STS, 10 de Junio de 2000
| Ponente | PASCUAL SALA SANCHEZ |
| ECLI | ES:TS:2000:4732 |
| Número de Recurso | 6211/1995 |
| Fecha de Resolución | 10 de Junio de 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diez de Junio de dos mil.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de esta Jurisdicción, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil "Ercros, S.A.", representada por el Procurador Sr. De Cabo Picazo y bajo dirección letrada, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 16 de Mayo de 1995, dictada en el recurso contencioso- administrativo 2/205834/1990, en materia de Impuesto Especial Sobre el Petróleo, en el que aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado.
La Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, con fecha 16 de Mayo de 1995 y en el recurso anteriormente referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: Primero.- Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por ERCROS, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 25 de Octubre de 1989, de que hizo suficiente mérito, por entender que sí se ajusta a Derecho. Segundo.- Desestimar las demás pretensiones de la actora. Tercero.- No hacer especial pronunciamiento sobre costas".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de "Ercros, S. A." preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la recurrente formuló escrito de interposición, que basó en tres motivos, amparados todos en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en los que se denunciaba la infracción del art. 9º.3 de la Constitución, en relación con los arts. 6, 7, 8, 9 y 10 del Real Decreto 2077/1984, de 31 de Octubre, y con el 47 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 -motivo primero-; la infracción, también, del art. 11 de la misma disposición reglamentaria, en relación con el art. 47.1.a) de la Ley de Procedimiento referida -motivo segundo-; y la infracción, por último, de los arts. 43.1 y 69.1 de la propia Ley Jurisdiccional -motivo tercero-. Interesó la casación y anulación de la sentencia impugnada, la anulación de las liquidaciones practicadas como derivación de las actas 138639 y 108701, de 14 de Octubre y 17 de Diciembre de 1985, respectivamente, y la anulación, por último, de las resoluciones de los Tribunales Provincial de Málaga y Central, por no ser conformes a derecho en su criterio. Conferido traslado al Sr. Abogado del Estado, se opuso al recurso, aduciendo, sustancialmente, la no concurrencia de ninguno de los motivos invocados de contrario y solicitando la confirmación de la sentencia recurrida.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia de 30 de Mayo ppdo. tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Se impugna en este recurso la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 16 de Mayo de 1995, que había desestimado el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad mercantil "Ercros, S.A." contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 25 de Octubre de 1989, parcialmente estimatoria del recurso de alzada formulado por el Director General de Aduanas e Impuestos Especiales en impugnación de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Málaga (TEAP), de 31 de Octubre de 1987, a su vez estimatoria en parte de las reclamaciones entabladas por la referida entidad contra liquidaciones practicadas por la Administración de Aduanas de dicha Capital, en concepto de Impuesto Especial sobre el Petróleo, Productos Derivados y Similares.
En concreto, y para facilitar la comprensión del alcance de la impugnación aquí producida, es necesario resaltar que su origen se encuentra en las actas levantadas por la Inspección de Aduanas de Málaga a la mencionada "Ercros, S.A." en fechas 14 de Octubre y 16 de Diciembre de 1985, la primera bajo la calificación específica de "acta de disconformidad parcial a cuenta" y la segunda, simplemente, de "acta de disconformidad", por virtud de las cuales y a consecuencia de haber considerado la Inspección aduanera que parte de las naftas adquiridas por aquella con exención del Impuesto Especial de Petróleos se consumía como combustible -para cuya aplicación ya no estaba prevista la exención-, se procedió a liquidar el período comprendido entre el 3 de Agosto de 1983 y el 30 de Junio de 1984, sobre la base de conceptuar, de acuerdo con los datos suministrados por la empresa, como cantidad de nafta destinada a combustible y no a fabricación de amoníaco (que era lo exento), el 10% de la adquirida en ese período -acta primera- y a liquidar asimismo -acta segunda- el consumo de tal producto -nafta- como combustible, esta vez cifrado en el 15% de la nafta adquirida, durante los períodos comprendidos entre el 1º de Enero y el 31 de Diciembre de 1980, el 1º de Enero de 1981 y el 2 de Agosto de 1983, el 3 de Agosto de 1983 y el 30 de Junio de 1984 (es decir, el mismo período considerado en la primera acta, aunque solo en cuanto al 5% de diferencia entre las cantidades de nafta tenidas en cuenta en una y otra como destinadas a combustión), el 1º de Julio de 1984 y el 12 de Octubre de 1985 y, por último, entre esta fecha y el 16 de Diciembre del mismo año.
