STS, 9 de Julio de 2008

Tras las oportunas actuaciones de comprobación, la Inspección de los Tributos del Estado de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria extendió a la entidad Profesionales de la Medicina y de la Empresa, S.A., acta en relación con ingresos a cuenta sobre rendimientos del capital mobiliario de los ejercicios 1990 y 1991, en la que se proponía la liquidación de una deuda tributaria de 10.877.165 ptas., de las cuales 8.130.679 ptas. correspondían a la cuota y 2.746.486 ptas. a intereses de demora. Concretamente, en dicha propuesta figuraban las siguientes cifras y conceptos: "Intereses imputables", 9.485.394 en 1990 y 23.037.321 en 1991; "Tipo aplicable", el 25 por 100 en ambos ejercicios; "Ingreso a cuenta", 2.371.249 ptas. en 1990 y 5.759.330 ptas. en 1991 (total 8.130.679 ptas.); "Intereses de demora": 1.002.593 ptas. en 1990; y 1.743.893 ptas. en 1991 (total 2.746.486 ptas.). En el cuerpo del acta se hacía constar que la sociedad «[t]enía una cuenta corriente con Hospital de Madrid, S.A. entidad vinculada, durante los ejercicios 1990, 1991 y 1992»; «[q]ue durante los ejercicios 1990 y 1991 y al amparo de lo dispuesto en el art. 16.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, deb[ía]n imputarse a favor de Hospital de Madrid, S.A., los siguientes intereses: 1990: 9.485.394 ptas. y en 1991: 23.037.321 ptas.»; «[q] ue de conformidad con el art. 5 del R.D. 2027/1985 de 23 de Octubre, que desarrolla la Ley sobre Régimen de determinados Activos Financieros (B.O.E. 31-10-85 ) proced[ía] practicar la correspondiente liquidación del ingreso a cuenta por dichos intereses»; y, finalmente, que «[a]l tratarse de un ingreso a cuenta consecuencia de la aplicación de una norma de valoración, se estima[ba] que no proced[ía] imposición de sanción». Además, se ponía de manifiesto en el acta que, no habiendo comparecido la entidad inspeccionada, se remitía el acta de conformidad con lo dispuesto en el art. 56.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprobaba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

Por otro lado, en los hechos del Informe complementario se relataba que «durante los ejercicios 1989 a 1992, exist[ía] una cuenta corriente entre Hospital y Profesionales, cuenta nº 5510001 en la que se recog[ían] fundamentalmente pagos hechos por Hospital de facturas de Profesionales, transferencias de fondos de Hospital a Profesionales, devoluciones de esta última, las deudas de Hospital por canon arrendaticio y las deudas por nóminas y honorarios de profesionales independientes», y que «[d] urante los ejercicios 1989, 1990 y 1991 no se h[abía] fijado tipo de interés alguno, fijándose ésta para 1992». En los fundamentos de derecho de dicho informe se hacía constar que «[d]e conformidad con lo dispuesto en el art. 16.3 de la L.I.S. de [ían] imputarse a favor de Hospital de Madrid, S.A. los siguientes intereses: 1990: 9.485.394 ptas. y 1991: 23.037.321 ptas., como consecuencia de la aplicación del interés legal, a los saldos de la cuenta corriente existente entre ambas compañías»; se volvía a reiterar que «de conformidad con lo dispuesto en el art. 5 del R.D. 2027/1985 de 23 de Octubre, que desarrolla la Ley sobre Régimen de determinados Activos Financieros (B.O.E. 31-10-85 ) proced[ía] practicar la correspondiente liquidación del ingreso a cuenta por dichos intereses»; y que de «conformidad con el art. 4.4 del R.D. 2027/85, el ingreso a cuenta deb[ía] realizarse sobre los intereses imputables a cada año natural»; y, en fin, se señalaba que las «fotocopias correspondientes a las cuentas corrientes se aporta[ban] en el expediente del Impuesto sobre Sociedades».

