STS, 20 de Febrero de 2007

PonenteEMILIO FRIAS PONCE
ECLIES:TS:2007:1119
Número de Recurso6422/2001
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución20 de Febrero de 2007
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veinte de Febrero de dos mil siete.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación número 6422/2001, interpuesto por la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la sentencia de fecha 20 de Septiembre de 2001, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 1203/1998, en el que se impugnaba resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC en lo sucesivo) de 28 de Mayo de 1998, sobre liquidación del Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1989, por importe de 51.365.804 ptas. (de las que 29.670.655 ptas. correspondian a la cuota, 6.862.822 ptas. a intereses y 14.835.377 ptas. a sanción).

Ha sido parte recurrida Interclisa Carrier, S.A., representada por la Procuradora Dª Alicia Casado Deleito.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En el recurso contencioso-administrativo núm. 1203/1998 seguido ante la Sala de lo Contncioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, se dictó sentencia, con fecha 20 de Septiembre de 2001, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Fallamos: Estimar el recuso contenciosoadministrativo interpuesto por la representación procesal de INTERCLISA CARRIER S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de mayo de 1998 a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, anular la misma dada su disconformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas."

SEGUNDO

Contra dicha sentencia, el Abogado del Estado preparó recurso de casación, que luego formalizó ante esta Sala en la súplica de que se dicte sentencia por la que, con estimación del mismo, se case y anule la sentencia recurrida, declarando la conformidad a Derecho de la resolución de la Administración Tributaria.

TERCERO

Conferido traslado a la representación de Interclisa Carrier, S.A., para que formalizase el escrito de oposición, interesó sentencia por la que se desestime integramente el presente recurso de casación y se declaren ajustados a Derecho los pronunciamientos de la sentencia recurrida e, imponiendo expresamente las costas a la parte recurrente por imperativo legal, se declare nula la resolución del TEAC así como la liquidación tributaria a que la misma se refiere por los motivos siguientes:

"Por lo que se refiere a la sanción y a los intereses de demora objeto del acto de liquidación, por ser inadmisible el recurso de casación al no alcanzar ambos conceptos la cuantía mínima exigida por el artículo

86.2.b) de la LJCA .

Subsidiariamente por lo que se refiere a la sanción y a los intereses para el caso de que no se estime la anterior pretensión y con carácter principal en cuanto a la cuota liquidada por la Inspección, por haber prescrito el derecho de la Administración para liquidar y sancionar por el periodo impositivo 1-12-1988 a 30-11-1989.

Subsidiariamente para el caso de que no se estimen los motivos anteriores y ya en relación con todos los conceptos, por cuanto el artículo 24.2.d) de la LIS de 1978 no exigía, para aplicar la deducción por doble imposición interna de dividendos del 100 % del impuesto subyacente, que la entidad receptora de los dividendos mantuviera su participación mínima durante dos periodos impositivos completos con anterioridad a su distribución.

Subsidiariamente por lo que se refiere a la sanción y para el caso de que no sean estimados los tres motivos anteriores, por haberse fundamentado la culpabilidad de mi patrocinada en fórmulas esterotipadas, declaradas ilegales por este Alto Tribunal y que suponen una inversión de la carga de la prueba claramente inconstitucional."

CUARTO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 13 de Febrero de 2007, tuvo lugar en dicha fecha el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna en este recurso de casación la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 20 de Septiembre de 2001, que estimó el recurso interpuesto por Interclisa Carrier, S.A., contra la resolución del TEAC de 28 de Mayo de 1998, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa deducida contra el acuerdo de liquidación de la Oficina Nacional de Inspección de fecha 7 de Diciembre de 1994, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1-12-1998 a 30-11-1989, por importe de 51.365.804 ptas. derivado de Acta de disconformidad incoada a la referida entidad, con fecha 24 de Junio de 1992, por haber aplicado la deducción por doble imposición intersocietaria al 100 %, debiendo reducirse al 50 % por no cumplirse las condiciones establecidas en el artículo 24.2.d de la Ley del Impuesto de Sociedades (redactado por la Disposición Adicional 1ª , 4ª de la Ley 18/1982, de 26 de Mayo ) y art. 173 del Reglamento del Impuesto .

