STS, 19 de Junio de 1990

Con fecha 28 de diciembre de 1978 el Ayuntamiento de Madrid practicó liquidación por el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos como motivo de la transmisión realizada por doña María Esther en favor de doña María Antonieta y don Ángel de la mitad indivisa de una finca de 519,47 metros, sita en la calle DIRECCION000, número NUM000, con fachada a la calle DIRECCION001, por importe de 1.211.510 pesetas. Interpuesto recurso de reposición, el Ayuntamiento dictó resolución en 14 de mayo de 1989, anulando la anterior liquidación y sustituyéndola por otras dos; una correspondiente al 25 por 100 del terreno y al período de tiempo comprendido entre 1947 y 1977 por importe de 540.734 pesetas, y otra, por otro 25 por 100 del terreno y por el período de tiempo comprendido entré 1956 y 1977 por importe de 530.419 pesetas. Contra la anterior resolución se interpuso por la señora María Antonieta reclamación económico-administrativa que fue desestimada por resolución del Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid de 20 de diciembre de 1982.

Contra la anterior resolución se interpuso por doña María Antonieta recurso contencioso-administrativo que fue tramitado por la Sala Primera de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Territorial de Madrid con el número 972/1983 y en el que recayó sentencia de fecha 25 de abril de 1988, desestimando el mismo.

Frente a la anterior sentencia se ha interpuesto el presente recurso de apelación, en el que la parte se ha instruido de lo actuado y presentado el correspondiente escrito de alegaciones; habiéndose señalado para la votación y fallo el día 8 de junio de 1990, fecha en la que se ha llevado a cabo el acto.

Siendo Ponente el Excmo. señor Magistrado don Carmelo Madrigal García.

La temática del presente recurso se circunscribe a determinar la legalidad de dos liquidaciones practicadas por el Ayuntamiento de Madrid por el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos con motivo de la transmisión por venta, documentada en escritura notarial de 14 de diciembre de 1977, del 50 por 100 de un inmueble sito en la DIRECCION000, número NUM000, con vuelta a la DIRECCION001 de Madrid, la primera de ellas correspondiente a la mitad del terreno transmitido, en la que se hace constar como período de imposición el comprendido entre los años 1947 y 1977, y la segunda, correspondiente a la otra mitad, en la que se hace constar como período de imposición el comprendido entre los años 1956 y 1977, con valores iniciales de 5.557 pesetas (1947), 8.385,80 pesetas (1956) y

27.786 pesetas (1977), bases imponibles de 2.886.658 pesetas y 2.525.803 pesetas, tipo de gravamen del 15,50 por 100 y 20 por 100 cuotas de 534.032 pesetas y 505.161 pesetas, respectivamente; postulándose por el apelante la revocación de la sentencia de instancia y la anulación de dichas liquidaciones y que se giren otras nuevas liquidaciones más ajustadas a Derecho.

