STS, 13 de Enero de 2011

PonenteMANUEL MARTIN TIMON
ECLIES:TS:2011:147
Número de Recurso2050/2006
ProcedimientoRECURSO CASACIÓN
Fecha de Resolución13 de Enero de 2011
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a trece de Enero de dos mil once.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación nº 2050/2006, interpuesto por D. Luciano Rosch Nadal, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación D. Ismael , D. Octavio Y Dª Rita , contra sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 24 de febrero de 2005, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 526/2002 , seguido contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 22 de febrero de 2002, sobre liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 1989.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En el Fundamento de Derecho Primero de la sentencia impugnada se resumen los hechos origen de la controversia que hemos de resolver, en la siguiente forma:

"1.- Con fecha 15 de febrero de 1996 la Inspección de Tributos de la Delegación en Sevilla de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, incoa Acta que extiende en modelo A02 núm. NUM000 , al objeto de documentar el resultado de las actuaciones de investigación y comprobación seguidas cerca del obligado tributario. En ella y en el informe ampliatorio anexo se hace constar que, con respecto a la contabilidad, exhibidos los libros, no se han apreciado anomalías sustanciales para la exacción del tributo. De las actuaciones practicadas resulta que el sujeto pasivo, D. Pedro Jesús (padre de los recurrentes, actualmente fallecido), presentó declaración-liquidación individual con una base imponible gravada de 36.107.132 pesetas, siendo la base para la aplicación de la tarifa general, 34.973.447 pesetas. El sujeto pasivo ejerce la actividad empresarial de venta menor de carburantes. Que procede aumentar la base imponible en 93.780.817 pesetas por el concepto de incremento de patrimonio oneroso, procediendo el mismo de enajenación el 13/6/1989 de cuatro estaciones de servicio, cobrando por la citada transmisión 459.000.000 de pesetas, las mismas fueron adquiridas con anterioridad al 31/12/1978; el sujeto pasivo consignó como valor de mercado a esa fecha, 196.000.000 de pesetas; que el valor de mercado de los citados bienes, según informe emitido por los servicios técnicos de la AEAT ascienden a 115.242.000 de pesetas, lo que determina un valor de adquisición actualizado al aplicar el coeficiente 2,333, de 268.859.586 de pesetas, lo que determina un incremento de patrimonio generado en 11 años de 190.140.414 de pesetas; dado que los bienes pertenecían a la sociedad legal de gananciales procede imputar por mitad el mismo a cada uno de los cónyuges, resultando un incremento anualizado de 8.642.748 de pesetas y el resto asciende a 86.427.459 de pesetas.

Los hechos, a juicio de la Inspección, no constituyen infracción tributaria grave, en virtud de lo dispuesto en el artículo 77 de la Ley General Tributaria , al haberse actuado con la diligencia debida.

La Inspección actuaria estima procedente regularizar la situación tributaria del interesado, proponiendo a tal efecto la siguiente liquidación: 49.073.872 de pesetas de cuota, 31.397.867 de pesetas de intereses de demora, resultando una deuda tributaria a ingresar de 80.471.739 de pesetas.

El obligado tributario manifestó su disconformidad respecto del valor de mercado de las gasolineras a 31/12/1978 y en consecuencia a la propuesta de regularización formulada, tras lo cual, se dio trámite a la misma de acuerdo con lo establecido en el Reglamento General de la Inspección de Tributos, evacuándose el trámite de alegaciones mediante escrito presentado el 9/3/1996 , en el que se hizo constar la discrepancia con la valoración efectuada por los técnicos de la Administración tributaria basada en el valor del litro de gasolina en el año 1978 por el volumen anual de litros vendidos; aportando el sujeto pasivo informe elaborado por la entidad "Baltasar Lobato y Asociados, S.A.", en el que se valoran los bienes en 192.070.000 de pesetas, importe que no coincide con el tenido en cuenta por el sujeto pasivo al presentar la declaración-liquidación, ni con el valor asignado por la Administración.

El Inspector-Jefe, a la vista del acta, su informe, el escrito de alegaciones y demás actuaciones y antecedentes, dicta acuerdo con fecha 24 de junio de 1996 en el que considera que al discutir el sujeto pasivo únicamente la valoración realizada por los peritos de la Administración, no puede esa jefatura de Inspección entrar en aspectos técnicos cuyo ámbito de resolución será el expediente de Tasación Pericial Contradictoria, que deberá instar el obligado tributario cuando le fuera notificada la liquidación; practicando, en el mismo acuerdo, liquidación definitiva en los términos propuestos en el acta de referencia.

