STS, 18 de Junio de 1999
| Ponente | FERNANDO LEDESMA BARTRET |
| ECLI | ES:TS:1999:4328 |
| Número de Recurso | 8446/1992 |
| Fecha de Resolución | 18 de Junio de 1999 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a dieciocho de Junio de mil novecientos noventa y nueve.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Tercera por los Magistrados indicados al margen, el recurso de apelación nº 8.446/1992, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, contra la sentencia dictada con fecha 13 de febrero de 1992 (aunque, por haberse consignado así en el fallo por error material, a lo largo del proceso se cita como de fecha 13 de febrero de 1991) por la Sala de lo Contencioso-administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en el recurso contencioso-administrativo nº
2.228/90. Ha sido parte apelada Don Germán , que ha actuado en su propio nombre y representación.
En el recurso contencioso-administrativo nº 2.228/1990, la Sala de lo Contenciosoadministrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, con fecha 13 de febrero de 1992, dictó sentencia cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "F A L L A M O S Que accediéndose a las pretensiones deducidas por Germán , contra la Resolución de la Subsecretaría de Economía y Hacienda de 31 de enero de 1.990, desestimatoria del recurso de alzada formulado contra la de 27 de julio de 1.984 (sic) del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, los anulamos por no estar ajustado a Derecho, y ordenamos que el Sr. Germán sea inscrito en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas por reunir los requisitos de formación teórica y práctica exigidos por la Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas; Sin costas; y a su tiempo con certificación de esta sentencia para su cumplimiento, devuélvase el expediente administrativo al lugar de procedencia.".
Contra dicha resolución ha interpuesto recurso de apelación el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, y en su escrito de alegaciones suplica a la Sala que "(...) dicte en su día sentencia revocando la de instancia y declarando que las resoluciones administrativas impugnadas son plenamente ajustadas y conformes a Derecho.".
Don Germán , que fue debidamente emplazado para ante esta Sala, se ha personado después de declarado concluso el recurso de apelación. Por diligencia de ordenación de fecha 28 de septiembre de 1993 se le tuvo por personado y parte en su propio nombre y representación, quedando la apelación pendiente de señalamiento.
Mediante providencia de fecha 2 de junio de 1999 se nombró Magistrado Ponente al Excmo. Sr. D. Fernando Ledesma Bartret y se señaló para votación y fallo del recurso el 10 de junio de 1999, en cuya fecha tuvo lugar el acto.
Es objeto de esta apelación la sentencia dictada con fecha 13 de febrero de 1992 por laSala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, en virtud de la cual se estima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Don Germán contra resolución del Subsecretario de Economía y Hacienda de fecha 31 de enero de 1990, dictada por delegación, que confirma en alzada la resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de fecha 27 de julio de 1989 (publicada en el BOE de 8 de septiembre del mismo año), que denegó la incorporación del ahora apelado al Registro Oficial de Auditores de Cuentas por el cauce previsto en la Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/1988, porque "(...) a la vista de la documentación presentada como prueba por el interesado, no aparece acreditado, en el sentido antes indicado, el requisito referente a la 'formación práctica'".
La Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, permitió el acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas a determinadas personas que, no contando con el requisito de haber superado el examen de aptitud profesional que la Ley imponía para el futuro (art. 7.2.c), cumplieran a su entrada en vigor todos los demás requisitos establecidos en los números 1 y 2 del art. 7. Con relación al requisito de la "formación práctica", esta norma establece lo siguiente: "A los efectos de esta Disposición Transitoria, se entenderá que cumplen los requisitos de formación práctica aquellas personas que cuenten al menos con una experiencia de un año, en la fecha de entrada en vigor de esta Ley, en trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, referidos especialmente a cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos".
