STS, 28 de Mayo de 1996

La representación procesal de DON Jose Pedro , con fecha 20 de abril de 1990, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución de fecha 31 de enero de 1990, del Subsecretario de Economía y Hacienda, dictada por delegación, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 27 de julio de 1989 (publicada en el B.O.E. del día 8 de septiembre de 1989), que denegó su inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, toda vez que "a la vista de la documentación presentada como prueba por el interesado, no aparece acreditado, en el sentido antes indicado, el requisito referente a la formación práctica". Seguido el proceso por sus trámites, fue estimado por sentencia de fecha 21 de marzo de 1995, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Pamplona, del Tribunal Superior de Justicia de Navarra.

1.- Contra dicha sentencia, preparó recurso de casación la representación procesal de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO.

2. - La Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Pamplona, del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, mediante providencia de fecha 7 de abril de 1995, tuvo por preparado, en tiempo y forma, el recurso de casación y ordenó emplazar a las partes.

3. - Habiendo sido debidamente emplazadas las partes, la Administración recurrente compareció, en tiempo y forma, ante esta Sala y formalizó, por escrito, su RECURSO DE CASACIÓN, solicitando que se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, se case y anule la sentencia recurrida, y se dicte otra por la que se declare la conformidad a Derecho de las resoluciones de 31 de enero de 1990 y de 27 de julio de 1989, emanadas respectivamente del Ministerio de Economía y Hacienda y del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por las que se denegó la solicitud de Don Jose Pedro de inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.

1. Por Providencia de fecha 14 de diciembre de 1995, se acordó admitir a trámite el recurso de casación interpuesto, y se dispuso que se entregara copia del escrito de interposición a la parte recurrida y personada para que, en el plazo de treinta días, formalizara su escrito de oposición.

2. La representación procesal de DON Jose Pedro , formuló su escrito de oposición con fecha 26 de enero de 1996, y solicitó lo siguiente: que se dicte sentencia por la que se declare no haber lugar al recurso de casación interpuesto y se confirme la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra en el recurso nº 658/91, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Por providencia de fecha 18 de abril de 1996, se nombró Magistrado Ponente al Excmo. Sr. D. Eladio Escusol Barra, y se señaló el presente recurso de casación para deliberación, votación y fallo, el día 23 de mayo de 1996, en que tuvieron lugar dichos actos procesales.

El Abogado del Estado denuncia, en primer lugar, al amparo del art. 95.1.1º de la Ley Jurisdiccional, que la sentencia recurrida adolece del vicio de exceso en el ejercicio de la jurisdicción, porque entra a conocer y resolver sobre extremos que, según esta parte, están reservados o atribuidos a la Administración. Este primer motivo debe ser desestimado. Veamos:

1. Incurre en exceso de jurisdicción el Juez o Tribunal que conoce un asunto que no es de su competencia. El ejercicio de la jurisdicción, como proclama el artículo 117.3 de la Constitución, sólo es factible, dentro de los procesos, conforme a las normas de competencia y procedimiento que las leyes establezcan. También proclama la Constitución (art. 117.4) que los Jueces y Tribunales no pueden ejercer más funciones que las que les atribuyen las leyes. El exceso de jurisdicción supone la inobservancia de normas procesales esenciales imperativas por parte de los órganos judiciales: de ahí que, con razón, de aparecer este vicio grave, sea motivo de recurso de casación.

2. En el caso que resolvemos, no ha existido por parte del Tribunal de la instancia exceso alguno de jurisdicción, a tenor de los argumentos jurídicos que el Abogado del Estado ha esgrimido. En el caso que nos ocupa, el Tribunal "a quo" lo que hizo fue revisar el hacer de la Administración conforme a los planteamientos efectuados en la instancia, en una actividad jurisdiccional propia de control de la legalidad de la actuación administrativa (arts. 9.1, 9.3, 103.1 y 106.1 de la CE.; arts. 1º y 37 de la L.J.C.A. y arts. 8,

9.1 y 9.4 de la L.O.P.J.).