Dado que el escrito de alegaciones consta de 33 apartados distintos en la que se mezclan sin sistemática alguna distintos motivos de impugnación de las referidas liquidaciones, se examinaran, sucesivamente, las que se refiere a la dualidad de liquidaciones, determinación del período impositivo, extensión del terreno sujeto al gravamen, valor final aplicado y tipos de gravamen. En relación con la pluralidad de liquidaciones y determinación del período impositivo se alega por el apelante que el Ayuntamiento hace dos liquidaciones, lo que no es ajustado a Derecho, ya que sólo puede hacer una liquidación (alegación 11), que es contraria a la seguridad jurídica girar dos liquidaciones (alegación 14), que se giran dos liquidaciones de forma no ajustada a Derecho, liquidándose además dos veces por un mismo concepto, Contra el principio general de Derecho «non bis in idem», y de la prohibición de doble imposición recogida por el ordenamiento jurídico tributario y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional (alegación 23); que la liquidación tenía que efectuarse por el 25 por 100 y no por el 50 por 100 (alegación 8), que la liquidación tiene que efectuarse por el 25 por 100, no por el 50 por 100 (alegación 9), que sólo se transmitía la mitad, por lo que no puede valorarse como superficie inicial del terreno la totalidad (alegación 26); que la liquidación tenía que efectuarse a partir del año 1956 y no como pretende el Ayuntamiento desde el año 1947 (alegación 8), que la liquidación tenía que efectuarse desde el 10 de agosto de 1956 y no desde la fecha en que lo hace el Ayuntamiento, esto es desde 1947 (alegación 10), que es contrario al principio de legalidad cobrar desde el año 1947 cuando la última liquidación es del año 1956 (alegación 15), qué la última transmisión se realiza en el año 1956, según obra acreditado en el expediente (alegación 25). Las anteriores alegaciones escuetas y en parte contradictorias que han sido transcritas literalmente, y que la parte hoy apelante ha venido formulando en los mismos términos ante el Tribunal Económico-Administrativo Provincial y la Sala de instancia, han de ser rechazadas, pues ya han sido rebatidas tanto en vía administrativa como en sede jurisdiccional por el Tribunal «a quo», cuya clara fundamentación jurídica parece ignorar el apelante, ya que no existe duda que como al haberse producido la transmisión del terreno que originó las dos liquidaciones el 14 de diciembre de 1977 y haber adquirido el transmitente la mitad del terreno transmitido por herencia en 1944 y la otra mitad por compraventa en 1956 es ajustado a Derecho que en las liquidaciones se reflejen dos períodos distintos para cada mitad del terreno sujeto al gravamen liquidado.

En relación con la extensión del terreno se alega por la parte apelante que en la certificación expedida por el Vicesecretario del Ayuntamiento, obrante en el ramo de prueba de la anterior instancia, se reconoce que en el plano parcelario el terreno sólo mide 488 metros. Ciertamente que en las liquidaciones impugnadas figura como extensión total del terreno, cuyo 50 por 100 ha sido objeto de transmisión, es de 519,47 metros cuadrados. Mas es lo cierto que tal extensión es la que fue la que hicieron constar los interesados en la declaración que presentaron en el Ayuntamiento a los efectos de la liquidación del impuesto y que la certificación expedida por el Vicesecretario del Ayuntamiento lleva fecha 24 de junio de 1987, sin que conste cuál es la fecha de aprobación del plano parcelario, por lo que la Sala no puede afirmar que cuando se produjo la transmisión que originó las liquidaciones, la extensión real de la finca fuese distinta de la declarada por los propios interesados.