La Sala de instancia entendió que procedía apreciar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria, teniendo en cuenta el nuevo plazo de los cuatro años establecido en el art. 64 de la antigua Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, y el inicio del cómputo el día en que finalizaba el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o el día en que se efectuó tal presentación, en su caso, al constar en autos que Interclisa Carrier, S.A., presentó la declaración correspondiente al Impuesto sobre Sociedades ante la Delegación de Hacienda, con fecha 15 de Junio de 1990, no habiéndose notificado el Acuerdo del Inspector Jefe de la Oficina Nacional de Inspección hasta el 16 de Diciembre de 1994, habiendo existido paralización de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses desde el día 23 de Julio de 1992, en que se formularon las alegaciones ante la Inspección, hasta el día 16 de Diciembre de 1994, en que se notificó el acuerdo de liquidación.

SEGUNDO

El Abogado del Estado invoca un único motivo de casación, al amparo del art. 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, al infringir la sentencia recurrida, por aplicación indebida, los artículos 24 de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, y 64 de la Ley General Tributaria, en redacción dada por la Disposición Final Primera de la Ley 1/1998, e interpretar de forma errónea la Disposición Final Cuarta . 3 del Real Decreto 136/2000, de 4 de Febrero .

Acepta la representación estatal que desde las alegaciones complementarias realizadas por la mercantil hasta la notificación de la liquidación transcurrieron más de seis meses con las consecuencias previstas en el art. 31.4 del Reglamento General de la Inspección de Tributos .

Sin embargo discrepa del criterio seguido en la determinación del plazo de prescripción, que para la sentencia ha de ser el de cuatro años, a partir del 1 de Enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubiera realizado el correspondiente hecho imponible, apoyándose en la Disposición Final Cuarta del Real Decreto 136/2000, de 4 de Febrero .

Mantiene la representación estatal que este criterio no se ajusta a Derecho en cuanto aplica el nuevo plazo de los 4 años incluso a los procedimientos ya finalizados con anterioridad a 1 de Enero de 1999, como ocurre en el presente caso, citando, en su apoyo, la sentencia de esta Sección de 25 de Septiembre de 2001, dictada en el recurso en interés de la Ley 6.789/2000 .

TERCERO

La Sala debe examinar con carácter previo la causa de inadmisibilidad del recurso de casación planteada por la parte recurrida en relación a los intereses de demora y a la sanción impuesta, por importes respectivos de 6.862.822 ptas. y 14.835.327 ptas., por no alcanzar ambos conceptos la cuantía mínima exigida por el art. 86.2.b) de la Ley Jurisdiccional, en relación con el art. 42.1a ) de la misma.

La Sala no comparte esta causa de inadmisibilidad. Es cierto que esta Sala viene declarando que tratándose de actos tributarios, a efectos de la cuantía, hay que atender únicamente al débito principal (cuota) y no a los recargps, las costas o cualquier otra clase de responsabilidad, salvo que cualquiera de éstos fuera de importe superior a aquél; ahora bien nunca ha atendido a la cuantía de cada uno de estos conceptos, aisladamente considerados, para decidir sobre la procedencia del recurso de casación, cuando la cuota supera el umbral cuantitativo exigido y ésta es también objeto de impugnación por tratarse de obligaciones tributarias accesorias, según disponia el antiguo art. 58.2 de la Ley General Tributaria, y ahora señala el actual art. 25, aunque deja fuera ahora a las sanciones.

CUARTO

Rechazada la objeción formal procede estimar el recurso de casación, en lo que afecta a la cuota e intereses, pues la tesis que postula el Abogado del Estado coincide con la doctrina que tiene sentada la Sala.

