STS, 7 de Mayo de 1994

En la indicada fecha de 23 de julio de 1992, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, dictó la Sentencia núm. 756 con la siguiente parte dispositiva: "Fallamos que, desestimando la prescripción alegada, debemos estimar y estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo, interpuesto por la representación de doña Estefanía , contra la resolución municipal dictada por el Ayuntamiento de Madrid, de fecha 18 de octubre de 1989, expediente núm. 186.354-01/84, referida al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (plusvalía), por medio del cual acordó desestimar el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación practicada afectante a la finca, situación y cuantía que han sido descritas, y, en su consecuencia, la declaramos contraria a Derecho en cuanto al 5 por 100 por amortización de empréstitos en dicha liquidación, debiéndose en su lugar practicar otra nueva en la que no se incluya dicho 5 por 100; desestimándose en lo demás; sin hacer expresa condena en costas».

Contra la comentada Sentencia, la representación procesal de doña Estefanía , preparó el presente recurso de casación ordinaria ante el Tribunal de instancia y, tenido por preparado, compareció, en tiempo y forma, ante esta Sala, interponiendo y formalizando el recurso citado; y, declarado el mismo admisible en virtud de providencia de 15 de diciembre de 1993, se dio traslado de las actuaciones a la parte recurrida, el Ayuntamiento de Madrid, que dedujo, oportunamente, su escrito de oposición, señalándose, después, una vez cumplidas todas las prescripciones legales, por votación y fallo, la audiencia del día 6 de mayo de 1994, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Ha sido Ponente el Excmo. Sr. don Jaime Rouanet Moscardó.

La recurrente, doña Estefanía , articula el recurso de casación ordinaria promovido contra la Sentencia de instancia (ya referida), dentro del marco del motivo establecido en el vigente art. 95.1.4 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA ), en función de la siguiente causa de impugnación: Infracción sustantiva, por indebida aplicación, del art. 43.2 de la Ley General Tributaria (LGT), en relación con el 24.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1985 (LPA ) Y del art. 66.1 c) de aquélla , así como de la jurisprudencia sentada al efecto.

Con motivo de la muerte, el 25 de diciembre de 1983, de la madre de la recurrente, doña Leonor , y de la consecuente adquisición lucrativa, por título de herencia, de la finca sita en la CALLE000 , núm. NUM000 , de Madrid, el Ayuntamiento giró, el 10 de febrero de 1989, la pertinente liquidación del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, que fue notificada a la contribuyente interesada con fecha 14 de marzo de 1989.

La única cuestión ahora controvertida se centra en determinar si el plazo transcurrido entre las citadas fechas del devengo y de la notificación de la exacción, superior a los cinco años y determinante, en principio, de la prescripción del derecho de la Corporación a determinar la deuda tributaria, ha quedado interrumpido, como propugna el Ayuntamiento (y tiene declarado la Sentencia recurrida), por la pretendida presentación de la "declaración por transmisión del dominio», ante sus oficinas liquidatorias, con fecha 25 de junio de 1984, suscrita, sin constancia de apoderamiento alguno, por persona distinta del sujeto pasivo.

A mayor abundamiento, el Ayuntamiento, en su escrito de oposición al recurso de casación, aduce, por primera vez, que, con fecha 16 de diciembre de 1988, es decir, nueve días antes de finalizar el potencial plazo de prescripción de cinco años, fue notificado a la contribuyente, en su domicilio, con efectos asimismo interruptivos del plazo indicado, un requerimiento, del 28 de noviembre anterior, a fin de que aportara -se dice- carta de pago del Impuesto de Sucesiones y Escritura de División Horizontal o Licencia de Obras, acreditando el volumen edificado.

La tesis de la Sentencia de instancia, defensora de la interrupción del plazo de prescripción, se funda, con base en el art. 43.2 de la Ley General Tributaria , en que "ha de presumirse» que el "tercero» que presentó la "declaración por transmisión de dominio», a efectos del impuesto controvertido, es un mandatario de la interesada, porque la presentación de dicha declaración tributaria es un simple "acto de mero trámite».

