STS, 1 de Junio de 2006

Con fecha 18 de diciembre de 1992, D. Ángel Daniel, representante fiscal de Leedale Company N.V., presentó ante la Dirección General de Tributos escrito por el que solicitaba el reconocimiento de la exención del Impuesto Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes con respecto al edificio nº 18, Bloque A, sito en la calle Comandante Franco nº 4, en Madrid, de propiedad de la entidad interesada, al amparo de la Disposición Adicional Sexta de la Ley 18/91, de 6 de junio, del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas, acompañando a tal efecto certificado suscrito por el mismo en el que se hacía constar que el capital de la sociedad era propiedad de la familia Ricardo, cuyos principales beneficiarios son Juan Luis, Flora y Gabino y Rogelio , todos ellos de nacionalidad sueca y residentes en Trosa (Suecia), comprometiéndose a comunicar a la Administración cualquier cambio que se produjese en el accionariado de la sociedad. Acompañaba, asimismo, copia de la escritura de adquisición del inmueble, así como fotocopia de las preceptivas verificaciones previas intervenidas por la Dirección General de Transacciones Exteriores y fotocopias de los últimos recibos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Por Resolución de la Dirección General de Tributos de 29 de marzo de 1994 se acordó desestimar la solicitud de exención deducida.

La entidad solicitante de la exención promovió reclamación económica-administrativa que fue resuelta desestimatoriamente por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en acuerdo de 20 de noviembre de 1997 (R.G. 7909-95; R.S. 244-97-R), en atención a que la Dirección General de Tributos pidió un documento -- fotocopia autenticada de los títulos o acciones cuando estas fuesen nominativas o testimonio notarial cuando sean al portador -- que la interesada no aportó; a esta deficiencia está vinculada fundamentalmente la razón por la que la Dirección General de Tributos acordó la denegación de la exención: no se aportó el título de propiedad de las personas titulares del capital, sino fotocopias de certificados de títulos a nombre de los que se declaran propietarios o beneficiarios de la sociedad, en concreto, cuatro personas físicas, expedidos por los administradores o directores de la propia sociedad, no pudiendo determinarse si las acciones son nominativas o al portador, con lo que no sólo no se aportó lo que la Dirección General requirió en aras a su identificación, sino tampoco ningún otro documento que, con equivalente fehaciencia, acreditara lo que el Centro Directivo solicitaba, no constando que las acciones hubieran sido exhibidas ante un notario o que éste hubiera dado fe de la concordancia entre la declaración contenida en la comunicación y el registro de accionistas contenido en el registro público al efecto, en el que los nombres de éstos se inscriben. Asimismo, la comunicación dirigida a la Administración tributaria (que constituye el punto de partida de las posteriores comprobaciones que ésta pueda realizar) no había sido suscrita por representante legal de la sociedad, en el sentido de auténtico órgano que encarne la voluntad societaria, sino por el representante fiscal, por lo que no tenía valor de comunicación auténtica.

Contra la resolución del TEAC de 20 de noviembre de 1997, la entidad no residente Leedale Company N.V. interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, cuya Sección Sexta dictó sentencia, en la indicada fecha de 6 de octubre de 2000, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por LEEDALE COMPANY N.V. frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de noviembre de 1997, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada y, en consecuencia, debemos anularla y la anulamos, declarando el derecho de la actora a la exención del I.B.I. a las entidades no residentes, sin expresa imposición de costas".

Contra la citada sentencia, el Abogado del Estado preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente conforme a las prescripciones legales; y formalizado por la representación procesal de la parte recurrida --Leedale Company N.V.-- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del 16 de mayo de 2006, fecha en la que tuvo lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó,

La sentencia de instancia, cuyos datos básicos constan en el encabezamiento de la presente resolución, se basa, en síntesis, en los siguientes argumentos:

1. La Disposición Adicional Sexta de la Ley 18/1991, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,es la que crea el Impuesto Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes al establecer que estas entidades, cuando sean propietarias o posean en España por cualquier título bienes inmuebles, estarán sujetas a un impuesto especial sobre bienes inmuebles, que se devengará el 31 de diciembre de cada año y que deberá ingresarse en el mes de enero siguiente.

   El apartado 4º de dicha Disposición Adicional establece que este impuesto no será exigible a: "... d) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria, por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración ó modificación y las causas de éstas a las Autoridades competentes...".

   El art. 74.4 d) y 74.6 del Real Decreto 1841/91, de 30 de diciembre, regula con detalle la exención prevista en la adicional sexta, apartado 4º d), de la Ley 18/1991. Los requisitos exigidos para tener derecho a la exención son, entre otros, tres:

   1. ) Acreditar suficientemente el origen de los recursos invertidos en España.

   2. ) Asumir el compromiso de notificar cualquier alteración ó modificación y las causas de éstas a las Autoridades competentes.