En relación con el valor final fijado en las liquidaciones impugnadas, se alega por la parte que el artículo 14 de la Constitución Española establece el principio de no discriminación y de igualdad y que constituye una discriminación inadmisible pretender hacer pagar en una finca que hace chaflán por el valor de mayor categoría con recargo (alegación 12), que la superficie que hace chafan tiene que valorarse de forma proporcional, y si la mayoría de ella se encuentra sobre calle de menor valor, tiene que hacerse de acuerdo con la misma (alegación 18), que se ha de resaltar que se incrementa la valoración en un 10 por 100 de la calle de mayor valor, en lugar de girar una liquidación proporcional, lo cual es inadmisible (alegación 19); que el Ayuntamiento no ha impugnado la existencia de fondo del solar, por lo que regía el principio de adquisición procesal (alegación 28), que el Ayuntamiento tenía que aplicar la proporcionalidad en la liquidación (alegación 29), que el Ayuntamiento en ningún momento ha desvirtuado ni impugnado que la superficie hacía chaflán a pesar de lo cual y de que la mayoría de la superficie se encuentra sobre la calle de menor valor, no se tiene en cuenta ni se hace una valoración de forma proporcional (alegación 31), que el Ayuntamiento reconoce que la DIRECCION001 tiene un valor de 25.260 pesetas metro cuadrado y la DIRECCION000 de 16.512 pesetas metro cuadrado, y constituye un enriquecimiento injusto pretender liquidar sobre 27.786 pesetas metro cuadrado, en lugar de calcular la parte proporcional de cada calle (alegación 32), y que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha reconocido el carácter constitucional del principio de proporcionalidad y equitativa distribución de la carga tributaria, así como que no resulta admisible enriquecerse injustificadamente en perjuicio de otro (alegación 33). Ante estas anárquicas y no siempre congruentes alegaciones de la parte se hace necesario el examen del expediente de gestión, del que se deduce que efectivamente el valor según el índice de la DIRECCION000 en 1977 era de 16.512 pesetas metro cuadrado y el de la DIRECCION001 de 25.260 pesetas metro cuadrado, que este valor aumentado en un 10 por 100 que supone 27.786 pesetas ha sido el único aplicado en las liquidaciones originariamente impugnadas, que según consta en el acuerdo municipal de 14 de mayo de 1979, tal cuantía de 27.786 pesetas resulta de aplicar la regla 3.2.1 del índice del trienio 1976-1978. Por de pronto, y antes de seguir adelante, se hace necesario poner de relieve que entre las reglas para la aplicación del índice Municipal de Valores de los Terrenos del trienio 1976-1978 no existe ninguna regla a la que se le asigne los números 3.2.1, que en cambio la regla 6.1.1 establece un aumento del 10 por 100 por el supuesto de dos fachadas sobre el valor del índice o del tipo obtenido en cada caso, señalando las reglas 2.3, que cuando se trate de terrenos con más de una fachada a vía pública o particular, sean o no confluentes y con un fondo menor o igual de 30 metros, se valorará por el vial que figura en el índice con mayor estimación, al cual se le aplicará la modificación que proceda según las demás reglas y en la regla 2.4.1 qué cuando se trate de terrenos con fachadas a dos viales, sean o no confluentes, y con un fondo mayor de 30 metros, se dividirá el terreno en una primera parcela con fachada al vial de mayor valor y fondo de 30 metros, que se valorará a dicho valor y que con el terreno sobrante, con fachada al vial de menor valor, se formará una segunda parcela contigua a la primera, con el mayor fondo posible que no se exceda de 30 metros, a la cual se aplicará el valor del vial de su fachada, si este no es menor del 80 por 100 del valor aplicado a la primera parcela, y si lo fuera se llevará hasta dicho 80 por 100 del mayor valor y que si queda alguna parcela interior, se valorará al 60 por 100 del valor aplicado a la segunda parcela citada y que el valor medio que se obtenga de los asignados anteriormente se considerará como valor tipo, al cual se le aplicará la modificación que proceda según las propias reglas. La resolución municipal de 14 de mayo de 1979, que aprueba las dos liquidaciones cuestionadas tras aludir a estas reglas, pero sin especificar si el terreno de autos tiene un fondo menor o igual a 30 metros cuadrados, o por el contrario mayor a 30 metros cuadrados, calcula el valor final (sin hacer mención alguna a la aplicación de las mismas reglas al valor inicial), por el vial que figura en el índice como mayor estimación (regla 2.3), la DIRECCION001, a la que se le asigna en aquél un valor de 25.260 pesetas y un incremento de 10 por 100, lo que supone un valor definitivo de