  1. - No conformes con la expresada liquidación, los herederos del contribuyente, hoy recurrentes, formularon reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional mediante escrito presentado el día 19 de julio de 1996, acreditando su legitimación.

  2. - El Tribunal Regional, en sesión de 27 de abril de 1998 desestimó, en primera instancia, la reclamación interpuesta.

  3. - Notificada la anterior Resolución el 17 de junio de 1998, el siguiente día 2 de julio interpusieron los reclamantes recurso de alzada contra la misma, cuya desestimación, por Acuerdo de 22 de febrero de 2002, constituye el objeto del presente recurso."

SEGUNDO

El recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del TEAC de 22 de febrero de 2002, que fue tramitado con el número 526/2002, concluyó con sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 24 de febrero de 2005 , con la siguiente parte dispositiva:

" Debemos DESESTIMAR y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D. Luciano Rosch Nadal, en nombre y representación de D. Ismael , D. Octavio y Dª Rita , contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 22 de febrero de 2002, la cual confirmamos en todos sus extremos, por ser ajustada a Derecho sin expresa imposición de costas."

TERCERO

La representación procesal de D. Ismael , D. Octavio Y Dª Rita , preparó recurso de casación contra la sentencia de referencia, y, tras tenerse por preparado, lo interpuso por escrito de 26 de abril de 2006, en la que solicita sentencia que case la recurrida y anule la liquidación girada y las resoluciones que la confirmaron, acordando igualmente la devolución de los avales, y, en su caso, de las cantidades pagadas.

CUARTO

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación por medio de escrito presentado en 11 de julio de 2007, solicitando su desestimación con imposición de las costas procesales a la parte recurrente.

QUINTO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 12 de enero de 2011, en dicha fecha tuvo lugar el indicado acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La sentencia de instancia fundamenta la desestimación del recurso contencioso-administrativo con arreglo a los argumentos contenidos en los Fundamentos de Derecho Segundo a Séptimo, ambos inclusive, en los que se dice:

" SEGUNDO.- En el recurso contencioso administrativo, reiterando los argumentos expuestos en vía económico administrativa, se aduce que la Administración no ha determinado correctamente el valor de mercado a 31 de diciembre de 1978, dado que aplicó precios medios de venta sin tener en cuenta que en los casos planteados se trataba de gasolineras de valor superior al normal o medio, habida cuenta de su excelente situación y rentabilidad, circunstancias que sí fueron tomadas en cuenta por Campsa cuando compró las Estaciones, el 13 de junio de 1989, habiendo pagado 15 pesetas/litro, cuando la valoración máxima abonada por esa entidad en 1989, fue de 9 pts/litro como se reconoce por los técnicos de la Administración. Esa diferencia debe aplicarse, también proporcionalmente al valor que a tales Estaciones se les da a 31 de diciembre de 1978. En este sentido los recurrentes se remiten a un informe pericial, de 22 de febrero de 1996, de la entidad "Baltasar Lobato y Asociados, S.A.", en el que, con aplicación de dicho criterio, se llega a la conclusión de que el precio debió ser de 10 pesetas litro, determinando la cifra de 172.863.000 pesetas que actualizado por el coeficiente de 2,333 aplicable por la Inspección, arroja una cifra total de 403.289.379 pesetas.

Comparando esa cifra con el precio de venta asignado en las escrituras públicas en 1989 a las cuatro Estaciones que asciende a 459.000.000 pesetas determinaría un incremento de patrimonio conjunto para ambos cónyuges (D. Ismael , cuyos hijos impugnan en este recurso la mitad del pretendido aumento de patrimonio y Dª María Antonieta , que ha interpuesto respecto de la otra mitad el recurso 525/02), de 55.710.621 pesetas y para los hoy recurrentes de 27.885.310,5 pesetas.

No existe discrepancia entre las partes en cuanto al precio de venta al aceptarse por la Administración el que figura en las escrituras de venta. Los recurrentes aducen que la valoración de la Administración se fundamenta en el informe de los Técnicos de la Agencia Tributaria de 21 de noviembre de 1995 (D. Santiago , Ingeniero, sin indicar especialidad) y del Arquitecto D. Jesús Ángel , mientras que por su parte en el expediente de gestión se presentaron dos informes, de D. Gregorio y de la entidad "Baltasar Lobato y Asociados, S.A." dictámenes que se acompañan a la demanda.