Así, en la sentencia de 25 de Septiembre de 2001, en la que se resuelve el recurso de casación en interés de Ley núm. 6789/2000, formulado por el Abogado del Estado, frente a una pretendida doctrina legal por parte del Abogado del Estado, de que el plazo de prescripción de 4 años sólo era aplicable a los procedimientos tributarios, liquidatorios o sancionadores, iniciados a partir del 1 de Enero de 1999, ante la declaración de la sentencia de instancia de que a partir del 1 de Enero de 1999, y con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, el plazo de prescripción en materia tributaria había quedado instaurado en 4 años, como resulta refrendado por la publicación del Real Decreto 136/2000, disposición final cuarta , 3, se llega a la conclusión de que la frase que utiliza el citado Real Decreto no encierra ni pretende encerrar una retroactividad radical, al introducir en la interpretación temporal del precepto de referencia" el matiz que permite entender y considerar que la declaración al respecto efectuada por la sentencia de instancia es perfectamente correcta y en modo alguno tiene el radical alcance retroactivo y erradicador in radice de situaciones jurídicas ya alcanzadas que inadecuadamente le imputa el Abogado del Estado".

La doctrina del Tribunal Supremo es la siguiente "Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el 'dies a quo' del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

Y, a sensu contrario, si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa -respectivamente- vigente."

En el mismo sentido, con otras palabras, esta Sección, en su sentencia de 10 de Mayo de 2004, recurso de casación 2149/1999, afirma "Esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada que excusa de la cita concreta de sentencias y autos, consistente en que los nuevos plazos de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación (art. 64

  1. de la Ley General Tributaria, que ha ido paulativamente disminuyendo (10 años de la Ley de Administración y Contabilidad de 1 de Julio de 1911, 5 años, salvo la excepción en el Impuesto sobre Sucesiones de 10 años, de la Ley General Tributaria, versión original de 1963, 5 años en el Impuesto sobre Sucesiones, Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, y por último 4 años, Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes) opera sobre el "dies ad quem", de manera que, respecto de la última redacción, el nuevo plazo prescriptivo de 4 años opera sobre todos los plazos de prescripción abiertos y en curso y, así, en todos los casos en que el 1 de Enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo - Disposición final séptima - Ley 1/1998, de 26 de Febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de Enero de 1999 y en aquéllos que hubiera transcurrido un plazo menor prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo".

Lo que no puede admitirse es una revisión de las actuaciones interruptivas en la prescripción, pretendiendo aplicar el nuevo plazo de cuatro años, a los "dies ad quem" acaecidos con anterioridad al 1 de Enero de 1999".

En la misma línea se encuentran, entre otras, las sentencias de 17 y 24 de Mayo de 2005,

QUINTO

Procede ahora determinar si esta doctrina resulta tambien aplicable a las infracciones o, por el contrario, en esta materia deben aplicarse los principios propios del derecho sancionador.

Esta Sala tiene declarado, con base en el art. 25 de la Constitución, que el precepto aplicable a una infracción administrativa es la ley que está vigente en el momento de la comisión de infracción, habiéndose positivizado este criterio, para todas las infracciones administrativas en el nivel de la legislación ordinaria, por el art. 128.1 de la Ley 30/1992, según el cual será de aplicación las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento de producirse los hechos que constituyen infracción administrativa.

Por otra parte, la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, razonando a sensu contrario, a partir de la prohibición de las disposiciones sancionadoras no favorables, plasmada en el art. 9.3 de la Constitución, ha elaborado el principio de la retroactividad de las leyes sancionadoras posteriores más favorables, criterio hoy asumido, a nivel general por el art. 128.2 de la Ley 30/1992, según el cual las disposiciones sancionadoras produciran efecto retroactivo en cuanto favorecan al presunto infractor.

A su vez, el art. 4.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantias del Contribuyente, reiterando en cierto modo el principio establecido en el citado 128.2 de la Ley Procedimental, dispone que "las normas que regulan el régimen de infracciones y sanciones tributarias, asi como el de los recargos, tendrán efectos retroactivos cuando su aplicación resulte más favorable para el afectado".

La cuestión clave que ha de resolverse es la relativa a si las normas que regulan la prescripciòn de la acción para imponer sanciones tributarias pueden o no entenderse incluidas entre aquellas que regulan el régimen de infracciones y sanciones tributarias.

La respuesta viene condicionada por el carácter sustantivo o simplemente procedimental que se asigne a la prescripción.

Si tiene carácter sustantivo la aplicación de la retroactividad de la prescripción será preceptiva en aquellos casos en que resulte favorable.

