STS, 25 de Junio de 2008

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 27 de Noviembre de 2003, y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimar el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad Parksalesas, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de Octubre de 2001, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin imposición de costas.".

Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la entidad mercantil Parksalesas, S.A. formuló Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo del artículo 96.1 y 3 en relación con el artículo 86.2 b) y concordantes de la Ley Jurisdiccional. Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida, declarando la nulidad del acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 26 de Octubre de 2001.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 24 de Junio pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, interpuesto por el Procurador D. Manuel Alvarez Buylla Ballesteros, actuando en nombre y representación de la entidad mercantil Parksalesas, S.A., la sentencia de 27 de Noviembre de 2003 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 1327/01 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 26 de Octubre de 2001, que desestima el Recurso de Alzada interpuesto por la entidad recurrente contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de 17 de Abril de 1998, a su vez, desestimatoria de la reclamación económico administrativa -número 33/1631/96- interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Jefe Adjunto de 26 de Marzo de 1996 y derivado del Acta de Disconformidad incoada en fecha 28 de Noviembre de 1995 por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio 1991.

No conforme con dicha sentencia la entidad recurrente interpone el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos, por estimar que la sentencia impugnada está en frontal contradicción con la sentencia de 5 de Febrero de 2003 dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.

En sentencia de esta Sala de 25 de Junio de 2008 hemos resuelto asunto sustancialmente idéntico al que ahora decidimos. Las consideraciones allí hechas habrán de reproducirse ahora en virtud del principio de unidad de doctrina. Las diferencias fácticas entre uno y otro supuesto referentes a los ejercicios liquidados y las fechas de las resoluciones en nada modifican los criterios decisorios y la doctrina expuesta en la sentencia citada.

En ella afirmábamos:

"F.J. Tercero.- Antes de entrar en el fondo, debemos comenzar examinando si, como sostiene el Abogado del Estado, el recurso debe ser inadmitido por no ser los hechos enjuiciados en la Sentencia de la Audiencia Nacional 18 de Marzo de 2004, ahora impugnada, sustancialmente iguales a los que dieron lugar a la Sentencia del mismo Tribunal de 5 de Febrero de 2003, que se ofrece como contraste.

A este respecto, conviene recordar que, conforme a reiterada jurisprudencia de esta Sección, el recurso de casación para la unificación de doctrina «exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de Octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna» [entre las últimas, SSTS de 4 de Marzo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 62/2004), FD Quinto, y de 20 de Mayo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 72/2003), FD Tercero].

Pues bien, a la luz de la citada doctrina, es evidente que la alegación del Abogado del Estado no puede ser acogida. En efecto, frente a la tesis puramente formalista de la representación pública, no puede desconocerse que tanto la Sentencia de 18 de Marzo de 2004 como la de 5 de Febrero de 2003 tuvieron su origen en recursos contencioso-administrativos planteados por Parksalesas, S.A.; que en ambos recursos dicha entidad recurría actos de liquidación tributaria de los que derivaba una deuda tributaria a ingresar (en el caso de la Sentencia recurrida, en concepto de Impuesto sobre Sociedades; en el de la Sentencia de contraste, en concepto de I.V.A.) al haber considerado la Administración tributaria que el contrato celebrado el 19 de Mayo de 1988 entre LICO, S.A. y la entidad Inverni, S.A. y don Antonio e hijos, y el de subrogación suscrito entre LICO, S.A. y Parksalesas, S.A. el 15 de Noviembre de 1989, pese a que eran calificados por las partes como de arrendamiento financiero, disimulaban en realidad una compraventa de bien inmueble con precio aplazado; que en ambos procesos la entidad solicitó que el órgano judicial declarara que no se había producido simulación, que los citados contratos eran de arrendamiento financiero y, por tanto, que se anularan las liquidaciones impugnadas, con las consiguientes repercusiones en el Impuesto sobre Sociedades (Sentencia impugnada) y en el I.V.A. (Sentencia de contraste); y, en fin, que, partiendo de las mismas normas y de la jurisprudencia de este Tribunal Supremo, las Sentencias de la Audiencia Nacional 18 de Marzo de 2004 y de 5 de Febrero de 2003 llegan a soluciones contradictorias: la primera, que, bajo la denominación de arrendamiento financiero, los contratos de 19 de Mayo de 1988 y de 15 de Noviembre de 1989, ocultaban en realidad una compraventa con pago aplazado del inmueble situado en el complejo arquitectónico Salesas de Oviedo, por lo que desestima el recurso contencioso-administrativo planteado; la segunda, que el negocio querido por las partes no es otro que el que manifiestan, esto es, un contrato de leasing, razón por la cual estima el recurso y anula la resolución del T.E.A.C. impugnada y la liquidación tributaria que esta confirmó.