Finalmente, la propuesta de liquidación contenida en el acta fue confirmada por Acuerdo de 18 de abril de 1995 de la Inspectora Regional Adjunta de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria, Acuerdo que, después de examinar la pretensión de la entidad inspeccionada de que se declarara la nulidad de las actuaciones al haberse incumplido los plazos establecidos legalmente para poner de manifiesto el expediente, así como para dictar y notificar el acto administrativo correspondiente, en lo que aquí interesa, señaló: «Que en los ejercicios objeto de regularización la entidad interesada mantiene una cuenta corriente con Hospital de Madrid S.A., cuenta nº 551001, en la que se recogen fundamentalmente pagos hechos por Hospital de Madrid S.A. de facturas de Profesionales de la Medicina y de la Empresa, transferencias de fondos de la primera a la segunda, devoluciones de esta última, las deudas de Hospital Madrid por canon arrendaticio y por nóminas y honorarios de profesionales independientes. Durante los ejercicios 1990 y 1991 no se ha fijado ningún tipo de interés, por lo que, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 16.3 de la Ley 61/1978 y en el 39 de su Reglamento, se ha estimado la existencia de unos ingresos en cuanto a los saldos deudores en la entidad Hospital de Madrid S.A. aplicando el rendimiento mínimo establecido por el artículo séptimo, apartado 2 de la Ley 14/1985, de 28 de mayo, de Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros por cuantía del interés legal del dinero, lo que supone unos rendimientos de 9.485.934 ptas. en 1990 y 23.037.321 ptas. en 1991, que correlativamente se consideran gastos financieros de la entidad Profesionales de la Medicina y de la Empresa S.A.» (págs. 4 y 5); que «de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 3.2 del Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre, que desarrolla la Ley sobre Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros, el prestatario, cuando no se pacte retribución, estará obligado a ingresar en el Tesoro en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, según proceda, la cantidad que corresponda según el tipo en cada caso aplicable sobre los intereses o rentas imputables a cada año natural»; y, en fin, que «conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 del Real Decreto-Ley 5/1989, de 7 de julio, sobre medidas financieras y fiscales urgentes, el ingreso a cuenta se efectuará aplicando el tipo del 25 por 100 sobre los rendimientos imputables».