Por el contrario, si solo se le reconoce carácter procedimental reguirá la norma de aplicación temporal del derecho, sin posibilidad alguna de retrotraer su eficacia a resoluciones adoptadas con anterioridad.

Pues bien, tanto el Tribunal Constitucional como el Tribunal Supremo han afirmado la naturaleza material de la prescripción en la esfera de lo punitivo . Así el Tribunal Constitucional, en sus sentencias 83/1989, de 10 de Mayo, 157/1990, de 18 de octubre, 12/1991, de 28 de enero, 62/2001, de 17 de marzo y 63/2005 de 14 de marzo mantiene que la prescripción de los delitos y faltas por paralización del procedimiento puede ser considerada como institución de naturaleza sustantiva o material

También así lo viene constantemente declarando la jurisprudencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo en reiteradas sentencias, entre las que basta citar las de 10 de marzo de 1993, 12 de febrero de 2002, 19 de Noviembre de 2003 y 30 de marzo de 2004 .

Por otra parte, esta Sala, en sentencia de 22 de enero de 1991, de modo expreso declara que la aplicación del principio de retroactividad de la norma posterior más favorable al inculpado se refiere no sólo a la tipificación de la infracción y sanción sino también al nuevo plazo de prescripción, si resulta ser inferior.

Ante esta valoración de alcance de la prescripción hay que concluir que la retroactividad establecida en el art. 4,3 de la Ley 1/1998 es aplicable a la prescripción de la acción para imponer sanciones tributarias al integrarse en las normas sancionadoras sustantivas.

Frente a la anterior no cabe alegar que las normas sobre prescripción suponen una plasmación concreta del principio general de seguridad jurídica y que afectan a cualesquiera relaciones y situaciones jurídicas entre el contribuyente y la Administración, pues todo ello no es óbice para que en relación con el derecho sancionador se apliquen los principios propios de esta materia.

Tampoco cabe invocar que la Ley 1/1998 entró en vigor a los veinte días de su publicación en el BOE, esto es, el 19 de marzo de 1998, y que el apartado 2 de su disposición final 7ª estableció que el nuevo plazo de cuatro años entraba en vigor el 1 de enero de 1999, porque lo único que podría pretenderse con la posposición del momento de entrada en vigor del nuevo plazo de prescripción era otorgar unos meses a la Administración para que pudiese ultimar actuaciones en curso en relación a la cuota e intereses, aunque se hubieran iniciado con posterioridad a los cuatro años, pero sin que ello pudiera afectar a la materia sancionadora, ya que el nuevo plazo de prescripción, por la naturaleza de esta institución, obligaba a revisar las sanciones impuestas, cuando las actuaciones inspectoras se hubieran iniciado con posterioridad a los cuatro años o tales actuaciones se hubieran paralizado por más de seis meses dando lugar a que se completase el citado plazo de cuatro años desde el dies a quo.

Sentado lo anterior, y establecido en cuatro años el plazo de prescripción para las sanciones, ante la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras en el presente caso, y por haber transcurrido más de cuatro años desde que la supuesta infracción se cometió, hasta que se notificó el acuerdo, es claro que ha prescrito el derecho de la Administración a imponer la sanción .

SEXTO

Estimado el recurso en parte procede resolver, conforme al art. 95.2.d) de la Ley de la Jurisdicción, lo que corresponde dentro de los términos en que aparecía planteado el debate en la instancia.

La propuesta de regularización de la situación tributaria se fundamentó en la inadmisión por la Inspección de la deducción por doble imposición interna de dividendos del 100% establecida en el art. 24.2.d) de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción entonces vigente dada por Ley 18/1982, y aplicada por la entidad Interclisa Carrier, S,A. en la declaración liquidación del período comprobado, a los dividendos que percibió durante el mismo de Carrier España Distribución, S.A., de la que era propietaria de la totalidad de sus acciones desde el 28 de febrero de 1988, y ello porque, a juicio de la Inspección, la situación de dominio superior al 25% sobre el capital de la sociedad que distribuia el dividendo no había sido mantenida durante la totalidad del período impositivo anterior al en que el dividendo se distribuyó, y de ahí que estimara que sólo resultaba aplicable en este caso la deducción del 50% prevista en el apartado 1º del mismo precepto legal.

