STS, 19 de Julio de 2002
| Ponente | Jaime Rouanet Moscardó |
| ECLI | ES:TS:2002:5511 |
| Número de Recurso | 5337/1997 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - 01 |
| Fecha de Resolución | 19 de Julio de 2002 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecinueve de Julio de dos mil dos.
Vistos por esta Sección de la Sala Tercera los presentes autos 5337/1997 promovidos por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, contra la sentencia dictada, en 20 de mayo de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, referencia núm. 2/343/1992, en materia de Impuesto sobre Sociedades.
Por la Empresa Nacional del Gas, S.A. (ENAGAS) se promovió recurso de esta clase contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de marzo de 1992, formalizando demanda en la que, tras alegar los hechos e invocar los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió sentencia en la que, estimándose las pretensiones de esta parte, declare no ser conforme a Derecho, con la consiguiente anulación de los actos, la resolución recurrida.
Conferido traslado de aquella a la Abogacía del Estado, evacuó el trámite de contestación pidiendo sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho.
En fecha 20 de mayo de 1997 la Sala de instancia dictó sentencia cuya parte dispositiva dice: "FALLAMOS: En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: ESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad ENAGAS S.A. contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de marzo de 1992, a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la expresada resolución impugnada por su disconformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".
Contra dicha sentencia se preparó por la Abogacía del Estado recurso de casación y, comparecida la recurrente en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, presentó escrito de interposición, suplicando se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, case y anule la recurrida, declarando plenamente ajustada a Derecho la resolución administrativa impugnada, todo ello con base en el motivo del artículo 95.1.4 de la LJCA (versión del año 1992) y en razón a una pretendida infracción de los artículos 4.1.b) y 7.b) de la Ley 61/1978 (Impuesto de Sociedades), en relación con el 17.3 de la Ley 5/1983 y 77 del RD 939/1986.
Por la parte recurrida se formuló oposición al recurso de casación, en escrito de 23 de diciembre de 1997, pidiendo "Sentencia por la que declare no haber lugar a lo solicitado por la Abogacía del Estado, se confirme la sentencia dictada por la Audiencia Nacional el 20 de mayo de 1997 y se declare la nulidad del Acta de la Inspección A02 nº 571926, por los motivos contenidos en la misma y por los alegados por esta parte, ordenándose la devolución del aval constituido en garantía de la suspensión del ingreso de la liquidación".
Tras lo anterior, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, acto que tuvo lugar el día 16 de julio de 2002, y
Como ya se ha dejado expuesto en las sentencias de 27 de enero de 2000, recaídas en los recursos de casación 2982 y 3982 de 1995, y de 18 de junio de 2002, recaída en el recurso de casación 3179 de 1997 (en asuntos semejantes al presente), la primera cuestión que debe ser abordada por esta Sala consiste, precisamente, en la procedencia o improcedencia de que el Acta de la Inspección se entendiera con ENAGAS y no con SONATRACH. A este respecto hay que tener presente que se trata de la posible tributación de unas cantidades pagadas por una sociedad española, con domicilio en España, a una sociedad extranjera (argelina) sin residencia en España. El Acta de la Inspección aclara que "La presente Acta se incoa a Empresa Nacional del Gas, S.A. por su condición de pagador y, por tanto, como responsable solidario del ingreso de la cuota de conformidad con lo establecido en el artículo 17. Tres de la Ley 5/1983 y el artículo 77 del R.D. 939/1986 de 25 de abril. La presente actuación ante el responsable solidario no altera la condición de SONATRACH como sujeto pasivo del impuesto que aquí se comprueba". Y, efectivamente, el Art. 17 de la Ley 5/1983, de 29 de junio, de Medidas Urgentes en materia presupuestaria, financiera y tributaria, relativo a «Tributación de las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente por personal o Entidades no residentes en territorio español», establece en su apartado 3 que «Los sujetos pasivos no residentes a los que se refiere el presente artículo tributarán separadamente por cada devengo, total o parcial, de los rendimientos, a través del representante designado al efecto o, en su defecto, del pagador. El representante o pagador, según proceda, responderá solidariamente del ingreso de las cuotas correspondientes a los rendimientos cuya gestión a efectos fiscales tengan encomendada o asuman». De otra parte, el Acta de la Inspección, como hemos visto, aclara que "La presente actuación ante el responsable solidario (ENAGAS) no altera la condición de SONATRACH como sujeto pasivo del impuesto que aquí se comprueba". Se trata, por tanto, de un supuesto especial donde por Ley (y posterior a la General Tributaria) se establece un régimen peculiar para los casos donde una sociedad, de nacionalidad y residencia española, efectúe pagos a una sociedad extranjera no residente en España, ante el que ceden las hipótesis que, con carácter general, se contemplan en la Ley General Tributaria. Y todo ello sin perjuicio -como se expresa en el Acta- de no alterar la condición de la empresa extranjera como sujeto pasivo del Impuesto.