27.786 pesetas. Independientemente de que no conste en la declaración presentada por los interesados a los efectos de la liquidación del impuesto, cuanto mide el fondo del terreno, que tal dato no figura a lo largo del expediente, y que ni el Ayuntamiento ni el apelante lo han concretado en ningún momento, se hace necesario para determinar cuál debe ser el valor final en el supuesto de autos en que el terreno tiene fachada a dos vías públicas, hacer un estudio, aunque sea somero, de las decisiones precedentes de esta Sala. Así la sentencia de 22 de enero de 1974, tras poner de relieve que los artículos 510 y siguientes de la Ley de Régimen Local de 1955, se contienen normas para determinar el incremento del valor de los terrenos en el transcurso de tiempo entre el período inicial y final, en las que se ordena atenerse al valor corriente en venta, o suma de dinero por la que en condiciones normales se hallaría comprador para el inmueble, en cuya previsión se ordena a los Ayuntamientos la fijación trienal de los tipos unitarios del valor corriente en venta de los terrenos enclavados en el término municipal según las zonas que se juzgue necesario establecer (artículos 510.3 y 511.1), afirma, también, que al fijarse los tipos unitarios por calles surge el problema cuando los terrenos tengan fachadas en varias calles de diversa estimación valorativa, problema - sigue diciendo esta sentencia- que si bien aparece resuelto por la Ordenanza Municipal impugnada, no excusa de contrastarla con los preceptos mencionados, ya que la aplicación incondicional de los tipos unitarios señalados a la calle de mayor estimación puede ocasionar la obtención de un valor superior al que se podría obtener en condiciones normales de venta, lo que infringiría los citados preceptos legales y desbordaría el fundamento que le sirve de base, razón por la que esta Sala ha establecido la doctrina de que es preciso obtener el valor medio del área total en supuestos de fincas con fachada a varias calles, en proporción a los metros de fachada a cada calle, según sus respectivas valoraciones (sentencias de 21 de abril y 7 de julio de 1969), criterio reitado en supuestos más recientes de fincas con fachada a cuatro calles, fondo superior a 50 metros y superficie total de 9.465 metros cuadrados (sentencia de 3 de marzo de 1970), fachada a tres calles, fondo superior a 50 metros y superficie total de 4.658 metros cuadrados (sentencia de 13 de marzo de 1970); fachada a dos vías, distantes 112 metros y superficie total de 22.745 metros cuadrados (sentencia de 7 de diciembre de 1970); finca a varias calles con fondo superior a 50 metros (sentencia de 29 de abril de 1971). Por su parte, la sentencia de 18 de octubre de 1974 (que invoca el Ayuntamiento al resolver el recurso de reposición), dice que el concepto de valor corriente en venta, como contenido en el artículo 511 de la Ley de Régimen Local, se antepone siempre a las normas del índice de valoración y de la Ordenanza Fiscal, y de ahí, que si el terreno sometido al arbitrio sobre el incremento del valor es de gran extensión, de tal suerte que, después de constituida una parcela de fondo normal, sobre la calle de mayor valor, sea posible formas otras sobre las restantes calles o linderos, el valorar únicamente por la calle principal, aunque el índice o la Ordenanza lo autoricen, supone menoscabo del expresado concepto legal, y no puede calificarse de proceder jurídicamente correcto, como así se viene manteniendo por esta Sala, en sus sentencias de 21 de abril, 7 de julio y 11 de noviembre de 1969, 24 de marzo y 29 de abril de 1971, 22 de enero y 16 de mayo de 1974, añadiendo a continuación, por lo que al ser de gran extensión y de fondo superior al doble del normal, el terreno de 4.687,30 metros cuadrados no puede subsistir en cuanto a él la sentencia apelada, que restablece la liquidación girada por la Administración Municipal sobre la base de la calle de mayor valor, y habrá de procederse a la parcelación solicitada por el Ayuntamiento en su demanda, con carácter alternativo, y con fundamento en las reglas 4.ª,