Frente a este criterio, confirmado por el TEAC, la recurrente sostuvo en la demanda, que tanto si se hace una interpretación literal como teleológica del mencionado precepto se llega a la conclusión de que lo único que se exige es que la dominación exista antes del cierre del ejercicio anterior al del momento del reparto del dividendo y hasta el cierre del período en que dicho reparto se ha verificado.

SEPTIMO

Conviene recordar a la hora de interpretar el precepto cuestionado su evolución normativa, desde su redacción original hasta la actualidad, encontrándonos con las siguientes regulaciones:

  1. En su redacción originaria, el art. 24 de la Ley 61/78, de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades señalaba que: "1.- Cuando entre los ingresos del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en los beneficios de otras sociedades residentes en España, se deducirá el 50 por 100 de la parte proporcional que corresponde a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones. 2.-Con los requisitos expresados, la deducción a que se refiere el número anterior se elevará al cien por cien en los siguientes casos... b) los dividendos procedentes de una sociedad domina, directa o indirectamente, en más de un 25 por 100 por la sociedad que perciba los dividendos, siempre que la dominación se mantenga de manera ininterrumpida durante el periodo de imposición.

  2. Por Ley 18/1982, de 26 de mayo, se modificó entre otros, el apartado 2, que concedía la deducción del 100 por cien, estableciéndose en el apartado d) "los dividendos procedentes de la Sociedad dominada, directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por la Sociedad que perciba los dividendos, siempre que la dominación se mantenga de una manera ininterrumpida durante el período en que se distribuyen los beneficios como en el ejercicio inmediato anterior". El Reglamento de 1982, en su art. 173 recoge la deducción ya en estos términos.

  3. De nuevo el precepto legal sufrió otra redacción por la Ley 18/1991, de 6 de junio, señalando el apartado 2-b "los dividendos procedentes de una sociedad dominada directa o indirectamente, es más de un 25 por 100, por la sociedad que perciba los dividendos, siempre que la dominación se mantenga de manera ininterrumpida tanto en el periodo impositivo en que se distribuyen los beneficios como en el período inmediato anterior".

    Además esta Ley añade un nuevo número al art. 24, al objeto de evitar plenamente la doble imposición internacional en el caso de sociedades, matrices residentes en territorio español respecto de las rentas obtenidas a través de sociedades filiales residentes en el extranjero, condicionándose la deducción a la concurrencia de los siguientes requisitos

    -que la renta obtenida sea un dividendo o una participación en beneficio.

    -que la participación directa en el capital social de la entidad no residente que reparte beneficios sea, al menos, del 25 por 100.

    -que dicha participación se mantenga de manera ininterrumpida, tanto en el período impositivo en que se distribuyen los beneficios como en el periodo inmediato anterior. D) De esta forma se llega a la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, cuyo art. 28.2 estableció, en su redacción originaria "la deducción para evitar la doble imposición de dividendos se eleva al 100 por 100 del importe percibido cuando los dividendos o las participaciones en beneficios procedan de sociedades en las que directa o indirectamente se posea una participacion de, al menos, el 5 por 100 de su capital social, siempre y cuando dicha participación se haya mantenido de forma ininterrumpida en el año anterior al del día en que sea exigible el dividendo o la participación en beneficios", agregando la ley 62/2003, de 30 de diciembre, el siguiente inciso final "o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo en que sea necesario para completar un año".

  4. Finalmente, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, de 5 de marzo de 2004, en el art. 30-2, dispone que "la deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 por ciento cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directa o indirecta, sea igual o superior al cinco por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiera tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año".

OCTAVO

Esto sentado, la normativa que hay que tener en cuenta en el presente caso es el art. 24.2.d) de la Ley 61/78, según la redacción dada por la Ley 18/82 .

El legislador, a fin de evitar las adquisisiones transitorias de cuotas sobre el capital social con la finalidad de disfrutar la deducción controvertida, modificó la redacción inicial, exigiendo también el mantenimiento de la participación en el ejercicio inmediato anterior.