Frente a dicho Acuerdo, Profesionales de la Medicina y de la Empresa, S.A. instó reclamación económico-administrativa (núm. 28/11152/95), en la que, entre otros motivos, invocaba la falta de motivación tanto de los intereses de demora como del acta de disconformidad. En relación con esta última alegación -que es la que se plantea en el presente recurso de casación para la unificación de doctrina- se señalaba que analizando «el acta de inspección, ha[bía] que resaltar que tan sólo se indica que "mantuvo saldos" y sobre un saldo que se desconoce se aplica el tipo, sin analizarse realmente los períodos de tiempo de mantenimiento de saldos, con independencia de que los mismos se deban a operaciones comerciales y no financieras como señala el acta.- En consecuencia, faltando la expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que motivan el aumento de base imponible respecto de la declarada, se está infringiendo de forma manifiesta la motivación exigida por el artículo 121.2 de la Ley General Tributaria, así como el artículo 124 y 145 del mismo texto legal, y careciendo de elementos tan esenciales como los datos tenidos en cuenta para determinar el aumento de la base imponible, conduce a que la liquidación derivada del acta carezca del valor que a tales documentos otorgan las leyes Tributarias». «En definitiva -se concluía- el acta consigna directamente las consecuencias jurídicas de la aplicación de unas normas no procedentes al caso, dando lugar a indefensión que aún resulta más grave por la disconformidad de mi representada al contenido del acta» (Alegación Cuarta, pág. 8). Mediante Resolución de 17 de septiembre de 1997, el Tribunal Económico Administrativo Regional (T.E.A.R.) de Madrid, desestimó la reclamación presentada. En particular, en relación con la falta de motivación del acta, después de transcribir los arts. 145.1 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T.) y el art. 49 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprobaba el Reglamento General de Inspección de los Tributos (R.G.I.T.), el Tribunal señala: «pues bien, del examen del acta diligenciada, no cabe duda de que se hayan observado los preceptos transcritos ya que en la misma se ha expresado con claridad los elementos esenciales del hecho imponible, que en el impuesto que nos ocupa se refiere a unos intereses o imputación de los mismos por parte de HOSPITAL -entidad vinculada a la interesada- derivados de la existencia de una situación de cuenta corriente entre ambas, procediéndose a la valoración de tales intereses y a la exigencia del ingreso a cuenta sobre los mismos, en virtud de la normativa que se detalla en el acta. Por otra parte y en relación al tema que ahora nos ocupa, entendemos preciso hacer las siguientes consideraciones: 1ª) Que no se trata de [la] aplicación de un tipo a un saldo sin concretar. El saldo viene dado por la cuenta corriente existente entre ambas entidades a lo largo del año; 2ª) que la fecha está concretada perfectamente, los intereses se imputan a cada año natural, y luego se liquidan al 31 de diciembre; 3ª) que el período está, igualmente, perfectamente determinado, cada año natural, y 4ª) que las partidas están estudiadas por la Inspección y corresponden a los conceptos puestos de manifiesto en el acta. Por tanto -se concluía- consideramos que en el presente caso no se han infringido, como pretende la actora, los artículos del Reglamento de la Inspección y de la Ley General Tributaria por ella citados, ni se ha producido la indefensión alegada ya que a lo largo de la incoación del expediente ha podido defenderse, y, efectivamente, lo ha hecho sin traba alguna y con toda amplitud» (FD Tercero).

Contra la citada resolución, mediante escrito presentado el 3 de diciembre de 1997, la actora interpuso recurso de alzada [R.G. 7901/97; R.S. 289-01 (305-98)], en el que, entre otros motivos, se volvía a alegar la falta de motivación de los intereses de demora exigidos y del acta de inspección. Sobre este último punto, además de reproducir literalmente los argumentos esgrimidos ante el T.E.A.R., se sostenía en relación con las afirmaciones contenidas en la Resolución de este último: «Ninguna información se ha dado sobre los elementos de base, esenciales; el TEAR sin apoyo documental dice que el mantenimiento de esos saldos, que varían constantemente, exceden de lo habitual, pero no indica qué es lo habitual, dice que consta el cálculo concreto de los intereses a lo largo del año, por fechas y períodos afectados hasta el 31 de diciembre de cada año», pero ese detalle no consta «en el expediente». «No hay modo de conocer cómo se llega a las cifras indicadas en el acta, debiendo rechazarse igualmente que no se haya producido indefensión porque esta parte haya podido efectuar alegaciones sin traba, puesto que conviene recordar que la indefensión se produce por la carencia de elementos de juicio que puedan rebatirse» (Alegación Sexta, pág. 12). Dicho recurso fue desestimado por Resolución de 22 de junio de 2001 del Tribunal Económico- Administrativo Central (T.E.A.C.), que, en la cuestión que concierne al presente recurso, después de transcribir los arts. 48 y 56.3 del R.G.I.T., señaló: «Pues bien, en el supuesto que se examina no sólo la Inspección recogió en el acta los hechos y sucintamente los fundamentos de derecho en los que basaba las propuesta de regularización, que ahora se discute, en concreto la relativa a la retención sobre intereses derivados de la cuenta corriente mantenida por la recurrente con la mercantil HOSPITAL DE MADRID, S.A, sino que, además, tales conceptos se amplían y completan en el informe emitido por el inspector actuario, con fecha 22 de julio de 1994, informe que le ha sido puesto de manifiesto a la interesada con el resto del expediente para la formulación de alegaciones, tanto en la vía de gestión como en la vía económico-administrativa, del cual, por tanto, ha tenido conocimiento la entidad, presentando sus alegaciones con base al mismo, por lo que no puede decirse que haya existido en ningún momento indefensión en la reclamante. No procede, en consecuencia, la nulidad del acta pretendida por la recurrente» (FD Sexto).