La sentencia apelada expone, en el segundo de sus fundamentos de Derecho, los criterios que el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas hubo de fijar para la valoración de la documentación presentada por quienes solicitaron ser inscritos en el ROAC. Con relación a la forma de acreditar el requisito de la "formación práctica", el ICAC entendió que, con independencia de valorar cualquier otro documento presentado al respecto, era suficiente la aportación de "a) Certificados expedidos por las Corporaciones de Derecho Público a que se ha hecho referencia anteriormente, respecto de los profesionales sobre los que tuvieran constancia de tal extremo; dado que con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 19/1988, de 12 de julio, la mayoría de los profesionales dedicados a trabajos de revisión y verificación contable, si no todos, se encontraban agrupados en torno a las citadas Corporaciones. b) Certificados expedidos por las Sociedades de auditores de cuentas, así como por profesionales dedicados a la auditoría de cuentas, respecto de aquellos de sus empleados que trabajaran en el ámbito de tal actividad, siempre que no se limitaran a colaborar esporádicamente en la misma. c) Certificados expedidos por los responsables de los Centros Directivos de la Administración, con competencias para realizar auditorías de cuentas, respecto de aquellos funcionarios que hubieran prestado sus servicios en tal ámbito. d) Por último, y para aquellos profesionales no incluidos en los apartados anteriores, la acreditación podría venir dada por la aportación, mediante copia de los informes de auditoría emitidos por ellos, siempre que de los mismos se dedujera el hecho de haber desarrollado tal actividad de auditoría de cuentas durante al menos un año con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 19/1988. No entendiéndose suficiente, a estos efectos, la aportación de meros certificados expedidos por las empresas o entidades supuestamente auditadas, dada la posible dependencia de los solicitantes con respecto a aquéllas, así como el hecho de que dichas empresas pudieran certificar al respecto a profesionales cuyos trabajos para aquéllas no pueden incluirse en el ámbito de la actividad de auditoría de cuentas, como es el caso de los asesores fiscales, consultores, asesores jurídicos, etc.". Las Corporaciones a que se refiere el apartado a) son las siguientes: Instituto de Censores Jurados de Cuentas, Consejo Superior de Colegios Oficiales de Titulares Mercantiles, Instituto de Actuarios Españoles y Consejo General de Colegios de Economistas de España.
En el presente supuesto, para justificar la procedencia de su incorporación al ROAC por el cauce establecido en la Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/1988, Don Germán alegó que es miembro del Cuerpo Militar de Intervención de la Defensa, con el empleo de Capitán Interventor, por lo que "viene ejercitando desde el año 1982 las funciones establecidas en el Real Decreto Legislativo 1091/1988, de 23 de septiembre, Texto Refundido de la Ley General Presupuestaria, Real Decreto 1124/1978, de 12 de mayo, y Ley 9/1985, de 10 de abril, de unificación de los Cuerpos de Intervención Militar, la cual en su Art. 2 dispone que el personal de referido Cuerpo desempeñará, en el ámbito del mismo, las funciones siguientes:
-
- La función interventora y los controles financieros, y de eficacia, por delegación del Interventor General del Estado. 2.- El asesoramiento al mando en materia económico-fiscal y financiera". Y aportó los siguientes documentos: certificado expedido por el Comandante Interventor, Jefe de la Sección Documental de la Intervención de la Zona Marítima del Estrecho, con el VºBº del Coronel Interventor de dicha Zona Marítima, en el que se especifican los destinos servidos por Don Germán como Alférez, Teniente Interventor y Capitán Interventor; y título de Licenciado en Derecho (Especialidad Derecho Privado), obtenido en la Universidad de Sevilla. Requerido por el ICAC para completar la anterior documentación, al entender que no se había acreditado el requisito de "Formación práctica", se limitó a presentar un escrito en el que, entre otros extremos, alegó que el mero ejercicio de la función interventora acredita la capacidad para ejercer laactividad prevista en la Ley 19/1988. Contra la resolución denegatoria de la inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas interpuso recurso de alzada, que fue desestimado.
El Abogado del Estado alega, en esencia, en su escrito de apelación que la pertenencia al Cuerpo Militar de Intervención de la Defensa no es suficiente acreditación para acceder al ROAC por la vía de la Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas, y por ello el ahora apelado no ha justificado el requisito de "formación práctica" por falta de efectos probatorios de la documentación aportada.