Pues bien; estimadas parcialmente por la Administración de Aduanas de Málaga las alegaciones de la empresa producidas en el expediente de disconformidad provocado por la segunda acta -las de la primera fueron desestimadas en su oportunidad-, puesto que consideró que había prescrito la posibilidad de determinar la deuda tributaria respecto del año 1980 y que no procedía la aplicación de sanciones ni el devengo de intereses, el TEAP de Málaga resolvió la reclamación formulada por Ercros, según la aclaración definitiva de su fallo, en el sentido de que, habiendo de ser calificada la primera acta -la de 14 de Octubre de 1985- de acta de disconformidad y habiendo dado lugar, por tanto, a una liquidación definitiva cuya confirmación se estimaba procedente, no podía procederse a nuevas comprobaciones administrativas ni a liquidar impuestos de la naturaleza del aquí cuestionado que se hubieran devengado en el período comprendido entre el 1º de Enero de 1980 y el 30 de Junio de 1984, ya que este período estaba comprendido en una liquidación anterior firme, siendo posible solo liquidar, en consecuencia y según el sentido que cabía atribuir a su pronunciamiento, el período de tiempo aun no comprobado, que concretó en el que iba desde el mencionado 30 de Junio de 1984 a la fecha de la segunda acta -16 de Diciembre de 1985, como ya se dijo-.
En este contexto, la recurrente en alzada ante el TEAC fué la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales. "Ercros, S.A.", con motivo de las alegaciones producidas en ella -en la alzada, se entiende- volvió a interesar la revocación del fallo del TEAP en la parte en que no había acogido las pretensiones de su reclamación (nulidad de las actas antes señaladas; falta, por su parte, de la condición de sujeto pasivo que, en su sentir, solo podía tener CAMPSA como vendedora de las naftas; y naftas como combustibles en la fabricación de fertilizantes, en cuyo proceso y en su criterio, no podía tener otra consideración que la de la materia prima no sujeta al Impuesto cuestionado). Por su parte, la Dirección General recurrente adujo, en apoyo de su pretensión, el carácter provisional y previo de la primera acta y, por ende, la procedencia de la segunda, que podía calificarse de complementaria de la anterior pese a su incorrecta calificación, y, en último término, la posibilidad de que su ámbito se extendiera a otros períodos no comprendidos en el que fué objeto de la primera -3 de Agosto de 1983 y 30 de Junio de 1984, conforme antes quedó dicho- en que no hubiera prescrito el derecho de la Administración a liquidar. Y con este planteamiento, también, luego reproducido en la instancia jurisdiccional con el aditamento de la alegación de que las liquidaciones inicialmente impugnadas habían sido practicadas por la propia Inspección y, por tanto, por órgano manifiestamente incompetente, el TEAC, en su antecitada Resolución de 25 de Octubre de 1989, estimó parcialmente el recurso de alzada formulado por la Dirección General de referencia y acordó la práctica de nueva liquidación en concepto de Impuesto Especial sobre el Petróleo, ProductosDerivados y Similares, por los hechos recogidos en la segunda acta -la de 16 de Diciembre de 1985-, en que se tuviera en cuenta los consumos de nafta como combustible allí señalados, siempre que no hubiera prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, y se tuviera en cuenta, igualmente, el tipo impositivo que para tal producto y finalidad determinaba el apartado 1 de la Disposición Adicional Sexta de la Ley 33/1987, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, e igualmente, con el referido planteamiento, la sentencia aquí impugnada desestimó el recurso contencioso en su contra formulado.
