STS, 16 de Enero de 2004
| Ponente | D. RAMON RODRIGUEZ ARRIBAS |
| ECLI | ES:TS:2004:87 |
| Número de Recurso | 8737/1998 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - RECURSO CASACION |
| Fecha de Resolución | 16 de Enero de 2004 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. MANUEL VICENTE GARZON HERREROD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JUAN GONZALO MARTINEZ MICOD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Enero de dos mil cuatro.
VISTO ante esta Sección Segunda de la Sala Tercera el recurso de casación nº, 8737/98, interpuesto por Locs Oil Company of Spain S.A., representada por el Procurador D. Antonio Martin Fernández, asistido de Letrado y por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, contra la Sentencia dictada, en fecha 2 de Julio de 1998, por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso nº 246/94 interpuesto por Locs Oil Company of Spain S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de Marzo de 1994, sobre liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1984.
Comparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La representación procesal de Locs Oil Company of Spain S.A., interpuso recurso contencioso administrativo y formalizada la demanda, en la que alegó los hechos e invocó los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió se dicte Sentencia por la que se revoque y deje sin efecto, por ser conforme a derecho, la resolución en cuanto confirma la liquidación que de ella trae causa y autorice la devolución del aval aportado con motivo de la suspensión solicitada al respecto, y se condene a la Administración al pago de las costas.
Conferido traslado, el Abogado del Estado en la representación que ostenta, evacuó el trámite de contestación, solicitando se dicte Sentencia desestimando el recurso, confirmándose íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho.
En fecha 2 de Julio de 1998, la Sala de instancia dictó Sentencia, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: Fallo " En atención a lo expuesto la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: Estimar en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Locs Oil Company of Spain S.A. , contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de Marzo de 1994, a que las presentes actuaciones se contraen y anular la resolución impugnada, exclusivamente en lo que se refiere a la deducibilidad fiscal de los pagos realizados en el extranjero en concepto de "suplidos", confirmando la expresada resolución en todo lo demás por su conformidad a Derecho."
Contra la citada Sentencia, la representación procesal de Locs Oil Company of Spain S.A. y el Abogado del Estado, en nombre y representación de la Administración General del Estado, prepararon recurso de casación, según lo establecido en el art. 96 de la Ley reguladora de este orden Jurisdiccional e interpuesto este, hicieron las partes las correspondientes alegaciones, compareciendo tambien, como parte recurrida, la Administración General del Estado; tras lo cual quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, señalado para el 13 de Enero de 2004, fecha en que tuvo lugar dicha actuación procesal.
En los presentes autos, tanto la representación procesal de Locs Oil Company of Spain S.A., como el Abogado del Estado, en sendos recursos, pretenden que se case la Sentencia dictada por la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional que, conforme se ha anticipado en los Antecedentes, estimó en parte la demanda de la mercantil referenciada y vino a anular el impugnado Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 2 de Marzo de 1994, que había desestimado la reclamación contra Acuerdo de la Oficina Nacional de Inspección de 22 de Marzo de 1990, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1984, por importe de 760.713. 453 pts; anulación -la del Acuerdo del TEAC, se entiende- referida exclusivamente a la deducibilidad fiscal de los pagos realizados en el extranjero en concepto de "suplidos", confirmando en el resto los actos administrativos recurridos.
Entendió la Sala de instancia, recogido en síntesis y en lo que aquí interesa, que, en cuanto a la deducibilidad de los anticipos reintegrables, constituidos por los pagos a contratistas extranjeros que se alegaban no realizados directamente por la casa central sino por otra Sociedad del grupo, denominado CHEVRON OVERSEA PETOLEUM INC (COPI), había quedado acreditado , por certificación del Ministerio de Industria y Energía de 18 de Octubre de 1994, la celebración de un contrato con dicha otra persona jurídica distinta, por el que deberían reembolsarse suplidos correspondientes a los pagos referidos a contratistas extranjeros que, por consecuencia, eran gastos deducibles.
En cuanto a los anticipos reintegrables de la casa matriz, constituidos por el envío de divisas a una cuenta corriente de la que era titular la sucursal española, realizados en pesetas pero facturados en dólares, que generaban diferencias de cambio al efectuarse la conversión en la fecha de contabilización respecto a la de devolución a la casa matriz, entendió la Sala de instancia que no eran gastos deducibles, por que no se trataba de personas jurídicas distintas, no obstante la "subjetividad" atribuida por la doctrina a los establecimientos permanentes, ya que la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre del Impuesto del Sociedades hace descansar el concepto de sujeto pasivo sobre el de personalidad jurídica, según el art. 4.1 y no obstante tambien lo dicho en la Instrucción 20.2 del entonces Ministerio de Comercio de 21 de Julio de 1975, que se refería a la Ley de Hidrocarburos para considerar gasto deducible las diferencias de cambio a favor de la casa matriz, sin que una norma reglamentaria pueda contradecir una norma legal, además, de fecha posterior, siendo la competencia para dictar disposiciones interpretativas o aclaratorias en materia tributaria privativa del Ministerio de Economía y Hacienda.