Por sentencia de fecha 29 de enero de 1996, dictada en el recurso de casación número
7.591/1993, esta Sala ha resuelto un supuesto similar al que en el presente recurso se plantea. Procede, por tanto, reproducir el fundamento tercero de Derecho de tal sentencia, redactado en los siguientes términos:
"2.- La interpretación de la Disposición Transitoria 1ª , apartado 2, de la Ley 19/1988, ha de hacerse teniendo en cuenta los fines de esa norma, que es acorde con el Derecho Comunitario. Esta Sala ha tenido ocasión de interpretar finalísticamente dicha norma transitoria en su conjunto, así: "En cuanto a la formación práctica, la Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/88, de 12 de julio, se refiere a trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, referidos especialmente a cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos. Aunque a simple vista pudiera parecer que cualquier trabajo en el ámbito financiero y contable de cuentas anuales, cuentas consolidadas u otros estados financieros análogos, habilita para la formación práctica requerida, es lo cierto que la habilitación sólo puede originarse en la actividad específica a que se refiere el artículo 1º de la Ley, es decir, la consistente en la revisión y verificación de documentos contables para la emisión de un informe, pues es ésta y no otra (por muy relacionada que esté con aquélla) la actividad a que se refiere tanto la Ley (artículo 1º), como la Directiva Comunitaria entronizada por ella (artículos 1º a) y b), y 5º de la Directiva 84/253/CEE). Así se deduce también, primero, de la propia naturaleza de la Disposición Transitoria Primera, (que, como todas las de su clase, ampara a quienes, aún faltándoles algún requisito de los nuevos establecidos por la norma, venían ejerciendo la actividad regulada por ésta, y no otra actividad); segundo, del nº 4 de la citada Disposición Transitoria, que faculta para realizar los trabajos de auditorías de cuentas, hasta tanto el ICAC resolviera las solicitudes, "a aquellas personas o entidades que los vinieran haciendo" (es decir, que vinieran auditando cuentas, y no realizando cualquier otra actividad contable o financiera en materia de cuentas); tercero, de la Disposición Adicional Decimotercera de la posterior Ley 4/90, de 29 de Junio que, al regular el problema de los no titulados, les exigió una formación práctica en trabajos referidos al "control" de cuentas; al traer a colación esta Ley 4/90 no hacemos una aplicación retroactiva de la misma, sino que la tomamos sólo como exponente posterior que revela cuál era ya de antes la voluntad del legislador; y cuarto, y finalmente, del posterior Reglamento de 20 de diciembre de 1990 (1636/1990), que en su artículo 25 define la formación práctica como "control" de cuentas; el Gobierno publicó esta norma con base en la autorización que le concedió la Disposición Final 3ª de la Ley 19/1988, y al redactar el artículo 25 no hizo sino realizar una precisión absolutamente necesaria para que el desarrollo normativo fuera acorde con la propia finalidad de la Ley, que, repetimos, era regular la auditoría de cuentas y no cualquier actividad en materia contable; y, además, no cualquier auditoría de cuentas, sino la externa e independiente, es decir, la realizada sobre entidades distintas de la propia, como lo pone de manifiesto la exigencia de independencia que consagran el artículo 8.1 de la Ley 19/1988 y el propio preámbulo de la Directiva 84/253/CEE en su considerando tercero (Sents T.S. de 11 de noviembre de 1993 -Apel. 2809/1992- y de 12 de noviembre de 1993 -Apel. 6700/1992-, entre otras muchas dictadas ya en casación, de las que cabe citar la de fecha 28 de abril de 1995).
