STS, 3 de Marzo de 2001

La Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, con fecha 3 de Octubre de 1995 y en el recurso anteriormente referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de CARNES ESTELLÉS S.A., contra Acuerdo del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL de fecha 2 de Abril de 1992, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".

Contra la anterior sentencia, la representación de "Carnes Estellés, S.A.", preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la expresada recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de un único motivo, amparado en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en el que, sustancialmente, denuncia la infracción por la sentencia del art. 13 de la Directiva Comunitaria 77/388/CEE, de 17 de Mayo de 1977, en cuanto esta, en su art. 13.b), declaraba la exención de impuestos para, entre otros actos, la negociación de fianzas, cauciones y otras modalidades de garantía, sin que pudiera ampararse la posibilidad del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (IAJD) en la a su vez posibilidad --art. 33-- de impuestos que no recaigan sobre el volumen de negocios, dado que el IAJD lo era al variar su importe en función de la cuantía del crédito garantizado. Solicitó la estimación del recurso, previo planteamiento de cuestión prejudicial si no lo era, la anulación de la sentencia y la declaración de exención para el préstamo aquí cuestionado.- Conferido traslado a la Administración, su representación procesal se opuso al recurso por ser cuestión resuelta por la jurisprudencia. Interesó la desestimación del recurso y confirmación de la sentencia.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 20 de Febrero próximo pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Invoca la entidad recurrente como único motivo de casación y al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --hoy art. 88.1.d) de la vigente-- la infracción por la sentencia del art. 13 de la Sexta Directiva del Consejo de las Comunidades Europeas 77/388/CEE, de 17 de Mayo de 1977, en cuanto dicha sentencia había seguido el criterio jurisprudencial representado por la Sentencia de esta Sala de 9 de Octubre de 1992, dictada en un recurso, entonces, de apelación extraordinario en interés de la Ley y, por consiguiente, con valor de doctrina legal, y, desde su punto de vista, tal doctrina, según la cual estaban sujetas a la modalidad impositiva de Actos Jurídicos Documentados (IAJD) los préstamos hipotecarios otorgados en el ámbito de la actividad profesional o empresarial, contrariaba frontalmente la exención reconocida en el aludido precepto comunitario --ap. B) d), núms. 1 y 2-- no solo a cualesquiera operaciones de "concesión o negociación de créditos", sino también a las de "negociación y prestación de fianzas, cauciones y otras modalidades de garantía".

Con esta impugnación y conforme acaba de afirmarse, se trae nuevamente a la Sala el problema relativo a si los préstamos hipotecarios concertados en el ámbito de la actividad profesional o empresarial estaban sujetos, y no exentos, al IAJD, dentro de la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, por, en este sentido, no serles aplicable la exención contenida en el art. 48.1.B).19 del Texto Refundido de dicho Impuesto que aprobara el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre, en la versión recibida de las Leyes 30/1985, de 2 de Agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, exención por cierto reproducida, después y a la letra, en el ap. 15 del art. 45.I.B) del Texto Refundido vigente de dicho Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, con el aditamento, en este último, de los préstamos representados por bonos de caja emitidos por bancos industriales o de negocios, fruto -dicho aditamento, se entiende- de lo establecido en el Disposición Adicional 7ª de la Ley 25/1998, de 13 de Julio, a consecuencia, a su vez, de la Sentencia de esta Sala de 3 de Octubre de 1997 -- recurso directo 923/93-- que había anulado por "ultra vires" el precepto últimamente citado en la medida en que suprimió, al omitirlos, tales préstamos no obstante haber sido reconocidos por preceptos legales anteriores, concretamente por las precitadas Leyes del IVA y 33/1987, que el Texto Refundido de referencia debía regularizar, aclarar y armonizar en cumplimiento del mandato conferido al Gobierno por la Disposición Adicional Novena de la Ley 29/1991, de 16 de Diciembre, de Adecuación de Determinados Conceptos Impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas.