Una vez sentado que el recurso planteado cumple con los requisitos establecidos en el art. 96.1 LJCA, procede fijar cuál de las Sentencias contradictorias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional incurre en infracción del ordenamiento jurídico.

F. J. Cuarto.- Como se ha señalado, mientras que la Sentencia de 18 de Marzo de 2004 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, impugnada en esta sede, asumiendo la tesis mantenida por la Inspección tributaria, considera que, pese a que son calificados como de arrendamiento financiero, tanto el contrato de 19 de Mayo de 1988 como el de subrogación de éste celebrado el 15 de Noviembre de 1989 entre Parksalesas, S.A. y la entidad LICO, S.A., son negocios jurídicos simulados, en la medida en que encubren una compraventa de inmueble con pago aplazado, la Sentencia de la Sección Sexta de la misma Sala de 5 de Febrero de 2003 no encuentra en dichos contratos evidencias o indicios que permitan afirmar la existencia de la simulación relativa que apreció la Administración tributaria.

Para decidir cuál de las citadas conclusiones es correcta conviene recordar que «la esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada», y que aquélla puede ser absoluta, lo que sucede cuando «tras la apariencia creada no existe causa alguna», o relativa, que se da cuando «tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido o carácter diverso», esto es, cuando «[t]ras el negocio simulado existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes» [Sentencia de 20 de Septiembre de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (rec. cas. núm. 6683/2000), FD Quinto], supuesto al que se refiere el art. 1276 del Código Civil (en adelante, C.C.). En el ámbito tributario, la simulación se introdujo expresamente en el art. 25 de la Ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria (L.G.T.), en su redacción dada por la Ley 25/1995 (aplicable al supuesto de autos), precepto en virtud del cual «[e]l tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hayan dado, y prescindiendo de los efectos que pudieran afectar a su validez»; y en la actualidad se recoge en el art. 16 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, que establece que «[e]n los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes» (apartado 1), que «[l]a existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios» (apartado 2), y que «[e]n la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente» (apartado 3).

Pues bien, sosteniendo la Sentencia impugnada que los contratos de leasing celebrados esconden en realidad una compraventa de inmuebles a plazos, conviene recordar -casi resulta ocioso señalarlo- que, conforme a doctrina constante de la Sala Primera del Tribunal Supremo, el contrato de arrendamiento financiero o leasing es «jurídicamente distinto de la compraventa a plazos de bienes», de manera que «si no se prueba la mediación de un acuerdo simulatorio en el que el leasing opere como negocio aparente para encubrir como realmente querida una compraventa a plazos», habrá que excluir la aplicación de las normas que regulan esta última «como ajena que es a la intención y querer de las partes y no venir estructurado el arrendamiento financiero o leasing como si fuera una compraventa de aquella modalidad, pues la finalidad económica perseguida por una y otra operación es distinta» [entre muchas otras, Sentencias de 30 de julio de 1998 (rec. cas. núm. 1306/1994), FD Segundo; de 11 de Octubre de 2006 (rec. cas. núm.4596/99 ), FD Segundo]. Se trata, como es sabido, de contratos diferentes, que tiene un régimen distinto desde el punto de vista tributario, de manera que, mientras que el leasing permitiría a la entidad Parksalesas, S.A. deducir en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades las cuotas satisfechas a LICO, S.A. en concepto de arrendamiento financiero, el contrato de compraventa de inmueble con precio aplazado únicamente determinaría que la sociedad recurrente pudiera deducir los intereses financieros satisfechos por el aplazamiento en el pago del precio y los gastos de amortización del inmueble.

Pero, aunque indudablemente se trata de contratos distintos que dan lugar a consecuencias tributarias igualmente disímiles, también ha advertido este Tribunal que su indudable semejanza facilita la utilización del arrendamiento financiero «para ocultar una verdadera venta a fin de obtener las ventajas financieras y fiscales de aquélla, por lo que la calificación, en el caso concreto, de la convención celebrada por las partes habrá de tener en cuenta no sólo las estipulaciones formalmente establecidas sino también la real intención de los contratantes puesta de manifiesto a través de las reglas de hermenéutica contractual de los arts. 1281 a 1289 del Código Civil », pues «la calificación de los contratos ha de descansar en el contenido obligacional convenido, abstracción hecha de la denominación que las partes asignen a aquéllos», verdadera voluntad de los contratantes que hay que deducir de «los actos de las partes, coetáneos y posteriores a la celebración del contrato» [Sentencia de la Sala Primera de 28 de Mayo de 1990, FD Tercero].