Estos informes no fueron tenidos en cuenta ni por la Administración ni por los Tribunales Económico Administrativos resolviendo el Tribunal Económico Administrativo Central que la aportación de un dictamen de perito privado no puede considerarse como solicitud tácita de tasación pericial contradictoria. Se afirma que las valoraciones de los técnicos de la Administración no son indiscutibles, así como que tampoco lo es, ante un órgano judicial, la tasación pericial contradictoria.

Se reitera que el error de la Administración fue el de aplicar el precio de 6 pesetas al litro de carburante vendido, al objeto de valorar las Estaciones de Servicio a 31 de diciembre de 1978, partiendo de que Campsa compraba Estaciones de Servicio en aquella fecha a dicho precio, cuando, tomando el precio de venta tenido en cuenta en 1989, debió ser superior al de 6 pesetas/litro. La analogía proclamada en el artículo 4 del Código Civil y la prohibición de discriminación consagrada en el artículo 14 de la Constitución Española, así lo exigen cuando, además, las causas por las que la Administración pagó en 1989 un precio más elevado, ya existían en 1978.

Por su parte, el Abogado del Estado haciendo suyos los argumentos de la resolución recurrida, solicita su confirmación, invocando la presunción de legalidad de los actos de determinación de bases y deudas tributarias del artículo 8 de la Ley General Tributaria .

TERCERO.- En el informe ampliatorio al acta de Inspección consta que el contribuyente, D. Pedro Jesús consignó como valor de mercado de las Estaciones de Servicio a 31 de diciembre de 1978 el de 196.000.000 pesetas, basándose en un informe de valoración encargado por el propio sujeto pasivo a D. Gregorio (Licenciado en Derecho y API). La Administración, teniendo en cuenta la facultad de comprobación de valores, señalaba en el artículo 52 de la Ley General Tributaria (Ley 230/63 , en redacción dada por la Ley 31/90 ), procedió a la comprobación del valor de mercado de las Estaciones, adquiridas todas ellas antes del 31 de diciembre de 1978, con nº de Concesión 3.802, Estación Victoria( Km. 654 Carretera Madrid-Cádiz); nº de Concesión 5541, sita en Puerto Real; nº de Concesión 7059, sita en San Juan de Aznalfarache, y nº de Concesión 4260, sita en Carretera Sevilla, punto kilométrico 5,7, emitiéndose por los Servicios Técnicos de la AEAT de Sevilla el 21 de noviembre de 1995 informe motivado en el cual se detallan y explican los criterios tenidos en cuenta para proceder a la valoración de aquellas, cuyo valor total se cifraba en 115.242.000 pesetas (folios 57 a 61 del expediente administrativo). Del citado informe se dio traslado al contribuyente en Diligencia de 22 de enero de 1996, para su conocimiento.

Suscrita la correspondiente acta de Inspección y emitido el correlativo informe ampliatorio, en fecha 9 de marzo de 1996 se presentó escrito de alegaciones por Dª María Antonieta , discrepando de la valoración asignada para 1978 a las citadas Estaciones de Servicio. Se acompaña al efecto un informe de valoración emitido por la entidad "Baltasar Lobato y Asociados, S.A.", atribuyendo a aquellas un valor total de 192.070.000 pesetas.

Con data 24 de junio de 1996 se dictó liquidación por el Inspector Jefe, confirmando la propuesta de la Inspección. En el considerando primero del referido Acuerdo, se reseñaba que dado que la discusión del sujeto pasivo se centraba únicamente en la valoración realizada por los peritos de la Administración, no podía la Jefatura entrar en aspectos técnicos cuyo ámbito de resolución sería el expediente de tasación pericial contradictoria, que debería instar el obligado tributario cuando se le notificara la liquidación.

Frente a la misma se interpuso reclamación ante los órganos económico administrativos que estimaron suficientemente motivada la valoración efectuada por la Administración, si bien no entraban en su examen técnico por entender que el medio adecuado para rebatirla era la tasación pericial contradictoria, tal y como lo puso de manifiesto el Acuerdo de liquidación. El TEAC declaraba que la aportación de un dictamen de perito privado no podía entenderse como solicitud tácita de tasación pericial contradictoria.

CUARTO.- Señala el artículo 52.2 de la Ley General Tributaria , en su redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio , que:

"El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover la tasación pericial contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación fiscal de valores señalados en el número anterior, dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente o, cuando estuviera previsto, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado".

