STS, 17 de Octubre de 2001

PonenteROUANET MOSCARDO, JAIME
ECLIES:TS:2001:8003
Número de Recurso5790/1995
ProcedimientoCONTENCIOSO - 01
Fecha de Resolución17 de Octubre de 2001
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
  1. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diecisiete de Octubre de dos mil uno.

Visto el presente recurso de casación interpuesto por el ABOGADO DEL ESTADO contra la sentencia dictada, con fecha 14 de marzo de 1995, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, estimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 546/1993 promovido por la FUNDACION HOSPITAL SAN JAIME Y SANTA MAGDALENA -que ha comparecido en esta alzada, como parte recurrida, bajo la representación procesal del Procurador Don Jesús Verdasco Triguero y la dirección técnico jurídica del Letrado Don Federico Calabuig Alcalá del Olmo- contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 29 de abril de 1992 por la que se había estimado el recurso de alzada ordinario deducido por el INSTITUTO CATALÁN DE LA SALUD contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Provincial (TEAP) de Barcelona de 18 de mayo de 1988 y se había declarado la "extemporaneidad" de la reclamación en primera instancia, relativa a la devolución de las cantidades, ascendentes a 79.010.472 pesetas, retenidas por el Instituto al satisfacer al Hospital las mensualidades correspondientes al pago de los servicios asistenciales prestados.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En la indicada fecha de 14 de marzo de 1995, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 546/1993, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que, estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por Fundación Hospital San Jaime y Santa Magdalena, y en su nombre y representación el Procurador Don Jesús Verdasco Triguero, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 29 de abril de 1992, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos anularla y la anulamos, declarando el derecho del recurrente a percibir las cantidades indebidamente retenidas en concepto de IGTE correspondientes al 29 de octubre de 1981 al 31 de diciembre de 1985, más los correspondientes intereses legales, sin imposición de costas".

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, el ABOGADO DEL ESTADO preparó el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, ha sido interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por la representación procesal de la FUNDACION HOSPITAL SAN JAIME Y SANTA MAGDALENA su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 10 de octubre de 2001, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Los hechos y cuestiones determinantes de las presentes actuaciones son, en síntesis, y a tenor de los ya reflejado en el encabezamiento de esta misma sentencia, los siguientes:

  1. Con motivo de los servicios de asistencia sanitaria prestados por el HOSPITAL DE SAN JAIME Y SANTA MAGDALENA, entre 1981 (noviembre y diciembre) y 1985 (hasta noviembre), a los asegurados o beneficiarios de la Seguridad Social, se le retuvieron, a aquél, en las facturas, cartas de pago o documentos acreditativos del mismo, el importe del IGTE correspondiente, por la cuantía global de 79.010.472 pesetas (como se infiere de las certificaciones del INSTITUTO CATALÁN DE LA SALUD expedidas el 20 -dos- y 25 de marzo y el 11 -dos- de abril de 1986, en las que constan el bruto y el líquido de lo abonado y el IGTE retenido en los meses antes referidos de los años 1981, 1982, 1983, 1984 y 1985).

  2. Instada por el HOSPITAL, con fecha 29 de octubre de 1986, la concesión de la exención prevista en el artículo 34.A.18.a) del Reglamento del IGTE, aprobado por el Real Decreto 2609/1981, de 19 de octubre, y la consecuente devolución de las cantidades retenidas, la Delegación de Hacienda de Barcelona, en resolución de 24 de noviembre del citado año 1986, se declaró incompetente para conocer de la cuestión. Y, promovida, después, la pertinente reclamación económico administrativa prevista en el artículo 123 del Reglamento regulador de tales reclamaciones, aprobado por el Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, el TEAP de Barcelona, en resolución de 18 de mayo de 1988, tras desestimar la petición formulada por el INSTITUTO de que se declarase la extemporaneidad de la reclamación, estimó la pretensión del Hospital de que era procedente la exención del IGTE y la consecuente devolución de su cuantía.

  3. El TEAC, en su acuerdo de 29 de abril de 1992 dictado en vía de alzada ordinaria -promovida tanto por el INSTITUTO como por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DEL MINISTERIO DE ECONOMIA Y HACIENDA-, entiende que la retención de autos había de regirse por lo dispuesto en el citado artículo 123.3 del Real Decreto 1999/1981 y que, por tanto, "ex officio", la impugnación de la misma y la consecuente petición de devolución eran "extemporáneas", por haber transcurrido más de los 15 días indicados en el citado precepto entre la comentada 'comunicación fehaciente' y la reclamación económico administrativa.