Queda pues, desestimado el primer motivo del recurso de casación que nos ocupa.

Por el segundo motivo de casación, articulado al amparo del art. 95.1.4. de la L.J.C.A., se denuncia que la sentencia recurrida vulnera la Disposición Transitoria 1ª , apartados 1 y 2, en relación con el artículo 1º de la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas. La respuesta a este motivo de casación articulado por el Abogado del Estado, la hacemos en los siguientes fundamentos de Derecho.

Como señala con referencia a este motivo de casación, entre otras, la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de noviembre de 1995, son reiteradas las sentencias de esta Sala que indican que "El recurso de casación es un recurso extraordinario que impide al Tribunal Supremo (excepto cuando el órgano judicial de instancia, al fijar los hechos en la sentencia recurrida, haya violado los escasos preceptos que regulan el valor de la prueba tasada) alterar los hechos de que ha partido el Tribunal de instancia. El requisito de "formación práctica" es explicado en el número 2 de la D.T.1ª de la Ley 19/88. Pues bien, la forma en que el Tribunal de instancia haya interpretado este requisito (vgr. si los trabajos han de ser o no de los llamados de auditoría externa o bastan los de auditoría interna) es una cuestión jurídica que puede ser revisada en casación por el Tribunal Supremo, ya que de otra forma se dejaría en manos de los órganos de instancia la interpretación última de los términos de las normas (que revelan su voluntad), con olvido de la función que al Tribunal Supremo le corresponde en el recurso de casación. La interpretación correcta que ha de darse a los conceptos, incluso a los conceptos jurídicos indeterminados, corresponde, pues, al Tribunal Supremo. Ahora bien, la fijación de los datos de hecho del caso concreto, es decir, la determinación de los sucesos de la realidad a que se han de aplicar los conceptos jurídicos, es función propia de los Tribunales de instancia. Así, y en el caso que nos ocupa, la definición final de lo que haya de entenderse por "formación práctica", en cuanto concepto utilizado por la norma, corresponde al Tribunal Supremo, pero, una vez fijado su ámbito y significado, corresponde a los órganos judiciales de instancia plasmar los hechos que permitirán concluir si en ese supuesto determinado es o no aplicable el concepto jurídico de que se trata (es decir, si los medios de prueba permiten acreditar o no que el interesado tiene experiencia enauditoría externa), no pudiendo el Tribunal Supremo, so riesgo de desnaturalizar la casación, alterar el resultado de la valoración de la prueba.".

1.- En cuanto a la formación práctica que la ley exige para poder desarrollar la actividad de Auditoría de Cuentas y, por lo tanto, para poder tener acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas, la Disposición Transitoria Primera , en su apartado 2 de la Ley 19/1988, establece: "A los efectos de esta Disposición Transitoria, se entenderá que cumplen los requisitos de formación práctica aquellas personas que cuenten, al menos, con una experiencia de un año, en la entrada en vigor de esta Ley, en trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, referidos especialmente a cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos".