Del contenido del precepto se desprende que la tasación pericial contradictoria viene configurada en el art. 52.2 de la Ley General Tributaria como una potestad que la Ley atribuye al sujeto pasivo del impuesto en el caso de que no estuviera conforme con la comprobación de valores practicada por la Administración, bastando su mera lectura para advertir que lo que abre el paso al trámite de la tasación pericial contradictoria es la petición del contribuyente, ante su disconformidad con la comprobación de valores, pudiendo ejercitar dicha potestad o disyuntivamente (los tres mecanismos son excluyentes entre sí, de manera que no cabe que se utilicen unos y otros de forma simultánea) formular los recursos no simultaneables de reposición o reclamación económico- administrativa. Se observa, pues, que existen dos posibles modalidades de impugnación del acto de comprobación de valores, una es la general, que consiste en recurrir dicho acto trámite, a partir de la notificación del acto administrativo de liquidación, y no antes, como uno de los posibles motivos de impugnación de dicha liquidación, y, otra modalidad, que debe estar prevista y regulada legalmente que permite la impugnación previa y separada del acto de comprobación de valores, que es la mencionada en el artículo 165 b), de la Ley General Tributaria y que, normalmente, se produce en el procedimiento ordinario de gestión, sobre los bienes y derechos declarados por los contribuyentes, pero no en los casos de investigación; así en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por el Real Decreto 939/1986 de 25 de abril, se prevé (art. 2º ) que corresponde a dicha inspección «la comprobación del valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos del hecho imponible» (letra f), dictando en unidad de acto las correspondientes liquidaciones (arts. 160 y 161 ) que son impugnables junto con la comprobación de valores. ( SENTENCIA TRIBUNAL SUPREMO, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª de 30-4-1999, Recurso de Casación núm. 5925/1994 . Pte Excmo. Sr. D. RAMÓN RODRÍGUEZ ARRIBAS; SENTENCIA TRIBUNAL SUPREMO Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª de 30-4-1999(Recurso de Casación núm. 5939/1994 . Excmo. Sr. D. ALFONSO GOTA LOSADA).

La actuación comprobadora de la que constituye el objeto del presente recurso se amparaba en aquella normativa y por tanto está plenamente justificada.

En el supuesto que nos ocupa, tal como se ha expuesto, en el propio Acuerdo de liquidación se concedió a la parte la posibilidad de instar la tasación pericial contradictoria contra la liquidación practicada, sin que los hoy recurrentes solicitaran su práctica ante el Tribunal Económico Administrativo Regional "que es la primera reclamación que procede contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente", habiendo cumplido, por tanto, la notificación de la liquidación tributaria con los requisitos que le eran exigibles.

Asimismo, se debe confirmar el pronunciamiento del TEAC relativo a que la aportación de un dictamen pericial por la parte, en ningún caso puede entenderse como solicitud tácita de la tasación pericial contradictoria.

QUINTO.- Sentado lo anterior, debemos referirnos a la disconformidad de los recurrentes con el valor considerado por la Administración a la hora de practicar la liquidación.

Como esta misma Sala y Sección tiene declarado (por todas SAN de 18 de diciembre de 2003 dictada en el recurso nº 339/2001que reproduce la dictada en el recurso nº 620/2000), el art. 52 de la Ley General Tributaria permite a la Administración comprobar el valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos del hecho imponible a través de diversos medios entre los que se incluye el dictamen de peritos de la Administración.

Sobre los requisitos que deben cumplir los referidos dictámenes resulta reiterada y constante la doctrina de la Sala Tercera del Tribunal Supremo (de la que son exponente entre otras, las Sentencias de 24 de febrero de 1994 , 25 de octubre de 1995 y 15 de noviembre de 1995 ), en el sentido de que "las valoraciones practicadas por la Administración (además de ser emitidas por funcionario idóneo para ello) deben ser fundadas, lo que equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta para determinar el valor a que se llegue, pues en otro caso, se produce una situación de indefensión para combatirlos, siendo éste y no otro el mandato que contiene el artículo 121.2 de la LGT cuando establece "el aumento de base tributaria sobre la resultante de las declaraciones deberá notificarse al sujeto pasivo con expresión concreta de los elementos y hechos adicionales que la motiven", pues caso contrario los contribuyentes no podrán enjuiciarlas y discutirlas, convirtiéndose la valoración en definitiva, en un acto tributario, pues se enfrenta el contribuyente a un vacío de razones y argumentos". Ahora bien, como también ha declarado el Tribunal Supremo en la Sentencia de 4 de octubre de 1995 , "no es imprescindible un informe pericial exhaustivo", sino que basta, con el carácter de necesario y obligatorio jurídicamente, "exponer los criterios y datos utilizados debidamente ponderados, de manera que el contribuyente pueda contrastarlos con sus propias apreciaciones y discrepar fundadamente si procede".

