STS, 15 de Diciembre de 2006

PonenteEMILIO FRIAS PONCE
ECLIES:TS:2006:8037
Número de Recurso35/2005
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución15 de Diciembre de 2006
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a quince de Diciembre de dos mil seis.

Visto ante esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación en interés de la ley nº 35/2005, interpuesto por la Diputación General de Aragón, representada y dirigida por el Letrado de la Comunidad Autónoma, contra la sentencia dictada, en fecha 31 de Marzo de 2005, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, en el recurso nº 302/2002, promovido por la Comunidad de Regantes de Altorricón (Huesca), contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, de fecha 24 de Octubre de 2001, sobre liquidaciones relativas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Ha comparecido, como parte recurrida, la Comunidad de Regantes de Altorricón (Huesca), representada por el Procurador D. Pablo Oterino Menéndez, asistido de Letrado, y el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, habiéndose dado audiencia al Ministerio Fiscal.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La representación procesal de la Comunidad de Regantes de Altorricón (Huesca) interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución, de fecha 24 de Octubre de 2001, del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, por la que se desestimaba la reclamación económicoadministrativa promovida contra acuerdo de la Oficina Liquidadora de Tamarite de Litera, por la que se procedía a liquidar el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la formalización en escritura pública de la adquisición de determinadas fincas, su agrupación, y constitución de servidumbre de paso.

En fecha de 31 de Marzo de 2005, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón dictó sentencia, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "Fallamos. Primero.-Estimamos el recurso contencioso-administrativo número 302 del año 2002, interpuesto por la Comunidad de Regantes de Altorricón (Huesca), contra la resolución citada en el encabezamiento de la presente resolución, la cual anulamos, así como las liquidaciones de que trae causa. Segundo.- No hacemos especial pronunciamiento en cuanto a costas."

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, la Diputación General de Aragón interpuso recurso de casación en interés de Ley, postulando que se fije la siguiente doctrina legal: "La exención del gravamen por actos jurídicos documentados, dentro del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados prevista en el art. 45.1.A.a) y 88.1 .A.a) de la Ley y Reglamento vigente del citado impuesto no puede extenderse a las Comunidades de Regantes, aunque tengan el carácter de Corporaciones de Derecho Público conforme a la vigente Ley de Aguas y realicen inversiones de interés social."

TERCERO

Conferido traslado del recurso a la representación de la Comunidad de Regantes de Altorricón y al Abogado del Estado para que formulasen las alegaciones que estimasen procedentes, la Comunidad de Regantes solicitó la desestimación del recurso de casación en interés de la Ley y el Abogado del Estado su estimación.

CUARTO

El Ministerio Fiscal emitió informe considerando que procedía estimar el recurso, dado que la doctrina sentada de la resolución recurrida es errónea. QUINTO.- Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 12 de Diciembre de 2006,. tuvo lugar en esa fecha dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La Diputación General de Aragón pretende que se case en interés de la Ley la sentencia dictada, en fecha 31 de Marzo de 2005, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, que estimando el recurso interpuesto por la Comunidad de Regantes de Altorricón (Huesca) anuló las liquidaciones practicadas por la Oficina de Tamarite de Litera, con fecha 6 de Julio de 1999, como consecuencia de la escritura pública otorgada el 27 de Noviembre de 1998 por la que la referida Comunidad adquiría determinadas fincas, las agrupaba, y constituía a favor de la finca agrupada una servidumbre de paso, todo ello para la construcción de un embalse para incrementar la capacidad de almacenaje de aguas de riego. Las liquidaciones afectadas eran las siguientes:

- liquidación nº 78/99, por gravamen de Actos Jurídicos Documentados: Identificación del acto: Agrupación.

- liquidación nº 79/99, por Transmisiones onerosas. Identificación del acto: Compra.

- liquidación nº 80/99, por Transmisiones onerosas. Identificación del acto: Servidumbre.