5.ª y 6.ª del índice de Valores vigente hasta 1963, y en el criterio seguido por las sentencias de esta Sala de 7 de diciembre de 1970 y 29 de abril de 1971, por cuanto que la supresión total, y no explícita de aquellas reglas, a partir de 1964 supondría, en cierto modo contrariar el artículo 511 de la Ley de Régimen Local . Y la sentencia de 20 de marzo de 1975 (también invocada por el Ayuntamiento en la resolución del recurso de reposición), señala que son numerosas las sentencias de esta Sala en la que se afirma que con arreglo al artículo 511 de la Ley de Régimen Local, al que deben supeditarse siempre los índices y las Ordenanzas, no cabe olvidar el concepto de valor corriente en venta, lo cual hizo el Ayuntamiento al suprimir en el índice para el trienio 1964-1966, las razonables reglas 4.ª, 5.ª y 6.ª de las hasta entonces vigentes, sin las cuales se vulnera el artículo 511 de la Ley de Régimen Local por ser evidente el alejamiento del verdadero valor, que se produce en caso de parcela alineada a distintas calles, dejando de tomar los valores señalados en el índice a cada una de ellas y siguiendo el camino más expeditivo de tomar únicamente el tipo señalado para la calle de mayor valor, resolución sólo aceptable en el caso del párrafo primero de la regla 5.ª 1927/1963, esto es terreno con fachada a más de una vía pública, y con una profundidad no superior a 30 metros cuadrados, único caso en que es procedente prescindir del valor señalado en el índice a la calle o calles restantes. La posterior sentencia de 22 de febrero de 1978, después de insistir en la primacía de la Ley de Régimen Local sobre la Ordenanza Municipal, declara que el Ayuntamiento tiene la obligación de promediar proporcionalmente los metros cuadrados de superficie total con los metros lineales de lindero con cada vía, porque la exacción de este arbitrio así lo exige, sin que en ningún caso las omisiones, deficiencias, oscuridades o la defectuosa confección o redacción del índice de Valores, pueden ir en perjuicio de los contribuyentes, sino que debe entenderse y aplicarse en el sentido que resulta menos gravoso para quien ha de satisfacer el tributo. La sentencia de 30 de septiembre de 1981 dice que no sería justo tomar sólo los tipos unitarios correspondientes a la calle de mayor o menor valoración, sino que como viene declarando esta Sala, entre otras, en sus sentencias de 18 de octubre de 1974 y 1 de julio de 1975, así como en las numerosas que en esta última se citan, cuando la finca tenga fachada a varias calles de diversa estimación valorativa y el terreno sea de gran extensión o de gran fondo o de especial configuración procede formar varias parcelas ideales de fondo normal, primero sobre la calle de mayor valoración estimativa y así sucesivamente sobre las demás, pues aunque el índice y la Ordenanza autoricen a valorar sólo por la calle de mayor valor, se va contra el artículo 510 de la Ley de Régimen Local que por su mayor jerarquía normativa debe prevalecer. La sentencia de 22 de abril de 1982 señala que si bien es cierto que el artículo 511 de la Ley de Régimen Local, al hablar del valor real de los terrenos a efectos del arbitrio sobre el incremento de valor de éstos, no dice nada en cuanto a los procedimientos para su fijación, no es menos cierto que los encargados de la interpretación de los preceptos legales son los Tribunales de Justicia, y no la Administración mediante Ordenanzas o actos administrativos, y este Tribunal Supremo, a través de multitud de sentencias, ha establecido que el valor real de las fincas, cuando tienen frente a diversas calles que se incluyen en los índices trienales del arbitrio con diferentes valores, no pueda ser el correspondiente a la calle que tenga un valor más elevado, sino que debe obtenerse un valor proporcional, según la fachada que la finca tenga a cada una de las calles, ya que, si bien es cierto que esta solución no viene expresada en la Ley, tampoco la Ley expresa que deba aplicarse el valor señalado para la calle que lo tenga más elevado o, que deba dividirse el terreno en varias parcelas, porque la primera solución no refleja el valor real en venta, y la segunda divide una entidad hipotecaria única en dos ficticias, sólo para obtener una mayor recaudación fiscal. A la vista de las anteriores sentencias, en las que predomina la afirmación de que no debe aplicarse el valor correspondiente a la vía o calle que le tenga superior en el índice y la necesidad de que el valor se fije por el valor medio del área total en forma proporcional al número de metros lineales de las dos vías a que tenga fachada el terreno, ha de considerarse que no es procedente mantener el valor final definitivo de

27.786 pesetas fijado en las dos liquidaciones cuestionadas.

Se alega, igualmente, por la parte apelante en relación con los tipos de gravamen aplicados en las liquidaciones impugnadas, que no resulta admisible que en una liquidación se gire la cuota del 18,50 por 100 y en otra la cuota del 20 por 100 del gravamen (alegación 16), y que el tipo de gravamen tiene que ser idéntico para las dos liquidaciones (alegación 17). Independientemente de que en la primera alegación se confunde el tipo de gravamen con la cuota, es lo cierto que no es dable olvidar que el tipo del gravamen se determina en función del resultado de dividir el tanto por ciento que represente el incremento respecto al valor inicial corregido del terreno, por el número de años que comprende el período de imposición, por establecerlo así el artículo 96, número 2, del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre, vigente cuando se devengó el impuesto.

De lo razonado se desprende la estimación parcial del recurso, y la revocación de la sentencia apelada, que confirmó las liquidaciones municipales, sin hacer expresa condena en costas a tenor de lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional.

Por todo ello, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos concede la Constitución.

FALLAMOS