STS, 28 de Diciembre de 1996
| Ponente | FRANCISCO JOSE HERNANDO SANTIAGO |
| ECLI | ES:TS:1996:7618 |
| Número de Recurso | 5324/1993 |
| Fecha de Resolución | 28 de Diciembre de 1996 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Diciembre de mil novecientos noventa y seis.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los señores arriba anotados, el recurso de casación para la Unificación de Doctrina que con el número 5324 de 1993, ante la misma pende de resolución, interpuesto por el Sr. Abogado del Estado en la representación que por su cargo ostenta, contra la sentencia dictada por la Sala de esta Jurisdicción, del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, con fecha 18 de noviembre de 1992, en el recurso contencioso administrativo núm. 1146/91. Sobre Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas.
La sentencia recurrida contiene parte dispositiva que copiada literalmente dice: "FALLAMOS: Que estimando en parte el recurso interpuesto por D. Lucio , anulamos y dejamos sin efecto la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de junio de 1991 (R--251/90-S) por no ser conforme a Derecho; y en su lugar, declaramos el derecho que tiene el recurrente a que se le practique nueva liquidación, con arreglo a las reglas establecidas en la Ley 2 0/89, de la que se elimine la sanción y se calculen los intereses de demora computándolos a partir del 30 de julio de 1989; sin costas".
Notificada la anterior sentencia, por la representación de la parte actora se preparó recurso de casación para unificación de doctrina, que por providencia se tuvo por preparado por la Sala de instancia y se remitieron las actuaciones a este Tribunal con emplazamiento de las partes.
Recibidas las actuaciones, por el recurrente se presentó escrito de interposición del recurso de casación para unificación de doctrina, en el que formuló sus consideraciones fácticas y jurídicas y terminó suplicando a la Sala dicte en definitiva sentencia por la que estimando el recurso de casación, se case, anule y revoque la sentencia recurrida dictando en su lugar otra más conforme a Derecho por la que confirme la resolución administrativa impugnada.
Conclusas las actuaciones se señaló para votación y fallo del presente recurso la audiencia del día DIECISEIS DE DICIEMBRE DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y SEIS, en cuyo acto tuvo lugar su celebración.
Habiendo cesado en su cargo el Excmo. Sr. D. Pablo García Manzano, Magistrado Ponente, por providencia de esta Sala y Sección se designa nuevo Magistrado Ponente al Excmo. Sr. D. Francisco José Hernando Santiago.
Tiene por objeto el presente recurso de casación para unificación de doctrina la impugnación, por parte del Sr. Abogado del Estado, de la sentencia dictada por la Sala de esta jurisdiccióndel Tribunal Superior de Justicia de Murcia, con fecha 18 de noviembre de 1992, al conocer del recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Lucio contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de fecha 26 de junio de 1991 desestimatorio de la reclamación nº R-30-251/90-S interpuesta por el citado señor Lucio contra acuerdo de la Delegación de Hacienda Especial de Murcia de 2 de marzo de 1990 por el que se practicaba liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (I.R.P.F.) correspondiente al ejercicio de 1986 y por importe de
2.816.439 pesetas. La sentencia impugnada estima parcialmente el recurso ordenando se practique nueva liquidación tributaria, con arreglo a las reglas establecidas en la Ley 20/1989, de 28 de julio de Adaptación de las Normas Reguladoras de los Impuestos sobre la Renta y Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, de la que se elimine la sanción tributaria impuesta y se calculen los intereses de demora computándolos a partir del 30 de julio de 1989 y ello en consideración, de una parte, a que no siendo conocido por el contribuyente el límite cuantitativo de la infracción en función de la cuota defraudada por mor de la declaración de inconstitucionalidad que recayó sobre el I.R.P.F. en cuanto a la llamada obligación de tributación conjunta de los cónyuges, siendo fijadas con posterioridad aquellas cantidades (cuota tributaria, sanción y deuda tributaria) en aplicación de una norma de fecha posterior, se concluye -razona la Sala de instancia- que se ha producido la conculcación del artículo 25 de la CE, deviniendo improcedente la sanción impuesta. Y, de otra parte, a que habida cuenta que para que pueda hablarse de intereses de demora por el impago de una deuda tributaria, es indispensable que dicha deuda fuera liquidable, y como quiera -dice la sentencia impugnada- que en el presente caso tales intereses lo son respecto de una liquidación complementaria efectuada por la Inspección de Hacienda en enero de 1990 respecto del ejercicio de 1986, coincidiendo así con el vacío legal en la materia a resultas de la sentencia del Tribunal Constitucional 45/1989, de 20 de febrero, que declaró la nulidad de los preceptos de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre relativas a la declaración conjunta en materia de IRPF, se concluye que hasta la entrada en vigor de la citada Ley 20/89 que vino a cubrir ese vacío normativo no fue posible cuantificar y liquidar deudas tributarias de tal naturaleza, por lo que el cálculo de los intereses en cuestión únicamente procederán a partir de la entrada en vigor de la Ley 20/89 en fecha 30 de julio de 1989.