A la vista de todos los elementos fáctico-jurídicos de juicio de que se dispone, debe anticiparse que, en este caso concreto, procede estimar el recurso de casación, en los concretos términos en que, en relación con el contenido de la Sentencia de instancia ha sido planteado, porque, en principio, la "declaración tributaria» que se dice fue presentada por un tercero, ante las oficinas liquidatorias del Ayuntamiento, el día 25 de junio de 1984, carece de la eficacia interruptiva de la prescripción que se laatribuye.

El art. 43 de la Ley General Tributaria señala, en su primer párrafo, que el sujeto pasivo, con capacidad de obrar, puede actuar por medio de representante, con el que, en tal caso, mientras no se haga manifestación en contrario, se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas. En el segundo, destaca, entre todos los admitidos y admisibles en el ámbito tributario, tres casos particulares en que debe acreditarse la representación con poder bastante, cuales son la interposición de reclamaciones, el desistimiento de la instancia y la renuncia de derechos; y finaliza con el apartado, base de la controversia aquí planteada, de que "para los actos de mero trámite se presumirá concedida la representación». Y, en el tercer párrafo, se especifica, como cierre de todo lo anterior, en especial del párrafo primero y de la primera parte del segundo, que "la falta o insuficiencia del poder no impedirá que se tenga por realizado el acto de que se trate, siempre que se acompañe aquél o se subsane el defecto dentro del plazo de diez días que deberá conceder al efecto el órgano administrativo».

El grupo de los tres casos particulares expresados en el comentado párrafo segundo, no se opone, omnicomprensivamente, a los actos de mero trámite que pueda realizar el obligado tributario o sujeto pasivo del Impuesto, en el sentido de que cualquier acto de dicho particular-administrado que no sea subsumible en alguno de aquellos tres casos haya de ser considerado forzosamente como "acto de mero trámite».

En efecto, existen otros actos del particular-administrado, distintos de los tres casos singulares, que, como acertadamente apunta la recurrente, no son "actos de mero trámite». Así, por ejemplo, la asistencia a una comprobación ante la Inspección en nombre de un sujeto pasivo investigado; la solicitud de un representante, mediante una mera petición, de compensación de la deuda tributaria con un crédito reconocido a favor del mismo sujeto pasivo; o la formulación de consultas del art. 107 de la Ley General Tributaria . En todos los supuestos expuestos, no es admisible la actuación de un representante que no acredite el apoderamiento; y no se trata de actos de mero trámite, ni tampoco de actos subsumibles en los tres casos particulares del primer apartado del párrafo segundo del art. 43, antes examinados . Pero tienen en común con estos últimos, a los que puede equipararse, también especialmente, la declaración tributaria (siempre que concurran unas específicas circunstancias), una característica esencial: "Su relevancia», que obliga a exigir un mayor rigor en la acreditación del mandato del potencial representante, en garantía del sujeto pasivo afectado o interesado.

Además, no debe olvidarse que, si bien, en principio, se contraponen los actos resolutorios a todos los demás que integran el procedimiento, tipificables genéricamente de actos de trámite, es posible distinguir, dentro de los mismos, unos que son más trascendentes que otros; sólo estos últimos son los "actos de mero trámite».

La declaración tributaria, como acto "relevante» del administrado mediante el que "se inicia el procedimiento de gestión tributaria» ( art. 101 de la Ley General Tributaria ), no es, pues, salvo excepciones, un "acto de mero trámite» de los previstos en el segundo apartado del párrafo segundo del precepto citado. Es más propio encuadrarla, en general, por el momento de su inserción en dicho procedimiento y por los efectos que puede producir en favor y en contra del sujeto pasivo del Impuesto, entre los supuestos, abiertos, previstos en el primer apartado del comentado párrafo segundo (o, como se ha comentado, entre los actos de trámite -distintos, por sus matices, de los de "mero trámite»-).

Porque, como los casos singulares de reclamación, desistimiento y renuncia, es una declaración de voluntad obviamente "relevante y trascendente». En sus arts. 101 y 102, la Ley General Tributaria señala que entraña una manifestación o reconocimiento del sujeto pasivo (aunque ello no implique la aceptación de la procedencia del gravamen -punto 2 del último de dichos preceptos-), de ciertos datos o circunstancias o elementos integrantes de un hecho imponible, por la que se provoca el comienzo del procedimiento de gestión tributaria, que concluye, tras la comprobación e investigación pertinentes ( arts. 109 y siguientes ), mediante una liquidación que, finalmente, conducirá al pago de la deuda tributaria.