  4. La sentencia de instancia, estimatoria del recurso contencioso administrativo número 546/1993 formulado por el HOSPITAL DE SAN JAIME Y SANTA MAGDALENA, opina que, no efectuada la notificación de las retenciones con todos los requisitos previstos en el artículo 79 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, LPA (indicación, sobre todo, de los recursos pertinentes, del órgano ante el que deben presentarse y del plazo para su interposición), el "dies a quo" del plazo impugnatorio de autos debe considerarse, ante la incorrección de la notificación de las retenciones del IGTE, que es el día en que se formalizó la petición de devolución de los pretendidos ingresos indebidos y, considerando que el recurrente dedujo temporáneamente la reclamación y que, en cuanto al fondo, las prestaciones de servicios están exentas del IGTE, procede dar lugar a su devolución.

  5. En el presente recurso de casación, promovido por el ABOGADO DEL ESTADO al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (Según la versión introducida en la misma por la Ley 10/1992), y fundado en la infracción de los artículos 79 de la LPA y 123 del Real Decreto 1999/1981 y de la jurisprudencia contenida, esencialmente, en las sentencias de esta Sala de 20 de diciembre de 1991 y 11 de mayo de 1994, se insiste, como motivo único, en la comentada extemporaneidad de la petición inicial y de la reclamación económico administrativo (en especial, de ésta última).

  6. Por su parte, el HOSPITAL, amén de reiterar que no se dan las pertinentes garantías en las notificaciones de las retenciones, alega que se ha incurrido en una "incongruencia" en el seno del procedimiento administrativo, pues en la resolución del TEAP de Barcelona no se apreció que hubiera existido extemporaneidad en la reclamación en su día formulada y decidió favorablemente sobre el fondo del asunto, reconociendo al HOSPITAL del derecho a la devolución de las cantidades indebidamente retenidas. Y, posteriormente, el acuerdo del TEAC declaró la extemporaneidad de la reclamación sin llegar a entrar en el enjuiciamiento del fondo (esto es, apreció un defecto formal cuando el TEAP, con anterioridad, había estimado que no existía la cuestionada extemporaneidad).

Debe tenerse en cuenta que el presente recurso casacional sólo resulta viable, por razón de la cuantía, y a tenor de la jurisprudencia sentada por esta Sección y Sala de acuerdo con lo previsto en los artículos 50.3, 51.1 y 93.2.b) de la LJCA (versión de la Ley 10/1992), en relación con las retenciones del IGTE cuya cuota, según se infiere de las antes mencionadas certificaciones, excede de los 6 millones de pesetas, es decir, concretamente, en relación con las retenciones cuyos importes anuales son de 14.929.292, 13.970.565, 21.329.969 y 27.092.867 (sin que se pueda descender al quantum de cada retención, por no constar el mismo en el expediente), quedando firme la exacción del año 1981, de 1.686.779 pesetas, por inviabilidad, respecto a la misma, de este recurso casacional.