Frente a esta decisión recurre el Sr. Abogado del Estado, mediante el presente recurso, aduciendo que la citada sentencia entra en contradicción con las dictadas en fecha 16 y 22 de octubre de 1992 por la Sección Cuarta de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en recursos contencioso-administrativos números 665/91 y 1.081/91 respectivamente, equivalentes al que ha recaído la sentencia impugnada, en los que se discutía, en el primero de ellos, la liquidación tributaria derivada de Acta de la Inspección de Tributos de 30 de octubre de 1989 en la que se establecía una deuda tributaria de 171.322 pesetas, comprensiva de cuota, intereses y sanción, en tanto que en el segundo de los recursos citado la discusión giraba en torno a la liquidación, en concepto de intereses de demora, practicada al recurrente como consecuencia de la regularización tributaria realizada por éste por el concepto de IRPF correspondiente al ejercicio de 1985. En ambos casos, la Sala de instancia desestimó los recursos considerando, en síntesis, que el artículo 15 de la Ley 20/89, objeto aquí también de controversia, ofrece cobertura suficiente a la sanción impuesta y a la exigibilidad de los intereses de demora en la medida en que el mismo establece las reglas a los efectos de la regularización tributaria de los contribuyentes en relación a los períodos impositivos anteriores a 1988, entre ellas la establecida en el párrafo c) al disponer que "la diferencia entre el importe de la deuda tributaria a que se refiere la letra a) y el de la deuda tributaria de la letra b), más las sanciones o intereses de demora que procedan, constituirá el importe de la deuda tributaria a ingresar por el sujeto pasivo en virtud de la regularización de su situación tributaria, independientemente de la deuda tributaria pagada, determinada o liquidada en los plazos reglamentarios de declaración". De lo expuesto, se advierte, pues, la contradicción entre las sentencias opuestas y la impugnada, y como quiera que entre unas y otras concurren la circunstancia de identidad en la situación de los litigantes, así como de hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales que exige el artículo 102.a.1 de la Ley Jurisdiccional, preciso es declarar la pertinencia del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por el Sr. Abogado del Estado, sin que se evidencie ningún otro obstáculo formal para este excepcional medio impugnativo pues se trata, la recurrida, de sentencia no susceptible, por su cuantía, de casación ordinaria a tenor del artículo 93.2 del mismo texto legal, no comprendida, por su materia, en los apartados a), c) y d) de dicho precepto, y superando la cuantía litigiosa el millón de pesetas.
El problema de fondo que se suscita en el presente recurso de casación para la unificación de doctrina no es otro que el de la posibilidad o no de fijar intereses de demora y sanciones en las actuaciones a que se refiere el artículo 15, de la repetidamente citada Ley 20/89, cuestión esta que ya ha sido resuelta por dos sentencias de esta Sala y Sección, ambas de fecha 5 de julio de 1993, recaídas en esta modalidad de casación una (la recaída en el recurso 940/92) y en el de casación en interés de ley otra (la pronunciada en el recurso nº 945/92), cuya doctrina ha sido recogida y reiterada en la sentencia de la misma Sala y Sección de 12 de enero de 1995. Se decía en la primera de tales sentencias, y de nuevohemos de reiterar ahora, que >, y que la base de dicho precepto, art. 79.a), que no es norma en blanco sino que se refiere más que al ilícito a la sanción del mismo por una determinada deuda tributaria, hace que la liquidación tributaria practicada sea >. Argumentación que se corrobora, de una parte, con la consideración del principio, también constitucional, de igualdad, pues como también se dice en dicha sentencia, los contribuyentes que no hubiesen realizado autoliquidación (es decir, que no hubiesen declarado sus ingresos a la Hacienda) o declarado indebidamente (es decir, con omisión de rentas o percepciones sujetas a gravamen) en el tiempo reglamentariamente establecido, verían más favorecida su situación de sujetos pasivos del tributo por la omisión -dolosa o culposa- de sus deberes tributarios que los que hubieren cumplido sus obligaciones fiscales, y de otra parte, porque la nulidad derivada de la inconstitucionalidad declarada por la mencionada sentencia del Tribunal Constitucional no supuso la eliminación de los preceptos legales habilitantes de la potestad sancionadora tributaria, por lo que antes y después de tal sentencia las omisiones de ingresos sujetos al Impuesto integraban el tipo o ilícito tributario de la infracción grave, conforme al art. 79.a) de la Ley General Tributaria, por lo que se impone la conclusión que dejaron establecida dichas sentencias y que en la de casación en interés de ley citada quedó formulada en el sentido de considerar ajustada a Derecho la imposición de sanción por infracciones tributarias en las actuaciones de la Administración fiscal a que se refiere el artículo 15 de la Ley 20/89, conclusión que mantenemos, junto con la establecida también en ambas sentencias relativa a la procedencia de la exigibilidad por la Administración de los intereses de demora desde el devengo de la obligación tributaria pues, como se afirma en la sentencia de 5 de julio de 1993 en recurso de casación para unificación de doctrina, carece de racionalidad postular la improcedencia de aquéllos por falta de liquidez de la cuota en cuanto que derivada ésta de la obligación que tenía el contribuyente de declarar por el ejercicio de 1986 omitió alguna de las