Contra el referido Acuerdo del T.E.A.C., el 18 de julio de 2001 Profesionales de la Medicina y de la Empresa, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo núm. 818/2001, en el que se volvía a insistir en la falta de motivación del acta en relación tanto con los intereses de demora como con «los rendimientos sometidos a ingreso a cuenta». Concretamente, acerca de este último extremo, en el escrito de formulación de la demanda presentado el 8 de noviembre de 2002, se señalaba: «El acta sólo dice los intereses que deben imputarse a una sociedad vinculada, 9.485.394 ptas, en 1.990 y 23.037.321 ptas, en 1.991. Sobre esas cifras exige a mi representada el ingreso a cuenta.- El informe ampliatorio dice lo mismo.- La resolución de la Oficina Técnica, sólo añade que hay una cuenta corriente en la que se recogen transferencias de fondos de la sociedad Hospital de Madrid S.A. a mi representada, pero nada indica del importe de los saldos, cuáles han sido éstos en cada uno de los períodos trimestrales en que se debe exigir el ingreso a cuenta sobre el rendimiento devengado, y ni tan siquiera señala el tipo que se aplica para calcular esos rendimientos, tan sólo que se aplica el tipo mínimo.- Por tanto, sobre la cifra señalada sin conocer la procedencia, razón, o motivación de la misma, se gira el ingreso a cuenta aplicando el 25%.- A pesar de que la norma reglamentaria señala, art. 261, que el ingreso a cuenta se realiza sobre el rendimiento devengado por trimestres naturales, la Inspección indica una sola cantidad con carácter anual, sin deslindar de esa cifra total qué cantidad corresponde a cada trimestre, y sin señalar cuál es la base de cálculo de cada uno de ellos.- En definitiva, estamos ante un acta de cifras que consigna directamente las consecuencias jurídicas de la aplicación de unas normas sobre unas bases no motivadas, ni razonadas en su procedencia y cálculo, dando lugar a una total indefensión» (pág. 7).