SEGUNDO

La Sala, en asuntos como el de autos, ha dejado sentado, entre muchas más, en las Sentencias de 21 de Diciembre de 1996 -recurso de casación 1713/94-, 5 de Enero, 24 de Abril y 27 de diciembre de 1999, 22 de septiembre de 2000 y 7 de abril de 2001 -recursos de casación 5408/93, 2559/94 y 2438/1995, 7746/1994 y 8114/1994- y demás en ellas citadas y por no traer al caso otras que algunas de las más recientes, que es preciso distinguir los actos de repercusión y retención tributarias de los de autoliquidación, pues así como en estos últimos se exigía y exige -arts. 121 del RPREA de 20 de Agosto de 1981 y 116 del vigente de 1º de Marzo de 1996, con la cobertura que les daba y da el art. 15 del Texto Articulado del Procedimiento Económico-Administrativo de 12 de Diciembre de 1980- un previo acto de la Administración, o una desestimación presunta de la misma a raíz de haber instado el sujeto pasivo u obligado tributario la rectificación de su declaración-liquidación o autoliquidación y es contra este acto o presunción desestimatoria contra el que había de deducirse reclamación en vía económico-administrativa dentro del plazo de quince días, en los supuestos de repercusión o retención tributarias -arts. 122.3 y 123.3 del Reglamento de 1981 y 117.3 y 118.3 del de 1996-, la reclamación había y ha de formularse dentro, sí, del plazo de quince días, pero no computados a partir de resolución administrativa alguna, sino, en lo que aquí importa, "desde que el acto de retención haya sido comunicado en forma fehaciente al reclamante o, en su defecto, desde que este manifieste expresamente que conoce la retención" -desde que exista constancia de que éste haya tenido conocimiento de la retención, matiza el art. 118.3 del RPREA de 1996-. Resulta claro, pues, que, en los supuestos de repercusiones y retenciones tributarias, la impugnación del acto de repercusión o de retención ha de producirse en el plazo de quince días siguientes al en que la repercusión o retención hayan sido comunicadas fehacientemente al obligado tributario y, aun hoy, desde que exista constancia de que éste conoce la repercusión o retención, solución esta coherente con el hecho de que, así como quien pretenda la rectificación de una declaración-liquidación o autoliquidación puede instar su rectificación y la solicitud de devolución de lo indebidamente ingresado antes de que la Administración haya practicado la oportuna liquidación definitiva o, en su defecto, antes de haber prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación -art. 8º.2 y Disposiciones Adicionales 3ª y Transitoria 2ª del Real Decreto 1163/1990, de 21 de Septiembre, sobre Devoluciones de Ingresos Indebidos de naturaleza tributaria-, esto es, en último término, antes de los cinco años -hoy cuatro- prevenidos en el art. 64.d), de la Ley General Tributaria, en el caso de los actos de retención o repercusión, sólo el retenedor -art. 9º.1 del Real Decreto precitado de 21 de Septiembre de 1990- puede acogerse al régimen de las autoliquidaciones, porque el retenido, según el mismo precepto, habrá de acudir a la reclamación económico- administrativa en los términos del art. 123 -hoy 118- del tan repetido RPREA.

Si a todo lo dicho se añade que también esta Sala ha partido, tradicionalmente, en esta materia de devolución de ingresos indebidos, de la distinción entre errores de hecho y de derecho, dando por sentado que el plazo para las devoluciones basadas en los primeros era el de cinco años previsto en el art. 155, en relación con el 64.d) de la Ley General Tributaria, en tanto que para las derivadas de los segundos lo era el de quince días previsto en el RPREA para las distintas hipótesis, y de que, en el supuesto de autos, se está ante una pretensión de devolución indirecta de ingresos por concurrir una causa de exención -.en concreto la del art. 34.A.18.a) del Reglamento del extinto IGTE- y, por ende, ante una cuestión de derecho cuya aplicación o reconocimiento debió solicitarse dentro del plazo reglamentariamente establecido, que no es el de cinco años, sino el que quince días tantas veces mencionado, habrá que llegar a la conclusión de que la impugnación aquí producida en vía económico-administrativa lo fué con notoria extemporaneidad y que, en consecuencia, no podía tacharse de ningún desajuste jurídico a la resolución del TEAC que así lo declaró.

