STS, 30 de Septiembre de 2000
| Ponente | MATEO DIAZ, JOSE |
| ECLI | ES:TS:2000:6931 |
| Número de Recurso | 7871/1994 |
| Procedimiento | 01 |
| Fecha de Resolución | 30 de Septiembre de 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de casación 7871/1994, interpuesto por Banco Industrial de Cataluña S.A., representado por el Procurador don C.I.D.L.C.
bajo la dirección de Letrado, contra la sentencia dictada el día 12 de julio de 1994, por la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 1567/1991, siendo parte recurrida la Administración General del Estado, relativo a impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados.
PRIMERO.- Con fecha de 14 de agosto de 1979 se constituyó un préstamo con garantía hipotecaria ascendente a mil millones de pesetas, siendo las entidades prestarias Banco Industrial de Cataluña, S.A. y Banca Catalana, S.A., solidariamente y prestamista la Caja de Pensiones, para la Vejez y Ahorros de Cataluña y Baleares. En la misma escritura se solicitó una bonificación del 75% del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, con base en el art. 66.1.B. d. b) del Texto Refundido de dicho Impuesto de 6 de abril de 1967, en vista de lo cual, la Oficina Gestora practicó una liquidación del 25% de la base imponible, que fue satisfecha, figurando en la copia de la escritura un cajetín que acredita la liquidación, de fecha 16 de agosto de 1979.
SEGUNDO.- Ante la falta posterior de justificación del destino dado al préstamo, el Departamento de Economía y Finanzas de la Generalidad de Cataluña, Delegación Territorial de Barcelona, requirió por dos veces a Banco Industrial de Cataluña S.A. para que acreditara su derecho a la bonificación y, no habiéndolo efectuado, giró la liquidación T-951/85, sobre el 75% de la base imponible, al tipo del 2.10% que, junto con intereses de demora y honorarios, arrojó una deuda de 43.949.479 ptas.
TERCERO.- Contra dicha liquidación se formalizó reclamación económico-administrativa, ante el Tribunal Regional de dicha jurisdicción administrativa, que la desestimó en su resolución de 17 de octubre de 1990, posteriormente recurrida en alzada ante el Tribunal Central, que la desestimó en la de 5 de junio de 1991.
CUARTO.- Los anteriores actos administrativos fueron objeto de recurso contencioso que se tramitó ante la Sección 2ª de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, la cual lo resolvió en su recurso 1567/1991, a través de sentencia dictada el día 12 de julio de 1994, que fue desestimatoria.
QUINTO.- Frente a la mencionada sentencia se formalizó recurso de casación, en el que una vez interpuesto, recibidos los autos, admitido a trámite y efectuadas sus alegaciones por la Administración recurrida, se señaló el día 19 de septiembre de 2000 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
PRIMERO.- La entidad recurrente, por el cauce del art. 95.1.4 de la Ley de la Jurisdicción de 1956, texto de 1992, opone los siguientes motivos frente a la sentencia impugnada:
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- Infracción del art. 66.1.B) del Decreto 1018/1967, de 6 de abril, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre Sucesiones, Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
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- Infracción de los arts. 64, 65 y 66 de la Ley General Tributaria, en orden a la prescripción del derecho a exigir la justificación del beneficio fiscal solicitado en la escritura.
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- Id. Del art. 79.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, en materia de notificaciones.
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- Quebrantamiento de la doctrina jurisprudencial sobre notificaciones tributarias, representada por la STS de 2 de noviembre de 1987, 10 de abril y 30 de septiembre de 1989, 15 de octubre de 1990, 27 de enero, 19 de febrero, 20 de abril y 14 de noviembre de 1992.
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- Vulneración del art. 34 de la Ley General Tributaria, en materia de obligaciones solidarias frente a la Hacienda Pública.
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- Infracción de la doctrina jurisprudencial relativa a los intereses de demora, constituida por las sentencias de 26 de diciembre de 1988 y 16 de enero de 1989.
SEGUNDO.- En el presente recurso la entidad recurrente parte de cierta confusión entre las liquidaciones provisionales y las definitivas.
Las liquidaciones tributarias, actos administrativos típicos de la Hacienda Pública, pueden ser clasificadas desde varias perspectivas, y una de ellas, utilizada por el art. 120 de la Ley General Tributaria es la de distinguir entre liquidaciones provisionales y definitivas.
El propio legislador indica cuales son unas y otras. Por definitivas han de entenderse las llevadas a cabo previa comprobación del hecho imponible y de su valoración "haya mediado o no liquidación provisional", las no comprobadas dentro del plazo que efectúe la Ley de cada tributo y aquéllas en las que haya prescrito o caducado el derecho de la Administración para practicarla.
Todas las demás, indica el precepto mencionado, tendrán la consideración de provisionales, "sea a cuenta, complementarias, caucionales, parciales o totales".