Y, tan es así, que se le ha venido atribuyendo una naturaleza sustantiva y no meramente de trámite, conceptuándola bien como una verdadera confesión extrajudicial, o bien como acto constitutivo de la obligación tributaria, o bien como manifestación de voluntad de querer cumplir la obligación, o bien como autoliquidación o declaración de conocimiento sobre los hechos que recoge, o bien como acto iniciador del procedimiento de gestión liquidatoria.

En cualquier caso, dista mucho de ser, in genere, un "acto de mero trámite».

En el proyecto de la Ley General Tributaria, el actual apartado segundo del párrafo o punto 2 del art.43 estaba redactado de la siguiente forma: "Para los actos de gestión o mero trámite se presumirá el mandato o la representación» (versión muy semejante a la del art. 24.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , que habla de "actos y gestiones de mero trámite»). Pero, corregida "en su técnica» esta aparente e inicial asimilación entre "actos de gestión» y "actos de mero trámite», el precepto quedó reducido a la exclusiva referencia de los "actos de mero trámite», dando a entender, así, a sensu contrario, que los "actos de gestión» de los particulares no son, generalmente, "actos de mero trámite» y que requieren, por tanto, en su caso, acreditar la representación del sujeto actuante.

Y, como la declaración tributaria es, en principio, un "acto de gestión tributaria» realizado por el sujeto pasivo, según sancionan el art. 101 y siguientes del capítulo III del título III de la Ley General Tributaria , y determinante de derechos y obligaciones a cargo del mismo, queda normativa y positivamente excluida, salvo excepciones, de la consideración de "acto de mero trámite» y requiere, en su caso, la prueba del mandato conferido al tercero interviniente, sin que quepa la presunción de su representación.

Esta Sala, en Sentencias, entre otras, de 26 de noviembre de 1980, 27 de marzo de 1987, 25 de marzo de 1991, 4 de junio y 18 de octubre de 1993 y, en especial, de 2 y 17 de julio de 1987 , tiene declarado que tanto si se considera presentada la declaración tributaria por el Registrador de la Propiedad (supliendo así la falta de declaración del sujeto pasivo), como por otra persona en nombre del mismo, no es de aplicación al caso el apartado a) del art. 66 de la Ley General Tributaria (cualquier acción administrativa conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación o recaudación del Impuesto devengado por cada hecho imponible), ni tampoco, obviamente, el apartado c) del mismo precepto (cualquier actuación del sujeto pasivo conducente a la liquidación o pago de la deuda), "porque la actuación, sea de quien sea, se ha realizado sin conocimiento formal de la contribuyente -y, en el presente caso de autos, sin la voluntad contrastada de la interesada, hoy recurrente-, la cual, a partir de la fecha de fallecimiento de la causante... no tuvo ningún conocimiento de actuación alguna, sea municipal, sea de otro funcionario -o de un tercero- que actuara ante la Administración, hasta que le fue notificada la liquidación; es decir, después de haber transcurrido los cinco años a partir de la fecha del devengo, originado por el fallecimiento de la causante, y, por tanto, cuando ya había prescrito el derecho de la Administración para determinar la cuota tributaria».

Y admitir, sin más y sin matices, la postura del Ayuntamiento (considerar presentada la declaración por otra persona en nombre del sujeto pasivo) "dejaría inermes -sigue la Sentencia comentada- a los administrados frente a la Administración, porque cualquier papel, sea o no timbrado, sin firma alguna o escrito por persona indeterminada, que apareciera en una oficina de la Administración, tendría plenos efectos, y produciría todas las consecuencias que la Administración quisiera atribuirle, que podrían ser desde orillar una prescripción, hasta la admisión de una liquidación tributaria, lo que pugna con el principio de "seguridad jurídica" proclamado en el art. 9.º de la Constitución .

