STS, 27 de Mayo de 2009

PRIMERO .- En el recurso contencioso administrativo núm. 724/01, seguido ante la Sección Cuarta Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se dictó sentencia, con fecha 25 de junio de 2004 , cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Estimamos el recurso deducido por la representación procesal de Musaat, Mutua de Seguros a Prima Fija, contra el acto a que el mismo se contrae, acto que anulamos así como la liquidación tributaria que la originó, declarando el derecho de la parte actora a ser reintegrada por las costas del aval prestado, sin costas".

SEGUNDO .- Notificada dicha sentencia a las partes, por la Letrada de la Comunidad de Madrid, en la representación que le es propia, se preparó recurso de casación, y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala, formalizando, luego, por escrito presentado el 28 de febrero de 2007 , el recurso e interesando que case la recurrida y resuelva el recurso confirmando la liquidación practicada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.TERCERO.- Conferido traslado a las partes recurridas para la formalización del escrito de oposición, el Abogado del Estado se abstuvo de hacerlo, para no ir en contra de la resolución del TEAC, que fue anulada por la sentencia de instancia recurrida.

Por su parte, la presentación de Musaat, Mutua de Seguros a Prima Fija, interesó la inadmisión del recurso de casación por carecer manifiestamente de fundamento y, en su defecto, la desestimación del mismo, con imposición de costas a la otra parte.

CUARTO .- Por providencia de 5 de marzo de 2009, se señaló para votación y fallo el 20 de mayo de 2009, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, Magistrado de la Sala

PRIMERO. - Los hechos sobre los que se proyecta la controversia son los siguientes.

1. - El 12 de junio de 1997, ante el notario de Madrid Don Andrés Sanz Tobes, se formalizó una escritura pública mediante la cual Amaya, Compañía de Seguros y Reaseguros, S.A., cedió a Musaat Mutua de Seguros a Prima Fija: A) la cartera de siniestros correspondientes a su participación, en régimen de coaseguro y reaseguro, en las pólizas de responsabilidad civil profesional de Aparejadores y Arquitectos técnicos suscritas por Musaat con sus mutualistas, durante los años 1990 a 1995, por el importe de

   2.785.861.000 ptas. a que ascendían sus provisiones técnicas para prestaciones existentes al 1 de enero de 1997, y B) Los activos que se señalaban como cobertura de las correspondientes provisiones técnicas para hacer frente a las obligaciones de pago que pudieran resultar, concretamente:

   1. Todos los inmuebles propiedad de Amaya que se describían en el Apartado I de la Exposición, cuyo pleno dominio adquiría Musaat con carácter definitivo e irrevocable, por su valor neto total de 2.432.361,049 ptas. y b) la cantidad de 353.499.951 ptas. que Amaya satisfacía mediante entrega de un cheque.

   Entre los bienes inmuebles que se describían figuraban diez fincas urbanas en Madrid, que constituían la totalidad de los integrantes del edificio en Madrid, calle Alcalá, 135, que se valoraban en la suma de 1.120.030.000 ptas.

2. - El 11 de julio de 1997, la entidad Musaat presentó en la Comunidad de Madrid autoliquidación por el concepto de "Actos Jurídicos Documentados " declarando una base imponible de 2.530.313.071 ptas., e ingresando la cantidad de 12.051.565 ptas. Sin embargo, examinada la declaración presentada, la Dirección General de Tributos de la referida Comunidad giró una liquidación complementaria, por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales onerosas, en relación con las fincas de Madrid por un importe de 65.993.436 ptas., incluidos los intereses de demora, partiendo del valor declarado, 1.120.030.000 ptas., al que se aplicaba el 6 % , y descontando lo ingresado por autoliquidación de las fincas de Madrid, 5.600.100 ptas.