La Sala de instancia declaró la procedencia de apreciar la exención subjetiva alegada, reproduciendo lo declarado en su anterior sentencia 266/2004, de 15 de Marzo de 2004, en relación con la liquidación girada por el gravamen de actos jurídicos documentados, como consecuencia de la escritura notarial otorgada el 27 de Noviembre de 1998, por la misma Comunidad de Regantes sobre declaración de obra nueva en construcción y constitución de préstamo hipotecario sobre la finca.

Entiende la Sala que la exención deriva no tanto del carácter de Corporación Pública que la recurrente invoca en base a lo dispuesto en el art. 74 de la Ley de Aguas, 29/1985, de 2 de Agosto, ante el doble ámbito jurídico, de derecho público y privado, en el que se desenvuelve, sino del análisis de la actuación de la Comunidad de Regantes que motivó el documento sujeto al gravamen, recordando lo que ya tenía declarado, en relación con otras Comunidades de Regantes y el Impuesto de Sociedades, en sentencias de 28 de Septiembre de 2001, (recurso 135/1998), y de 27 de Diciembre de 2002, (recurso 427/1999 ), "que la pretendida exención subjetiva no alcanza a las Comunidades de Regantes cuando se trata de hechos imponibles en relación con la actuación u objeto distinto al específico de las mismas. Ello resulta acorde con la no sujeción que le reconoce, respecto del IVA, su ley reguladora en el artículo 7.11, al declarar no sujetos al mismo "las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas".

La sentencia cuenta con un voto particular, que mantiene la improcedencia de aplicar a la Comunidad de Regantes demandante la exención subjetiva pretendida, prevista en el art. 88.1.A.a) del Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, al estimar que las Comunidades de Regantes, como Corporaciones de Derecho Público, se integran, al igual que sucede con los Colegios Profesionales, las Cámaras Oficiales, Cofradías de Pescadores y organizaciones análogas, las Federaciones Deportivas o las Juntas de Compensación Urbanística y las demás entidades colaboradoras previstas en la legislación sobre el suelo, en la denominada por la doctrina Administración Corporativa que agrupa a aquellos entes cuya naturaleza es mixta con componentes de claro perfil público, pero con una base de intereses privados, negando, por otra parte, que la Administración Corporativa se encuentre comprendida en el ámbito de aplicación de la Ley 6/1997, de 14 de Abril, de organización y funcionamiento de la Administración General del Estado, o en el concepto de Administración Pública a que se refiere tanto el art. 2 de la Ley 30/92, como el art. 1.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativo, sin perjuicio de lo que se señala en la Disposición Transitoria Primera de aquélla y se reconozca la jurisdicción sobre sus actos y disposiciones en el ejercicio de funciones públicas.

SEGUNDO

La Diputación General de Aragón invoca el art. 45.1.A.a) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, que establece la exención subjetiva para "el Estado y las Administraciones Públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, seguridad social, docentes o de fines científicos. Esta exención será igualmente aplicable a aquellas entidades cuyo régimen fiscal haya sido equiparado por una Ley al del Estado o al de las Administraciones Públicas citadas." Este precepto se reproduce literalmente en el art. 88.1.A.a) del Reglamento de desarrollo de la ley, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo.

Sobre la base del texto transcrito y del fallo de la sentencia recurrida, la Diputación recurrente alega que el criterio del Tribunal es gravemente erróneo y dañoso para el interés general.

Es erróneo al incorporar una interpretación muy peculiar de una norma fiscal con criterios extensivos y analógicos frente a la prohibición de la Ley General Tributaria.

Es dañoso para la Diputación General de Aragón desde un punto de vista recaudatorio al significar menores ingresos.

Se remite a la fundamentación del voto particular del Magistrado disidente del criterio de la mayoría, insistiendo que desde un punto de vista doctrinal debe diferenciarse entre Administración General, (donde se incluyen los denominados entes territoriales, esto es, el Estado, Comunidades Autónomas y Corporaciones Locales y la Administración especializada que comprende la Administración Institucional), Administración Corporativa y la denominada Administración independiente.