Además debe señalarse que la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de noviembre de 1996 , precisó que la facultad de promover la tasación contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación de valores no restringía la posibilidad de admitir y practicar pruebas en el ámbito del proceso contencioso administrativo. No hay pues imposibilidad alguna para que los Organos del Orden Jurisdiccional Contencioso Administrativo puedan revisar las actuaciones llevadas a cabo por la Administración Pública para la exacción de tributos y dentro de ellos, los de comprobación de valores, y por ello las partes pueden proponer la práctica de prueba de peritos ( sentencia del Tribunal Supremo de 19 de enero de 1996 ) y el Tribunal acordar que se realice en sede judicial, todo ello de conformidad con las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que se aplica supletoriamente al proceso contencioso administrativo (Disposición Final Primera, Ley 29/1998 ).

Asimismo, con arreglo al artículo 335, 1, de la Ley 1/00 , las partes podrían aportar al proceso el dictamen de peritos que posean los conocimientos correspondientes, dictamen que habrían de acompañan a la demanda o contestación (artículo 336, 1, de la Ley 1/00 ):

Pues bien, la Sala comprueba que el valor tomado por la Administración en la liquidación se basa en el dictamen emitido por el Ingeniero D. Santiago y por el Arquitecto D. Jesús Ángel , funcionarios ambos de la Administración (con titulación suficiente) que atribuyeron a las Estaciones un valor a 31 de diciembre de 1978 de 115.242.000 pesetas.

En el informe emitido se analiza la evolución habida en el mercado de carburantes y en el mercado de las Estaciones de Servicio, indicando que en el año 1978 tanto la oferta como la demanda de gasolineras no fueron muy abundantes.

Además, se precisa que en 1980, el mercado vivía un nuevo estancamiento (aun inmerso en la crisis del petróleo).

Se acompaña un cuadro de consumo anual de gasolinas y gasóleos en España, donde se observa en miles de toneladas métricas, datos basados en la Memoria Anual de la Delegación de Gobierno de Campsa, que en 1978 se consumieron 14.359 y en 1989, fecha de la venta de las Estaciones, 20.383. También se estudia el mercado, inicialmente rígido, cuya evolución se fue alterando tras el Tratado de Adhesión a la CEE hasta su completa liberalización en 1992. Se explica que en 1986 Campsa (Empresa Pública) con la finalidad de poder disponer de una red propia cuando desapareciese el monopolio, comenzó a comprar Estaciones de servicio, y en 1989 lo empiezan a hacer las compañías extranjeras.

La etapa de 1979 a1985, se califica de estancamiento del consumo de carburantes y pocas compraventas de gasolineras frente a la de 1989 a 1992, de fuerte consumo de carburantes y amplia demanda de gasolineras.

Teniendo en cuenta que en los años 1986 a 1988 Campsa compraba las gasolineras aplicando coeficientes de 3 a 8 pesetas/litro, de los datos del IPC (años 1978 a 1995), considerando los coeficientes de 25 pesetas/litro en enero de 1995 y a 9 pesetas/litro en enero de 1986, y calculando la media de depreciación de los coeficientes anteriores a valores de 1978, los técnicos de la Administración entendían que el precio máximo a aplicar en diciembre de 1978 era el coeficiente de 6 pesetas/litro.

En el punto 6 del informe se destaca que ese coeficiente, era incluso superior al atribuido en la venta de otras Estaciones de Servicio, radicadas en Andalucía, algunas en zonas de evidente tráfico, como Sevilla y Málaga (todas estas afirmaciones hacen innecesaria la petición de datos a la entidad Campsa Logística de Hidrocarburos (C.L.H.), S.A., a la que alude la recurrente en sus escritos de conclusiones y de fecha 21 de enero de 2005). Para obtener ese precio se dividía el valor declarado en la anotación registral o en la escritura por el volumen anual de litros vendidos en aquellos años. Además, el coeficiente de 6 pesetas/litro era el que la AEAT de Andalucía tomaba siempre como valor máximo en las valoraciones efectuadas relativas a 1978.

Finalmente, en el punto 7, partiendo de los datos que constaban en la Compañía Logística de Hidrocarburos (C.L.H.), S.A. respecto de las ventas registradas de carburante en 1978 de las citadas Estaciones de Servicio (dato que hace innecesario para la resolución de este procedimiento conocer los litros vendidos por las Estaciones de Servicio en el año 1978, en las Provincias de Cádiz y Sevilla), y multiplicados por el coeficiente 6 pesetas, se obtenía la cifra antes indicada de 115.242.000 pesetas.