El día 26 de febrero de 2004 la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó Sentencia por la que, estimando parcialmente el recurso contencioso-administrativo presentado por Profesionales de la Medicina y de la Empresa, S.A. -concretamente, en lo relativo a la liquidación del primer trimestre de 1990, que se anula por prescripción, y a los intereses de demora, en los que se aprecia falta de motivación-, se confirma en todo lo demás la resolución recurrida. Acerca de la falta de motivación del acta aducida por la recurrente, el órgano judicial, después de citar las normas aplicables y la doctrina sentada sobre ellas por este Tribunal Supremo, señala, entre otras cosas, lo siguiente: «Entiende la Sala que si bien en el acta se hace una sucinta explicación de los conceptos tenidos en cuenta para el cálculo de los intereses, (...) no se ha producido indefensión alguna al recurrente a lo largo de la tramitación del expediente económico-administrativo, careciendo de la eficacia pretendida por la actora los defectos alegados, entendiendo que el Acta, en conjunción con el informe ampliatorio, y acuerdo liquidatorio, recoge los elementos definitorios de la regulación tributaria, con clara especificación del incremento de la base imponible y de los diversos conceptos y cantidades en que se desglosaba tal incremento.- En el presente caso lo que es de destacar es la intención de la actora de llevar al tema de la motivación de las actas y de las liquidaciones lo que no es más que la carga de la prueba que le incumbe ex art. 114 de la LGT en cuanto a la pretensión de una diferente cuantificación de los intereses debidos por la cuenta corriente que mantienen con la entidad Hospital de Madrid, y que en ningún caso ha sido desvirtuada por la actora, lo que despeja cualquier duda sobre ausencia de motivación suficiente y que alejan, por otra parte, cualquier tipo de indefensión para la parte recurrente, que no ha probado la existencia de error en el acta y su contenido, y que no ha desvirtuado el respaldo jurídico de la misma y de la liquidación». No obstante, «desde esta perspectiva de la motivación, también debe señalarse que, examinado el expediente administrativo remitido, y, en concreto, el acta obrante en el mismo, se desprende que, aun de forma sucinta, en el acta de la Inspección (...) se aprecia que se han expresado con precisión suficiente los elementos esenciales del hecho imponible que determinaron la propuesta de regularización que ahora se discute y concretamente la relativa a la retención sobre intereses derivados de la cuenta corriente mantenida por la recurrente con la entidad Hospital Madrid S.A.; se expresa en el Acta el concepto por [el] que se acuerda practicar la retención, especificando la cantidad correspondiente al concepto y ejercicio, uniendo al Acta el Informe ampliatorio en que se citan las normas legales y reglamentari[as] que se considera[n] infringid[as], lo que se completa con las argumentaciones contenidas en el acuerdo liquidatorio.- En definitiva, expresados por la Inspección los hechos y circunstancias de naturaleza tributaria que le llevaron a la mencionada decisión, con la precisión suficiente para el cabal conocimiento del sujeto pasivo inspeccionado así como para permitirle una adecuada impugnación de la misma, por tener los suficientes elementos para ejercitar sus más elementales derechos de contradicción y defensa, y descartado, por ello mismo, el menor atisbo de indefensión, es por lo que debe rechazarse la petición de la declaración expresa de nulidad de las actuaciones que la actora formula en su demanda» (FD Cuarto).

Contra la citada Sentencia de 26 de febrero de 2004 de la Audiencia Nacional, la representación procesal de la entidad Profesionales de la Medicina y de la Empresa, S.A., mediante escrito presentado el 16 de abril de 2004, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina con base en que dicha decisión judicial, al considerar que la falta de motivación del acta de disconformidad núm. 0264346 puede ser subsanada por el informe ampliatorio elaborado con posterioridad a la misma, se opondría a la doctrina sentada en las Sentencias de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 24 de enero de 2002 (rec. núm. 681/2000) y 17 de enero de 2003 (rec. núm. 1648/2000 ), y en la Sentencia de la Sección Cuarta de la Sala del citado orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 31 de octubre de 1996 (rec. núm. 260/1993). La actora concluía dicho escrito interesando que se remitieran los Autos ante esta Sala al objeto de que se case y anule la Sentencia impugnada y, como consecuencia de ello, «se modifiquen las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida, en el sentido de declarar que la invalidez del acta de inspección por falta de motivación no puede ser convalidada por el informe ampliatorio, ello de conformidad con la doctrina asentada al respecto y atendiendo al sentido de las Sentencias alegadas como contrarias, declarándose, por todo ello, la anulación de la liquidación recurrida».

Mediante escrito presentado el 11 de junio de 2004, el Abogado del Estado formuló oposición al presente recurso de casación para la unificación de doctrina, solicitando que se dicte Sentencia que lo inadmita o, en su defecto, lo desestime.

Recibidas las actuaciones, por Providencia de 14 de mayo de 2008 se señaló para votación y fallo el día 8 de julio de 2008, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ángel Aguallo Avilés, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación para la unificación de doctrina se interpone contra la Sentencia de 26 de febrero de 2004, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se estima en parte (únicamente en lo relativo a la liquidación del primer trimestre de 1990, que se anula por prescripción, y a los intereses de demora, que se consideran inmotivados) el recurso núm. 818/2001 interpuesto por la representación procesal de Profesionales de la Medicina y la Empresa, S.A. contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 22 de junio de 2001, desestimatoria del recurso de alzada instado contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 17 de septiembre de 1997, que desestima la reclamación presentada contra el Acuerdo de 18 de abril de 1995 de la Inspectora Regional Adjunta de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria que confirma la propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad (modelo A02, núm. 0264346) extendida a la actora el 6 de julio de 1994, en relación con ingresos a cuenta del capital mobiliario, ejercicios 1990 y 1991.