En todo caso, aunque igualmente conocido, resulta necesario subrayar que, «para apreciar la existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación; esto es, los elementos integrantes de su concepto: declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración tributaria» [Sentencia de 20 de Septiembre de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (rec. cas. núm. 6683/2000), FD Quinto]; y que «la simulación es un hecho cuya carga de la prueba corresponde a quien lo afirma», de modo que «la -causa simulandi- debe acreditarla la Administración que la alega» (Sentencia antes cit., FD Octavo), en virtud de los arts. 1.214 C.C. y 114 y ss. L. G.T. (actuales 105 y ss. de la Ley 58/2003 ).

Por tanto, la simulación o el negocio jurídico simulado tiene «un componente fáctico sometido a la apreciación o valoración de los tribunales de instancia», y, según tiene establecido esta Sección, el resultado de esa valoración es «una cuestión de hecho, y su constatación es facultad de los Tribunales de instancia y no es revisable en casación salvo que se demuestre que es ilógica» [Sentencia de 20 de Septiembre de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (rec. cas. núm. 6683/2000), FD Sexto]. En el mismo sentido, la Sala Primera de este Alto Tribunal viene afirmando que «la calificación de un contrato es función que compete al Tribunal de instancia y que debe ser respetada en casación, a no ser que sea ilógica, absurda o vulnere las normas de hermenéutica contractual» [Sentencia de la Sala de lo Civil de 11 de Octubre de 2006 (rec. cas. núm. 4596/1999 ), FD Segundo], o, dicho de otro modo, cuando «manifiestamente han sido vulneradas las normas interpretativas o los resultados obtenidos pugnan con el recto criterio» [Sentencia de la Sala Primera de 10 de Abril de 1981, FD 3 ]. En el mismo sentido, se han pronunciado, entre muchas otras, las Sentencias de la Sala de lo Civil de este Tribunal de 21 de Julio de 2003 (rec. cas. núm. 3937/1997, FD Tercero); de 25 de Septiembre de 2003 (rec. cas. núm. 4123/1997), FD Tercero; de 11 de Mayo de 2004 (rec. cas. núm. 2739/1999), FD Primero A); y de 29 de Mayo de 2008 (rec. cas. núm. 1048/2001 ), FD Tercero.

F.J. Quinto.- Pues bien, el análisis de los autos a la luz de la jurisprudencia que acabamos de sintetizar, debe conducir a la desestimación del presente recurso y, por consiguiente, a la confirmación del criterio mantenido por la Sentencia de la Audiencia Nacional de 18 de Marzo de 2004 impugnada.