rentas tributables que venía obligado a declarar y no declaró, tal como se acredita en el Acta de la Inspección de Tributos levantada en fecha 11 de enero de 1990. A este respecto, conviene recordar el tenor literal del apartado 4 del artículo 15 de la Ley 20/89, en virtud del cual "Tratándose de actuaciones de comprobación o investigación de las mismas liquidaciones o autoliquidaciones, como consecuencia de las cuales resulte procedente la regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos por la existencia de rentas o elementos patrimoniales no incluidos o incorrectamente declarados, se procederá con arreglo a las siguientes reglas: a) Una vez establecidos los hechos y bases imponibles que debieran haberse declarado en los plazos reglamentarios, se determinará la deuda tributaria correspondiente, según las reglas y criterios de tributación de los capítulos anteriores de la presente Ley. b) A continuación se determinará, por aplicación de las mismas reglas y criterios, la deuda tributaria que hubiera correspondido a los hechos y bases imponibles declarados en los plazos reglamentarios. c) La diferencia entre el importe de la deuda tributaria a que se refiere la letra
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y el de la deuda tributaria de la letra b), más las sanciones o intereses de demora que procedan, constituirá la deuda tributaria del sujeto pasivo en virtud de la regularización de su situación tributaria, independientemente de la pagada, determinada o liquidada en los plazos reglamentarios de declaración e ingreso. Razones las precedentes que hacen que el recurso de casación articulado por el Sr. Abogado del Estado deba prosperar, declarando prevalente la doctrina contenida en las sentencias de la Sección Cuarta de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 16 y 22 de octubre de 1992, traídas como contradictorias, y que vienen a coincidir con la doctrina posteriormente sentada por esta Sala y Sección en sus dos sentencias de 5 de julio de 1993 y en la reiterada por la de 12 de enero de 1995, anteriormente citadas, que damos por reproducidas.
Cual ordena hacer el art. 102-a.6 de la Ley de Jurisdicción, procede, una vez declarado haber lugar al recurso, resolver el debate planteado con pronunciamientos ajustados a derecho y, obviamente, las mismas razones que han sido puestas de relieve para corregir la errónea fundamentación de la sentencia recurrida deben de servir para realizar los pronunciamientos pertinentes que no deben ser otros que considerar ajustada a derecho la imposición de sanción por infracciones tributarias en las actuaciones de la administración fiscal y la procedencia del pago de intereses en los supuestos en que se omitan rentas tributables que se viene obligado a declarar y no se realiza, por lo que procede desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto en su día por el actor en la instancia y confirmar la Resolución del T.E.A.R. de Murcia de 26 de junio de 1991 desestimatorio de la reclamación deducida por el Sr. Lucio contra acuerdo de la Delegación de Hacienda Especial de Murcia de 2 de marzo de 1990, por el que se practicó al indicado señor liquidación por I.R.P.F. correspondiente al año 1986 por importe de
2.816.439 pesetas, la que procede confirmar por su adecuación a derecho.
La declaración de haber lugar al recurso de casación para unificación de doctrina, queenjuiciado queda, no puede dar lugar a una expresa declaración sobre las costas producidas en el citado recurso, sin que por otro lado proceda efectuarla respecto de las costas causadas durante el proceso de instancia, por no concurrir las circunstancias exigidas por el artículo 131.1 de la Ley de la Jurisdicción a tal efecto.
Que debemos declarar y declaramos haber lugar al recurso de casación por unificación de doctrina interpuesto por el Sr. Abogado del Estado contra la sentencia dictada por la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, con fecha 18 de noviembre de 1992, en el recurso contencioso administrativo deducido por Don Lucio , -y tramitado con el número 1146/91-, contra resolución del T.E.A.R. de Murcia de 26 de junio de 1991 desestimatorio de la reclamación nº. R. 30-251/90-S formalizada por el expresado señor contra acuerdo de la Delegación de Hacienda Especial de Murcia de 2 de marzo de 1990, por el que se practicaba liquidación por I.R.P.F. correspondiente al ejercicio de 1986 y por importe de
2.816.439 pesetas, cuya sentencia debemos casar y casamos, anulándola a todos los efectos y, en su lugar, con desestimación del recurso contencioso-administrativo en su día deducido, debemos declarar y declaramos la validez de las resoluciones administrativas objeto de impugnación jurisdiccional, -y que han quedado reseñadas más arriba-, y, por ende, la conformidad a Derecho de la liquidación en concepto de IRPF correspondiente al ejercicio de 1986 por importe de 2.816.439 pesetas practicada en la persona de D. Lucio , declarando prevalente la doctrina contenida en las sentencias de la Sección Cuarta de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 16 y 22 de octubre de 1992, traídas como contradictorias, que incluso vienen a coincidir con la doctrina sentada por esta Sala y Sección en sus dos sentencias de fecha 5 de julio de 1993, reiterada en la posterior de 12 de enero de 1995, que damos por reproducidas; todo ello sin efectuar expresa declaración sobre las costas tanto en el presente recurso de casación como las causadas en la instancia.
Así por esta nuestra sentencia, firme, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos
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