Centrándose en la diferenciación entre la Administración Institucional y la Corporativa, argumenta que la Administración Institucional es una consecuencia de la descentralización fundacional, por razones técnicas que permiten una mejor gestión de lo público, cuya regulación se contempla en la actualidad en la Ley 6/1997, y que completamente distintas de las entidades públicas, administrativas o empresariales, que forman parte de la misma, son las entidades de la denominada Administración Corporativa, al tratarse de asociaciones forzosas de particulares, creadas por el Estado, que defienden los intereses privativos de sus miembros y también funciones de carácter general, y de ahí que su régimen jurídico sea mixto, de carácter público y privado.

En definitiva, sobre la base de esta distinción mantiene que la exención subjetiva prevista para el Estado y las Administraciones Públicas, territoriales e institucionales, no es de aplicación, ni puede ampliarse a entidades de la Administración Corporativa, como Comunidades de Regantes, Cámaras de Comercio y Colegios Profesionales, aunque tengan una trascendencia pública o social, convirtiéndose, en otro caso, en una exención objetiva en razón a las actividades que puedan desarrollar tales entidades.

TERCERO

No se discute en este caso la concurrencia de los requisitos formales a que se refiere de la Ley Jurisdiccional, para la admisión del recurso en interés de ley. Asimismo hay que estimar la concurrencia del requisito de grave daño para el interés general, ante la posibilidad de repetición en el futuro de sentencias iguales, que pueden minorar los ingresos de las Administraciones Públicas.

Esto sentado, se plantea en el recurso el problema de si están subjetivamente exentas las Comunidades de Regantes en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La solución dependerá de la interpretación que se mantenga respecto al concepto Administración institucional empleado por el art. 45.1 .A a) del Texto Refundido del Impuesto, que establece la exención, dentro del Título IV sobre disposiciones comunes, afectando el beneficio a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el art. 1, por lo que la referencia sólo al gravamen de Actos Jurídicos Documentados que hace la recurrente es intrascendente.

Tradicionalmente la doctrina española utilizó de forma mayoritaria la rúbrica Administración institucional como contrapunto a la Administración de base territorial, considerando que la Administración territorial es aquélla que persigue una serie de fines genéricos que se identifican con los intereses generales de la comunidad que se asienta en un determinado territorio, dirigiendo su actuación a todas las personas que mantienen algún vínculo con el territorio que delimita su ámbito territorial. Por el contrario, la Administración institucional comprende a un conjunto de entes sin base territorial de las que se sirven los entes públicos territoriales para cumplir concretas funciones públicas en régimen de descentralización funcional.

Con arreglo a esta clasificación, la Administración institucional estaría integrada por entes de base fundacional (Administración institucional en sentido estricto) y entes de base corporativa, y la conclusión a la que se llegaría es que el actual art. 45.1 .A.a) se refiere a todas las Administraciones Públicas y, concretamente, al referirse a la Administración Institucional comprendería no sólo la Administración Institucional propiamente dicha sino también la Administración Corporativa y, por tanto, a las Comunidades de Regantes, dada su naturaleza jurídica pública.

En efecto la Ley de Aguas de 1985 despejó las dudas sobre la naturaleza jurídica pública de las Comunidades de Usuarios y su dependencia de la Administración, al establecer que tienen el carácter de Corporaciones de Derecho Público, adscritas al Organismo de Cuenca, con lo que participan de la naturaleza de las Administraciones Públicas, como puso de relieve el Tribunal Constitucional, sentencias 76/1983 y 227/1988, dado que su finalidad es la gestión autónoma de los bienes hidráulicos necesarios para los aprovechamientos colectivos de las mismas, en régimen de participación por los interesados.