2. - La interpretación de la Disposición Transitoria 1ª , apartado 2, de la Ley 19/1988, ha de hacerse teniendo en cuenta los fines de esa norma, que es acorde con el Derecho Comunitario. Esta Sala ha tenido ocasión de interpretar finalísticamente dicha norma transitoria en su conjunto, así: "En cuanto a la formación práctica, la Disposición Transitoria Primera de la Ley 19/88, de 12 de julio, se refiere a trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, referidos especialmente a cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos. Aunque a simple vista pudiera parecer que cualquier trabajo en el ámbito financiero y contable de cuentas anuales, cuentas consolidadas u otros estados financieros análogos, habilita para la formación práctica requerida, es lo cierto que la habilitación sólo puede originarse en la actividad específica a que se refiere el artículo 1º de la Ley, es decir, la consistente en la revisión y verificación de documentos contables para la emisión de un informe, pues es ésta y no otra (por muy relacionada que esté con aquélla) la actividad a que se refiere tanto la Ley (artículo 1º), como la Directiva Comunitaria entronizada por ella (artículos 1º a) y b), y 5º de la Directiva 84/253/CEE). Así se deduce también, primero, de la propia naturaleza de la Disposición Transitoria Primera, (que, como todas las de su clase, ampara a quienes, aún faltándoles algún requisito de los nuevos establecidos por la norma, venían ejerciendo la actividad regulada por ésta, y no otra actividad); segundo, del nº 4 de la citada Disposición Transitoria, que faculta para realizar los trabajos de auditorías de cuentas, hasta tanto el ICAC resolviera las solicitudes, "a aquellas personas o entidades que los vinieran haciendo" (es decir, que vinieran auditando cuentas, y no realizando cualquier otra actividad contable o financiera en materia de cuentas); tercero, de la Disposición Adicional Decimotercera de la posterior Ley 4/90, de 29 de Junio que, al regular el problema de los no titulados, les exigió una formación práctica en trabajos referidos al "control" de cuentas; al traer a colación esta Ley 4/90 no hacemos una aplicación retroactiva de la misma, sino que la tomamos sólo como exponente posterior que revela cuál era ya de antes la voluntad del legislador; y cuarto, y finalmente, del posterior Reglamento de 20 de diciembre de 1990 (1636/1990), que en su artículo 25 define la formación práctica como "control" de cuentas; el Gobierno publicó esta norma con base en la autorización que le concedió la Disposición Final 3ª de la Ley 19/1988, y al redactar el artículo 25 no hizo sino realizar una precisión absolutamente necesaria para que el desarrollo normativo fuera acorde con la propia finalidad de la Ley, que, repetimos, era regular la auditoría de cuentas y no cualquier actividad en materia contable; y, además, no cualquier auditoría de cuentas, sino la externa e independiente, es decir, la realizada sobre entidades distintas de la propia, como lo pone de manifiesto la exigencia de independencia que consagran el artículo 8.1 de la Ley 19/1988 y el propio preámbulo de la Directiva 84/253/CEE en su considerando tercero (Sents T.S. de 11 de noviembre de 1993 -Apel. 2809/1992- y de 12 de noviembre de 1993 -Apel. 6700/1992-, entre otras muchas dictadas ya en casación).

3. - La sentencia impugnada hace una interpretación del requisito de la formación práctica que no se compagina con la que ha quedado expuesta, pues todo el razonamiento que, en el tercero de los fundamentos de Derecho, realiza el Tribunal de instancia para entenderlo cumplido, descansa en que DON Jose Pedro ha aportado en autos "los trabajos realizados en este específico campo acreditativos de la labor profesional realizada y no como simple "práctica" como ha ocurrido en otros casos -empleado en prácticassino como trabajo práctico efectivo de contabilidad y auditoría, y a la documentación aportada nos remitimos.". Y concluye el Tribunal de instancia que el trabajo realizado tiene las características y metodología de un trabajo de auditoría, y no de mero y escueto informe.

4. - Pues bien, a los efectos que a este motivo de casación interesan, debe desatacarse que DON Jose Pedro aportó la siguiente documentación: 1º) Trabajos realizados en el ámbito contable con respecto a la "Junta General del Valle de Aezkoa", en consideración a los cuales dicha Junta General procedió a aprobar las cuentas del año 1987. 2º) Documentación elaborada como consecuencia de haberse suscrito entre el "Ayuntamiento de Baztán" y Don Luis Manuel , a título personal, un contrato de arrendamiento de servicios, que dio lugar al seguimiento presupuestario de las cuentas del citado Ayuntamiento durante los ejercicios de 1983 a 1986; y documentación relativa a la auditoría de la Ikastola Municipal de Baztán,"encomendada a Don Luis Manuel , Diplomado en Ciencias Empresariales", según certifica la Secretaria del Ayuntamiento del Noble Valle y Universidad de Baztán, en fechas 12 y 23 de abril de 1992. 3º) Trabajos realizados para la "Federación Navarra de Municipios y Concejos", con respecto a los cuales el Secretario General de aquélla certifica que se encomendó al Sr. Jose Pedro el análisis de la contabilidad de la entidad correspondiente a los ejercicios 1985 y 1986 "y, en su caso, la restauración o formalización de la misma en lo que tuviera de incompleta o inexistente", tarea ésta que no puede compatibilizarse con la de auditoría, como así hace constar el interesado en su informe.