Frente a ello, la parte acompaña a su demanda dos informes periciales, el primero de D. Gregorio (Licenciado en Derecho y Agente de la Propiedad Inmobiliaria, en el que se basa su autoliquidación) y el segundo de la entidad "Baltasar Lobato y Asociados, S.A." Este informe ya había sido aportado en las alegaciones al acta de Inspección, si bien la valoración de las Estaciones alcanzaba los 192.070.000 pesetas, mientras que en el acompañado a la demanda, aquellas alcanzan la cifra de 172.863.000 pesetas. En ambos casos se insiste que esa valoración se basa en el precio asignado a la venta de las citadas Estaciones en 1989 (15 pesetas/litro)., obteniendo un nuevo valor de 10 pesetas/litro, que se aplica (en el informe obrante en el expediente administrativo) a los valores de adquisición atribuidos, a fecha 31 de diciembre de 1978, por la Inspección a las citadas Estaciones de Servicio. En cambio en el incorporado a la demanda se aplica la cifra de 9 pesetas/litro.

SEXTO.- Aunque es cierto, conforme a la doctrina jurisprudencial expuesta, que los órganos del orden jurisdiccional contencioso administrativo pueden revisar las actuaciones de la Administración Pública para la exacción de los tributos y dentro de ellos, los de comprobación de valores, no existiendo limitación alguna respecto de la revisión judicial del valor señalado, no lo es menos que la parte no ha aducido vicio alguno que pueda ser predicable del citado informe, comprobándose por la Sala que tiene una motivación suficiente, al no haber quedado limitado a la simple expresión de un valor unitario o módulo que, multiplicado por la superficie, arroje el resultado final, sino que indica los elementos de juicio que se han tenido en cuenta para llegar al resultado final ( Sentencias del Tribunal Supremo de 7 de noviembre de 1988 , 2 de marzo de 1989 y 17 de marzo de 1989 , entre otras). Así se halla perfectamente individualizado y su resultado se concreta de tal modo que el sujeto pasivo puede conocer sus fundamentos técnicos y prácticos ( Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de abril de 1997 ).Por ello, se considera que las pruebas periciales aportadas al proceso, reproducidas como prueba documental, y la testifical practicada, no desvirtúan la presunción de legalidad que para los actos de declaración de las bases tributarias y deudas tributarias siente el artículo 8 de la Ley General Tributaria , si se tiene en cuenta, además, que las Estaciones de Servicio, por muy buenas que fueran, no podían valer lo mismo en 1978 que en 1989, pues el aumento del parque automovilístico y del nivel de vida de un año al otro, una década, determinarían un mayor volumen de litros vendidos.

Esta circunstancia deriva claramente de la comprobación de los suministros, en metros cúbicos, efectuados a las Estaciones, según comunicación de la Compañía Logística de Hidrocarburos (CLH), S.A., de 10 de marzo de 1997, obrante en el expediente administrativo referida a los años 1988 y 1989.

Es nº 4260 (Sevilla)

1988 10.453

1989 11.686

Es nº 7059 (San Juan de Aznalfarache)

1988 4.080

1989 4.662

Es nº 5541 (Puerto Real - Cádiz)

1988 6.270

1989 6.554

Es nº 3802 (Puerto Santa María)

1988 7.864

1989 7.971

Frente a los datos de ventas suministrados por CLH, S.A., de las gasolineras en el año 1978. A. 5.780.000 litros

  1. 4.034.000 litros

  2. 4.946.000 litros

  3. 4.447.000 litros

SEPTIMO.- Según el artículo 20, 1, de la Ley 44/78 , en redacción dada por la Ley 48/85 "son incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél."

Por su parte, el artículo 20, 4 , establece que "El importe de los incrementos o disminuciones de patrimonio será, en el supuesto de enajenación onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales."

El artículo 20, 5 , en redacción dada por el artículo 83 de la Ley de Presupuestos de 1988 , indica que, como valor de adquisición, habrá de tomarse el de mercado a 31 de diciembre de 1978, siempre que sea superior al de adquisición.