Nuevamente, pues, había que responder que, a diferencia de los préstamos o empréstitos materializados en emisiones de bonos, obligaciones, pagarés y otros títulos análogos, a los cuales sí era aplicable la exención dados los términos en que fué configurada por la Ley 14/1985, de 25 de Mayo, de Activos Financieros, y por las Leyes 30/1985, del IVA, y 33/1987, de Presupuestos para 1988 y dados, también, los de la Directiva Comunitaria 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969, y lo declarado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en Sentencia de 27 de Octubre de 1998 --asuntos C- 31/1997, FECSA, y C-32/1997, ACESA, acumulados--, los préstamos hipotecarios concedidos por una entidad de crédito --un empresario-- a uno de sus clientes --en el caso de autos el "Banco de Crédito Agrícola, S.A." a "Carnes Estellés, S.A."-- estaban sujetos y no exentos en la modalidad impositiva aquí considerada (IAJD) en virtud de lo establecido en el art. 31.2 del Texto Refundido aquí aplicable y del vigente, conforme ha mantenido con reiteración esta Sala, entre muchas más, en las Sentencias de 2 de Octubre de 1989, 3 de Enero y 8 y 11 de Marzo y 3 de Abril de 1991, 9 de Octubre de 1992, 25 de Octubre de 1995, 1º de Julio de 1998 --que rectifica el criterio de la de 19 de Abril de 1997--, 21 de Enero de 1999 (recurso de casación 8222/94), 6 y 8 de Noviembre de 2000 (recursos de casación 2447/95 y 1700/95) y 23 de Diciembre de 2000 (recurso de casación 3314/95). Precisamente, como recuerda la Sentencia de 23 de Octubre de 2000, acabada de citar, con, a su vez, cita, entre otras, de la Sentencia de 1º de Julio de 1998, esta doctrina de la sujeción, y no exención, de los aludidos préstamos hipotecarios concertados en el ámbito de la actividad empresarial fué elaborada por la Sala sobre la base de que los préstamos hipotecarios se han concebido, tradicionalmente, como un solo hecho imponible, que primero basculó sobre el derecho real de hipoteca y después, a partir de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario, sobre el préstamo, y porque, en consecuencia, si el préstamo hipotecario estaba sujeto, como tal, al ITP, concepto de "transmisiones onerosas" y el art. 15.1 del Texto Refundido del ITP y AJD no declaró exenta la constitución del derecho de hipoteca en garantía de un préstamo, sino que lo incluyó dentro del hecho imponible de este último, las primeras copias de las escrituras públicas que materializaran su concesión estarían sujetas a la cuota gradual (0'50 por 100) del gravamen de AJD, tal y como prevenía el art. 31.2 del Texto legal de referencia y, en definitiva, vino a declarar la invocada Sentencia de 2 de Octubre de 1989. Claramente, pues, la doctrina de esta Sala --había también que responder-- ha distinguido siempre entre estos préstamos hipotecarios concertados en el ámbito de la actividad empresarial, sujetos y no exentos al IAJD, documentos notariales, y los representados por pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos a los que sí se extendía la exención antes mencionada --la del art. 48.I.B.19 del TR de 1980-- después de la redacción recibida de las Leyes del IVA y de Presupuestos igualmente citadas con anterioridad. Es más; la Sala ha sido incluso consciente --F.J. 2º, último párrafo, de la sentencia ya indicada de 23 de Octubre de 2000, recurso 8222/94-- de que la conclusión de la unidad del hecho imponible a que acaba de hacerse referencia, más que del mencionado art. 15.1 ("la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y antícresis en garantía de préstamo, [tributaría] exclusivamente por el concepto de préstamo"), se refería a que "la constitución de préstamos garantizados con fianza, prenda, hipoteca, y antícresis [tributaría] solo por el concepto de préstamo". Nótese que, si bien este diferente matiz podría haber dado pié a interpretar que el hecho imponible no era el préstamo hipotecario, sino la hipoteca, aunque su gravamen quedara subsumido en el gravamen del préstamo, con la consecuencia de que el Reglamento se había excedido de la previsión legal que desarrollaba, es lo cierto que esta Sala ha aceptado siempre la premisa de que el hecho imponible, préstamo hipotecario, era y es único, y que, por tanto, la conclusión de su sujeción al IAJD, en supuestos como el aquí enjuiciado, era coherente cualesquiera fueran las tendencias legislativas --vgr. la representada por la Ley 14/2000, de 28 de Diciembre, que ha añadido un nuevo apartado 18 a la letra B del número I del art. 45 del T.R. del ITP y AJD de 24 de Septiembre de 1993 para recoger la exención en el IAJD de primeras copias de escrituras que documenten la cancelación de hipotecas de cualquier clase-- que en el futuro pudieran consagrar su no sujeción o su exención, introduciendo la necesaria claridad en el sistema aplicativo de un Impuesto, como el de AJD, que tantas dificultades encierra en su actual configuración.

Se utiliza el condicional, "habría" al inicio del fundamento precedente, porque, aun siendo el problema aquí planteado el mismo sobre el que la Sala se ha pronunciado con reiteración según se acaba de sintetizar, en el caso de autos se enfoca desde la perspectiva de la oposición que, a juicio de la recurrente, existe entre la doctrina por ella sentada --que, en definitiva, es la que sigue la sentencia impugnada-- y la antes citada Sexta Directiva Comunitaria 77/388/CEE, de 17 de Mayo de 1977.