Finalmente, tambien entendió la Sala de instancia que eran procedentes los intereses de demora, como indemnización por el retraso, según la mas reciente doctrina jurisprudencial.
En primer lugar se ha de resolver sobre la inadmisibilidad del recurso de casación interpuesto por LOCS OIL COMPANY O SPAIN S.A., opuesta por el Abogado del Estado, que alega que no constan los motivos , limitándose la contraparte a hacer una exposición similar a la efectuada en la demanda, haciendo difícil la contestación al recurso.
Ciertamente, en el escrito de interposición formalizado ante esta Sala no se encuentra referencia al motivo o motivos en que la parte aquí recurrente funda su pretensión casacional, pero tambien es cierto que en el escrito de preparación , presentado en la Audiencia Nacional, se dice que, "como motivo de entre los que admite el art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción, funda dicho recurso de casación en la infracción de las siguientes normas del ordenamiento jurídico y jurisprudencia aplicables a la cuestión", lo que reproduce de forma sensiblemente literal el texto del motivo 4º del expresado articulo y conforme a la doctrina de esta Sala es suficiente para cubrir la formalidad discutida , al contenerse dicha referencia en uno de los dos escritos ( el de preparación o el de interposición) necesarios para la articulación procesal del recurso.
A continuación de la referencia que acabamos de reproducir, el escrito de preparación contiene tambien la detallada expresión de las infracciones que el recurrente atribuye a la Sentencia de instancia y que son las siguientes:
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- Disposición Final Tercera de la Ley 61/78 de 27 de Diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sociedades, que derogó todas las normas legales y reglamentarias que regulaban el Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas, salvo las disposiciones relativas al Impuesto sobre Sociedades de la Ley 21/1974 , de 27 de Junio, sobre Investigación y Explotación de Hidrocarburos.
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- Art. 46-B-3 de la referida Ley 21/74, de 27 de Junio, sobre Investigación y Explotación de Hidrocarburos , según el cual, tendrían la consideración de gasto deducible, además de los que procediesen por aplicación de las normas generales del Impuesto sobre Sociedades, las pérdidas habidas por diferencias de cambio.
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- Art. 1 de la Ley de Régimen Jurídico de la Administración del Estado de 26 de Julio de 1957, en cuanto al Principio de Unidad, y consiguiente coordinación en la actuación de la Administración.
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- Art. 35.2 del Decreto 3021/74, de 31 de Octubre (Texto Refundido de las disposicones legislativas sobre Inversiones Extranjeras), que confirió a la Dirección General de Transacciones Exteriores la competencia para establecer las condiciones para la autorización de las inversiones destinadas a la creación y funcionamiento de sucursales de sociedades extranjeras en España, las cuales se plasmarían en su resolución del 20 de Enero de 1975, entre otras.
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- Jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre el principio de seguridad jurídica, en particular , en cuanto a su primacía sobre el principio de legalidad , cuando se han producido actos ostensibles y externos por parte de la Administración que han movido a los ciudadanos a realizar dispendios económicos, confiando en que aquella actuaba conforme al Ordenamiento Jurídico, y que por tanto, les sería reconocido el pretendido derecho, por ejemplo , en STS de 14 de Abril de 1994 y de 7 de Octubre de 1991, en este caso por confiar legítimamente en la Instrucción 20.2 dictada por el Ministerio de Comercio con fecha 21 de Julio de 1975, que obra en autos.
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- Artículos 6. Dos , 16 Uno y 17 Dos, de la Ley 61/78 de 27 de Diciembre, en cuanto al ámbito de tributación de las sociedades No residentes que operan en España mediante establecimiento permanente y a la autonomía fiscal y contable de dicho establecimientos ( art. 322 RIS).
Las alegaciones que contiene el escrito de interposición ante esta Sala no son mas que reiteración mas extensa y con alguna argumentación complementaria que no es preciso reproducir para resolver la cuestión , que se contrae a establecer si las diferencia de cambio en moneda extranjera , antes descritas, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible en el Impuesto de Sociedades, habida cuenta que, en el caso concreto objeto de autos , se trata de anticipos reintegrables realizados por la casa matriz a su sucursal o establecimiento permanente en España.
Como se vio al resumir la fundamentación de la Sentencia de instancia sobre esta concreta cuestión de los anticipos reintegrables, constituidos por el envío de divisas a una cuenta corriente desde la casa matriz, toda la argumentación se asentaba en la afirmación de que la recurrente carecía de personalidad jurídica propia respecto a su casa central en San Francisco y en la inaplicabilidad de la Instrucción 20.2 del Ministerio de Comercio para la aplicación de la Ley de Hidrocarburos. Pues bien, la existencia de una persona jurídica no es una cuestión de hecho sino de Derecho y de los poderes otorgados por Locs Oil Company of Spain S.A. y de su propia denominación como Sociedad Anónima, se evidencia que se trata de una sociedad española, con su propia personalidad jurídica a lo que no obsta su vinculación económica con la empresa norteamericana.