Dicho valor podrá ser comprobado por la Administración con arreglo al artículo 52 de la Ley General Tributaria y según lo señalado en el párrafo 1 , d, del citado precepto, a través de dictamen de peritos. En el supuesto de autos, el valor de mercado de las citadas Estaciones de servicio debe ser fijado, confirmando el criterio de la Inspección, en 115.242.000 pesetas y el de transmisión en 459.000.000 pesetas, extremo éste sobre el que no hay discusión".

SEGUNDO

La representación procesal de D. Ismael , D. Octavio Y Dª Rita , articula su recurso de casación con base en cuatro motivos en los que, con amparo en el artículo 88.1 . d), alega:

  1. ) Infracción del artículo 121.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y de la doctrina contenida en las Sentencias de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 24 de febrero de 1994 , 25 de octubre y 15 de noviembre de 1995 .

    En el desarrollo del motivo, insistiendo en la postura mantenida en la vía económico-administrativa y en el recurso contencioso- administrativo deducido ante la Sala de instancia, se expone que la discrepancia no se refiere al valor real de las estaciones de servicios vendidas en 1989, sino al atribuido a las mismas en 1979, por imperativo legal, aun cuando la adquisición hubiera tenido lugar con anterioridad, a cuyo efecto se pone de manifiesto que las referidas estaciones han sido siempre consideradas como magníficas, por su ubicación y los litros de carburante vendidos, tanto en 1979, como en 1989, tras lo cual se señala que el informe de la Administración sobre el valor en 1989 se limita a consignar los consignados en la escrituras de venta, pero no los precios a los que CAMPSA compró estaciones en dicho año, pues de haberlo hecho podría haber incorporado al informe que las estaciones de los padres de los recurrentes se vendieron a razón de 15 ptas./litro de carburante facturado, mientras que según se reconoce en el informe, en dicho año, CAMPSA pago como máximo 9 ptas litro facturado y de forma normal, de 3 a 8 ptas litro vendido. Y la omisión resulta trascendente para los recurrentes, pues no se tuvo en cuenta para valorar las estaciones en 1979, lo que fue determinante para la imputación de incremento patrimonial por parte de la Inspección, pues, en efecto, en el informe de los peritos se asigna a aquellas un valor de 6 ptas/litro vendido, que es el mismo que satisfizo CAMPSA por las demás estaciones de servicio adquiridas en el referido año 1979.

    Tras ello, se expone que los requisitos de los informes técnicos en que se basan los aumentos de las bases tributarias vienen recogidos en la doctrina jurisprudencial ( SSTS 24 de febrero de 1994 , 25 de octubre y 15 de noviembre de 1995 ), en el sentido de que las valoraciones deben ser fundadas, lo que obliga a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta para determinar el valor a que se llegue, pues, en otro caso, se produce indefensión.

  2. ) Infracción de los artículos 14 de la Constitución y 4 del Código Civil .

    A través de este motivo lo que se denuncia es el diferente trato producido en la venta de las estaciones en 1989 y en 1979, "ya que, como ha quedado probado en las declaraciones del Delegado de CAMPSA en Sevilla, las extraordinarias circunstancias de magnifica ubicación de las cuatro estaciones, alta rentabilidad y gran cantidad de litros vendidos, se daban ya en 1979, al igual que en 1989".

  3. ) Infracción del artículo 8 de la Ley General Tributaria .

    Se combate a través de este motivo la afirmación de la sentencia (Fundamento de Derecho Tercero) de que las pruebas periciales aportadas al proceso, reproducidas como prueba documental y de la testifical practicada, no desvirtúan la presunción de legalidad que para los actos de declaración de las bases tributarias y deudas tributarias, sienta el artículo 8 de la Ley General Tributaria . Y se hace ello, afirmando que en el informe de los peritos de la Administración se ha omitido un dato fundamental y decisivo para determinar el valor de estaciones de servicio en 1979, volviendo a insistirse en que respecto del año 1989 "se limitaron a consignar los precios que figuraban en la escritura, pero omitieron que ese precio (15 ptas litro vendido) era muy superior al precio que CAMPSA había comprado estaciones en 1989, que fue de 3 a 8 ptas/litro y uno excepcional de 9 ptas/litro como reconocen en el expediente. Sin embargo, al valorar las mismas estaciones en 1979, se limita a aplicarle el mismo precio de 6 ptas/litro en que CAMPSA habría comprado estaciones en 1979, cuando ya en 1979 las referidas estaciones tenían la magnífica ubicación, la alta rentabilidad y la gran cantidad de litros vendidos que tenían en 1989, como declaró el testigo D. Nicanor , Jefe Provincial de CAMPSA en Sevilla".