Al no encontrarse, en este caso concreto, por lo que después se indicará, ante un "acto de mero trámite», el Ayuntamiento debió aplicar lo previsto en el punto 3 del art. 43 de la Ley General Tributaria , es decir, tener por presentada la declaración y requerir al sujeto pasivo para que en un plazo de diez días aportase el poder. Cosa que no hizo, por lo que el error es de la Corporación y no de la contribuyente, respecto a la cual no hay constancia de que autorizase la declaración tributaria ni de que tuviese conocimiento de actuación alguna en relación con la misma. Es el Ayuntamiento quien debió probar que existía mandato o representación en el firmante de la declaración, e, incluso, que ésta había sido realizada por el sujeto que figura en la misma como presentador, pues, de lo contrario, no existe ninguna garantía, para los interesados, ni siquiera, de que dicho tercero hubiera formulado efectivamente la declaración.

La expresión conceptual de "actos de mero trámite», que debe interpretarse bajo el prisma recogido en la Ley de facilitar la representación de los interesados, ha de venir limitada, por tanto, en sentido negativo, por todos los actos que puedan nacerse ante la Administración, excepto: Los que aparecen expresamente en el último inciso del párrafo segundo del art. 43 ; aquellos para los cuales las leyes imponen, también expresamente, una actuación personal del interesado (o aquéllos respecto de los que tal actuación pueda deducirse de la naturaleza de los derechos que se ejercitan o renuncian); y a aquellos cuyas consecuencias puedan resultar irreparables para los afectados, sobre todo si son sujetos pasivos tributarios.

En consecuencia, todo lo hasta aquí expuesto, dada su generalidad esencial, debe ser objeto de una matización moduladora que armonice, en ciertas circunstancias, los derechos-deberes de los obligados tributarios con los intereses y expectativas de la Administración y que, cuando no exista detrimento alguno de aquéllos, permita el ejercicio fluido de la función liquidadora-recaudatoria de ésta.

En efecto, si la declaración tributaria se realiza por un tercero carente de mandato, dentro del plazonormativo fijado para la presentación de la misma y cuando, a tenor de la actual redacción del párrafo segundo, punto a), del art. 65 de la Ley General Tributaria (según la versión dada al mismo por la Ley 10/1985, de 26 de abril ), no ha comenzado a computarse, todavía, el plazo de prescripción del derecho a que se refiere el precedente artículo 64 a), no existe inconveniente alguno, matizando la tesis que se ha venido sosteniendo con un criterio general, en afirmar que, en tal doble supuesto, se está, realmente, ante un caso específico y peculiar de "acto de mero trámite», de los previstos en el art. 43.2, in fine, de la propia Ley General Tributaria , porque la actuación del comentado tercero, lejos de perjudicar (o de poder perjudicar) al obligado tributario, implica no sólo el cumplimiento, en pro del mismo, de la obligación que, como hemos visto, tiene éste de presentar, dentro del plazo reglamentario, la declaración tributaria, sino también, simultáneamente, la elusión de la imputación, a cargo del mismo, de toda clase de recargos, intereses de demora y/o sanciones, sin consecuencia negativa alguna para el resto de sus derechos, entre ellos el de lograr, si se dan las condiciones objetivas para ello, la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, pues hasta que no vence el lapso temporal reglamentario para presentar la declaración, o a partir de tal declaración, no se materializa el dies a quo del plazo prescriptivo y no cabe entender, por tanto, que la declaración interrumpa algo todavía nonnato, en cuanto, a mayor abundamiento, no es factible que la misma sea reputada, a tales efectos, como un acto "propio», directo indirecto, del interesado afectado.

En este sentido, y sin que sea confundida, además, la condición de estricto mandatario o representante con la de "presentador», que, a modo de nuncio o mensajero, ejecuta un mero encargo fáctico (que debería estar carente, en principio, de todo contenido representativo), la Ley puede atribuir, en consecuencia, ciertos efectos, por vía de presunción de la representación, a quien realiza la presentación del documento; así, los arts. 36.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , y 59.2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 1980 , antes y después de la redacción dada por la Ley 29/1991, de 16 de diciembre . Pero, aun en estos casos, debe distinguirse entre la mera ejecución del encargo de presentación, sin función representativa alguna, y la auténtica representación que se presume por la Ley, ex factis, del hecho de declararse el tercero presentador del documento.