3. - La entidad Musaat interpuso contra la liquidación girada reclamación económico-administrativa, con fecha 10 de junio de 1998, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, alegando, en síntesis, que la cesión de cartera de siniestros y los activos afectos a los mismos constituía una operación indivisible, imposible de segregar, y como tal realizada en un acto único representado por el acuerdo que constaba en la escritura pública, que formaba parte de la actividad aseguradora de las entidades implicadas, sujeta y exenta del IVA y que, en consecuencia, no procedía su tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales.

4. - El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid resolvió la reclamación, desestimándola, con fecha 20 de diciembre de 1999, por entender que en la escritura pública se formalizaron dos operaciones, siendo una de ellas la transmisión de unos determinados bienes inmuebles de una compañía mercantil aseguradora a otra, que aparecía sujeta al IVA, según el art. 4 de la Ley del Impuesto , pero exenta, al disponer el art. 20.Uno 22 la exención en "las segundas y ulteriores entregas de edificaciones", lo que hacía aplicable el art. 7 de la Ley sobre Transmisiones Patrimoniales , que considera sujetas las "adjudicaciones en pago y para pago de deuda".

5. - Esta resolución fue confirmada en alzada por el TEAC, en 2 de abril de 2001, razonando dicho Tribunal que, aunque se admitiese, a efectos meramente dialécticos, que la cesión de cartera cuestionada queda equiparada a una operación de seguros, sujeta y exenta del IVA, con arreglo al artículo 20.uno 16 de la Ley del IVA , la entrega de los bienes inmuebles precisos para hacer frente, en su caso, a futuras responsabilidades, era una operación fiscalmente independiente de aquélla, de modo que como tal entregade bienes estaba sujeta y exenta de IVA, al tratarse de una segunda o ulterior entrega de edificaciones, por lo que debía tributar por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas conforme al Texto Refundido de 1993, como ya estableció en su resolución de 12 de mayo de 1992, confirmada por sentencia del Tribunal Supremo de 5 de octubre de 2000 .

6. - Interpuesto recurso contencioso-administrativo, el Tribunal de instancia dictó sentencia estimatoria, y tras considerar que la operación, por estar contemplada, según sus modalidades, en los artículos 33 y 77 de la Ley del Contrato de Seguro y reflejada en el art. 3 de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre , se encontraba exenta del IVA, (art. 20 uno, regla 16 de la Ley 37/1002, de 28 de noviembre , argumenta de la siguiente forma:

   "El segundo de los argumentos, y eje central del debate, es si la cesión de los inmuebles ha de considerarse conjuntamente con la operación exenta o se trata de una operación aislada de aquella y sujeta a sus propias reglas de fiscalidad. En favor de la primera postura se hallarían los argumentos de la parte demandante sobre la necesidad absoluta de la transmisión. Si los inmuebles garantizan la solvencia de la responsabilidad por los siniestros, si, además, están específicamente afectos a éstos, la transmisión de los citados siniestros ha de hacerse con la de los inmuebles y, prueba de ello, es el sometimiento a control administrativo, ejercido favorablemente, de toda la operación. Frente a ello las partes demandadas insisten en la naturaleza de "cesión de cartera" que tiene la transmisión y aplican en consecuencia la tesis que afirma la fiscalidad de la transmisión de los inmuebles afectos conforme se refleja en la Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de diciembre de 2000 . Pues bien, sobre este aspecto del litigio el Tribunal concluye de forma diferente a las partes demandadas como seguidamente se expone. La cesión de cartera afecta directamente a la transmisión de los contratos de seguro como define tanto el art. 22 de la Ley de 1995 como el 70 de Real Decreto de desarrollo 2486/1998 . Se ceden los contratos, las primas y los riesgos tanto en lo que afecta a créditos sobre las primas cedidas como lo que supone de fondo de comercio para el futuro. En esta situación, y dado el beneficio mutuo de la operación, la cesión de la provisión técnica puede estimarse, como hace la Sentencia del Tribunal Supremo, de 5 de diciembre de 2000 , un elemento adicional por innecesario pues dentro del negocio era perfectamente posible que la cesionaria hubiese de efectuar su propia provisión o asumir los nuevos riesgos con la existente. En la transmisión de siniestros, por el contrario, no existe transmisión de pólizas ni de ninguno de sus elementos por estar ya ambos en poder de la cesionaria, que es la compañía que tuvo siempre relación con los asegurados por lo que difícilmente puede ser beneficiaria de algo de lo que siempre dispuso. Así se deduce de los propios términos de la Sentencia tantas veces referida que basa la independencia del negocio por el que se transmiten los inmuebles en que "la cartera de una entidad aseguradora está constituida por el conjunto de pólizas suscritas por su clientes que integran un patrimonio mercantil (los créditos para el cobro de las primas pendientes) y un fondo de comercio (la posible continuidad de los clientes asegurados) sin que pueda extenderse a la propiedad de los inmuebles donde se encuentran instalados las oficinas u otras propiedades del activo de la Compañía". Por el contrario, en el supuesto de autos, no se transfieren las primas ni el fondo de comercio y los inmuebles están específicamente afectos a la responsabilidad por la parte de los siniestros que en su día se asumieron y que ahora se ceden. En el mismo sentido la Sentencia continua diciendo "... no puede aceptarse que ese patrimonio le tenga que venir necesariamente transmitido por la compañía cedente de la cartera, antes al contrario, es la aseguradora que se dispone a adquirir total o parcialmente la cartera de otra la que ha de cuidarse de que, precisamente después de la cesión, estará en condiciones patrimoniales de cumplir aquella obligación de solvencia, que se verá incrementada con la entrada masiva de nuevas primas en su propia cartera", circunstancias que, como hemos dicho, son por completo diferentes al caso planteado en el que la cesión de la responsabilidad de los siniestros carece de explicación alguna si no se ceden al propio tiempo los inmuebles afectos a los mismos. Quedaría de esta forma sin respuesta la razón de la cesión y la admisión de la misma por el cedente no pudiendo, por otra parte, presumirse que en la cesión se haga un exceso de adjudicación pues si la propia intervención administrativa admitió mediante un control estricto la proporción entre siniestros y bienes afectos, mal podría ahora desvirtuar ella misma el sentido de su propio mecanismo de intervención, razones todas que han de conducir a la estimación del presente recurso y la consiguiente nulidad de la liquidación practicada y devolución de las costas del aval prestado para obtener la suspensión de la misma".

   SEGUNDO .- Al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (LJCA , en adelante), se formula el único motivo de casación, invocando la infracción del artículo 4 y 7.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, y del artículo 20. Uno. Regla 16 del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como de la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de octubre de 2000 (que es citada en la sentencia impugnada como de 5 de diciembre de 2000 ), por haber sido interpretada indebidamente.

   La parte recurrente no discute que Amaya le cedió y transmitió la cartera de siniestroscorrespondientes a su participación en los negocios de coaseguro y reaseguro de las pólizas de responsabilidad civil, ni que tal transmisión de pasivos (constituida por los siniestros), estuviese sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y exenta en virtud del artículo 20. Uno. Regla 16 de la Ley .

   Sin embargo, mantiene que, junto con la cartera de siniestros, se transmitieron unos bienes inmuebles, que han de entenderse como pertenecientes a otra operación que tiene un tratamiento fiscal distinto de la anterior, y, por tanto, sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según determina el artículo cuatro del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , y la jurisprudencia que lo interpreta.

   En apoyo de su criterio, cita las resoluciones de la Dirección General de Tributos de 8 de octubre de 2002, y del TEAC, de 10 de febrero de 1994, así como las sentencias del Tribunal Supremo de 13 de febrero de 2001 y del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 3 de mayo de 2005 .