   3. ) Acreditar la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social. Tal personalidad se acredita mediante comunicación auténtica del representante legal de la entidad no residente, en la que se identificarán las personas físicas que, directa o indirectamente, resulten titulares del capital social, con indicación de su nacionalidad, actual país de residencia y domicilio permanente.

2. Consta en autos certificación de la titularidad del capital social, legalizada, identificación de los titulares, domicilio permanente, país de residencia y nacionalidad; todo ello con intervención de fedatario público. Efectivamente, consta documento notarial y registral en el que se determina la titularidad del capital social, no siendo ninguno de los titulares de nacionalidad española.

   Es evidente que en el supuesto de autos se han cumplido todos los requisitos, formales y sustantivos, exigidos por la Ley de aplicación para reconocer el derecho a la exención, que, por otra parte, nunca es una concesión discrecional sino reglada e imperativa en los casos en que concurran los requisitos exigidos legal y reglamentariamente.

El Abogado del Estado articula un único motivo de casación al amparo del art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción considerando infringida la Disposición Adicional Sexta 4.d) de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y del art. 74.6 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre.

El Letrado de la Administración del Estado discrepa de la conclusión a la que llega la sentencia de instancia en atención a que mal pueden tenerse por cumplidos los requisitos legal y reglamentariamente exigidos cuando, al no haberse dado cumplimiento al requerimiento de la Dirección General de Tributos, ni aportarse ningún otro documento que con equivalente fehaciencia acreditara lo solicitado por dicho centro directivo, no concurre el requisito sine qua non de la determinación fehaciente de las personas físicas titulares del capital social; máxime si se atiende a que las acciones no han sido exhibidas ante un notario, que éste no da fe de la concordancia entre la comunicación auténtica y el registro de accionistas, contenido en el registro público establecido al efecto, en el que los nombres de éstos se inscriben, que se desconoce si las acciones son nominativas o al portador y que tan siquiera concurre el requisito sine qua non de la comunicación auténtica, atendido que la misma aparece suscrita por el representante fiscal de la peticionaria. Esta circunstancia determina que tampoco concurra el requisito del compromiso de notificación de las alteraciones con trascendencia tributaria, habida cuenta que quien ostenta los poderes limitados y especiales propios de un representante fiscal o ante el Fisco dista muy mucho de ser el representante legal de una persona jurídica.

La cuestión esencial que en este recurso se plantea queda centrada en determinar si la entidad recurrente en la instancia acreditó suficientemente ante la Administración Tributaria, a efectos de la no exigibilidad del Impuesto Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, así como la asunción del compromiso de notificar cualquier alteración o modificación, y las causas de ésta, a las autoridades competentes, tal y como exigía la Disposición Adicional Sexta de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), y desarrollaba el art. 74.6 de su Reglamento de 30 de Diciembre de 1991, pues, si bien son estas las disposiciones "ratione temporis" aquí aplicables, el régimen de tal gravamen ha sido sustancialmente modificado por el artículo 32 de la Ley 41/1998, de 9 de Diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y Normas Tributarias, y 7º de su Reglamento de 26 de Febrero de 1999.

Efectivamente, La Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estableció un nuevo tributo denominado Impuesto Especial sobre los Bienes Inmuebles de sociedades No Residentes que recaía sobre las entidades no residentes "que sean propietarias o posean en España por cualquier título bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre los mismos". La Disposición Adicional Sexta, 4. d) de la citada Ley decía: "Estarán exentas del impuesto: 1º) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria, por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las autoridades competentes".

El procedimiento fue regulado en el art. 74, apartado 6, párrafo 3º, del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre. En lo que nos interesa a los efectos de este recurso, el Reglamento decía que "la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social de la entidad se acreditará mediante comunicación auténtica de representante legal de la entidad no residente dirigida a la Administración Arbitraria en la que se identifiquen las personas físicas que, directa o indirectamente, resulten titulares de su capital social o dispongan de la mayoría del mismo, con indicación de su nacionalidad, actual país de residencia y domicilio permanente".

Junto con la oportuna identificación de los titulares directos o indirectos de su capital social, el Reglamento citado exigía que la entidad residente asumiese expresamente el "compromiso de comunicar a la Administración, dentro de los tres meses siguientes a producirse, cualquier alteración o modificación y sus causas".

Es obligado insistir en que la sentencia recurrida, después de consignar los requisitos exigidos para tener derecho a la exención del Impuesto especial que nos ocupa, entre ellos el de acreditar la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social y el de asumir el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las Autoridades competentes, considera que en el supuesto de autos consta certificación de la titularidad del capital social, legalizada, identificación de los titulares, domicilio permanente, país de residencia y nacionalidad, todo ello con intervención de fedatario público.

La conclusión de la sentencia del Tribunal de instancia es rotunda: "Es evidente que en el supuesto de autos se han cumplido todos los requisitos, formales y sustantivos, exigidos por la Ley de aplicación para reconocer el derecho a la exención". Y la conclusión es consecuencia de la valoración que hace de la prueba obrante en las actuaciones documentadas en el expediente y en el recurso jurisdiccional del que trae causa el presente recurso de casación.

