STS, 26 de Diciembre de 2000
| Ponente | PASCUAL SALA SANCHEZ |
| ECLI | ES:TS:2000:9632 |
| Número de Recurso | 3531/1995 |
| Fecha de Resolución | 26 de Diciembre de 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiséis de Diciembre de dos mil.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil "Fuerzas Eléctricas de Cataluña, S.A." (FECSA), representada por el Procurador Sr. Alvarez Buylla y bajo dirección letrada, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 7 de Febrero de 1995, dictada en el recurso contencioso- administrativo 2/76/1992, en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado.
La Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, con fecha 7 de Febrero de 1995 y en el recurso anteriormente referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de FUERZAS ELÉCTRICAS DE CATALUÑA, S.A. contra Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 27 de Noviembre de 1991 (Expte. R.G. 1902-91; R.S. 112-91) a que las presentes actuaciones se contraen y confirmar el expresado Acuerdo por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de FECSA preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de un motivo casacional, amparado en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en que denunció la infracción de la Disposición Transitoria Tercera del Texto Refundido del ITP y AJD de 30 de Diciembre de 1980, en relación con el art. 20 de su Reglamento de 29 de Diciembre de 1981 y con la Directiva Comunitaria 69/335/CEE, de 17 de Julio, por cuanto, sustancialmente y en su criterio, en la fecha de la escritura de amortización de obligaciones de que aquí se trata --6 de Mayo de 1988-- ya no regía la previsión de gravamen por AJD en la constitución y extinción de empréstitos materializados en obligaciones, puesto que había entrado en vigor el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y las previsiones del Derecho Comunitario Europeo. Solicitó la anulación de la sentencia impugnada y la de la liquidación por AJD practicada por la Hacienda. Conferido traslado a la representación del Estado, se opuso al recurso por entender, también en sustancia, que el asunto había sido resuelto por la jurisprudencia, en el sentido de declarar sujetas la referido IAJD, las escrituras de cancelación de obligaciones. Interesó la desestimación del recurso y la confirmación de la sentencia recurrida.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 13 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Se trae a la Sala, mediante el recurso de casación formulado por la entidad mercantil "Fuerzas Eléctricas de Cataluña, S.A." (FECSA), el problema relativo a si estaban, y están, o no sujetos al ITP y AJD, modalidad de Actos Jurídicos Documentados, los documentos notariales expresivos de la cancelación o amortización de empréstitos materializados en obligaciones u otros títulos análogos, problema que la sentencia aquí impugnada --la de la Sala de esta Jurisdicción, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, de 7 de Febrero de 1995-- resolvió en sentido afirmativo, partiendo de la sujeción al ITP, modalidad de AJD, de las escrituras de amortización referidas en virtud de lo establecido en los arts. 28 y
31.2 del Texto Refundido de dicho Impuesto que aprobara el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre, y de acuerdo, también y en su criterio, con la doctrina sentada por esta Sala en la Sentencia de 2 de Octubre de 1989, recaida en un recurso, entonces, de apelación extraordinario en interés de la Ley y con efecto, por tanto, de haber fijado doctrina legal, luego corroborada por otras posteriores, según la cual, las escrituras públicas que contuvieran préstamos otorgados en el ámbito de la actividad empresarial o profesional estaban sujetas, y no exentas, al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, según la regulación contenida en el Texto Refundido de referencia, doctrina la expresada aplicable tanto a la redacción del art. 48.I.B.19 que introdujera la Disposición Adicional, ap. 2, de la Ley 30/1985, de 2 de Agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, como a la recibida del art. 104.5 de la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988.