Para cerrar la precedente línea argumental, la Sala ha de añadir, de acuerdo con el invocado criterio jurisprudencial y no obstante lo afirmado por la Sala de instancia en punto a los requisitos del acto de comunicación de la retención, que, tratándose, como aquí ocurre, de un supuesto de retención tributaria -no de declaración o de autoliquidación- practicado por las entidades asistenciales, que actuaron en concepto de sustitutos del contribuyente, la necesidad de que el documento que materialice la retención contenga los requisitos que ha de cumplir la notificación regular de los actos administrativos - principalmente la indicación de recursos- como la sentencia impugnada pretende, no puede tampoco sostenerse. Esta Sala tiene asimismo declarado -vgr. en Sentencias de 20 de Enero y 11 de Octubre de 1995, 31 de Octubre y 21 de Diciembre de 1996 y en las antecitadas de 31 de Marzo de 1997 y de 31 de Marzo y 26 de Septiembre de 1998- que el art. 123.3, anteriormente mencionado, del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas aquí aplicable, el de 1981, establece determinadas modalidades de cómputo del plazo de quince días para interponer la reclamación en el procedimiento de impugnación de los actos de retención tributaria: la primera, parte del día en que el acto de retención haya sido comunicado fehacientemente al obligado a soportarla -y téngase presente, al respecto, que estas reclamaciones se rigen por las normas del art. 123 y, en su defecto, por las del artículo anterior, relativo a las reclamaciones sobre repercusión tributaria, y por las del procedimiento general, conforme establece su apartado 1, y que, por tanto, como complementario, resulta aplicable cuanto dispone el art. 123.3-; la segunda, arranca del día en que el retenido manifieste expresamente que conoce la retención. Pero, como se señala en las sentencias citadas, comunicación fehaciente no equivale a notificación de actos administrativos en los términos a que se referían los arts. 79 y 80 de la Ley de Procedimiento de 1958 -hoy arts. 58 y 59 de la Ley vigente de 1992- y 124 de la Ley General Tributaria. Se trata, como se afirma en la primera de las sentencias antes invocadas -la de 20 de Enero de 1995- y reitera la de 21 de Diciembre de 1996, de una participación de conocimiento que, en el supuesto de autos, hace al sujeto pasivo el obligado a retener, expresiva de la deuda tributaria, suficientemente identificada, y realizada de modo que sea susceptible de hacer fe en juicio. Conteniendo, pues, estos elementos (según se infiere de las certificaciones obrantes en el expediente) no es precisa la indicación de recursos o medios de impugnación. Por otro lado, así como la manifestación expresa del obligado de que conoce la retención no plantea problema alguno, la dificultad aparece, como se argumentó en las tan repetidas sentencias de 20 de Enero de 1995 - reiterando criterios de la de 11 de Mayo de 1994-, de 21 de Diciembre de 1996, 31 de Marzo de 1997 y de 31 de Marzo y 26 de Septiembre de 1998, cuando, sin haberse producido la aludida manifestación expresa, el contribuyente haga efectiva la deuda tributaria. Pues bien; en tal caso, conforme se declara en las referidas sentencias, los principios de seguridad jurídica y de fuerza vinculante de los actos propios hacen que donde el contribuyente haya pagado pacíficamente al sustituto, el comienzo del plazo para recurrir deberá identificarse con la fecha del pago, siempre que en las pertinentes y comentadas certificaciones conste, clara y explícitamente, como aquí sucede según antes se dijo, la retención y los elementos y conceptos sustanciales que la determinaron.

TERCERO

Constatada, pues, la extemporaneidad, en el caso de autos, de la reclamación económico administrativa formulada en su día ante el TEAP de Barcelona, oportunamente auto-reconocida y declarada por el acuerdo del TEAC, en vía de alzada, de 29 de abril de 1992, el problema se contrae a dilucidar si, a pesar de que las precedentes resoluciones de la Delegación de Hacienda de Barcelona de 24 de noviembre de 1986 y del citado TEAR de Barcelona de 18 de mayo de 1988 habían reconocido, respectivamente, la incompetencia de la Delegación y la temporaneidad de la reclamación, la consecuente exención del IGTE y la viabilidad de la devolución de las cantidades retenidas en tal concepto, debe entenderse que la declaración "ex officio" de la extemporaneidad constituye una "incongruencia" cometida en el seno del procedimiento económico administrativo y supone, además, para la entidad recurrente el HOSPITAL, una "reformatio in peius", en detrimento de su status procesal y procedimental, por implicar un aditamento desestimatorio diferente de los motivos de fondo utilizados en la resolución del TEAP.

A pesar de los sutiles razonamientos de la parte recurrida, hemos de llegar a la conclusión de que el acuerdo del TEAC y el fallo estimatorio de la presente sentencia no constituyen ni implican una incongruencia respecto a lo resuelto por el TEAP, ni una "reformatio in peius" de los derechos e intereses jurídicos, y tampoco de la situación procesal, de la entidad retenida, porque, amen de lo que al respecto argumenta el TEAC (en función del recurso de alzada promovido por el INSTITUTO CATALÁN DE LA SALUD, que, ya, en la primera instancia, había alegado, en su condición de interesado comparecido, la existencia de la extemporaneidad), es evidente que la protección y garantía de los derechos de los particulares estatuídas en el artículo 24 de la Constitución no padecen por el sistema legal establecido y por lo acontecido en las presentes actuaciones, ya que, de un lado, según la conocida jurisprudencia del Tribunal Constitucional sobre el particular, el contenido esencial del mencionado precepto consiste en el acceso a la jurisdicción y en el derecho al proceso con las debidas garantías o, si se quiere, precisando más, a la prestación jurisdiccional -derecho de que, palmariamente, goza el HOSPITAL en el presente recurso-, y, de otro lado, tal derecho ha de sujetarse, siempre, al cumplimiento de los requisitos procesales, de tiempo y forma, legalmente exigibles.