Como se ha explicitado en los Antecedentes, dicha Sentencia rechaza que se haya producido la indefensión alegada por la entidad recurrente al entender que «el Acta, en conjunción con el informe ampliatorio, y acuerdo liquidatorio, recoge los elementos definitorios de la regulación tributaria, con clara especificación del incremento de la base imponible y de los diversos conceptos y cantidades en que se desglosaba tal incremento». En particular, considera el órgano judicial que «aun de forma sucinta», en el acta de la Inspección «se han expresado con precisión suficiente los elementos esenciales del hecho imponible que determinaron la propuesta de regularización que ahora se discute y concretamente la relativa a la retención sobre intereses derivados de la cuenta corriente mantenida por la recurrente con la entidad Hospital Madrid S.A.; se expresa en el Acta el concepto por [el] que se acuerda practicar la retención, especificando la cantidad correspondiente al concepto y ejercicio, uniendo al Acta el Informe ampliatorio en que se citan las normas legales y reglamentari[as] que se considera[n] infringid[as], lo que se completa con las argumentaciones contenidas en el acuerdo liquidatorio» (FD Cuarto).

Profesionales de la Medicina y la Empresa, S.A. funda el recurso contra la citada Sentencia de la Audiencia Nacional, en síntesis, en que, al considerar que el acta de inspección núm. 0264346, junto con el informe ampliatorio de la misma y el acto administrativo de liquidación, contienen la información precisa para garantizar el derecho a la defensa de la actora, estaría contradiciendo la doctrina sentada en las Sentencias de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 24 de enero de 2002 (rec. núm. 681/2000) y 17 de enero de 2003 (rec. núm. 1648/2000 ), así como en la Sentencia de la Sección Cuarta de la Sala del citado orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 31 de octubre de 1996 (rec. núm. 260/1993), decisiones judiciales, todas ellas, en las que se pone de manifiesto que los defectos de motivación de las actas de disconformidad no pueden ser convalidados por el informe ampliatorio que debe acompañarse a las mismas.

El Abogado de Estado, por su parte, solicita que se dicte Sentencia que inadmita el recurso o, en su defecto, lo desestime, no sólo porque las decisiones judiciales que se citan de contraste no son, tal y como exigiría el apartado 2 del art. 96 LJCA, del Tribunal Supremo, sino también porque, a su juicio, «no existe la igualdad o rotunda similitud entre los hechos y fundamentos derivados de los mismos correspondientes a la sentencia recurrida y a las mencionadas como de contraste» que reclama el art. 96.1 LJCA.

Antes de entrar en el fondo, y tras rechazar de plano que, como plantea el Abogado del Estado, el art. 96.2 de LJCA exija que las Sentencias de contraste sean del Tribunal Supremo, debemos comenzar examinando si, como sostiene asimismo dicha representación pública, el recurso debe ser inadmitido por no ser los hechos enjuiciados en la Sentencia de la Audiencia Nacional de 26 de febrero de 2004, ahora impugnada, sustancialmente iguales a los que dieron lugar a la Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 24 de enero de 2002 y 17 de enero de 2003, y a la del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 31 de octubre de 1996, que se ofrecen como contraste.

A este respecto, conviene comenzar recordando que, conforme a reiterada jurisprudencia de esta Sección, el recurso de casación para la unificación de doctrina constituye un cauce impugnativo «excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho» que tiene como finalidad la de «potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento» [entre muchas otras, Sentencia de 14 de febrero de 2006 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2764/2000 ), FD Quinto], y «exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna» [entre las últimas, Sentencias de 4 de marzo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 62/2004), FD Quinto, y de 20 de mayo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 72/2003 ), FD Tercero].