Planteada así la controversia, es preciso destacar que esta Sala, conforme puso de relieve la Sentencia de 23 de Octubre de 2000 --recurso de casación 8288/94--, tomando criterios de la de 1º de Julio de 1998, elaboró la doctrina de la sujeción, y no exención, al IAJD solo con referencia a los préstamos hipotecarios concertados en el ámbito de la actividad empresarial --conforme ocurría y ocurre con las entidades de crédito--, precisamente por haber entendido que los préstamos hipotecarios se han concebido, tradicionalmente, como un solo hecho imponible, que primero basculó sobre el derecho real de hipoteca y después, a partir de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario, sobre el préstamo, y, porque, en consecuencia, si el préstamo hipotecario estaba sujeto, como tal, en el ITP, concepto "transmisiones onerosas", y si el art. 15.1 del Texto Refundido de ITP y AJD no declaró exenta la constitución del derecho de hipoteca en garantía de un préstamo, sino que lo incluyó dentro del hecho imponible de este último, las primeras copias de las escrituras públicas que materializaran su concesión estarían sujetas a la cuota gradual (0'50 por 100) gravamen de AJD, tal y como prevenía el art. 31.2 del Texto legal de referencia y, en definitiva, vino a declarar la invocada Sentencia de 2 de Octubre de 1989, pero, vuelve a insistirse, solo con referencia a los mencionados préstamos con garantía hipotecaria concertados en el ámbito de la actividad empresarial.
Es más, en las aludidas Sentencias --las de 1 de Julio de 1998 y de 23 de Octubre de 2000-- se utiliza el argumento de que las escrituras de constitución de préstamos hipotecarios --no otras-- no habían quedado incluidas en la exención aquí cuestionada porque la nueva redacción en ella introducida por la Ley de Presupuestos para 1988 se había concretado a extender la exención, como se ha visto, al gravamen de Actos Jurídicos Documentados que "[recayera] sobre los pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie por plazo no superior a 18 meses, representativos de capitales ajenos...", de donde, a "sensu contrario", ello suponía la sujeción de los hipotecarios al tan repetido concepto de AJD. Por consiguiente, si la jurisprudencia de esta Sala siempre ha exceptuado de la no aplicación de la exención los empréstitos materializados, en cuanto aquí interesa, mediante obligaciones, su reconocimiento en el caso concreto aquí enjuiciado es de todo punto insoslayable.
Pero es que hay más. Esta Sala, a propósito de los recursos directos interpuestos contra el vigente Reglamento del ITP y AJD, de 29 de Mayo de 1995, y en concreto en torno a la impugnación de los aps. 2 y 3 de su art. 74, que disponían la tributación por cuota gradual, en la modalidad de AJD, de las primeras copias de escrituras notariales "que [documentaran] la constitución de préstamos sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido" --ap. 2-- y las de la misma clase que documentaran "la extinción de préstamos de cualquier clase" --ap. 3-- y en ambos casos "incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos... cuando [fueran] inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Registro Mercantil", y en las dos Sentencias recaídas al respecto en 3 de Noviembre de 1997, que anularon, precisamente, el inciso acabado de mencionar, ("incluso los representados por obligaciones...") de los apartados de referencia, destacó --en las Sentencias indicadas, se entiende-- que los antecedentes relativos al tema giraban en derredor de la forma en que se había llevado a cabo la adaptación de nuestro Derecho a la Directiva Comunitaria 69/335/CEE, de 17 de Julio, relativa a los Impuestos indirectos que gravaran la concentración de capitales, y que no solo armonizó los impuestos a que estaban sometidas las aportaciones a sociedades, sino que incidió, también, en la financiación de las mismas a través de la emisión de obligaciones u otros títulos análogos al disponer, en su art. 11, que "LosEstados miembros no [someterían] a ninguna imposición, cualquiera que [fuera] su forma: b) Los empréstitos, incluidos los públicos, contratados en forma de emisión de obligaciones y otros títulos negociables, sea quien fuere el emisor, y todas las formalidades a ellos relativas, así como la creación, emisión, admisión para cotización en bolsa, puesta en circulación o negociación de estas obligaciones y otros títulos negociables", para, a continuación, concluir en ambas "que, aun cuando la legislación española se había adaptado plenamente a la normativa comunitaria en cuanto afectaba al ámbito del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, e incluso en lo relativo al gravamen de los documentos mercantiles en concepto de Actos Jurídicos Documentados --el art. 45.I.B).15 del Texto Refundido vigente, lo mismo que el 48.I.B)19 del de 1980, modificado este por las leyes del IVA y de Presupuestos para 1988, declaraba a dichos documentos exentos del gravamen en cuestión pese a que el art. 33.1 declaraba sujetos al IAJD "los pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie..." en las condiciones que establecía--, no sucedía lo mismo cuando se trataba de la tributación de emisión de obligaciones o títulos análogos suscrita por sujetos pasivos del IVA y cuando se estaba ante escrituras de cancelación o extinción de las citadas obligaciones o, también, de títulos análogos, conforme lo evidenciaba el hecho de que si el que suscribía las obligaciones era un empresario o profesional, y lo hacía en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, el empréstito quedaría sujeto al IVA, aunque exento, pero esa sujeción permitiría, a su vez, la sujeción al IAJD inclusive para la constitución de préstamos, y para su extinción, representados por obligaciones, bonos, etc, en contra del mandato tan claro de la Directiva mencionada".