En efecto; esta Directiva, dictada en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros en punto a Impuestos sobre el Volúmen de Negocios, establece, entre otras, la exención, en el ámbito empresarial, art. 13.B.d) aps. 1 y 2, de operaciones de "concesión y negociación de créditos" y de "negociación y prestación de fianzas, cauciones y otras modalidades de garantía", pero en su art. 33 matiza que "sin perjuicio de lo que se establezca en otras disposiciones comunitarias, las disposiciones de la presente Directiva no se oponen al mantenimiento o establecimiento por el Estado miembro de impuestos sobre los contratos de seguros, sobre juegos y apuestas, sobre consumos específicos, de derechos de registro y, en términos generales, de cualquier impuesto, derecho o tasa que no tenga carácter de impuesto sobre el volumen de negocios".

La cuestión se centra, pues, en determinar si la modalidad impositiva sobre Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales, puede conceptuarse o no como un impuesto recayente sobre el volúmen de negocios. La parte recurrente entiende que sí, con fundamento, básicamente, en que "varía en su importe precisamente en función de la cuantía del crédito garantizado y de las cantidades adicionalmente cauteladas en concepto de intereses, etc", pero la Sala no puede compartir este criterio por las razones siguientes:

En primer lugar, porque, como la propia parte reconoce, el hecho imponible del IAJD recae sobre el documento y no sobre el acto contenido en el mismo. En este Impuesto lo que se grava es la formalización de ciertos documentos notariales, mercantiles y administrativos y nó los contratos o, en general, operaciones que el mismo pueda reflejar.

En segundo término, y como ha declarado la recientísima Sentencia de esta Sala de 26 de Febrero del año en curso (recurso de casación 9096/95), porque siendo el sujeto pasivo el que adquiere el bien o derecho (o, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan (--arts. 30 de los Textos Refundidos del Impuesto aquí aplicable y vigente--), es decir, en el supuesto de autos el prestatario, para que el Impuesto aquí controvertido mereciera la consideración de impuesto sobre el volumen de negocios, tendría que venir referido a unas actividades negociales de ese sujeto pasivo que consistieran en ser receptor de préstamos.

Y, por último, y en tercer lugar, porque la misma jurisprudencia comunitaria --Sentencia del Tribunal de Luxemburgo de 3 de Marzo de 1988 (asunto 252/86)-- a propósito de la interpretación del antes citado art. 33 de la Directiva 77/388/CEE y con referencia a un tributo establecido sobre máquinas automáticas instaladas en lugares públicos en que se contemplaban importes diferentes según las características del bien imponible, entendió que no existía gravamen sobre el volúmen de negocios porque no estaba establecido en consideración a los ingresos que podían derivarse de la utilización del bien por el público. Del propio modo, el IAJD, documentos notariales, no tiene en cuenta los ingresos que para la actividad empresarial del prestatario pueden derivarse del préstamo concertado, lo mismo que ocurre con el gravamen de la misma naturaleza sobre las actas de protesto. El 0'50 por 1000 de nominal del préstamo o, en su caso, del valor de una letra objeto de acta de protesto no es un gravamen que recaiga sobre el volúmen de negocios del prestatario o del deudor cambiario que no hubiera atendido la letra a su vencimiento. Recae, exclusivamente, sobre la formalización de esas operaciones, y en tal sentido, pues, esos valores nominales no funcionan como expresión de volumen de negocio alguno, a diferencia del IVA, que, en definitiva, es el Impuesto que la Directiva quiso y quiere salvaguardar.

Al mismo resultado se llega mediante el análisis de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, relativa a los Impuestos Indirectos que gravaran la concentración de capitales, aunque, en esta ocasión, el recurso ho haya denunciado su infracción, pero que es conveniente examinar a la hora de formar criterio en torno al tema de la compatibilidad del IAJD, documentos notariales, con el Ordenamiento Comunitario, ya que la Sala, en función de la fundamentación de cada recurso de casación en particular, ha tenido que pronunciarse acerca de esa concreta problemática. En efecto; el art. 11.b) de dicha Directiva veda la posibilidad de que los Estados miembros puedan someter a imposición, en la forma que fuere, "los empréstitos, incluidos los públicos (o incluidas las rentas), contraídos (o contratados) en forma de emisión de obligaciones u otros títulos negociables, sea quien fuere el emisor, y todas las formalidades a ellos relativas, así como la creación, emisión, admisión para cotización en Bolsa, puesta en circulación o negociación de estas obligaciones y otros títulos negociables". Por su parte, el art. 12 de la misma Directiva, permite, sin embargo, que los Estados miembros puedan percibir, entre otros, "derechos que gravan la constitución, la inscripción o la cancelación de derechos preferentes e hipotecas". Pues bien; la Sentencia del Tribunal de Luxemburgo, citada ya en el fundamento segundo, de 27 de Octubre de 1998, asuntos FECSA y ACESA acumulados, con esa premisa normativa, admitió expresamente que la prohibición de someter a imposición "los empréstitos con emisión de obligaciones" --no los préstamos hipotecarios concertados en el ámbito de la actividad empresarial o profesional, por tanto-- debía interpretarse en el sentido de que se extendía a las escrituras notariales de cancelación de esos empréstitos.