   Insiste que, si bien es cierto que los inmuebles constituían parte del activo del balance de la empresa cedente, correspondiéndose en su pasivo con las provisiones técnicas reguladas por las normas de los seguros privados, sin embargo también lo es que en la operación sujeta a tributación se transmitieron tales inmuebles con independencia de la cartera de siniestros, siendo posible que la empresa cesionaria no vincule dichos inmuebles a la reserva obligatoria exigida por Ley para garantizar a los asegurados el cobro de cuantías mínimas en caso de siniestro, al poder la cesionaria tener cubiertas las provisiones técnicas legales con otros.

   Por ello, en su opinión, considerar que la transmisión de la cartera de siniestros y la de inmuebles constituyen una sola operación, que no debe quedar sujeta al impuesto, implicaría que en otros casos no se pudieran separar, a efectos tributarios, con la consiguiente infracción del art. 7.5 de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones , que excluye del pago del Impuesto las transmisiones de inmuebles sujetas al IVA, al deducirse del expediente administrativo que la transmisión de inmuebles no tributó por IVA, sin que, por otra parte, pueda incluirse dentro de la exención del artículo 20. Uno. Regla 16 , ya que tal regla no se refiere a las transmisiones de inmuebles sino exclusivamente a las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización, debiendo las exenciones, conforme al artículo 23. Tres de la Ley General Tributaria 230/1963 , ser interpretadas restrictivamente, sin que se admita la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones y bonificaciones, como así lo entendió la resolución de la Dirección General de Tributos de 22 de julio de 1997.

   Por todo ello, y amparándose en el contenido de la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de octubre de 2000 , considera ajustada a Derecho la liquidación girada por la transmisión de inmuebles.

   TERCERO .- La parte recurrida opone, en primer lugar, que el recurso planteado incurre en el supuesto de inadmisibilidad previsto en el artículo 93.2d) de la Ley Jurisdiccional , puesto que a la vista de la sentencia impugnada carece absolutamente de fundamento.

   Por otra parte, en cuanto al fondo, destaca que la operación, con carácter previo al otorgamiento de la escritura, se puso en conocimiento de la Dirección General de Seguros, para recabar su autorización, que se produjo, mediante acuerdos de 3 y 12 de junio de 1997, defendiendo la tesis de la sentencia recurrida, por ser concluyente tanto en lo concerniente a la naturaleza de la operación, plenamente conceptuada como operación aseguradora, como en relación con la cuestión fundamental, esto es, si la cesión de los inmuebles es parte integrante de la cesión de siniestros o una operación independiente, que niega, por no tratarse de una simple cesión de cartera, sin que frente a su fundamentación pueda admitirse la infracción de los preceptos invocados por la recurrente, ni el desconocimiento de la sentencia de esta Sala de 5 de octubre de 2000 , por contemplar un caso distinto.

   CUARTO .- La causa de inadmisión no puede prosperar porque está prevista para el trámite del artículo 93 , y tal y como han expresado las Sentencias de esta Sala de 21 de marzo de 2007 (recurso de casación nº 495/2002) y de 6 de noviembre de 2006 (recurso de casación nº 5322/2001 ) " para aquellos casos en que la falta de fundamento aparezca como evidente y palmaria, a primera vista " y cuando sea " apreciable mediante sumarísimo enjuiciamiento del fondo del asunto ". No lo estimó así, en su momento, la Sala, en el presente caso, al contener el escrito de interposición del recurso de casación la suficiente argumentación como para permitir un examen individualizado de las cuestiones planteadas en razón de los propios argumentos aducidos, en relación con los hechos y la aplicación del derecho.

   QUINTO .- Entrando ya en el examen del motivo de casación aducido, debe partirse de la regulación que hace la normativa tributaria implicada.A) Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido .

1. - Art. 4. uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido : Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

2. - Art. 4.2 . Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

   1. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.

   2. Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

3. - Artículo 20. Uno. Regla 16 .

   Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

   16. Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización, así como las prestaciones de servicios relativas a las mismas realizadas por agentes, subagentes, corredores y demás intermediarios de seguros y reaseguros.