Sin embargo, no cabe desconocer que con base a lo que estableció el art. 35 del Código Civil, que distinguió entre corporaciones ("universitas personarum") e instituciones ("universitas bonorum"), otro sector de la doctrina estableció una clasificación tripartita, Administración territorial, institucional y corporativa, reservando el término Administración Pública Institucional exclusivamente a los entes públicos de base fundacional, lo que tuvo incidencia en la Ley de Entidades Estatales Autónomas de 1958, cuyo art. 1 se refería a los organismos autónomos, a los servicios administrativos sin personalidad jurídica distinta de la del Estado y a las empresas nacionales. Los organismos autónomos se definían en el art. 2 como entidades de Derecho Público creadas por la Ley, con personalidad jurídica y patrimonio propios, independiente de los del Estado.

En la actualidad, la Ley 6/1997, de 14 de Abril, de organización y funcionamiento de la Administración General del Estado, tras declarar la extensión de su regulación al marco del régimen jurídico común a todas las Administraciones Públicas, así como a la organización y funcionamiento de la Administración General del Estado y los Organismos Públicos vinculados o dependientes de ella, define a estos últimos como "Entidades de Derecho Público que desarrollan actividades derivadas de la propia Administración General del Estado, en calidad de organizaciones instrumentales diferenciadas y dependientes de ésta (art. 1 ), clasificándolos en:

  1. Organismos autónomos, que se rigen por el Derecho Administrativo y a quienes se les encomienda, en régimen de descentralización funcional, y en ejecución de programas específicos de la actividad de un Ministerio, la realización de actividades de fomento, prestacionales o de gestión de servicios públicos.

  2. Entidades públicas empresariales, a las que se les encomienda la realización de actividades prestacionales, la gestión de servicios o la producción de bienes de interés público susceptibles de contraprestación, rigiéndose por el Derecho Privado, excepto en la formación de la voluntad de sus órganos, en el ejercicio de las potestades administrativas que tengan atribuidas y en los efectos específicamente regulados en la Ley, en sus Estatutos y en la legislación presupuestaria.

En esta concepción quedaría fuera de la Administración Institucional la Administración Corporativa.

CUARTO

A la hora de interpretar el precepto controvertido lo primero que se advierte es que ni el Texto Refundido del Impuesto, ni ninguna otra norma tributaria define qué debe entenderse por Administración Institucional a los efectos de la aplicación de esta exención subjetiva.

En cambio, si acudimos a los antecedentes legislativos nos encontramos que el legislador en el Reglamento del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, aprobado por Decreto de 15 de Enero de 1959, que desarrollaba la Ley de 21 de Marzo de 1958, en su art. 6.B.2 sólo contemplaba, junto al Estado y Entes Locales, al regular las exenciones, a "los Organismos Autónomos a que se refieren los artículos 1 núm. 2, ap. A) y 2 de la Ley de 26 de Diciembre de 1958, sobre régimen jurídico de las Entidades estatales autónomas."

En una línea similar, pero más amplia para abarcar a los Organismos Autónomos de las Entidades Locales, el Texto Refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 6 de Abril de 1967, en su art. 65.1.b ), estableció la exención de "los Organismos Autónomos de la Administración del Estado que tengan personalidad jurídica independiente del mismo a los que se refiere la Ley de 26 de Diciembre de 1958 y el Instituto Nacional de Previsión", disponiéndose además en el apartado que "si para la realización del servicio de competencia local la Entidad (Local) los hubiera dotado de personalidad jurídica propia, la exención se reconocerá por el Ministerio de Hacienda, previo informe del de la Gobernación."

Con estos antecedentes se llega a la Ley 32/1980, de 21 de Junio, luego Texto Refundido de 30 de Diciembre de 1980, en donde por primera vez alude a la Administración Institucional, al disponer el art. 37 .I (art. 48.I del Texto Refundido) que gozarán de exención subjetiva: "a) El Estado y las Administraciones Públicas Territoriales e Institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, seguridad social, docentes o de fines científicos", precepto que pasa al vigente Texto Refundido de 1993, aunque ahora se agrega que "Esta exención será igualmente aplicable a aquellas entidades cuyo régimen fiscal haya sido equiparado por una Ley al del Estado o al de las Administraciones Públicas citadas".