El motivo de casación invocado por el Abogado del Estado versa, pues, indudablemente, sobre un tema de valoración de prueba, por lo que no parece ocioso recordar la jurisprudencia sobre la posibilidad de residenciar en sede casacional cuestiones de dicha naturaleza.

Como ponen de relieve las sentencias de esta Sala de 19 de marzo y 8 de octubre de 2001 y 12 de marzo de 2003, entre otras, debe tenerse en cuenta que es ya doctrina reiterada de esta Sala que la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley. Ello se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia.

La prueba, como ha señalado este Tribunal, sólo en muy limitados casos, declarados taxativamente por la jurisprudencia, puede plantearse en casación. Tales casos son: a) La infracción del art. 1214 del Código civil (en la actualidad derogado por la Ley de Enjuiciamiento Civil, Ley 1/2000, de 7 de enero, que puede traducirse en una vulneración de las reglas que rigen el reparto de la carga de la prueba (en la actualidad contenidas en el art. 217 de dicha Ley de Enjuiciamiento Civil 1/2000, invocable a través del art. 95.1.4º de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa. b) El quebrantamiento de las formas esenciales del juicio con indefensión de la parte cuando, indebidamente, no se ha recibido el proceso a prueba o se ha inadmitido o declarado impertinente o dejado de practicar algún medio probatorio en concreto que tenga relevancia para la resolución definitiva del proceso. c) Infracción o vulneración de las normas del ordenamiento jurídico relativas a la prueba tasada o a la llamada prueba de presunciones. d) Infracción de las reglas de la sana crítica cuando la apreciación de la prueba se haya realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosímiles, que puede hacerse valer por el mismo cauce de infracción del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia, pues el principio de tutela judicial efectiva de los derechos e intereses legítimos que consagra el art. 24 de la Constitución comporta que estos errores constituyan vulneraciones del citado derecho y por ende infracciones del ordenamiento jurídico susceptibles de fiscalización por el Tribunal Supremo. e) Infracción cometida cuando, al "socaire" de la valoración de la prueba, se realizan valoraciones o apreciaciones erróneas de tipo jurídico, como pude ser la aplicación a los hechos que se consideran probados de conceptos jurídicos indeterminados que incorporan las normas aplicables. f) Errores de tipo jurídico cometidos en las valoraciones llevadas a cabo en los dictámenes periciales, documentos o informes, que, al ser aceptados por la sentencia recurrida, se convierten en infracciones del ordenamiento jurídico imputables directamente a ésta; y, por último. g) Cabe también integrar la relación de hechos efectuada por la sala de instancia cuando, respetando la apreciación de la prueba realizada por ésta, sea posible tomar en consideración algún extremo que figure en las actuaciones omitido por aquélla, el cual sea relevante para apreciar si se ha cometido o no la vulneración del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia denunciada.

Ninguno de estos casos se alega en el motivo casacional esgrimido por el Abogado del Estado y, por el contrario, la sentencia impugnada afirma que en el caso de autos se han cumplido todos los requisitos exigidos por la Ley para reconocer el derecho de la exención.

Lo que en realidad hace el Abogado del Estado recurrente es disentir de la Sala de instancia en cuanto a si de los documentos aportados se deduce, sin duda alguna, la titularidad directa o indirecta del capital de la entidad, queriendo convertir a esta Sala en una tercera instancia donde se pueda proceder a un nuevo examen total del tema controvertido y a una revisión de las pruebas valoradas por el Tribunal "a quo". Y sabido es que no habiéndose alegado por el recurrente como infringidos preceptos o jurisprudencia en que se contengan criterios específicos para la valoración de la prueba sometida a la sana crítica del Tribunal "a quo" -y aquí el Abogado del Estado no lo ha hecho- no es atacable en sede casacional la valoración de las pruebas efectuada en la sentencia de instancia, a menos que, y no es aquí el caso, sea arbitraria, ilógica o conculque principios generales de derecho o las concretas normas que regulan el valor de la prueba tasada. Este Tribunal carece de facultades para valorar de nuevo la prueba con arreglo a sus propios criterios.

Corolario obligado de la exposición anterior, demostrativa de la improcedencia, por no concurrir las infracciones acusadas, del motivo casacional esgrimido, es la desestimación del recurso formalizado y la imposición de las costas causadas a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional 29/1998, si bien, en uso de las facultades que nos otorga esta Ley establecemos el máximo de la cuantía de la minuta del Letrado de la parte recurrida en concepto de costas en la cantidad de 2.100 euros, sin perjuicio de que por dicho Letrado pueda reclamarse de su cliente una cantidad mayor hasta completar la que estime que le es debida para satisfacer sus honorarios profesionales.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.