   Dentro de las operaciones de seguros se entenderán comprendidas las modalidades de previsión.

   22.- Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en los que se hallen enclavados, cuando tengan lugar después de terminadas su construcción o rehabilitación.

   2. Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993 :

1. - Artículo 4: A una sola convención no puede exigírsele mas que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa".

   2.- Art. 7.1 . Son transmisiones patrimoniales sujetas.

   1. Las transmisiones onerosas por actos intervivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas ....

   3.- Art. 7.2 . Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto: A .- Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas...."

   Artículo 7.5 :

   "5. No estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedan sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedan sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido".

   SEXTO .- La sentencia impugnada considera que como la cesión de siniestros comprende la cesión de bienes del activo que materializan las provisiones técnicas, estamos ante una operación única eindivisible sujeta al IVA pero exenta en virtud de lo que dispone el artículo 20.uno, regla 16 de la Ley del Impuesto .

   Sin embargo, dicha exención no puede comprender la transmisión de los bienes inmuebles afectos a las obligaciones resultantes de los siniestros, asumidos por Musaat, ante la decisión de Amaya de abandonar el negocio derivado de la participación, en régimen de coaseguro y reaseguro, en las pólizas de responsabilidad civil de Aparejadores y Arquitectos Técnicos suscritas por Musaat con sus mutualistas, ya que la entrega de los inmuebles ha de seguir el régimen que individualmente les corresponde, siempre dentro de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.

   En el presente supuesto, nos encontramos con segundas o ulteriores entregas de edificaciones, por lo que estaban exentas según en el art. 20.22 de la Ley del IVA llevándonos la exención a la regulación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

   Ahora bien, dado que la operación en realidad suponía la adjudicación de los bienes inmuebles en pago de asunción de deudas, pues la transmisión de los inmuebles se realizaba para hacer frente a los compromisos asumidos por la cesionaria, se plantea el dilema de si queda o no sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales onerosas, toda vez que el art. 7.2 del Texto Refundido del Impuesto, antes de la nueva redacción dada por la Ley 55/1999, de 29 de diciembre , solo consideraba "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas", sin incluir a la adjudicación en pago de asunción de deudas, a diferencia del antiguo Texto Refundido de 6 de abril de 1967.

   Para obviar esta deficiencia, el Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, en su art. 29 , dispuso que "En las adjudicaciones expresas de bienes y derechos que se realicen en pago de la asunción por el adjudicatario de una deuda del adjudicante se exigirá el impuesto por el concepto de adjudicación en pago de deudas", pero esta Sala, en sentencia de 5 de diciembre de 1998 , resolviendo un recurso directo contra el citado Real Decreto, tras analizar las figuras de la dación en pago y para pago de deudas y de la dación en pago de asunción de deudas, declaró nulo el art. 29, por entender que contravenía el principio de reserva de ley , al recoger el art. 7 de la Ley del impuesto, que establece los diferentes hechos imponibles, solamente "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas", omitiendo toda referencia a las adjudicaciones para asunciones de deudas.

   En esta situación, dada la fecha de la escritura otorgada, 12 de junio de 1997, la conclusión obligada es que la transmisión controvertida en cuanto se realiza para hacer frente a los compromisos asumidos en la operación de cesión de la cartera de siniestros, tampoco estaba sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, lo que es suficiente, aunque por razones distintas a las señaladas por la Sala de instancia , para desestimar el recurso interpuesto.

   SÉPTIMO.- Desestimado el recurso, procede imponer las costas a la parte recurrente, si bien la Sala, en el ejercicio de la facultad que le otorga el apartado 2 del art. 139 de la Ley Jurisdiccional , limita los honorarios del Letrado de la parte recurrida a la cantidad de 2.400 euros.

   En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto por la representación de la Comunidad de Madrid, contra la sentencia de 25 de junio de 2005, ,de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia (Sección Cuarta) de Madrid, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite cuantitativo que se establece en el último Fundamento Jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Manuel Martin Timon Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.