A este respecto, sin necesidad de recordar aquí el tratamiento que ha merecido el leasing en el Impuesto de Sociedades [a este respecto, véanse, por ejemplo, las Sentencias de esta Sección de 29 de Mayo de 2000 (rec. cas. núm. 5804/1995), FD Tercero, y de 23 de Julio de 2002 (rec. cas. núm. 5563/1997 ), FD Tercero], debemos comenzar por recordar la normativa general aplicable a los contratos de arrendamiento financiero en el momento de los hechos enjuiciados. Así, el Real Decreto-ley 15/1977, de 25 de Marzo (BOE núm. 50, de 28 de Febrero de 1977 ) definía las operaciones de arrendamiento financiero como «aquellas operaciones que, cualquiera que sea su denominación, consistan en el arrendamiento de bienes de equipo, capital productivo y vehículos adquiridos exclusivamente para dicha finalidad por Empresas constituidas en la forma prevista en el artículo 22 [que establece los requisitos que deben reunir las entidades que tengan por objeto la realización de tales operaciones] y según las especificaciones señaladas por el futuro usuario», debiendo incluir tales operaciones «una opción de compra a favor del usuario al término del arrendamiento» (art. 19 ); y especificaba que «[l]os bienes objeto de las operaciones de arrendamiento financiero han de quedar afectadas por el usuario exclusivamente a fines agrarios, industriales, comerciales, de servicios o profesionales» (art. 20 ). Posteriormente, el Real Decreto 1669/1980, de 31 de Julio (BOE núm. 208, de 29 de Agosto ), dispuso en su artículo 1 que «[l]as Sociedades inscritas en el Registro Especial de Empresas de Arrendamiento Financiero,..., podrán extender su actividad a la realización de operaciones de arrendamiento financiero sobre bienes inmuebles», bienes que «deberán quedar afectados por el usuario exclusivamente a fines agrarios, industriales, comerciales, de servicios o profesionales, durante toda la vigencia del contrato», sin que «[e]n ningún caso p[udieran] realizarse contratos de arrendamiento financiero sobre inmuebles destinados a vivienda o que no sean necesarios para el ejercicio de los fines señalados anteriormente». Finalmente, la Ley 26/1988, de 29 de Julio (BOE núm. 182, de 30 de Julio de 1988 ), en su disposición adicional séptima, además de señalar que «[t]endrán la consideración de operaciones de arrendamiento financiero aquellos contratos que tengan por objeto exclusivo la cesión del uso de bienes muebles o inmuebles, adquiridos para dicha finalidad según las especificaciones del futuro usuario, a cambio de una contraprestación consistente en el abono periódico de las cuotas», y que dicho contrato «incluirá necesariamente una opción de compra, a su término, a favor del usuario», en la línea de las normas anteriores especificaba que «[l]os bienes objeto de cesión habrán de quedar afectados por el usuario únicamente a sus explotaciones agrícolas, pesqueras, industriales, comerciales, artesanales, de servicios o profesionales» (en todos los casos la cursiva es nuestra).

En consonancia con la citada normativa, el contrato calificado como de arrendamiento financiero (núm. NUM000) celebrado el 19 de Mayo de 1988 entre Central de Leasing, S.A. (LICO, S.A.), por un lado, y don Antonio, los hijos de éste e Inverni, S.A., de otro, establecía entre sus condiciones particulares la de que el cliente «afectar[ía] exclusivamente a fines agrarios, industriales, comerciales de servicio o profesionales el inmueble objeto del presente contrato de leasing», «[e] specíficamente a parking» (2ª); y entre sus condiciones generales, se señalaba que estaban «prohibidas la subrogación, el traspaso y la cesión total o parcial del inmueble a un tercero, salvo que medie permiso expreso y lícito de LICO» (3ª, punto 3.1).

Pues bien, son fundamentalmente las citadas previsiones legales y contractuales las que tienen en cuenta tanto la Administración tributaria como la Sentencia impugnada para alcanzar la conclusión de que, pese a que las partes lo calificaban como tal, el citado contrato de 19 de Mayo de 1988 y, por tanto, el de subrogación celebrado entre Parksalesas, S.A. y LICO, S.A. el 15 de Noviembre de 1989, no era un contrato de arrendamiento financiero sino que encubría una compraventa de bienes a plazo. En efecto, el órgano judicial parte de las siguientes premisas: (a) que el contrato de leasing originario celebrado entre Central de Leasing, S.A., de un lado, y don Antonio, los hijos de éste e Inverni, S.A., de otro, tenía por objeto el inmueble situado en el complejo arquitectónico Salesas de Oviedo; (b) que conforme a la Ley (cita el Real Decreto-Ley 15/1997 y el Real Decreto 1669/1980 ) y la letra de dicho contrato los clientes debían afectar dicho inmueble exclusiva y específicamente a la actividad de parking; y (c) que cuando se celebró el citado negocio jurídico -en mayo de 1989- el referido inmueble estaba ya arrendado a otra entidad -Servisalesas, S.A.-, que, además, venía ejerciendo lícitamente la citada actividad de aparcamiento público en virtud de contrato celebrado el 1 de Octubre de 1982 con la entonces propietaria del mismo (Inmobiliaria Promotora Caveda, S.A.), y no dejó de hacerlo hasta el 10 de Enero de 1989 (según consta en la declaración del Impuesto de Sociedades presentada por Servisalesas, S.A. el 16 de Julio de 1990). Y, con tales antecedentes, la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (FD Sexto), remitiéndose íntegramente a los razonamientos expuestos en su anterior Sentencia de 20 de Noviembre de 2003 (rec. núm. 1327/01 ), llega a la conclusión de que el contrato celebrado el 19 de Mayo de 1988, en el que se subrogó la actora el 15 de Noviembre de 1989, «denominado por las partes contrato de arrendamiento financiero, es un negocio simulado que encubre el negocio realmente querido (negocio disimulado) consistente en un contrato de compraventa con precio aplazado de bien inmueble», porque, siendo una característica primordial del leasing «la afectación por el usuario de los bienes exclusivamente a sus fines específicos», tal circunstancia «no concurría en el contrato de arrendamiento celebrado en fecha de 19 de Mayo de 1988 entre la Comunidad de Bienes y la entidad LICO, S.A., pues, tal y como claramente resulta del expediente y se recoge en el informe ampliatorio emitido, en tal fecha la explotación del parking objeto del contrato de arrendamiento correspondía a un tercero arrendatario, la entidad SERVISALESAS SA, hecho que ha sido reconocido por la hoy recurrente y que, además, era sobradamente conocido por la Comunidad de Bienes, de tal forma que el arrendador, LICO, S.A., no pudo poner a disposición de la referida Comunidad de Bienes el inmueble objeto del contrato»; de manera que «dicho contrato de arrendamiento financiero sólo hubiera sido posible entre LICO y SERVISALESAS S.A., por ser la entidad que explotaba económicamente el inmueble, y no con la Comunidad de Bienes con la que se concertó, al no poder realizar ninguna explotación económica sobre el mismo por ser Servisalesas S.A., desde el año 1982, la explotadora empresarial del parking en virtud del contrato de arrendamiento concertado en el año 1982 con la que en tal fecha era propietaria del mismo, Inmobiliaria Promotora Caveda S.A».