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar debemos concluir que no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA, en la medida en que, como acertadamente señala el Abogado del Estado, no existe la contradicción alegada por la actora entre la Sentencia impugnada y las que se citan de contraste.

En efecto, el análisis de la Sentencia de 26 de febrero de 2004 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, objeto de recurso, y de las Sentencias de 24 de enero de 2002 y de 17 de enero de 2003 de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, y de 31 de octubre de 1996 de la Sección Cuarta de la Sala del citado orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que se citan como contraste, pone claramente de manifiesto que aunque, ciertamente, en todos los procesos mencionados los recurrentes pretendían que se anulara un acta de disconformidad como consecuencia de su falta de motivación, tanto los hechos como los razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en las citadas Sentencias son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas denunciada.

Así, como hemos señalado, en el recurso núm. 818/2001, que dio lugar a la Sentencia de la Audiencia Nacional de 26 de febrero de 2004, se examinó si, como alegaba la actora, carecía de suficiente motivación, causando indefensión, un acta de disconformidad en la que, como se ha reflejado en los Antecedentes, se hacía constar lo siguiente: a) que la sociedad inspeccionada, Profesionales de la Medicina y de la Empresa S.A., estaba vinculada a la entidad Hospital Madrid, S.A.; b) que durante los ejercicios 1990, 1991 y 1992, ambas sociedades compartieron una cuenta corriente; c) que durante los ejercicios 1990 y 1991, «y al amparo de lo dispuesto en el art. 16.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, deb[ía]n imputarse a favor de Hospital de Madrid, S.A.» unos intereses de 9.485.394 ptas. en 1990 y de 23.037.321 ptas. en 1991; d) que, de conformidad con el art. 5 del Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre, «proced[ía] practicar la correspondiente liquidación del ingreso a cuenta por dichos intereses»; e) que para calcular la cifra de los ingresos a cuenta debía aplicarse un porcentaje del 25 por 100 a los intereses imputados en ambos ejercicios; d) que, por tanto, la entidad Profesionales de la Medicina y de la Empresa S.A. debía ingresar en concepto de ingreso a cuenta del capital mobiliario 2.371.249 ptas. en 1990 y 5.759.330 ptas. en 1991. Y la Audiencia Nacional llega a la conclusión de que no ha existido la indefensión denunciada por la actora porque, aunque «de forma sucinta», en el acta de disconformidad impugnada «se han expresado con precisión suficiente los elementos esenciales del hecho imponible que determinaron la propuesta de regularización», y, en concreto, «la relativa a la retención sobre intereses derivados de la cuenta corriente mantenida por la recurrente con la entidad Hospital Madrid S.A.», señalándose «el concepto por [el] que se acuerda practicar la retención, especificando la cantidad correspondiente al concepto y ejercicio, uniendo al Acta el Informe ampliatorio en que se citan las normas legales y reglamentari[as] que se considera[n] infringid[as], lo que se completa con las argumentaciones contenidas en el acuerdo liquidatorio» (FD Cuarto).