Por tanto, si la Administración practica una liquidación partiendo de los datos suministrados por el sujeto pasivo, o de una autoliquidación del mismo, conserva su derecho a practicar una liquidación definitiva, previa comprobación de la base imponible y de los demás datos que se recogen en el art. 10.a) de la Ley General Tributaria, en tanto no prescriba tal derecho por el transcurso del plazo de cinco años que a la sazón disponía el art. 64 de la misma Ley, reducido hoy al de cuatro años por disposición del Art. 24 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.
La distinción produce consecuencias importantes, pues las liquidaciones definitivas solo pueden ser giradas una vez que la Administración, mediante las comprobaciones pertinentes, dispone de los datos y elementos de juicio necesarios para cuantificar la cuota correspondiente a cada tributo. Las liquidaciones provisionales, por ello, no vinculan a la Administración que puede, por tanto, rectificarlas sin limitación alguna en el procedimiento de gestión, sin que ello implique la revocación de ningún acto administrativo anterior. En cambio, las liquidaciones definitivas son inmodificables en el procedimiento de gestión pues -en palabras de la sentencia de 21 de mayo de 1997-, conforman el pronunciamiento último de la Administración sobre la cuantía del impuesto, cerrando y finiquitando aquél. Su modificación sólo sería posible utilizando las técnicas comunes del procedimiento administrativo, es decir, impugnación por el interesado o revisión de oficio previa declaración de lesividad.
En esta línea la sentencia de 11-7-1998, dictada en el recurso de Apelación núm. 8226/1992, insistía en que la liquidación provisional produce efectos meramente transitorios, pues forma parte de su esencia la de poder ser rectificadas por la liquidación definitiva, según puede verse, en términos generales, en el artículo 124.2.º de la Ley General Tributaria.
La liquidación provisional es una liquidación anticipada, que encuentra su fundamento en que cuando se practica la liquidación no se conocen los valores o datos, económicos, físicos o de cualquier otra índole que, una vez conocidos, permitirán practicar la liquidación definitiva, depurando las inexactitudes por tal motivo cometidas.
Prescindiendo del problema que plantea la posibilidad de que la Administración pueda aprovechar la liquidación definitiva para corregir puros errores de Derecho, que no viene ahora al caso, es lo cierto que la liquidación provisional es un acto administrativo perfecto (con los privilegios de la presunción de legalidad y de su ejecutividad), pero sometido, por el propio ordenamiento, a lo que se ha llamado vasallaje de la liquidación definitiva, de suerte que una vez practicada ésta no puede nadie pretender que mantenga una vida independiente y desconectada de esta última.
TERCERO.- En el presente caso hay por tanto una lógica separación entre la liquidación provisional, practicada el día 16 de agosto de 1979, y la definitiva, fechada el 31 de julio de 1985, que la entidad recurrente utiliza para sostener que en la fecha de la segunda había transcurrido el plazo de cinco años tras los cuales prescribe (si se piensa en el derecho de la Administración a exigir el pago de una cuota) o caduca (si se mira a la potestad de la Administración de iniciar una comprobación de los elementos esenciales del tributo) la posibilidad de girar la liquidación definitiva.
La sentencia recurrida estima probado, y a ello ha de atenerse esta Sala en casación, que la fecha de inicio del cómputo de la prescripción es la de 17 de noviembre de 1980, pues fue entonces cuando la entidad recurrente reconoce que recibió la notificación de la liquidación provisional.
Tal fecha es indudablemente menos favorable para la parte impugnante que la propia del cajetín de liquidación, pero sea cual fuere la fecha que se elija resulta indudable que la Administración interrumpió el plazo de prescripción por medio del requerimiento practicado el día 26 de octubre de 1983, en que solicitó sin éxito la remisión de los documentos que justificaran la reducción del 75%, en atención a la finalidad de la obra.
La entidad bancaria ha negado haber recibido el requerimiento, pero la sentencia de instancia cierra el paso al debate en el Fundamento 7, en el que tras examinar la concurrencia de los requisitos exigibles en esta materia, concluye en que la notificación efectuada el 26 de octubre de 1983 debe ser considerada eficaz, "máxime cuando obra en autos otra notificación (realizada) por giro postal (con) acuse de recibo -efectuada en 4 de junio de 1986- exactamente igual (el mismo domicilio, el mismo sello, firma de un dependiente) aceptada sin reservas por el hoy recurrente". Y que es la que reconoció en la reclamación económico-administrativa que sirvió de antecedente al recurso contencioso posterior.
Decaen consecuentemente los cuatro primeros motivos del recurso, relativos a la prescripción de la deuda tributaria y a la validez de las notificaciones de los actos administrativos impugnados.
