STS, 25 de Abril de 2005
| Ponente | RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO |
| ECLI | ES:TS:2005:2540 |
| Número de Recurso | 2620/2000 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 25 de Abril de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veinticinco de Abril de dos mil cinco.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación núm. 2620/00, interpuesto por el Abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado, contra la sentencia, de fecha 17 de febrero de 2000, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 631/96, en el que se impugnaban resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en adelante), de 13 de junio de 1996 [19 y 26 de junio de 1996], recaídas en las reclamaciones núms. 1670/93 y 1671/93, sobre liquidación del Impuesto sobre Sociedades (IS, en adelante), tributación no residentes, ejercicios 1988 y 1989 y cuantía 46.907.883 y 125.803.186, respectivamente. Ha sido parte recurrida "Sociedad Financiera y Minera, S.A.", representada por el Procurador de los Tribunales don Arturo Molina Santiago.
En el recurso contencioso-administrativo núm. 631/96 seguido ante la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional se dictó sentencia, con fecha 17 de febrero de 2000, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "ESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de SOCIEDAD FINANCIERA Y MINERA S.A. contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 13 de junio de 1996, a que las presentes actuaciones se contraen, en consecuencia, anular la expresada resolución impuynada [impugnada] por su disconformidad a Derecho, reconociendo a dicha recurrente el derecho de la devolución de las retenciones soportadas en exceso durante los ejercicios del caso con sus intereses leyales [legales]. Sin expresa imposición de costas" (sic).
Notificada dicha sentencia a las partes, por el Abogado del Estado se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.
El Abogado del Estado, por escrito presentado el 2 de junio de 2000 formaliza el recurso de casación e interesa sentencia estimatoria que case y anule la recurrida, dictándose otra en su lugar que desestime el recurso contencioso-administrativo en su día interpuesto y que confirme las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central recurridas.
La representación procesal de "Sociedad Financiera y Minera, S.A." formalizó, con fecha 29 de diciembre de 2001, escrito de oposición al recurso de casación interesando la desestimación íntegra del recurso de casación, la confirmación de la sentencia recurrida y el reconocimiento del derecho de dicha sociedad a la devolución de 172.711.069 pts. más los correspondientes intereses de demora desde la fecha en que se realizó el ingreso hasta que se ordene su pago. Con expresa imposición de las costas a la parte recurrente.
Por providencia de 28 de enero de 2005, se señaló para votación y fallo el 19 de abril de 2005, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Magistrado de Sala
La parte recurrida opone a la viabilidad del recurso de casación, en primer lugar, la extemporaneidad en la presentación del escrito de interposición o de formalización del Abogado del Estado.
Señala que el plazo para dicha presentación es de 30 días, según dispone el artículo 90.1 de la Ley de la Jurisdicción (LJCA), que en el presente caso ha de entenderse incumplido si se computa el plazo transcurrido desde la notificación del emplazamiento efectuada al Abogado del Estado, el 20 de marzo de 2000, hasta la presentación de su escrito que se produce el 2 de junio de 2000.
Es cierto que, como sostiene la parte recurrida en casación, se trata de un plazo improrrogable cuyo incumplimiento determina, de acuerdo con el artículo 92.2 LJCA, que se declare desierto el recurso y se devuelvan las actuaciones a la Sala de que proceden.
Sin embargo, en el presente caso, no puede entenderse que el Abogado del Estado haya incumplido el plazo de que disponía para la interposición o formalización de su recurso. Pues ha de tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 92.3: "Si el recurrente fuere el defensor de la Administración o el Ministerio Fiscal, en cuanto se reciban los autos [en la Sala 3ª del Tribunal Supremo] se dictará diligencia de ordenación dándole traslado de los mismos para que manifieste si sostienen o no el recurso y, en caso afirmativo, formulen el escrito de interposición ajustado a lo que previene el apartado 1 de este artículo".