    Se señala también que, por el contrario, el informe pericial del Dr. Ingeniero, D. Jose Enrique , que se acompañó a la demanda, aplicó a la venta de 1979 la misma proporción de aumento de precio de estaciones por CAMPSA en dicho año, que fue de 6 ptas., que el que aplicó CAMPSA al comprar las estaciones en 1989, que, de 3 a 8 ptas/litro, las compró a razón de 15 ptas/litro vendido. Finalmente se hace referencia también a la declaración del Jefe Provincial de CAMPSA en Sevilla, que manifestó que ya en 1979, las cuatro estaciones eran estaciones estrella.

  4. ) Infracción de los artículos 20.1 de la Ley 44/78 , en la redacción dada por la Ley 48/85 ; 20.4 y 20.5 de la misma, según el artículo 83 de la Ley de Presupuestos para 1988 .

    Según los recurrentes, la vulneración tiene lugar porque el incremento de patrimonio que considera la Administración se produce por una valoración inferior a la real de las cuatro estaciones en 1979, comparándola con el precio fijado para las mismas en 1989, insistiéndose en que en el dictamen pericial acompañado a la demanda, el Doctor Ingeniero Industrial D. Jose Enrique aplica a las estaciones de servicio en 1979, el mismo criterio de valoración seguido en las ventas de 1989, con lo que tendríamos un precio de 10 ptas/litro vendido, en lugar de 6 ptas litro vendido, lo que arrojaría un valor de 172.863.000 ptas.

TERCERO

Nuestra respuesta al recurso de casación no puede ser diferente de la ofrecida en la Sentencia de 21 de julio de 2010, en el recurso de casación 3864/2005 , interpuesto por Dª. María Antonieta , viuda de D. Pedro Jesús y adjudicataria de la mitad de gananciales.

En efecto, ante idénticos motivos, tras transcribir el contenido de la sentencia de instancia, también análoga a la ahora impugnada (fue dictada en el recurso contencioso-administrativo 525/2002 y la ahora recurrida puso fin al recurso contencioso- administrativo 526/2002), dijimos en aquella ocasión y ahora se reitera (Fundamento de Derecho Cuarto):

" El recurso ha de ser desestimado. Si lo que se combate son las conclusiones probatorias obtenidas por la sentencia es evidente que el Recurso de Casación no puede prosperar, al estar tal cuestión excluida del objeto del Recurso de Casación. Si, por el contrario, lo que se combate es la razonabilidad de los criterios valorativos actuados por la sentencia también el recurso tiene que ser desestimado.

Aunque aparentemente la tesis de la recurrente es atractiva, en el sentido de que debe utilizarse para la fijación del valor inicial, el mismo criterio que se usa para determinar el valor final, no es menos cierto que esa razonabilidad exige una condición implícita, no expresamente formulada, y es la de que las condiciones que ejercen influjo en las condiciones económicas sean las mismas en el momento de la adquisición y en el de la enajenación.

Justamente por eso es por lo que se rechaza utilizar idéntico criterio valorativo en el momento de la adquisición de las gasolineras y en el de la enajenación, pues se entiende que en el momento de la adquisición la situación del mercado era claramente distinta de la existente en la transmisión en el sentido de que estaba estancado el consumo de carburantes y la compraventa de gasolineras estaba paralizada, extremo expresamente reconocido en uno de los informes aportado (Baltasar Lobato y Asociados) al señalar que los precios del mercado (de gasolineras) no eran significativos.

La consecuencia de las circunstancias reseñadas hace razonable la decisión adoptada por la Sala de no aplicar los criterios de valoración de la enajenación al momento en que se produjo la adquisición.

El éxito del recurso radicaba en demostrar la irrelevancia de las circunstancias reseñadas o su inexistencia. Ninguna de las dos premisas se ha acreditado. Ello implica que no se puede rechazar la valoración probatoria obtenida efectuada por la sentencia de instancia, como tampoco entender infringido precepto probatorio alguno en virtud de los criterios de valoración adoptados."

CUARTO

Al no aceptarse ninguno de los motivos alegados, el recurso ha de ser desestimado. Pero además, la desestimación debe llevar aparejada la condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , y teniendo en cuenta que se trata de un asunto repetido, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 3.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación número nº 2050/2006, interpuesto por D. Luciano Rosca Nadal, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación D. Ismael , D. Octavio Y Dª Rita , contra sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 24 de febrero de 2005, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 526/2002 , con imposición de costas a la parte recurrente y con la limitación indicada en el Último de los Fundamentos de Derecho .

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.

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