La circunstancia, que la propia entidad recurrente no niega, de que cuando se suscribió el contrato originario, calificado como de arrendamiento financiero, el inmueble objeto del mismo estaba en posesión, fáctica y jurídica, de la entidad Servisalesas, S.A. -argumento éste que recogen el Acuerdo liquidatorio del Inspector Jefe Adjunto de la Oficina Técnica de la citada Delegación de Oviedo de 26 de Marzo de 1996 (Considerando Cuarto), la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de 17 de Abril de 1998 (FD V), y la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 26 de Octubre de 2001 (FD Segundo)-, viene además refrendada por otros hechos que se han expresado detalladamente en los Antecedentes. Así, por un lado, consta que Servisalesas, S.A. subarrendó parte del referido inmueble a Hipercor, S.A. durante el ejercicio 1988 (así se desprende del folio 50 del libro diario y mayores de las cuentas 701.008, 735.000, 738.000 y 747.000 del ejercicio 1988 de Servisalesas, S.A.; del Antecedente V, letra D del contrato de arrendamiento financiero de 19 de Mayo de 1988; y, en fin, del contrato de 1 de Julio de 1990 entre Parksalesas, S.A. e Hipercor, S.A.), y que éste continuó ocupado durante 1989 (contrato de 5 de Julio de 1990, celebrado entre Hipercor, S.A. y Parksalesas, S.A.). Por otro lado, en el contrato preliminar de constitución de Parksalesas, S.A. otorgado el 24 de Enero de 1989 (que firman don Leonardo, como representante de Inverni, S.A., apoderado de don Antonio y mandatario verbal de los hijos de este último; don Jose Luis, como representante legal de Inmobiliaria Promotora Caveda, S.A., mandatario de Servisalesas, S.A. y Fomento de Desarrollos Comerciales, S.A., y representante legal de Inversora Mobiliaria Salesas, S.A.) y modificado por los - Acuerdos complementarios- de 3 de Febrero de 1989, don Leonardo, en la representación que ostenta y Servisalesas, S.A. «dan por extinguido el originario contrato de arrendamiento» otorgado «respecto a los diecisiete locales del Parking Salesas objeto de tal contrato, cualquiera que sea el resultado del Recurso de Casación que pende de sentencia ante la Sala Primera del Tribunal Supremo» (Octava), a cambio de lo cual dicha sociedad recibe una determinada cantidad.