Quiere decirse con lo expuesto, que la doctrina hasta ahora mantenida por la Sala en presencia de la legalidad aplicable a los supuestos controvertidos que a su consideración se ha presentado --sin perjuicio, conforme ya se anticipó, de las tendencias legislativas que se hayan reflejado o se reflejen en el futuro--, en virtud de la cual solo son incompatibles con el IAJD los préstamos materializados en obligaciones o títulos análogos, pero no los tan repetidos préstamos hipotecarios otorgados en el ámbito de actividades profesionales o empresariales, no solo no contraría el Ordenamiento comunitario, sino que se adapta a las determinaciones de las dos Directivas aplicables en la materia y a las declaraciones jurisprudenciales del Tribunal de Justicia de las Comunidades.

Resta a la Sala pronunciarse sobre el planteamiento de cuestión prejudicial ante el referido Tribunal de Justicia, conforme tiene solicitado la recurrente en presencia de lo dispuesto en el último párrafo del art. 177 del Tratado Constitutivo de la Comunidad Económica Europea, Comunidad Europea después de Maastricht, hoy art. 234 de la versión consolidada aprobada por el Tratado de Amsterdam de 2 de Octubre de 1997.

Dice, en efecto, el último párrafo del precepto acabado de citar que "cuando se plantee una cuestión de este tipo en un asunto pendiente ante un órgano jurisdiccional nacional, cuyas decisiones no sean susceptibles de ulterior recurso judicial de derecho interno (caso en que, obviamente, se encuentra esta Sala), dicho órgano estará obligado a someter la cuestión al Tribunal de Justicia". En principio, este precepto, cuya función no es otra que garantizar la unidad de la aplicación en toda la Comunidad Europea del Derecho Comunitario y evitar contradicciones jurisprudenciales en dicha aplicación, obliga al planteamiento de la cuestión prejudicial según se desprende de la propia literalidad de sus términos. Sin embargo, la propia jurisprudencia comunitaria ha venido a reconocer al Juez de última instancia o de último grado el mismo margen de apreciación que tienen los demás Jueces en cuanto a la pertinencia del planteamiento de la cuestión siempre que "la correcta aplicación del Derecho Comunitario [pueda] imponerse con tal evidencia que no deje lugar a duda razonable alguna sobre la solución de la cuestión suscitada" --Sentencia de 6 de Octubre de 1982, caso CILFIT--. En tal hipótesis, siempre que el órgano jurisdiccional nacional esté convencido de que "la misma evidencia se impondría igualmente a los órganos jurisdiccionales de otros Estados miembros, así como al Tribunal de Justicia", podrá abstenerse de someter la cuestión a éste último y "resolverla bajo su propia responsabilidad" --ap. 16 de la sentencia--. Sobre todo, decae la obligación de plantear la cuestión prejudicial cuando ya exista una interpretación anterior del propio Tribunal, conforme declaró, tempranamente y por todas, la Sentencia de 27 de Marzo de 1963, caso Da Costa en Schaake.

Pues bien; en el supuesto de autos, la apreciación de que se está en presencia de lo que ha venido de denominarse un "acto claro" no constituye un cómodo procedimiento de eludir el planteamiento de la cuestión prejudicial que la parte ha interesado tanto en la instancia jurisdiccional como en esta casación. Por el contrario, anteriormente se ha examinado que el IAJD gravando la constitución de préstamos hipotecarios otorgados en el ámbito de la actividad empresarial o profesional no constituía ningún gravamen sobre el volúmen de negocios ni incurría en las prohibiciones existentes en punto a los gravámenes que pueden recaer respecto de la concentración de capitales. En consecuencia, no es un gravamen contrario a las Directivas Comunitarias a que se ha hecho cumplida referencia, pero no ya solo porque así resulta de un correcto entendimiento de cuanto al respecto aquellas establecen, sobre todo cuando abordan la regulación de las excepciones a las prohibiciones de imposición, sino porque así lo ha interpretado, además, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas.

Así, pues, la solicitud de planteamiento de la cuestión prejudicial debe ser desestimada.

Por las razones expuestas, se está en el caso de desestimar el recurso, con la obligada imposición de costas que deriva del mandato contenido en el art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,