Por otra parte y sin entrar en la aplicabilidad de la Ley de Hidrocarburos, resulta procedente considerar que las diferencias de cambio entre divisas, como consecuencia de movimientos internacionales de dinero, constituyen gastos deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, al tratarse de una materia que no está a disposición de los contratantes y repercute inexorablemente sobre sus beneficios.
En consecuencia, procede la estimación del recurso de casación interpuesto por la expresada mercantil.
Por su parte, el Abogado del Estado formula en su recurso de casación un solo motivo , al amparo del nº. 4º del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción en la redacción de 1992, invocando la infracción , por la Sentencia de instancia, de los artículos 7,13 y 14 de la Ley 61/78, de 27 de Diciembre , del Impuesto de Sociedades y concordantes de su Reglamento; de los artículos 7,1 de la Ley de Hidrocarburos y 7,1,2 de su Reglamento y del principio general de buena fé positivizado en el art. 7,.1, del Código Civil.
Alega el representante de la Administración General del Estado que la Sentencia recurrida sienta la no deducibilidad de los pagos realizados a la casa central por no ser tercero, lo que estima aplicable a todas las sociedades del grupo y que la propia recurrente no distingue entre "COPI" y su casa central, recogiendo todas las operaciones en una cuenta única denominada "Casa-Central" en San Francisco, recogiendo su importe en cuentas de enlace, letras D (1981 y 1982) y G (1983, 1984 y 1985), por lo que -concluye esta parte recurrente- resulta indiferente que los fondos sean enviados directamente por la empresa COPI o por otras del grupo o se entreguen a la "CHEVRON" en San Francisco para su envío a la sucursal o para el pago a proveedores extranjeros; conclusión - agrega- que no viene a empañar el hecho de que si exista un contrato entre aquella y la sucursal , ya que se trata de un grupo de sociedades vinculadas, reproduciendo y glosando párrafos del informe de ampliación de 25 de Julio de 1989 formulado por la entonces denominada "CHEVRON OIL COMPANY OF SPAIN-SUCURSAL EN ESPAÑA ", para sostener que la empresa contribuyente no puede ir contra sus propios actos.
Por el contrario, de lo que se dijo respecto a la concurrencia de personalidad jurídica independiente, como cuestión de Derecho, en el supuesto de la existencia o no de un contrato para el pago a contratistas extranjeros, es una cuestión de hecho, de la que ha de partirse y aunque la condición de terceros atribuible a los contratistas, si es una cuestión de derecho, no puede admitirse la tesis del Abogado del Estado, que viene a equiparar los movimientos de dinero entre las empresas del grupo con el pago a proveedores que, evidentemente, tienen dicha condición de terceros respecto a cualquiera de las sociedades integrantes del grupo económico a menos que se acredite lo contrario, lo que en este caso no ha sucedido , por lo que es ajustada a Derecho la conclusión a que llega la Sala de instancia en este aspecto, en cuanto se refiere a la consideración de gasto deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades, de los pagos efectuados a contratistas extranjeros.
En consecuencia, ha de desestimarse el recurso de casación del Abogado del Estado.
En cuanto a costas y respecto al recurso de la mercantil Locs Oil Company of Spain S.A. y a tenor de los establecido en el art. 102.2, no procede hacer pronunciamiento en costas. En cuanto al recurso interpuesto por el Abogado del Estado y a tenor de lo establecido en el nº. 3 del mismo art. 102 de la Ley de la Jurisdicción en su redacción de 1992, han de imponerse las costas correspondiente al recurrente.
Por lo expuesto en nombre de Su Majestad el Rey y la potestad que nos confiere el pueblo español.
Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de Locs Oil Company of Spain S.A., contra la Sentencia dictada, en fecha 2 de Julio de 1998, por la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo nº. 296/94, que casamos y en su lugar estimando la demanda en su dia interpuesta por la expresada mercantil ANULAMOS el impugnado Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de Marzo de 1994, declarando no solo a la deducibilidad fiscal de los pagos realizados en el extranjero en concepto de "suplidos", sino tambien a la deducibilidad de las diferencias de cambio en moneda extranjera, sin hacer pronunciamiento en costas.
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, contra la ya referida Sentencia, con obligada imposición de las costas correspondientes.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leida y publicada ha sido la anterior Sentencia en el dia de la fecha, siendo Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Ramón Rodriguez Arribas, de lo que como Secretario, certifico.
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SAP Alicante 451/2006, 13 de Septiembre de 2006
...medio de prueba. (SSTS de 15 de septiembre y 26 de noviembre de 1999, 17 de abril y 26 de diciembre de 2000, 15 de marzo de 2002, ó 16 de enero de 2004, entre otras Existen indicios sólidos que sustentan la posición acusatoria, como son la ruptura de relaciones entre los dos únicos socios d......