Frente a esta realidad, la entidad recurrente alega que resulta aplicable el art. 1, párrafo segundo, de la citada Ley 26/1988, en virtud del cual cuando «por cualquier causa el usuario no lleg[ara] a adquirir el bien objeto del contrato, el arrendador pod[í]a cederlo a un nuevo usuario». Pero, como acertadamente advierte la Sentencia impugnada, la citada norma regula el supuesto en el que, habiendo adquirido la empresa dedicada al leasing un determinado bien siguiendo las especificaciones del futuro usuario, celebrado válidamente el contrato de arrendamiento financiero y destinado el bien arrendado por el cliente exclusivamente a los fines previstos en la norma, éste decide no ejercer la opción de compra que necesariamente contienen este tipo de contratos, en cuyo caso la empresa arrendadora «podrá celebrar un nuevo arrendamiento financiero con otra persona»; y en el caso enjuiciado, sin embargo, «el contrato de arrendamiento financiero subsiste en todo momento y sólo se ha producido, en fecha 15 de Noviembre de 1989, la subrogación de la hoy recurrente, Parksalesas, S.A» (FD Sexto). Por otro lado, como se ha señalado, cuando se celebró el calificado como contrato de leasing -el 19 de mayo de 1988-, ni el bien inmueble objeto del contrato se puso a disposición de los clientes -Inverni, S.A., don Antonio e hijos- ni éstos pudieron destinarlo exclusivamente al fin previsto en el contrato (parking público), dado que dicho inmueble se hallaba arrendado por otra entidad - Servisalesas, S.A.- que venía explotando la actividad de parking desde 1982 y no cesó en la misma hasta el 10 de Febrero de 1989 (después incluso de que se hubiera subrogado en dicho contrato Parksalesas, S.A).

F.J. Sexto.- La conclusión del órgano judicial que acabamos de exponer, fundada escrupulosamente en Derecho, lógica y razonable, es suficiente por sí misma para confirmar el criterio de la Sentencia impugnada y, por tanto, desestimar el recurso. Pero, además del dato irrefutable que acabamos de señalar, existen otros indicios señalados por la propia Administración tributaria, los Tribunales Económico-Administrativos o el órgano judicial que conducen a idéntico desenlace.

Así, en primer lugar, constituyen también un indicio de que la verdadera intención de las partes fue siempre la de hacer una compraventa con pago aplazado las manifestaciones -que se han trascrito en los Antecedentes- que hicieron la Caja de Ahorros de Asturias, Central de Leasing, S.A., don Leonardo y don Antonio, en el documento de fecha 27 de Julio de 1989, no elevado a escritura pública, entre las que cabe desatacar: a) que «[p]ese a la forma dada, tanto a la compraventa concertada entre Caja de Ahorros de Asturias y Central de Leasing S.A. y la que se dio o dará a la operación de leasing concertada entre esta última entidad y don Leonardo y don Antonio,..., y ello por interesar expresamente a los Sres. Leonardo y Antonio, es lo cierto que en realidad, la Caja de Ahorros de Asturias (...) cede a los referidos señores los derechos litigiosos que le pertenecen sobre los predios transmitidos», así como el derecho y la acción procesal para que dichas personas «puedan reclamar y percibir los emolumentos que se hayan derivado como consecuencia de la ocupación justa o injusta que Servisalesas, S.A» de los inmuebles, a cambio de lo cual los Sres. Leonardo y Antonio se obligan a satisfacer «los honorarios y gastos devengados hasta la fecha, así como a los que se pudieran devengar, como consecuencia de las actuaciones judiciales de los profesionales contratados por la Caja de Ahorros de Asturias» en tales procesos; b) en segundo lugar, que «[c]omo forzosa consecuencia de la forma que se ha debido dar a la operación de financiación para la adquisición última de los predios referidos por D. Leonardo y D. Antonio, o quien estos designen, la posibilidad de materializar la sucesión procesal le vendrá dada naturalmente a Central de Leasing, S.A., sin perjuicio de lo cual, sus posibles actuaciones se verán necesariamente autorizadas, dirigidas y controladas en todos sus aspectos por los reales cesionarios»; c) y, en tercer lugar, que «[d]entro de la relación contractual de leasing establecida, figura el aval que hasta 200.000.000 de ptas., la Caja de Ahorros de Asturias prestará a Central de Leasing S.A., en garantía del buen fin y cumplimiento por parte de los arrendatarios de las obligaciones que asumen para con ésta», aval que se halla «contra-avalado con la suma de 2.000.000 de $ U.S.A., de la propiedad de D. Antonio, para el caso de que como consecuencia de los avatares antedichos la Caja de Ahorros de Asturias hubiera de hacer frente a alguna suma». Como consecuencia de los citados acuerdos, consta, asimismo, que los clientes del contrato originario de arrendamiento financiero (Inverni, S.A, representada por don Leonardo, y don Antonio y los hijos de éste), cobraron en el ejercicio 1989 la cantidad de 80.000.000 ptas. en concepto de rentas de Servisalesas, S.A., vencidas y no pagadas, desde 1985 hasta el 1 de Enero de 1989, cifra que se contabiliza, no como alquileres, sino como -Resultado Extraordinario-, sin sujeción al IVA.