Dicho lo anterior, que debiera haber precedido, en el escrito de interposición de este recurso, a la directa invocación de los motivos impugnatorios, o que debía haber sido consideración de obligada incorporación a los mismos con arreglo a la "razonada" exposición del o los motivos que exigía, y exige, el art. 99.1 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable y el 92.1 de la vigente, puesto que en un recurso de casación la Sala no tiene porqué indagar en los escritos de alegaciones producidos en la vía de gestión, en la económico-administrativa o en la instancia jurisdiccional, la recurrente articula su recurso sobre la base de tres motivos, amparados todos en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable -hoy art. 88.1.d) de la vigente-, en los que denuncia, como ya se ha puesto de relieve en los antecedentes, la infracción del art. 9º.3 de la Constitución, en relación con los arts. 6, 7, 8, 9 y 10 del Real Decreto 2077/1984, de 31 de Octubre, y con el 47 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 -motivo primero-; la infracción, también, del art. 11 de la misma disposición reglamentaria acabada de citar, ya que las liquidaciones aquí impugnadas se practicaron por la propia Inspección de Aduanas y, por ende, siempre según su criterio, por órgano manifiestamente incompetente a tenor de lo establecido en el art. 47.1.a) de la Ley Procedimental antes mencionada -motivo segundo-; y, por último, la infracción, asimismo, de los arts. 43.1 y 69.1 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, al no haberse pronunciado la Sala de instancia, por estimarlo "cuestión nueva", sobre el motivo de incompetencia del órgano que practicó las liquidaciones a que se acaba de hacer mención -motivo tercero-.
Resulta claro, por lo expuesto, que la incongruencia omisiva que se viene en definitiva a denunciar en el último motivo, al referirse al mismo tema planteado como contenido del segundo -la incompetencia del órgano que practicó las liquidaciones inicialmente impugnadas- ha de ser tratada unitariamente con el mismo, y, además, ambos motivos en sentido desestimatorio.
En efecto; como acertadamente razona la sentencia impugnada, las Administraciones- Inspecciones de Aduanas eran, al tiempo en que se practicaron las actuaciones aquí consideradas, órganos encuadrados en la correspondiente Delegación Provincial, que ejercían y ejercen sus funciones con absoluta separación entre las inspectoras y las de gestión, hasta el punto de que las disconformidades manifestadas por la entidad aquí recurrente a las actas de la Inspección dieron lugar a sendos expedientes, decididos por resoluciones independientes de la Administración de Aduanas de Málaga -resoluciones de 17 de Diciembre de 1985 y de 17 de Febrero de 1986-, que fueron las que aprobaron y concretaron, inclusive modificándolas (como ocurrió con la propuesta de la segunda acta), las liquidaciones pertinentes, que fueron, precisamente, las que luego se reclamaron en vía económico-administrativa ante el Tribunal Provincial de Málaga. En consecuencia, la sentencia impugnada -fundamento cuarto- se pronunció expresamente sobre el extremo de la supuesta incompetencia del órgano liquidador, aunque utilizara también el argumento de que se trataba de una "cuestión nueva" no planteada en la vía de gestión ni en la económico-administrativa, y las liquidaciones fueron practicadas por el órgano que tenía atribuida competencia objetiva y territorial para hacerlo. Todo ello aparte de que la incongruencia es un motivo casacional a plantear como infracción de las normas reguladoras de la sentencia y, por ende, que solo podía venir articulado al amparo del art. 95.1.3º, y nó 4º, de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
Los motivos segundo y tercero, pues, han de ser desestimados.
El problema, de acuerdo con cuanto se acaba de razonar, queda circunscrito al examen del primer motivo de casación. Conforme se ha visto, se denuncia en él la inseguridad jurídica, y la indefensión, por tanto, que a la recurrente originaron las desacertadas calificaciones de las actas levantadas por la Inspección Aduanera y que dieron lugar después a las liquidaciones definitivamente aprobadas por la Administración gestora del mismo sector.