5. - Lo que se ha razonado obliga a concluir que, en el caso que nos ocupa, no se han cumplido las condiciones exigidas para acreditar que DON Jose Pedro reúne el requisito de la formación práctica; por tanto, debe estimarse el motivo de casación y dar lugar al recurso, sin que por ello se esté corrigiendo la valoración de la prueba hecha por el juzgador de instancia, sino su criterio seguido en la aplicación de la norma, cuya interpretación adecuada es la que ha quedado expuesta anteriormente.

6. - Por todo lo razonado, es de estimar el segundo motivo de casación, en la medida que argumenta la vulneración del artículo 1º de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, y de su Disposición Transitoria 1ª, apartados 1 y 2, lo que obliga a declarar que ha lugar al recurso de casación interpuesto.

Estimándose el motivo segundo del recurso de casación, en la medida dicha, interpuesto por el Abogado del Estado por infracción de normas del ordenamiento jurídico (art. 95.1.4º L.J.C.A.), se debe resolver conforme a los términos en que apareció planteado el debate en la instancia. En ésta, se explicitó que DON Jose Pedro , Diplomado en Ciencias Empresariales (Especialidad: Contabilidad e Informática de Gestión), cree reunir los requisitos que la Ley exige para acceder al Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Los actos administrativos impugnados se dictaron en base a la falta de formación práctica en auditoría externa, y los documentos aportados, en los términos que se han descrito, no acreditan la realización de la actividad específica de auditoría de cuentas en su modalidad de externa e independiente, conforme a la exigencia de la Ley. Por ello, y aplicando cuanto se ha razonado, para dar lugar al presente recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de DON Jose Pedro , contra la resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de cuentas de fecha 27 de julio de 1989 (B.O.E. 215 de 8 de septiembre de 1989), por la que se hizo pública la relación de admitidos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, y contra la resolución de fecha 31 de enero de 1990, del Subsecretario de Economía y Hacienda, dictada por delegación, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra aquélla; y, en consecuencia, procede declarar que las resoluciones impugnadas son conformes a Derecho.

Dados los términos del artículo 131 de la L.J.C.A., no se aprecia temeridad ni mala fe, a los efectos de hacer especial pronunciamiento sobre las costas procesales de la instancia. Respecto de las costas del presente recurso de casación, procede que cada parte satisfaga sus costas, conforme al mandato contenido en el art. 102.2, último inciso de la L.J.C.A.

Por todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad El Rey, y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos declarar y declaramos haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, contra la sentencia de fecha 21 de marzo de 1995, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Pamplona, del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, en el recurso contencioso-administrativo número 658/1991. ANULAMOS LA SENTENCIA RECURRIDA.

Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de DON Jose Pedro contra la resolución de fecha 27 de julio de 1989 (B.O.E. nº 215, de 8 de septiembre de 1989), del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, y contra la resolución de fecha 31 de enero de 1990, del Subsecretario de Economía y Hacienda, dictada por delegación, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra aquélla. DECLARAMOS, que las resoluciones impugnadas son conformes a Derecho.

Sin condena en costas en cuanto a las de la instancia. En cuanto a las costas de este recurso de casación, cada parte debe satisfacer las suyas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando , lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Carmelo Madrigal García.-D. Eladio Escusol Barra.- D. Fernando Cid Fontán.PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. Eladio Escusol Barra, Magistrado Ponente en estos autos, de lo que, como Secretario, certifico. Sra. Palencia Guerra.