Por todo ello, las Sentencias de referencia anularon el inciso común de los apartados 2 y 3 del art. 74 del Reglamento del ITP de 1995 y, por eso mismo, la no aplicación de la exención a las escrituras de cancelación o amortización de obligaciones --o de empréstitos materializados en ellas-- que los recursos de casación de que aquí se trata mantienen ha de considerarse, también, contraria a la Directiva mencionada.
Para cerrar el razonamiento y evitar cualquier duda sobre el particular --puesto que ni la exención del art. 48.I.B.19 del Texto Refundido del ITP y AJD de 1980 ni la del vigente de 1993, art. 45.I.B.15, se refieren a cancelación o amortización de empréstitos--, es preciso añadir que la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 27 de Octubre de 1998 --asuntos c-31/1997 y c-32/1997, acumulados-- tiene declarado que la prohibición del art. 11,b) de la Directiva 69/335/CE, precitada, del Consejo, de someter a imposición los empréstitos con emisión de obligaciones, aunque no mencione exclusivamente las escrituras notariales de cancelación, ha de interpretarse en el sentido de que la comprenden, puesto que no hacerlo así produciría la consecuencia, en contra del objetivo perseguido por la Directiva, de "someter a gravamen el empréstito en cualquier operación global de concentración de capitales".
La argumentación que precede conduce directamente al acogimiento del único motivo casacional aducido por la recurrente, articulado al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --hoy
88.1.d) de la vigente--, máxime cuando la fecha del devengo en el supuesto aquí enjuiciado --6 de Mayo de 1988-- y el juego de la Disposición Transitoria Tercera del Texto Refundido del ITP y AJD de 1980, el aquí aplicable, hacían, a su vez, inaplicable la doctrina mantenida por la sentencia recurrida a hechos posteriores al 1º de Enero de 1986, fecha de entrada en vigor del IVA y de la aplicabilidad completa de los efectos de la incorporación de España a las Comunidades Europeas, en concreto, de la Directiva mencionada 69/335/CEE, de 17 de Julio, por haberse agotado las previsiones de sujeción transitoria al IAJD de las escrituras de emisión y cancelación de empréstitos representados por obligaciones u otros títulos análogos a que respondían los arts. 28 y 31 del Texto Refundido de aplicación al caso y el art. 20 de su Reglamento de 1981.
Por las razones expuestas, se está en el caso de estimar el recurso, sin que, a la vista de lo establecido en el art. 102.2 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, sea procedente hacer una especial imposición de las costas causadas en la instancia y en este recurso.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, haber lugar al recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil "Fuerzas Eléctricas de Cataluña, S.A." (FECSA) contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 7 de Febrero de 1995, recaída en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, sentencia esta que se casa y anula. Todo ello con estimación del citado recurso deducido en la instancia, con anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 27 de Noviembre de 1991 que aquella confirmó y con anulación, asimismo, de la liquidación inicialmente impugnada. Sin costas en la instancia y en este recurso.Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma CERTIFICO.
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