En segundo lugar, otro de los indicios que ha tenido en cuenta la Dependencia de Inspección de la Delegación de Oviedo de la Agencia Tributaria para llegar a la conclusión de que el contrato calificado por las partes como arrendamiento financiero es en realidad una compraventa de inmuebles a plazos es la «extraordinaria diferencia entre el valor residual del bien objeto de contrato de arrendamiento financiero y el precio a pagar por el ejercicio de opción de compra» (Acta de 28 de Noviembre de 2005, pág. 13), dado que, siendo el valor de adquisición del inmueble de 665.000.000 ptas. y su valor residual de 345.799.999 ptas., en el contrato de subrogación se fija la opción de compra en 74.480.000 ptas. Ciertamente, es doctrina reiterada de este Tribunal, especialmente de su Sala Primera, la de que «no existiendo otros elementos que permitan afirmar el carácter simulado del contrato en cuestión y la existencia de una disimulada venta a plazos, no resulta suficiente para llegar a esa conclusión la cuantía del precio de la opción» [entre muchas otras, Sentencia de la Sala Primera de 30 de Julio de 1998 (rec. cas. núm. 1306/1994 ), FD Tercero, in fine; en el mismo sentido, Sentencia de la Sala Primera de 11 de Octubre de 2006 (rec. cas. núm. 4596/1999 ), FD Segundo]; pero ya hemos visto que la citada circunstancia no es ni la única ni la más importante de las que ha tenido en consideración, primero la Administración tributaria y posteriormente la Audiencia Nacional, para determinar que el contrato de arrendamiento financiero era simulado.

Finalmente, merece la pena señalar que, según se desprende del citado contrato preliminar de constitución de Parksalesas de 24 de Enero de 1989 y de los -Acuerdos complementarios- de 3 de Febrero de 1989, dicha entidad estaba participada en un 60 por ciento del capital social por Inverni, S.A. y don Antonio e hijos, y en un 40 por ciento por Servisalesas, S.A.

Frente a todos los datos que acabamos de exponer, la Sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 5 de Febrero de 2003, que se cita de contraste, fundamenta la calificación de los contratos objeto de controversia como de arrendamiento financiero, en esencia, en el tenor literal de los mismos. En este sentido, efectivamente, el órgano judicial sostiene que el contrato suscrito el 19 de Mayo de 1998 «tiene claramente por objeto, según se desprende del tenor del mismo, el inmueble allí referenciado para ser cedido en régimen de arrendamiento financiero, dedicándolo específicamente a parking», por lo que «[n]o acierta a verse cuáles son las razones de las que puede deducirse la simulación, pues ésta no puede desprenderse, sin más, del precio que se fija para la opción de compra, que es de 74.480.000 pesetas»; que en el contrato de 15 de Noviembre de 1989, Parksalesas, S.A. «se subroga en dicho -contrato de arrendamiento financiero inmobiliario-, sin que de sus términos se deduzca nada, que pueda evidenciar la simulación de una compraventa»; y, en fin, que «tampoco hay ningún indicio al respecto que se deduzca de la escritura de constitución» de la sociedad demandante, otorgada ante notario el día 3 de Febrero de 1989 (FD Segundo). Sin embargo, como hemos recordado en el fundamento de derecho Cuarto, la calificación de los contratos ha de fundarse en el contenido obligacional convenido, con independencia de la denominación que las partes asignen a aquéllos, debiendo tenerse en cuenta a estos efectos, no sólo las estipulaciones formalmente establecidas sino también la verdadera voluntad de los contratantes, voluntad que hay que deducir de «los actos de las partes, coetáneos y posteriores a la celebración del contrato» [Sentencia de la Sala Primera de 28 de Mayo de 1990, FD Tercero]. Y de los actos de las partes deduce la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su Sentencia de 18 de Marzo de 2004, en una interpretación que por lógica, razonada y razonable, debemos mantener, que lo que aquéllas han calificado como un contrato de arrendamiento financiero encubre realmente una compraventa con pago aplazado.".

Lo expuesto comporta la desestimación del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, que no podrán exceder de 1.500 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,