La Sala rechaza, por tanto, tal potencial defecto formal en el Acta de la Inspección.
Por lo que al fondo del asunto se refiere, la cuestión gira en torno a determinar si la cantidad adicional pagada por ENAGAS a SONATRACH está o no sujeta al Impuesto sobre Sociedades; y resulta admitido por las partes que dicha cantidad se corresponde con la liquidación derivada de un contrato de suministro de gas natural licuado.
En determinado momento de la ejecución de tal contrato surgieron diferencias entre ambas compañías respecto de la revisión de los precios del producto, diferencias que fueron solventadas mediante un anexo al contrato donde se fijaron las cantidades que ENAGAS adeudaba a SONATRACH por mayor precio de suministros anteriores, cuyos intereses por retraso en el pago, al tipo previsto en el contrato, quedaron cifrados en 143.391.376 pesetas. Se discute, por tanto, si esta última cantidad está o no sujeta al Impuesto sobre Sociedades.
Para ENAGAS, en primer lugar, se trata de importaciones hechas por el Estado, toda vez que con arreglo al Art. 1º-2 del Decreto de su creación (623/1972) «Esta Empresa será el instrumento para la adquisición en el interior del país o en los mercados exteriores, así como para la importación, cuando estas operaciones sean realizadas por el Estado, de los gases a que se refiere el párrafo anterior», así como que el anexo de referencia al contrato de suministro hubo de ser ratificado por las Cortes Españolas y aprobado el primer pago por Ley 39/1985, sobre concesión de un crédito extraordinario, ya que las obligaciones de aquél dimanantes "aun cuando consignadas a cargo de ENAGAS en el referido convenio, resultan desplazadas a cargo del Estado, teniendo en cuenta que el referido convenio constituye un instrumento de la política energética del Estado, canalizada bajo la fórmula de actuación de una Empresa Nacional, lo que determina la asunción por el Estado de las obligaciones a cargo de ENAGAS ..." (de la Exposición de Motivos). Y, en segundo lugar, tal cantidad constituye el pago de una indemnización por incumplimiento contractual en una operación de tráfico internacional, sin que quepa atribuirle el carácter de ingresos financieros.
Por su parte, la Administración (Unidad de Fiscalidad Internacional y Tribunal Económico Administrativo Central) han entendido que aquella cantidad de 143.391.376 pesetas de "intereses por retraso en el pago al tipo previsto en el contrato" constituyen una renta obtenida en España por el no residente y sujeta a la obligación real de contribuir de conformidad con lo establecido en los Arts. 4º-b) y 7º-b) de la Ley 61/1978 y los Arts. 15 y 19-b) del Reglamento para su ejecución, sin que pueda atribuírsele el carácter de operación de tráfico internacional, ni excluir su naturaleza de intereses financieros.
En su mayor parte, la tesis mantenida por ENAGAS sería muy cierta si el sujeto pasivo del Impuesto fuera dicha Compañía, pero como explícitamente se consignó en el Acta de la Inspección -y es lo cierto- "La presente actuación ante el responsable solidario (ENAGAS) no altera la condición de SONATRACH como sujeto pasivo del impuesto", de donde resulta que a la Empresa argelina no es aplicable cuanto se ha referido al carácter de importaciones del Estado, aprobación por las Cortes del crédito extraordinario, ni aprobación oficial del anexo al contrato de suministro.
