STS, 15 de Enero de 1992
| Ponente | EMILIO PUJALTE CLARIANA |
| ECLI | ES:TS:1992:16957 |
| Fecha de Resolución | 15 de Enero de 1992 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Núm. 85.-Sentencia de 15 de enero de 1992
PONENTE: Excmo. Sr. don Emilio Pujalte Clariana.
PROCEDIMIENTO: Apelación.
MATERIA: Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas. Sujeción. Letras financieras.
NORMAS APLICADAS: Ley reguladora del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas .
JURISPRUDENCIA CITADA: Sentencias de 28 de mayo, 22 de octubre y 3 de diciembre de 1987 y
8 de febrero y 4 de junio de 1988.
DOCTRINA: Cuando no se aprecia la existencia de contratos subyacentes de crédito o de préstamo
que sirvieran de causa a las letras de cambio financieras, cuando el negocio jurídico no tiene otra
manifestación que el titulo-valor, la solución legal es el sistema de tributación unificada, que se
instrumenta mediante la consideración global del acto de emitir la letra, sin distinciones o matices
relacionados con la causa o motivos determinantes del documento, en una calificación sintética
comprensiva de la totalidad de sus manifestaciones y contenido.
En la villa de Madrid, a quince de enero de mil novecientos noventa y dos.
Visto ante Nos el recurso de apelación núm. 1.767/89, interpuesto por la entidad "Bank of America, SAE», representada por el Procurador don Eduardo Morales Price, bajo dirección letrada, y por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, contra sentencia dictada por la Sala de este Orden Jurisdiccional de la Audiencia Nacional, en 8 de marzo de 1989
, sobre Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas.
Antecedentes de hecho
Por la Inspección de Hacienda de Madrid se levantó acta al "Bank ofAmerica, SAE», por el concepto de Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, período 1 de abril de 1972 al 31 de diciembre de 1974, contra cuya liquidación resultante el sujeto pasivo promovió reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Provincial de Madrid, que la desestimó en Resolución de 21 de diciembre de 1978. Interpuesto recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, éste la estimó en parte en Resolución de 5 de abril de 1984.
El actor, "Bank of America, SAE», promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Audiencia Nacional que, seguido por todos sus trámites, concluyó mediante sentencia de fecha 8 de marzo de 1989, cuya parte dispositiva, dice: "Fallamos: Que rechazando la causa de inadmisibilidadopuesta por el Sr. Abogado del Estado, y estimando en parte el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Morales Price en nombre y representación del "Bank ofAmerica, SAE" contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 5 de abril de 1984 -ya descrito en el primer fundamento de Derecho de esta sentencia- debemos declarar y declaramos tal acuerdo contrario a Derecho; únicamente en el extremo referente a los depósitos interbancarios, y lo anulamos en tal extremo, y desestimamos en lo demás el presente recurso. Y no hacemos condena en costas».
Contra dicha sentencia se interpuso el presente recurso de apelación, en el que las partes se instruyeron de todo lo actuado y presentaron sus correspondientes escritos de alegaciones; señalándose para la deliberación y fallo del recurso el día 14 de los corrientes, en cuya fecha tuvo lugar el acto.
Siendo Ponente el Magistrado Excmo. Sr. don Emilio Pujalte Clariana.
Fundamentos de Derecho
Las cuestiones que se proponen en este recurso por ambas partes apelantes -el "Bank of America, SAE» y la Administración- no son nuevas para esta Sala que, precedentemente, ha tenido ocasión de pronunciarse en torno a ellas en diversas sentencias, de las que son exponente las de 28 de mayo, 22 de octubre y 3 de diciembre de 1987, 8 de febrero y 4 de junio de 1988.
Impugna el "Bank of America, SAE» la sentencia de instancia por entender la improcedencia al sometimiento por Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas de las operaciones contenidas en las llamadas "letras financieras». La Sala tiene dicho que la libranza de letras de cambio, sea cualquiera su calificativo y función, está comprendida dentro del perímetro del supuesto de hecho del Impuesto sobre los Actos Jurídicos Documentados, como documento mercantil, según el art. 17-1-b) que lo define con carácter genérico y el 23-1 que alude ya a tales títulos-valores con carácter específico, ambos de la Ley reguladora de esta figura tributaria (32/1980, de 21 de junio) con reflejo en el Texto refundido (Real Decreto 3.050/1980, de 30 de diciembre), cuyas normas simétricas respecto de las anteriores son los arts. 38-1-b) y 44-1 . Este tratamiento tributario no modificó la legislación precedente, incluso en etapas más alejadas cronológicamente, cuando el gravamen recibía el nombre originario y tradicional de "Timbre». La función polivalente de este título- valor, cuya ductilidad le permite cumplir muy diversas finalidades (giro, garantía, obtención de dinero, etc.) provoca que opere desligado de todo elemento causal, con carácter abstracto, pues, en la terminología usual, frente a terceros, posición que corresponde a la Administración o Hacienda Pública respecto de la relación jurídica existente entre librador y librado.
En definitiva, la libranza de letra, con absoluta independencia del negocio jurídico subyacente, es el acto que por su incorporación a un documento mercantil sui generís provoca la sujeción al impuesto homónimo. No parece correcta, desde tal perspectiva, la disección analítica de un título abstracto, para transformar en doble una operación única. En esencia, se parte del supuesto, por lo demás cierto, de que las letras financieras, con o sin intereses compensables, tienen como objetivo último su conversión en dinero, finalidad compartida obviamente por las comerciales, aunque en este caso sea el pago de una deuda preexistente y en aquellas el librador pueda resultar deudor del librado. Ahora bien, si en el momento de emitir la letra financiera se la vincula a un contrato de préstamo bancario implícito, parece claro que, por una parte, se utiliza el mecanismo de las presunciones sin el fundamento inatacable exigido en el art. 1.252 del Código Civil y, por otra, se extiende el hecho imponible más allá de sus estrictos límites, mediante una interpretación analógica, contraviniendo la prohibición contenida en el art. 24 de la Ley General Tributaria .