Por tanto, y a sensu contrario, siguiendo la tesis que hemos sentado con carácter general, si la declaración tributaria es presentada por un tercero, sin apoderamiento expreso, después del plazo reglamentariamente fijado para hacerlo en cada clase de Impuestos y, en consecuencia, a tenor del art. 65, segundo párrafo, punto a), antes citado, de la Ley General Tributaria (versión de la Ley 10/1985, de 26 de abril ), con posterioridad, también, al comienzo del cómputo de la prescripción, o, como en este caso acontece, dentro del comentado plazo reglamentario (que, según el art. 97.2 b del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre , era el de un año desde el devengo del impuesto), pero después del dies a quo del lapso temporal prescriptivo (que, antes de la comentada Ley 10/1985 , coincidía con la fecha del devengo, es decir, en el presente supuesto, con la del fallecimiento de la causante, 28 de diciembre de 1983), esa actuación de tercero, fechada el 25 de junio de 1984, por las posibles implicaciones negativas que puede tener para el obligado tributario, no puede conceptuarse, ya, según el criterio general, como "un acto de mero trámite», y no puede presumirse, por tanto, que, para su materialización, se tenga concedida (o se haya tenido concedida), indefectiblemente, la oportuna y precisa representación..

En consecuencia, si la declaración tributaria de autos no es un acto de mero trámite, y, por tanto, no está investida de la presunción a que se refiere el último inciso del punto o párrafo 2 del art. 43 ; si el Ayuntamiento no requirió al sujeto pasivo para que acreditase la representación del presunto tercero presentador; y si tampoco hay prueba de quién, realmente, formuló la declaración, la Sentencia de instancia infringe el comentado inciso del art. 43 de la Ley General Tributaria, en conexión con el 24.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo , por su aplicación indebida, y procede estimar el recurso de casación.

Tal conclusión no queda desvirtuada por el argumento, vertido por el Ayuntamiento en su escrito de oposición al recurso, de que, de todos modos, el plazo de prescripción fue interrumpido por el requerimiento que se le hizo a la contribuyente el 16 de diciembre de 1988.

En primer lugar, tal alegación implica, en realidad, introducir en la litis "una cuestión nueva». Y esta Sala, salvo excepciones matizadoras, tiene declarado al respecto, en Sentencias, entre otras, de 15 de enero y 6 de mayo de 1994 , que "está vedada, normativamente, a partir de los escritos de conclusiones de los autos jurisdiccionales de instancia, y sobre todo en la vía casacional, la posibilidad de introducir nuevos hechos o cambios sustanciales de los ya expuestos, capaces de individualizar histórica y jurídicamente nuevas pretensiones o de modular las previamente esgrimidas, y lo único permitido, sin ruptura del equilibrio procesal de las partes, es aducir nuevos motivos o razones o meras alegaciones, en su sentido propio de simples argumentaciones de las peticiones, siempre las mismas, deducidas en la demanda y contestación».Además, "no cabe, pues, confundir la cuestión litigiosa, que determina objetivamente el ámbito del proceso, y los motivos o razones jurídicas que se alegan como soporte de lo pretendido, cuya variación o ampliación puede realizarse en cualquier momento o hito procedimental, porque una cosa es el factor diferencial de lo que constituye la esencia identificadora, en todos sus matices, del objeto controvertido (entendiendo por objeto -ya que el vocablo es susceptible de más de una acepción- la materia o tema planteado, en su prístino y verdadero contenido, que es lo que sirve de base y configura la petición y pretensión correspondientes y se traduce o plasma, en definitiva, en el concepto de cuestión), y otra cosa distinta es el argumento o motivo o el razonamiento empleados en justificación de lo pretendido en relación con la materia o tema básico controvertido. En realidad, los dos componentes referidos pueden enmarcarse, uno, en el ámbito propio de los hechos y, el otro, en el de la dialéctica, la lógica y el derecho, circunstancia que explica la inalterabilidad que debe existir en el planteamiento y fijación de lo perteneciente al primer campo (supuesto de hecho), y la elasticidad y ductilidad permitida en el campo de lo segundo (fundamentos o razonamientos jurídicos).

Estamos, pues, ante la presencia de una desvirtuación de los hechos básicos que han sido contrastados y fijados en la vía de instancia y, en consecuencia, ante una "cuestión nueva», que no puede ser objeto de análisis por esta Sala.