CUARTO.- En el siguiente motivo, la entidad recurrente estima que se ha quebrantado el art. 34 de la Ley General Tributaria, relativo a la solidaridad en materia tributaria, sosteniendo que a pesar de que Banco Industrial de Cataluña y Banca Catalana S.A. se obligaron solidariamente frente a Caja de Pensiones, en la escritura de reconocimiento de deuda con garantía hipotecaria que dio lugar a los actos tributarios, dicha solidaridad es exclusivamente a efectos civiles, puesto que no existe a efectos tributarios, al ser manifiesta la separación de la exigibilidad de los tributos respectivos.
Semejante tesis se opone literalmente al artículo que paradójicamente se cita como invocado, y además plantea en casación una cuestión que no fue objeto de debate en la instancia, ni figura en las pretensiones que hubo de examinar la sentencia, por lo que no puede ser admitida en casación, ya que como de sobra es sabido, en este recurso extraordinario sólo pueden examinarse los posibles errores in iudicando o in procedendo que se contenga en la decisión del Tribunal a quo, rechazándose frontalmente cuantos intentos se hagan para convertir la casación en una nueva instancia, en la que puedan introducirse cuestiones no sometidas a la sentencia impugnada.
El presente motivo, por tanto, también ha de decaer.
QUINTO.- Finalmente, se invoca la doctrina jurisprudencial reflejada en las sentencias de 26 de diciembre de 1988 y 16 de enero de 1989, relativas a los intereses por mora impuestos en los actos administrativos recurridos, y asumidos implícitamente por la sentencia de instancia, al declarar la legalidad de aquéllos.
La doctrina formulada en dichas resoluciones no guarda identidad sustancial alguna con el caso presente.
En las mismas se abordó el problema del devengo de intereses por el tiempo transcurrido entre el ingreso derivado de autoliquidación y la finalización de la actuación inspectora en que se aumentó la base imponible, es decir, si, en aquellos Impuestos que se recaudan mediante auto-liquidación, en el caso de que las bases declaradas sean incrementadas por una actuación inspectora posterior, pero sin imponer sanción por no apreciar conducta sancionada sino diferencia de criterios en la interpretación de Normas, procede liquidar intereses de demora a cargo del contribuyente desde el día en que presentó su declaración-autoliquidación y realizó el ingreso derivado de ella, hasta el día en que finaliza la actuación inspectora, que es la tesis de la Administración, y que efectivamente, no prosperó ante esta Sala.
Se sostuvo en dicha doctrina que el apartado 2-b) del art. 58 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 fue redactado de nuevo por el Decreto-Ley llamado de Ordenación Económica de 27 de noviembre de 1974. Pues bien, ni en el número 1 ni en el 2 ni en el 3 del mencionado Decreto-Ley existía base para mantener la pretensión de cobro de intereses a consecuencia de los expedientes instruidos por la Inspección a que acabamos de referirnos.
El número 1 se limitaba a fijar como interés, el básico del Banco de España. El número 2 se refería a la obligación de pagar intereses en los expedientes por infracciones de omisión o defraudación, en cuyos supuestos si será día inicial para el cómputo de éstos el de la terminación del plazo de presentación de la declaración correspondiente hasta la fecha del Acta definitiva de la Inspección, precepto que resultaba inaplicable en los casos de referencia, ya que la Inspección hizo constar expresamente en el Acta que no existía conducta constitutiva de infracción, sino aumento de Bases por discrepancia en la aplicación de Normas, por lo que no procedía imponer sanción alguna.
Finalmente, el número 3 del artículo 58, en la redacción del Decreto-Ley de 1974, se refería a los supuestos de aplazamiento, fraccionamiento, prórroga o suspensión del pago de la deuda tributaria, o a los casos de retraso en el ingreso de las deudas tributarias realizadas por las Entidades colaboradores, ninguno de cuyos supuestos era el debatido en aquellos casos.
En claro contraste, en las actuaciones administrativas que nos ocupan, las entidades que invocaron el beneficio fiscal del 75% de reducción en la base imponible no lo justificaron dentro de término, a pesar de los requerimientos de la Administración, por lo que desaparecida la posibilidad de la misma incurrieron en una omisión del ingreso correcto de la deuda tributaria que apareja el devengo de intereses desde el día siguiente a aquél en que debió efectuarse, en cumplimiento del art. 36 de la Ley General Tributaria, que es justamente lo que imponen los actos administrativos.
No hubo, por ello, actuación posterior inspectora que permita la aplicación de la doctrina referida.
En consecuencia, también ha de desestimarse el motivo.
SEXTO.- La desestimación de todos los motivos del recurso lleva consigo la obligada condena en costas que determina el art. 102.3 de la Ley de la Jurisdicción de 1956.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Desestimamos el recurso de casación 7871/1994, interpuesto por Banco Industrial de Cataluña, S.A., contra la sentencia dictada el día 12 de julio de 1994 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 1567/1991, siendo parte recurrida la Administración General del Estado, imponiendo a la parte recurrente condena en las costas del recurso, y sin hacer pronunciamiento en cuanto a las costas de la instancia.
definitivamente juzgando,.
PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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