Sin embargo, como sostiene la recurrente, el precepto no exigía que la participación se mantuviese durante dos períodos impositivos completos, esto es, tanto en el período de la distribución del dividendo como en el período inmediato anterior, pues se refiere, por un lado al "período" en que se distribuyen los beneficios.y por otro "al ejercicio" inmediato anterior,

Al no poderse equiparar los términos "periodo" y "ejecución", el legislador procedió a una nueva modificación legislativa, Ley 29/1991, que no puede aplicarse con carácter retroactivo, debiendo resaltarse que la reforma sólo duró hasta la nueva Ley del Impuesto de Sociedades, que claramente suaviza los requisitos, no sólo en cuanto al porcentaje de la participación mínimo de participación requerido para que la deducción opere el 100 por 100, que pasa del 25 por 100 que establecía la Ley 61/78, al 5 por 100 exigido, sino también con relación con el requisito temporal, ahora limitado a que el porcentaje de participación se hubiese tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio objeto de distribución.

Señala la representación de Interclisa Carrier, S.A., que una interpretación como la defendida por la Inspección y el TEAC supondría retrasar un año la aplicación del beneficio fiscal a todos aquellos dividendos para los que la posición de dominio se hubiese adquirido a partir del segundo día del periodo anterior al que se distribuyen, lo que desde luego carecía de lógica, y se apartaría de la intención del legislador cuando modificó el precepto controvertido, que no era otra que evitar operaciones de toma de control con la finalidad exclusiva de aplicar la deducción del 100%.

En todo caso, no puede negarse la incidencia en este tema de la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 17 de octubre de 1996, que interpreta la Directiva 435/CEE del Consejo de 23 de julio de 1990, en el asunto DENKAVIT, a propósito de la exención, en el Estado miembro de la filial, de la retención en la fuente del Impuesto sobre los beneficios distribuidos a la sociedad matriz.

En dicha sentencia se planteó al Tribunal "si un Estado miembro puede supeditar la concesión de la ventaja prevista en el apart. 1 del art. 5 de la Directiva al requisito de que, en el momento de la distribución de los beneficios, la sociedad matriz haya poseído una participación mínima del 25% en el capital de la filial durante un periodo por lo menos igual al que dicho Estado miembro haya fijado en virtud del apart. 2 del art. 3 de la Directiva. En el asunto C-283-94, el Finanzgerich pide que se determine también si la respuesta sería diferente en el supuesto de que la sociedad matriz que solicite la ventaja antes de haber transcurrido el periodo mínimo se comprometiere unilateralmente a conservar su participación durante dicho periodo".

El Tribunal sienta la doctrina de que los Estados miembros no pueden supeditar la concesión de la ventaja fiscal prevista en el apartado 1 del art. 5 de la Directiva al requisito de que, en el momento de la distribución de los beneficios, la sociedad matriz haya poseído una participación en la filial durante el período minimo fijado en virtud del ap. 2 del art. 3º, siempre que posteriormente se cumpla dicho plazo. Pudiera alegarse que esta doctrina sólo es aplicable a la deducción en caso de doble imposición internacional, pero la Ley 29/91, de 16 de diciembre, de Hacienda Pública o Comunidad Económica Europea que adecua determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, en su Exposición de Motivos afirma que si bien la norma comunitaria únicamente versa sobre aquellas operaciones que se realicen entre entidades residentes en diferentes Estados miembros de la Comunidad Económica Europeas, los principios tributarios sobre los que está constituida son "igualmente válidos para regular operaciones realizadas entre entidades residentes en territorio español".

NOVENO

Por lo expuesto procede estimar el recurso contencioso administrativo, por no ser conforme a Derecho la resolución del TEAC ni la liquidación que confirma, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas en la instancia, debiendo satisfacer cada parte las causadas en este recurso.

Por su virtud,en nombr de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español,os confiere la Constitución

FALLAMOS

Primero

Estimamos el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional Sección Segunda de 20 de Septiembre de 2001, sentencia que se casa y anula.

Segundo

Estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por Interclusa Carrier, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de mayo de 1998, que declaramos nula, así como la liquidación que confirma.

Tercero

No hacemos imposición de costas en la instancia ni en el recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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