Por consiguiente, el dies a quo o inicial del cómputo del plazo no es el que indica la parte recurrida sino el de la notificación de la correspondiente diligencia de ordenación que se produce el 18 de mayo de 2000, y desde este día hasta el dies ad quem, 2 de junio de 2000, en que se produce la presentación del escrito de presentación, no ha transcurrido el referido plazo de 30 días. Debe, así, rechazarse esta primera causa de inadmisión opuesta.
También opone la parte recurrida una segunda causa de inadmisión consistente en "la ausencia [en el escrito de interposición] de razonamiento acerca del modo en que los preceptos citados como infringidos han sido vulnerados por la sentencia de instancia". Reprocha al referido escrito que cite los preceptos que considera infringidos, pero luego se limite a decir lo que ha manifestado la Sala de la Audiencia Nacional en su sentencia y lo que establecen las normas, pero sin razonar o explicar de qué manera se produce la infracción o vulneración de éstas.
Tampoco puede ser acogido este óbice procesal porque el escrito presentado por el Abogado del Estado no se limita a una mera reproducción de las normas citadas y de la sentencia recurrida sino que expone su criterio sobre la interpretación de aquéllas que difiere del que sustenta la decisión judicial de instancia. Y en esta divergencia con lo que el Abogado del Estado entiende que debiera ser el correcto entendimiento de los preceptos invocados consiste la eventual infracción o vulneración normativa que sustenta su recurso. Cosa distinta es que la parte recurrida considere que las afirmaciones del Abogado del Estado carecen de "precisión tributaria" y que defienda la tesis que sustenta la sentencia que acogió su pretensión en la instancia: esto constituye el debate procesal que ha resolverse al analizar el motivo de casación invocado, pero no puede entenderse que constituya un reparo o defecto que obstaculice, incluso, el examen del recurso formulado por el Abogado del Estado.
El único motivo de casación se formula al amparo del artículo 88.1.d) LJCA, por infracción del artículo 19 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS, en adelante), en la redacción establecida por la Ley 48/1985, de 27 de diciembre, y del artículo 383 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprobó el Reglamento del Impuesto de Sociedades (RIS), en relación con el artículo 10 del Convenio entre España y Francia para evitar la doble imposición.
Después de señalar los antecedentes del proceso de instancia, y de reproducir los mencionados artículos 19 LIS y 383 RIS, el Abogado del Estado considera que de los mismos deriva que "las retenciones efectuadas por sociedades transparentes, que [...] no tributan por el Impuesto sobre Sociedades, se integran por el socio, que es realmente quien tributa por dicho Impuesto, en sus declaraciones tributarias, conjuntamente con las demás retenciones procedentes o practicadas, de forma que el derecho a la devolución se reconoce a favor del sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, que es la sociedad propietaria de la transparente, en este caso la Sociedad francesa ["Ciments Français"]".
En la medida en que la sentencia impugnada se aparta del referido criterio interpretativo de los preceptos invocados, incurre, según el Abogado del Estado, en infracción o vulneración de dichas normas.
La tesis que sustenta el motivo del Abogado del Estado no puede ser compartida pues comporta una transformación de las retenciones en un "crédito de impuesto" a favor del socio de la sociedad transparente cuyo régimen no resulta de los preceptos legales y reglamentarios que invoca.
El criterio del Tribunal a quo, manifestado en su sentencia, sobre el significado y alcance de las circulares, aplicado en este caso a la circular 3/1990, es adecuado a la doctrina de esta Sala. En efecto, no puede contradecir lo establecido en el RIS ni condicionar la interpretación jurisdiccional de su artículo 383 que se limita a atribuir a las retenciones soportadas por las sociedades transparentes, una vez imputadas a los socios, conforme al artículo 19 LIS, el mismo régimen o tratamiento que las retenciones directamente soportadas por éstos. Y así, cuando el importe de las retenciones excedan de la cuota liquida, la diferencia ha de ser objeto de devolución.