Convertir la libranza de la letra, como operación única y autónoma, funcionalmente polivalente, en dos actuaciones concurrentes para someterlas a gravamen desde distinta perspectiva, conduce a un ejemplo claro de doble imposición o de "superposición» de impuestos incompatibles entre sí, según expresión que maneja y explica la exposición de motivos de la Ley 41/1964, de 11 de junio . La nueva estructura del sistema tributario español, desde esta fecha, contiene tres figuras cuyo solapamiento pretende evitarse en todo momento. Así, pues, se prodigan constantemente las cautelas para la mutua delimitación. En ningún caso un mismo contrato, acto u operación estará sujeto simultáneamente a los Impuestos sobre el Tráfico de las Empresas y sobre Transmisiones Patrimoniales, advierten las Leyes reguladoras de ambos, pero, a su vez, la aplicación de cualquiera de ellos excluye el de Actos Jurídicos Documentados, en virtud del principio de que a una sola convención no puede exigirse más que el pago de un solo derecho.
Esta unidad inescindible constituye en definitiva el fundamento de la solución que ofrece nuestra Sentencia de 18 de abril de 1983 en un caso análogo. Allí como aquí no aparecía en el expediente ninguna prueba de la existencia de contratos subyacentes de crédito o de préstamo que sirvieran de causa a las letras de cambio financieras, ni tampoco fundamento alguno para el mecanismo de las presunciones.Cuando el negocio jurídico convenido no tiene otra manifestación que el título- valor, la solución legal es el sistema de tributación unificada, que desde la vieja regulación del Impuesto de Timbre del Estado a nuestros días, se instrumenta mediante la consideración global del acto de emitir la letra, sin distinciones o matices relacionados con la causa o los motivos determinantes del documento, en una calificación sintética comprensiva de la totalidad de sus manifestaciones y contenido.
Por las razones que anteceden, procede estimar la apelación promovida por el "Bank of America, SAE» y, en este punto, revocar la sentencia apelada.
La Administración apelante impugna la sentencia de instancia en cuanto excluye del mencionado Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas los denominados "depósitos irregulares interbancarios», o saldos que otras Entidades financieras pudieran mantener en el Banco también apelante, a efectos de cubrir los coeficientes de caja, inversiones o cualquier otro a que estén obligados por la normativa correspondiente, de forma que los excesos o remanentes de una Entidad se sitúan en otra a efectos de la mencionada cobertura; es decir, se trata de operaciones interbancarias a las que es ajeno el concepto de "público» o "clientela». De ahí que, gravando el Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas los contratos u operaciones típicas y habituales del tráfico mercantil de aquéllas, deba examinarse si este tipo de operaciones son de las que constituyen negocio o comercio (tráfico mercantil) propio de la Banca, o si, dada su naturaleza y características han de entenderse ajenas a él.
Con arreglo al art. 37 de la Ley de Ordenación Bancaria, de 31 de diciembre de 1946 , la característica de este tráfico mercantil consiste en la captación de fondos del "público» para aplicarlos por cuenta propia a operaciones activas de crédito o a otras inversiones, sin perjuicio de prestar a la "clientela» otros servicios como giro, transferencia, custodia, mediación y otros propios de la comisión mercantil. En el caso que se examina, la captación no procede del público sino de otros banqueros, los fondos no se aplican a operaciones activas de crédito ni a inversiones, y, desde luego, no se destinan a ninguna actividad propia de la comisión mercantil, sino a cumplimentar determinadas exigencias administrativas. Hay que concluir, por tanto, que la existencia de tales saldos interbancarios no supone una actividad típica y habitual del tráfico bancario ni, por tanto, incluida en el art. 24-D del Reglamento en cuanto somete las operaciones de depósito irregular en cuenta corriente en sus diversas formas, en cuentas de ahorro -a la vista y a plazos-, los servicios de cobro por caja etc. prestados en favor de su clientela. De ahí que no resulte procedente su sujeción al tributo y, en este punto, deba ser desestimada la apelación contra la sentencia de instancia.
Con arreglo a lo que disponen los arts. 131 y concordantes de la Ley reguladora de esta Jurisdicción , no ha lugar a hacer pronunciamiento en cuanto al pago de las costas.
Por lo expuesto, en nombre de S. M. el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
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Estimar el recurso de apelación promovido por el "Bank of America, SAE» contra la sentencia dictada, en 8 de marzo de 1989, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , que se revoca (al igual que los actos administrativos y resoluciones de que trae causa) en cuanto declaró sujetas al Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas las denominadas "letras financieras», con o sin intereses compensables, que se declaran no sujetas a dicho Impuesto. 2.º Desestimar el recurso de apelación promovido por la Administración General del Estado contra la propia sentencia en cuanto dispuso la no sujeción al mencionado Impuesto de los llamados "depósitos irregulares interbancarios», en cuyo pronunciamiento se confirma. 3.º No hacer pronunciamiento respecto al pago de las costas en ninguna de las instancias.
ASI, por esta nuestra sentencia, que se insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- José María Ruiz Jarabo Ferrán.-Emilio Pujalte Clariana.-Jaime Rouanet Moscardó.-Rubricados.
Publicación: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. don Emilio Pujalte Clariana, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.