A mayor abundamiento, como se dice en las Sentencias de este Tribunal, de 25 de enero, 8 y 26 de mayo y 2 de diciembre de 1989, 2 y 13 de marzo de 1990, y 11 de marzo, 7 de mayo y 30 de julio de 1991 , "han de respetarse los hechos de la resolución recurrida, siendo inadmisible la casación cuando se parte de conclusiones fácticas contrarias o distintas» y "la Sala de casación ha de atenerse a la resultancia probatoria apreciada por la Sentencia de instancia», pues no sólo "es doctrina reiterada y constante que no es procedente en recurso casacional hacer supuesto de la cuestión, dada su naturaleza extraordinaria y específica, que no permite proceder en él a una revisión de las pruebas, convirtiéndolo en una tercera instancia sobre todo cuando las apreciaciones de la Sentencia recurrida no han sido, ni quedado impugnadas, por la vía o motivo adecuados», sino que, además, "este recurso no es una tercera instancia y no consiste en contraponer el resultado probatorio al que llega, ahora, el recurrente (o el recurrido) con el obtenido por la Sala de Instancia, teniendo por finalidad si, sentados unos hechos, que han quedado incólumes en casación, es o no acertada la solución dada en la Sentencia recurrida».

Por otro lado, como no está normativamente previsto el permitir una réplica a la parte recurrente, la aceptación especulativa, por esta Sala, del nuevo hecho alegado por la parte recurrida, supondría generar a la recurrente una situación, procesal y de fondo, de evidente indefensión, con quiebra de su equilibrio procedimental.

De todos modos, aunque dialécticamente se entrase en el análisis del nuevo argumento fácticojurídico que se comenta y de la consecuente pretensión de que el plazo prescriptivo ha sido igualmente interrumpido en sede, esta vez, del apartado a) del art. 66 de la Ley General Tributaria , llegaríamos a la misma conclusión de que tampoco existe, por esta vía, la comentada interrupción.

En efecto, además de que no se sabe, a ciencia cierta, si el "requerimiento para aportar documentos» a que se hace referencia en el escrito de oposición es el fechado el 14 de septiembre de 1984 (relativo a la carta de pago del Impuesto de Sucesiones y a la concreción de la fecha de tal pago o, en su caso, del acuerdo de concesión del fraccionamiento) o el fechado el 28 de noviembre de 1988 (contraído al plano de situación de la finca o a la personación en la Oficina gestora para situarla en los planos parcelarios y a la escritura de división horizontal o licencia de obras acreditando el volumen edificado), dada la alteridad literal y ampliatoria reflejada en la alegación de la parte recurrida, lo realmente ostensible es que el único acuse de recibo del requerimiento remitido por correo certificado que obra en el expediente de gestión (que, por el número de la liquidación en él reseñado, parece contraerse al segundo de los referidos), no obstante aparece firmado en el lugar designado al destinatario, con una rúbrica sin significación identificadora, no permite constatar, sin embargo, quién ha sido el recipiendario y quién, en definitiva, estampó la firma, por falta de los requisitos normativos exigidos al respecto (si bien, de una simple comparación con la firma de la parte recurrente que figura en su recurso de reposición de fecha 27 de marzo de 1989, se infiere con certeza que no es del puño y letra de la misma).

Estamos, pues, además, en presencia de un acto inválido, que en modo alguno ha podido, ni puede, perjudicar a la contribuyente, hoy parte recurrente, y que no es, por tanto, instrumento suficiente y viable para integrar el "conocimiento formal» a que hace referencia el art. 66 a) de la Ley General Tributaria .

Como se tiene adoctrinado en las Sentencias de esta Sala de 28 de febrero y 8 de abril de 1981, 2 de junio de 1987, 21 de diciembre de 1990, 1 de octubre de 1991, 4 de junio de 1993 y, en especial, 13 de abrilde 1992, en conexión con la de la Sección Primera de la misma de 27 de enero de 1992 , y con la del Pleno del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 1988, deben tenerse en cuenta los siguientes criterios:

"Ciertamente, la celeridad imprescindible en el procedimiento administrativo o tributario, en razón de las exigencias de la actuación administrativa - art. 103.1 de la Constitución -, hace perfectamente viable que las notificaciones administrativas puedan entenderse con persona distinta -receptor- del destinatario de aquéllas.