En este punto, es preciso destacar que el hecho de que el acta levantada en primer lugar -la de 14 de Octubre de 1985- utilizara la denominación de "acta de disconformidad parcial a cuenta" y no se ajustara, por tanto, a la clasificación establecida en los artículos antes dados como infringidos por la recurrente del Reglamento, entonces vigente, que aprobara el Real Decreto 2077/1984, de 31 de Octubre, no puede considerarse decisivo para determinar su invalidez y para generar indefensión al afectado, si este -la Sociedad Anónima Cros- pudo manifestar su disconformidad, hacer las alegaciones pertinentes en vía degestión e impugnar posteriormente las liquidaciones definitivamente aprobadas por la Administración de Aduanas de Málaga en vía económico-administrativa y en la jurisdiccional. Tampoco cabe aducir vicio de nulidad alguno en la segunda acta -la de 16 de Diciembre de 1985-, que fué de disconformidad y se refirió a ejercicios no prescritos de la actividad de consumo de naftas como combustible por la empresa acabada de citar, extremo este ni siquiera por ella puesto en tela de juicio. Lo que ocurre en el presente recurso (y nó en el deliberado en la misma fecha e interpuesto por la misma recurrente respecto de liquidaciones de la Aduana de Coruña, recurso de casación 6222/95, formulado contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, también de 16 de Mayo de 1995, recaída en el recurso contencioso-administrativo 205.264) es que el acta tantas veces repetida de 14 de Octubre de 1985, pese a su denominación de "a cuenta", fué un acta de disconformidad, que dió lugar, en consecuencia, a una liquidación definitiva y que, por las simples circunstancias de que se refiriera a un concreto período y no abarcara todo el después tenido en cuenta en la segunda acta y de que aceptara como cantidad de nafta consumida como combustible el 10% de la adquirida, según manifestación de la propia empresa y no el 15% después constatado en el acta de 16 de Diciembre de 1985, no pudo convertirla, como entendió, en este punto erróneamente, la Resolución del TEAC de 25 de Octubre de 1989, en un "acta previa", susceptible, por tanto, de dar lugar a una nueva liquidación. Por ello, ha de interpretarse como parcialmente correcta la apreciación del TEAP de Málaga, en su resolución de 31 de Octubre de 1987, solo en cuanto entendió que la segunda acta, y la segunda liquidación, no podían referirse al periodo y bases apreciados por la primera. Lo que sucede es que no puede aceptarse la conclusión del mencionado Tribunal Provincial de que el periodo a excluir de la segunda liquidación -la aprobada en 17 de Febrero de 1986-, según precisó en su resolución aclaratoria de 15 de Febrero de 1988, fuera el que llegaba hasta el 30 de Junio de 1984, habida cuenta que el acta de 14 de Octubre de 1985 solamente comprendía, según está admitido, el periodo entre el 3 de Agosto de 1983 y el 30 de Junio de 1984, por lo que no podía interferir ni enervar la efectividad y corrección de la segunda, en cuanto se refería a los periodos de 1981 y 1982 -recuérdese que el correspondiente a 1980 fué dado por prescrito por la propia administración aduanera- y 1983 hasta el 31 de Julio, además, lógicamente, de los posteriores al 30 de Junio de 1984.
Por todo ello, el primer motivo, en cuanto a este concreto extremo de duplicidad de periodos inspeccionados y, por tanto, parcialmente, ha de ser estimado.
Por las razones expuestas procede la estimación del presente recurso con la consiguiente estimación parcial del contencioso-administrativo resuelto en la instancia, sin que sea pertinente hacer especial imposición de costas en la misma y en esta casación con arreglo al art. 102.2 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que, estimando parcialmente el primer motivo, debemos declarar, y declaramos, haber lugar la recurso de casación interpuesto por la mercantil "Ercros, S.A." contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 16 de Mayo de 1995, recaída en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, sentencia esta que se casa y anula. Todo ello con estimación parcial del expresado recurso contencioso-administrativo y con declaración de no ser conforme a Derecho la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 25 de Octubre de 1989 (R.G. 6059-2/87; R.S. 154/88) tan solo en la medida en que consideró procedente la liquidación sobre un 5% de naftas destinadas a combustible por la empresa durante el periodo abarcado por el acta de 14 de Octubre de 1985, esto es, el comprendido entre el 3 de Agosto de 1983 y el 30 de Junio de 1984, resolución la indicada que se anula en la misma medida, con desestimación del resto de las pretensiones deducidas en la demanda presentada en la instancia y sin hacer especial imposición respecto de las costas causadas en la misma y en este recurso.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como Secretario de la misma CERTIFICO.
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