El artículo 19 LIS (Ley 61/1978, de 27 de diciembre), en la redacción dada por el artículo 3 de la Ley 48/1985, de 27 de diciembre, incorporaba a nuestro sistema tributario el régimen de transparencia fiscal. Establecía que se imputarán, en todo caso, a los socios y se integrarán en su correspondiente base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF, en adelante) o, en su caso, del IS, las bases imponibles, determinadas según las normas de este impuesto, obtenidas por las sociedades a que se refiere el apartado 2 del artículo 12 de la Ley del IRPF, aun cuando no medie distribución de beneficios. Las bases imponibles negativas no eran, sin embargo, objeto de imputación directa, pudiendo compensarse con bases imponibles positivas obtenidas por la sociedad trasparente en los cinco años siguientes.
Este régimen suponía acoger el principio de lo que en la terminología anglosajona se designaba como "disregard of legal entity", de manera que los beneficios obtenidos por determinados tipos de sociedades eran gravados en las personas de los socios, prescindiendo, a efectos fiscales, de la personalidad jurídica de aquellas. Ello determinaba para la sociedad generadora del beneficio una exención contemplada en los artículos 12.4 de la Ley del IRPF y 19.5 LIS, y para los socios la obtención de una renta.
El régimen de transparencia fiscal significaba que todas las magnitudes contables que tuvieran significación tributaria se trasladasen o imputasen a los socios, como si éstos hubieran sido los que realizasen las actividades generadoras de los resultados. Consecuentemente, el artículo 383 RIS establecía que "las retenciones imputadas por sociedades transparentes se integrarán por los socios en la misma declaración en que refleje la correspondiente base imponible imputada, conjuntamente con las retenciones que le hubieren sido practicadas sobre los restantes componentes de renta".
Con carácter general, las retenciones son un pago a cuenta del impuesto del propio sujeto pasivo que soporta la retención, quien, en la determinación de su obligación tributaria, incluirá, por un lado, la renta sometida a retención y, por otro, deducirá la retención practicada. Sin embargo, cuando la sociedad que soporta la retención es una sociedad sometida al régimen de transparencia fiscal, ha de tenerse en cuenta que, puesto que ésta no tributa por el IS (art. 19.5 LIS), será su socio el que proceda a su deducción en su declaración del Impuesto.
Sin embargo, lo que no puede compartirse es la consecuencia a la que llegan la Administración Tributaria, el TEAC, en su resolución, y el Abogado del Estado en su recurso, derivada de la aplicación del artículo 10 del Convenio con Francia, de fecha 17 de junio de 1973, para evitar la doble imposición, pues la efectividad de lo que denominan "crédito de impuesto", como consecuencia de las retenciones practicadas, no puede traducirse exclusivamente en una minoración en el momento del cobro de dividendos o rentas a que se refieren.
Por el contrario, como afirma la sentencia de instancia, las retenciones soportadas por la sociedad transparente e imputadas, en este caso, a su socio francés, dan lugar, en su importe conjunto, a un derecho a su devolución, en la medida en que excedan de la cuota líquida correspondiente a su tributación por obligación real de contribuir.
En definitiva, el titular de dicho derecho es la sociedad francesa, "Ciments Français", como socio de la sociedad transparente, que es la que solicita originariamente la devolución controvertida, aunque, según hace constar la sentencia recurrida, sea reiterada por la sociedad transparente en representación de aquella.
Las razones expuestas justifican que, aunque se admita el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, deba rechazarse el motivo aducido y desestimarse dicho recurso, con imposición legal de las costas causadas.
Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que declarando admisible el recurso interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia de fecha 17 de febrero de 2000, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 631/96, debemos, sin embargo, rechazar y rechazamos el motivo que le sustenta, desestimando, en consecuencia, dicho recurso y confirmando la sentencia de instancia impugnada, con imposición de las costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos R. Trillo Torres J. Rouanet Moscardó R.Fernández Montalvo J.G. Martínez Micó E. Frías Ponce PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.
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