Pero, como el principio de eficacia no puede implicar ninguna de las garantías del administrado, tal posibilidad exige el cumplimiento de las formalidades previstas en los arts. 80.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo y 124 y 125 de la Ley General Tributaria (y, también, en cierto aspecto, en el 59.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ), que imponen para estos supuestos que se haga constar el parentesco del receptor con el destinatario o la razón de su permanencia en el domicilio de éste.

Para el caso de que las notificaciones se hagan por correo, los arts. 4.° del Decreto de 2 de abril de 1954 , 2.º-5 de la Orden de 20 de octubre de 1958 y 271.2 del Decreto 1653/1964, de 14 de mayo (Reglamento de los Servicios de Correos ), prescriben que, "de no hacerse la entrega al propio destinatario -además de indicarse el Documento Nacional de Identidad- se hará constar la condición del firmante en la libreta de entrega y, en su caso, en el aviso de recibo».

Para la adecuada inteligencia de esta última expresión -"y, en su caso, en el aviso de recibo»-, puede acudirse al contexto próximo del último de los preceptos reseñados: El apartado 1 del propio art. 271 prevé que las notificaciones por correo "circulen o no con acuse de recibo», de donde se deriva que éste puede existir o no; así pues, y en principio, "en su caso» significa que la condición del firmante se recogerá siempre en la libreta de entrega y también, además, en el acuse de recibo, si éste existe.

Las exigencias formales, sin embargo, sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad - art. 48.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo -; la constancia de la condición del firmante impuesta por el comentado art. 271.2 aspira a dar cumplimiento a los arts. 80.2 de dicha Ley y 124 y 125 de la Ley General Tributaria , dado que tal condición permite presumir que el destinatario final llegará a recibir la documentación inicialmente entregada al receptor; y esta constancia existe tanto si se refleja en la libreta de entrega como si figura sólo en el aviso o acuse de recibo.

Aunque la literalidad del art. 271.2 parece conducir a la doble consignación de la condición del receptor de la notificación tanto en la libreta de entrega como, también, si existe, en el acuse de recibo, la señalada interpretación finalista permitiría entender, no obstante, que basta con que tal condición resulte plasmada en alguno de los dos documentos mencionados, pues lo esencial es que conste el parentesco o la razón de permanencia del receptor en el domicilio del destinatario, resultando indiferente que ello se produzca por el cauce de la libreta de entrega o por el de acuse de recibo (pero, siempre, indefectiblemente, por uno de dichos dos medios, normativamente prefijados)».

En el supuesto litigioso, practicada por correo certificado la presunta notificación de 16 de diciembre de 1988, ahora discutida, con persona distinta de la interesada (por las claras razones antes dichas), no se hizo constar en el acuse de recibo el Documento Nacional de Identidad ni la condición del receptor y no ha logrado conocerse tampoco, porque el Ayuntamiento no ha probado tal extremo, el contenido de la libreta de entrega. Y, no pudiendo, así, declararse, en sus estrictos términos, la legalidad de dicha notificación, habrá que acudir a las reglas generales que justifican la doctrina sobre la carga de la prueba; doctrina que, elaborada por inducción sobre la base de los arts. 1.214 del Código Civil y 114 de la Ley General Tributaria , puede resumirse indicando que cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor.

Y, dado que la Corporación pretende acreditar que existe un acto administrativo de requerimiento cuya condición de eficacia es la notificación cuestionada- que interrumpe el período de prescripción de cinco años, resulta claro que es ella la que soporta la carga de la prueba no sólo de la realidad sino de la legalidad formal de la notificación, y, por tanto, es ella, también, la que ha de sufrir las consecuencias desfavorables de la falta de prueba, pues no se ha acreditado que, bien en el acuse de recibo, bien en la libreta de entrega, se haya hecho constar el Documento Nacional de Identidad y la condición del receptor.

En consecuencia, frente a lo dispuesto en el art. 64 a) de la Ley General Tributaria , no ha podido entrar en juego el mecanismo de interrupción de la prescripción establecido en el art. 66.1 a) del mismo texto , y procede, por tanto, estimar el recurso de casación y anular la Sentencia de instancia.

Las costas de la instancia se atendrán a las reglas generales y, en cuanto a las de esterecurso, cada parte satisfará las suyas, a tenor de lo establecido en el vigente art. 102.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos tiene conferida constitucionalmente el pueblo español,