"3.- La sentencia impugnada hace una interpretación del requisito de la formación práctica que no se compagina con la que ha quedado expuesta, pues todo el razonamiento que, en el (...) de los fundamentos de Derecho, realiza el Tribunal de instancia para entenderlo cumplido, descansa en que DON (...) pertenece al Cuerpo de Intervención de la Defensa, creado por Ley 9/1985, y funcionalmente, aunque no jerárquicamente, depende del Interventor General de la Administración del Estado, "para la realización de la función interventora y los controles financieros y de eficacia", y en que la Ley General Presupuestaria, en su Texto Refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 1091/1988, de 23 de septiembre (posterior, advertimos, a la entrada en vigor de la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas), determina, en los artículos que cita la sentencia, las funciones "que pueden realizar y realizan los miembros del Cuerpo de Intervención de Defensa por delegación de la Intervención General del Estado y con plena autonomía respecto a las autoridades y demás Entidades cuya gestión fiscalicen". Y concluye el Tribunal de instancia que se deduce la concurrencia de los requisitos de enseñanza teórica y formación práctica, "de este bloque normativo y de las certificaciones y documentos aportados por el recurrente", y que "su caso es perfectamente encajable en el supuesto c) de formación práctica que indicó el informe referido del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas". El supuesto a que se refiere la sentencia que se recurre concreta que el Instituto deContabilidad y Auditoría de Cuentas ha entendido que es acreditación suficiente para justificar el requisito de la formación práctica la aportación de "c) Certificados expedidos por los responsables de Centros Directivos de la Administración, con competencias para realizar auditorías de cuentas, respecto de aquellos funcionarios que hubieran prestado sus servicios en tal ámbito.".
"4.- Pues bien, a los efectos que a este motivo de casación interesan, debe desatacarse que DON (...) aportó un certificado expedido, con fecha (...), por el Capitán Interventor, Secretario de la Intervención de la Zona Marítima del Estrecho, con el Vº Bº del Ilmo. Sr. Coronel Interventor, que acredita que el interesado ingresó en el Cuerpo de Intervención de la Armada en el año (...), ocupando en el día de la fecha el empleo de Comandante Interventor, empleo al que ascendió por Orden de la Subsecretaría de Defensa de fecha (...), y que ha desempeñado los siguientes destinos: Teniente Interventor en (...); Capitán Interventor en (...); Interventor del Parque Auto (...) e Interventor de la Delegación del ISFAS (...); Comandante Interventor Jefe de la Sección Documental de (...); Interventor del Hospital Naval (...); e Interventor del Polígono (...). Y es lo cierto que, como se ha dicho, el Instituto de Contabilidad y Auditoría consideraba acreditado el requisito de la formación práctica con la aportación de certificados expedidos por los responsables de Centros Directivos de la Administración, con competencias para realizar auditorías de cuentas, respecto de aquellos funcionarios que hubieran prestado sus servicios en tal ámbito. Pero tal certificación, no sólo debe ser expedida por un responsable de un Centro Directivo de la Administración, con competencias para realizar auditorías de cuentas, sino que, además, como ha precisado la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 20 de noviembre de 1995, ha de referirse a servicios prestados en el ámbito de esa auditoría. Lo que se ha razonado obliga a concluir que, en el caso que nos ocupa, no se han cumplido las condiciones exigidas para acreditar que DON (...) reúne el requisito de la formación práctica;".
Por todo cuanto queda expuesto, procede estimar el recurso de apelación interpuesto por el Abogado del Estado, con revocación de la sentencia apelada. Y, de conformidad con la Disposición transitoria novena de la Ley 29/1998, y atendiendo, por tanto, a lo que disponía el artículo 131.1 de la anterior Ley de la Jurisdicción, no procede hacer una especial imposición de las costas causadas en esta apelación.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad El Rey, y en ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que ESTIMAMOS el recurso de apelación interpuesto por la Administración General del Estado contra la sentencia que, con fecha 13 de febrero de 1992, dictó la Sala de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, en el recurso número 2.228/1990, y revocamos dicha sentencia sin hacer especial imposición de las costas causadas en una u otra instancia.
Así por esta nuestra sentencia, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando, PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. DON FERNANDO LEDESMA BARTRET, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como SECRETARIA, certifico.
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