendo el concepto de patrimonio en sentido amplio e incorporando, por ende al mismo, no sólo los derechos reales sino también los de crédito.
Al decir la sentencia impugnada que en este Impuesto el hecho imponible no consiste en la conclusión de contratos, aún perfeccionados, sino en la transmisión del bien de un patrimonio a otro, yerra en la interpretación que da en el supuesto aquí estudiado, dado que con idéntico tenor literal el artículo 54.1 del texto de 6 de abril de 1967 y el artículo 7.1.A del vigente de 30 de diciembre de 1980, sujetan al Impuesto en su modalidad de transmisiones onerosas "las transmisiones onerosas por acto intervivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas". Como se ve la dicción legal incorpora al hecho imponible no sólo la transmisión de bienes sino especialmente la de derechos. Por ello y tal como declaran las sentencias de 2 de diciembre de 1969 y 18 de noviembre de 1977, se incluyen entre los supuestos de transmisiones patrimoniales a título oneroso todo negocio jurídico que las opere con tal que no esté limitado por la existencia de una condición suspensiva (depender la existencia del convenio de un hecho futuro e incierto).
Por otra parte, de aceptarse que no se produjo la transmisión de bienes a favor del permutante que entregó el solar, habría inexcusablemente que entender que del contrato de permuta sí surgió a su favor un derecho de crédito a la entrega o transmisión a su favor de los bienes futuros consistentes en los locales comerciales pactados. Y al ser así cobra aplicación la norma contenida en el artículo 88 del texto refundido de 1967 y artículo 17 del vigente, a cuyo tenor: "en la transmisión de créditos o derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación se exigirá el Impuestos por iguales conceptos y tipos que los que se efectúen de los mismos bienes y derechos"; precepto que en todo caso ampararía la liquidación girada y base de estas actuaciones.
Finalmente el problema de la tributación por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas de las operaciones sobre bienes futuros, ha sido contemplado por la Sala (la misma sentencia de 2 de diciembre de 1969 lo trata ampliamente) y no sólo en relación con el contrato de permuta, sino en títulos o figuras jurídicas distintos y siempre en el sentido de declarar tales transmisiones sujetas al Impuesto (argto. sentencia de 3 de mayo de 1988, etc.), y sin perjuicio de los efectos fiscales que puedan producirse con posterioridad con arreglo a lo dispuesto en el artículo 17 del texto refundido.
En definitiva procede la estimación del recurso de revisión con la consecuencia de rescindir o dejar sin efecto la sentencia dictada por la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia de Murcia de 2 de noviembre de 1988. Y en consecuencia y en razón del motivo 1.b) del artículo 102 de la Ley de la Jurisdicción, debemos -como segundo pronunciamiento- desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de doña Pilar, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Provincial de Murcia, de 31 de octubre de 1986, confirmando la resolución recurrida por ser conforme a Derecho.
Al estimarse el recurso de revisión no procede, al amparo del artículo 1.809 y preceptos concordantes de la Ley Procesal Civil, en relación con el artículo 102.2 de la Ley de la Jurisdicción, formular declaración alguna sobre costas.
Vistos los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación.
Que debemos estimar el recurso de revisión número 816/1988, promovido por la Abogacía del Estado, contra la sentencia firme dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Territorial de Albacete, con sede en Murcia, de 2 de noviembre de 1988, la cual se rescinde, dejándola sin efecto.
Asimismo, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 246/1987, deducido por el Procurador don Jaime Velasco y Ruiz de Assin, en nombre y representación de doña Pilar, dirigida por Letrado, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Provincial de Murcia, de 31 de octubre de 1986 (Expediente R- 1.332/1984); resolución que se confirma por ser ajustada a Derecho. Todo ello sin declaración sobre costas en ambas instancias.
ASI por esta nuestra sentencia, que se publicará en el "Boletín Oficial del Estado", e insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Paulino Martín Martín.- José Ignacio Jiménez Hernández.- José María Ruiz Jarabo Ferrán.- Juan Ventura Fuentes Lojo.- Francisco González Navarro.- Pedro Antonio Mateos García.- César González Mayo.- Francisco José Hernando Santiago.- Salvador Ortolá Navarro.- Enrique Cáncer Lalanne.- Ángel Alfonso Llórente Calama.-Rubricados.
Publicación: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. señor Magistrado Ponente de la misma, don Paulino Martín Martín, hallándose celebrado audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.- José María López Mora.- Rubricado.
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