Como dice la sentencia del Tribunal Constitucional 11/1985, de 30 de enero, "el derecho a la tutela judicial efectiva supone básicamente, según reiteradísimas resoluciones de este Tribunal Constitucional, el acceso a la jurisdicción y la obtención de una resolución jurídicamente fundada, siempre que se hayan seguido los cauces procesales legalmente establecidos".

Además, entre otras sentencias, el propio Tribunal Constitucional, en las números 19/1983, de 14 de marzo, y 65/1983, de 21 de julio, recuerda la afirmación de que las normas y requisitos procesales cumplen un papel de capital importancia para la ordenación del proceso, por lo que no pueden dárseles el alcance, obviamente, de dejar al arbitrio de cada parte el cumplimiento de los requisitos procesales, ni la disponibilidad del tiempo en que han de cumplirse -basada, además, en una errónea conceptuación de la acción o pretensión que se está intentando ejercer o promover-.

El ejercicio de los derechos, a efectos de su tutela, ha de subordinarse, pues, al cumplimiento de los requisitos de tiempo y forma fijados por la Ley (como un elemento tan consustancial a la viabilidad de la acción que se interpone y formaliza que, de no concurrir o de no observarse, puede ser objeto de su constatación omisiva ex officio por el órgano resolutorio -más cuando se trata de una Sala de la jurisdicción económico administrativa, el TEAC, que, a tenor del artículo 105.Cuarto del Real Decreto 1999/1981, puede decidir cuantas cuestiones suscite el expediente, diferentes de las planteadas por los interesados-, lo cual es predicable, también, de los procedimientos administrativos y económico administrativos, en los que forzosamente deben respetarse los plazos que para la interposición de recursos y reclamaciones la propia Ley impone: en el caso de autos, el del artículo 123.3 del Real Decreto 1999/1981, tantas veces mencionado).

En definitiva, no hay tal incongruencia ni "reformatio in peius", pues aunque el HOSPITAL ha visto estimada, en vía económico administrativa, desde una perspectiva de fondo, su pretensión inicial, el TEAC no ha agravado, sin más e injustificadamente, su situación procedimental (sobre todo cuando, como se ha dejado dicho, una vez abierta la vía de alzada a instancia del retenedor y de la Administración del Estado, no puede dejarse al arbitrio de la recurrente interesada el cumplimiento de requisitos tan esenciales como el del tiempo y la forma de sus escritos impugnatorios).

CUARTO

Procede, por tanto, estimar el presente recurso de casación y, anulando la sentencia de instancia, declarar que se desestima no sólo el recurso contencioso administrativo número 1806/1992 sino también, como lo ha hecho el TEAC en su acuerdo de 29 de abril de 1992, en razón a su extemporaneidad, la reclamación económico administrativa número 873/1987 promovida, por el HOSPITAL, en su día, ante el TEAP de Barcelona; sin que, a tenor de lo prescrito en el artículo 102.2 de la LJCA (versión de 1992), se haga expreso pronunciamiento en cuanto al pago de las costas causadas en la instancia, y debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso casacional.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,

FALLAMOS

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso de casación (sólo en lo que respecta a las cuatro retenciones a las que se hace mención en el último párrafo del Primer Fundamento de Derecho de esta Sentencia) interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia dictada, con fecha 14 de marzo de 1995, en el recurso contencioso administrativo número 546/1993, por la Sección Sexta de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, y, en consecuencia, con desestimación del citado recurso contencioso administrativo y confirmación del acuerdo del TEAC de 29 de abril de 1992, declaramos, asímismo, la desestimación, por su extemporaneidad, de la reclamación económico administrativa número 873/1987 promovida, por el HOSPITAL DE SAN JAIME Y SANTA MAGDALENA, en su día, ante el TEAP de Barcelona, en la parte relativa a las cuatro retenciones comentadas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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