Respecto a que tal pago responda a una operación de tráfico mercantil internacional, tampoco puede admitirse. El Art. 334 del Reglamento del Impuesto, de 15 de octubre de 1982, dice: «1. No tendrán la consideración de rentas obtenidas en España: ... b) Las que se refieran a operaciones del tráfico mercantil internacional de la Entidad residente pagadora, realizadas en el extranjero por Entidades no residentes en territorio español. 2. Se entienden incluidos en lo dispuesto en la letra b) del apartado anterior: a) Las importaciones de mercancías ... b) Las comisiones satisfechas a Entidades no residentes en territorio español por las actividades de mediación realizadas en el extranjero y relacionadas con la preparación de contratos de compraventas internacionales en tanto su importe resulte autorizado en virtud de la legislación sobre el control de cambios y figure en la correspondiente licencia o declaración. c) Los gastos de instalación y montaje de maquinaria e instalaciones importadas». Resulta, por tanto, claro que el pago de la cantidad que dio lugar a la liquidación del Impuesto no es incardinable en ninguno de los supuestos del Art. 334 del Reglamento.
En cuanto al carácter o no de intereses financieros de los abonados por ENAGAS a SONATRACH, hay que estar a los propios términos del contrato y las manifestaciones de la parte. Esta sostiene que se trata de una simple indemnización por retraso o demora que supone la aplicación del principio general del Art. 1.108 del Código civil y, efectivamente, éste dispone que «... la indemnización de daños y perjuicios, no habiendo pacto en contrario, consistirá en el pago de los intereses convenidos, y a falta de convenio, en el interés legal», carácter que, asimismo, atribuye a tal pago y al tipo establecido en el contrato (10 por 100) el acuerdo entre ambas compañías por lo que se refiere a los suministros efectuados en 1988 y 1989.
Ciertamente, como sostiene la Inspección, con arreglo al Art. 4º-b) de la Ley del Impuesto de 1978, están sujetos por obligación real los no residentes en España que obtengan rendimientos en territorio español, rendimientos que el Art. 7º-b) de la misma tipifica como lo pagado por cualquier prestación de capital realizada en territorio español, lo que es reiterado por el Art. 17-b) del Reglamento al considerar como rendimientos obtenidos en España cualquier prestación de capital realizada en territorio español.
Resulta acreditado, e incluso reconocido, que las diferencias en cuanto al precio del gas licuado existentes entre ambas compañías fueron zanjadas mediante acuerdo, que se materializó en anexo al contrato, en cuya virtud ENAGAS hubo de hacer unos pagos adicionales a SANOTRACH (ciertamente no sujetos al Impuesto), pero que al ser diferidos en el tiempo determinaron el devengo de unos intereses, que no responden al pago de gases licuados, sino a la compensación en favor de SANOTRACH por el retardo en la entrega de cantidades que le eran debidas. En el expresado sentido, la Empresa argelina obtuvo algo más de lo que estrictamente era el precio de los gases suministrados, es decir, un ingreso compensador de los daños sufridos por no cobrar el precio en su día. Y, ciertamente, tales cantidades no son otra cosa que una contraprestación pagada por la empresa española a la extranjera no residente, distinta del precio del producto y derivada de no haberse realizado en pago en el momento que procedía. De ahí que con arreglo a las normas citadas proceda el gravamen de dichas cantidades a cargo de SANOTRACH, y sin perjuicio de la responsabilidad solidaria que frente a la Hacienda española haya asumido ENAGAS.
Con arreglo a lo que dispone el Art. 102 la Ley reguladora de este orden jurisdiccional, en la modificación introducida por la Ley 10/1992, respecto al pago de las costas, no ha lugar a hacer declaración en cuanto al pago de las mismas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso de casación.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos confiere la Constitución,
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) Haber lugar al recurso de casación interpuesto por la Abogacía del Estado contra la sentencia dictada, en 20 de mayo de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, que se casa y anula;
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) Desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por la "Empresa Nacional del Gas, S.A." (ENAGAS) contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de marzo de 1992 y actos administrativos de que trae causa, que se declaran ajustados a Derecho; y
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) No hacer declaración en cuanto al pago de las costas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso de casación.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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Beneficios empresariales (art. 7 MCOCDE)
...pagadas por una empresa española a una empresa argelina con motivo del retraso en el pago de una a otra deben tributar en España. STS 19-7-02. En el mismo sentido vid. STS Fundamento jurídico 3º: "Resulta acreditado, e incluso reconocido, que las diferencias en cuanto al precio del gas licu......