Conviene recordar que en el trámite parlamentario de la Ley de 1980 se pretendió introducir otras exenciones sin éxito. Así, las enmiendas reflejadas en el Informe de la Ponencia nos revelan que se intentó declarar subjetivamente exentos del pago del impuesto, entre otros, a los Colegios Profesionales, Cámaras Oficiales, y Universidades, Escuelas y Colegios Universitarios.

QUINTO

Con estos antecedentes se hace difícil sostener una interpretación amplia del concepto de Administración Institucional, máxime cuando de acuerdo con el art. 23 de la Ley General Tributaria de 1963, (art. 14 de la nueva Ley de 18 de Diciembre de 2003 ) las normas sobre exenciones no pueden interpretarse de modo extensivo.

Esto sentado, procede concluir que las Comunidades de Regantes no pueden ser calificadas como Administración Pública Institucional, al formar parte de la llamada Administración Corporativa, por lo que no les alcanza la exención subjetiva controvertida.

Además, una interpretación restringida, que reserve la exención subjetiva a los entes públicos de base fundacional, parece dotar de sentido a la mención que se hace más adelante en el art. 45 .I.A.a), en virtud de lo cual se otorga exención a "sus establecimientos de beneficencia, cultura, seguridad social, docentes o de fines científicos."

Por otra parte ha de reconocerse que la Ley no ha equiparado el régimen fiscal de las Comunidades de usuarios al del Estado, no obstante el carácter de Corporaciones de Derecho Públicos que les reconocía el art. 74 de la Ley de Aguas de 1985, (art. 82 del Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de Julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Aguas ), no contemplando tampoco una exención objetiva en este Impuesto, dada la finalidad que cumplen.

Es cierto que esta solución no parece resultar acorde con la no sujeción que reconoce, respecto del IVA, su ley reguladora en el art. 7.11, al declarar no sujetos al mismo "las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamientos de las aguas", pero el art. 45.1.A) del vigente Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados es tajante al referirse sólo a las Administraciones Públicas Institucionales.

El voto particular alude a la Norma Foral de Alava 11/2003, de 31 de Marzo, del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que tras reproducir el art. 45.1 .A.a), cuestionado, dispone que gozarán de exención subjetiva las Comunidades de Regantes en determinados casos, pero esta exención subjetiva parcial no se prevé en la norma estatal.

SEXTO

Las razones expuestas justifican la estimación del recurso de casación en interés de ley interpuesto, sin que proceda acordar la imposición de costas.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que estimando el recurso de casación en interés de la ley interpuesto por la Diputación General de Aragón, contra la sentencia de fecha 31 de Marzo de 2005, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, en el recurso 302/2002, declaramos como doctrina legal que "la exención del art. 45.1 .A.a) del vigente Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 24 de Septiembre de 1993 no puede extenderse a las Comunidades de Regantes, aunque tengan el carácter de Corporaciones de Derecho Público conforme a la Ley de Aguas y realicen inversiones de interés social"; todo ello con respeto de la situación jurídica particular derivada de la sentencia recurrida, y sin hacer expresa imposición de costas.

Publíquese este fallo en el Boletín Oficial del Estado, a los efectos previstos en el art. 100.7 de la Ley Jurisdiccional.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando., lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó

Voto Particular

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL EXCMO. SR. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO AL RECURO DE CASACIÓN EN INTERÉS DE LEY NÚMERO 35/2005

Considero que el Recurso de Casación en Interés de Ley que decidimos debió ser desestimado. Las razones que expuse en mi Voto Particular a la sentencia de 10 de Mayo de 2006, también recaída en un Recurso de Casación en Interés de Ley entiendo que son aplicables a la problemática litigiosa que aquí se plantea.

En consecuencia, los motivos que allí justificaron mi disentimiento del voto de la mayoría los doy por reproducidos en este recurso.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia, juntamente con el voto particular, por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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