Sin embargo, en la Sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 17 de enero de 2003 (rec. núm. 1648/2000), se examinó la validez de un acta de disconformidad en la que exclusivamente se hacía constar que «[e]n base a la documentación aportada y reflejada en diligencia de fecha 12.5.98 que se adjunta[ba] proced[ía] modificar la cuota declarada por importe de 1.046.307 ptas. en base al artículo 96.1 debido a las operaciones que se detallan en el informe ampliatorio de la presente acta» (FD Cuarto). Y el órgano judicial llegó a la conclusión de que «no se ha[bía] cumplido debidamente la obligación legal de motivar» porque «ni en el Acta ni en la diligencia de constancia se cont[enían] elementos suficientes de conocimiento de los elementos esenciales y del resultado de la actuación comprobadora de la Administración», y porque «no cabe admitir motivación supletoria por relación al informe complementario» (FD Cuarto). Por su parte, en la Sentencia del mismo Tribunal de 24 de enero de 2002 (rec. núm. 681/2000 ), se declaró la nulidad de un acta de disconformidad (y, por ende, de la liquidación derivada de la misma) que se limitaba a señalar que «proced[ía] modificar la base imponible declarada... [p]or incrementos de patrimonio (LIRPF ART. 20) 11.958.876 ptas. tal como se detalla[ba] en el correspondiente informe ampliatorio», con fundamento en que «la simple expresión de un valor final, huérfano de sus antecedentes explicativos, es un clarísimo supuesto de ausencia de motivación» que «produce una situación de indefensión, al no tener, el sujeto pasivo, en el momento de instrucción del acta, conocimiento concreto de los elementos que la determinan», y en que el «informe ampliatorio no convalida la ineficacia del acta» (FD Segundo). Y, finalmente, la Sentencia de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 31 de octubre de 1996 llegó a la misma solución que las resoluciones anteriormente citadas en relación con un acta en la que «solamente se expresa[ban] cantidades globales sin que se pu[diera] deducir a qué conceptos individualizados se ref[ería]», al considerar el órgano judicial que en dicho documento no figuraba el contenido obligatorio establecido en el art. 49.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, y que «el informe que acompaña[ba] al acta de disconformidad, en modo alguno p[odía] suplir los posibles defectos de aquélla, especialmente en lo que se refiere a la procedencia de las cantidades que en la misma deben hacerse constar de forma individualizada» (FD Primero).

En resumen, la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada examina la validez de un acta de disconformidad en la que se hace constar que Profesionales de la Medicina y de la Empresa, S.A. debe realizar ingresos a cuenta de rendimientos del capital mobiliario en los ejercicios 1990 y 1991, reflejándose, asimismo, la operación de la que deriva dicha obligación (la existencia de una cuenta corriente compartida con una sociedad vinculada), las normas jurídicas que la fundamentan (arts. 16.3 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y 5 del Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre ), la cuantía de dichos ingresos (2.371.249 ptas. y 5.759.330 ptas., respectivamente), la base tenida en cuenta para su cálculo (los 9.485.394 ptas. y 23.037.321 ptas. de intereses imputados a Hospital Madrid, S.A. en 1990 y 1991) y el porcentaje aplicado sobre la misma (un 25 por 100). Y partiendo de la premisa de que el acta impugnada, aunque de forma concisa, contiene la información reclama por la Ley [cita los arts. 121.2 y 145.1.b) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, y el art. 49.2.d) R.G.I.T.], que resultaba precisa para que la entidad inspeccionada pudiera conocer las razones de la regularización y oponerse fundadamente a la misma, la Audiencia Nacional subraya, únicamente a mayor abundamiento, que dicha motivación - insistimos, suficiente por sí sola para garantizar el derecho a la defensa de la recurrente- viene, además, complementada en el informe ampliatorio y en el acto administrativo de liquidación. Sin embargo, en las Sentencias que se citan de contraste, como puede apreciarse, además de que las actas de disconformidad impugnadas (dos de las cuales se remiten expresamente al informe ampliatorio) tienen un contenido sensiblemente diferente a la impugnada por la actora en este proceso -lo cual, tratándose de valorar la suficiencia de motivación, hace ya, de por sí, inviable, considerar que nos hallamos, como exige el art. 96.1 LJCA, ante supuestos de hecho iguales [en el mismo sentido, Sentencias de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 27 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núms. 324/2004 y 396/2004 ), FD Quinto]-, los órganos judiciales, considerando que dichas actas no contienen los datos que exige la Ley, rechazan que el informe ampliatorio al que se remiten pueda subsanar tal déficit de motivación. No concurren, pues, las identidades precisas para que pueda examinarse si la interpretación sostenida por la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada en esta sede infringe el ordenamiento jurídico.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA.

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución