STS, 30 de Octubre de 2000

En la indicada fecha de 14 de mayo de 1994, la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó la sentencia número 353, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos desestimar parcialmente el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por "Edificaciones Buenos Aires, S.A.", representada por el Procurador D. Nicanor Alonso Martínez, luego Sra. Alonso Muñóz, contra las Resoluciones del Ayuntamiento de Pozuelo de Alarcón por las que se aprueban las liquidaciones del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos practicadas en los expedientes municipales núms. 861.980, 861.981, 861.982, 861.973, 870.267, 970.272 y 970.274 y contra las resoluciones desestimatorias de los recurso de reposición contra las mismas, en relación con la transmisión de distintas participaciones indivisas de la parcela 39 del Plan Parcial de Ampliación de la Casa de Campo, y anulamos los actos impugnados, en cuanto para el cálculo del tipo impositivo deberá tenerse en cuenta el incremento del valor inicial con el importe de las mejoras permanentes reconocidas en la propia liquidación; y anulamos igualmente la liquidación en cuanto a la sanción o intereses de demora implicados, "desestimando el recurso en todo lo demás"; sin hacer expresa imposición de las costas causadas".

Contra la citada sentencia, la representación procesal de la empresa mercantil EDIFICACIONES BUENOS AIRES S.A. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo y forma ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE POZUELO DE ALARCÓN recurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 25 de octubre de 2000, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

La parte recurrente, EDIFICACIONES BUENOS AIRES S.A., articula su recurso de casación ordinaria contra la sentencia cuyos datos y parte dispositiva constan en el encabezamiento y primer antecedente de hecho de la presente resolución, dentro del marco establecido en el ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción (según la versión introducida en la misma por la Ley 10/1992), con fundamento en los cuatro siguientes motivos de impugnación:

1. Infracción de los artículos 511 de la Ley de Régimen Local de 24 de junio de 1955 y 92 del Real Decreto 3250/1976, de 30 de diciembre, y de la doctrina jurisprudencial contenida en las sentencias de esta Sala de 25 de abril de 1986, 23 de junio y 15 de octubre de 1987, 16 de mayo de 1988, 20 y 24 de febrero, 7 de abril, 16 de junio y 5 de diciembre de 1989, 22 de enero, 20 de marzo y 4 de diciembre de 1990 y 13 y 23 de mayo de 1993, en relación con la fijación del VALOR FINAL de los terrenos resultante del Indice de Tipos Unitarios del Ayuntamiento exaccionante.

2. Infracción de los dos artículos y de la misma jurisprudencia (excepción hecha de las dos últimas sentencias reseñadas) citados en el apartado anterior, en relación con la aplicabilidad, para el cálculo del VALOR FINAL, del último apartado del acuerdo municipal de aprobación del Indice de Tipos Unitarios y de sus Reglas de Aplicación vigentes en el bienio 1985-1986.

3. Infracción de los artículos 510.1 y 3 de la antes mencionada Ley de 1955 y 92 del también citado Real Decreto 3250/1976, en relación con la fijación del VALOR INICIAL de los terrenos.

4. Infracción de los artículos 512.1.a) de la comentada Ley de 1955 y 92.4 del indicado Real Decreto 3250/1976, en relación con la deducción (o, con más precisión técnico jurídica, con el incremento) del valor inicial por MEJORAS PERMANENTES.

La sentencia de instancia había declarado, en su fallo, la estimación parcial de las pretensiones ejercitadas por la empresa obligada tributaria, en cuanto a que el importe de las mejoras permanentes (con el quantum fijado por el Ayuntamiento exaccionante) había de tenerse en cuenta para el cálculo del tipo impositivo y que no eran conformes a derecho la sanción tributaria y la condena al abono de intereses de demora aplicadas en la liquidación; desestimando las demás cuestiones planteadas en la demanda, referentes a los valores final e inicial aplicados, al importe de las mejoras permanentes que debían incrementar el valor inicial y a la indemnización de los gastos del aval prestado para la suspensión de la ejecutividad de la exacción recurrida.

Como se ha indicado, en un caso semejante al de estos autos, en las Sentencias de esta Sección y Sala de 13 de mayo y 28 de octubre de 1994, la primera de las citadas causas de impugnación goza de pleno predicamento, a la vista de todos los elementos de juicio de que se dispone y dentro del ámbito prospectivo (indirectamente referido a la interpretación que la propia Corporación exaccionante ha hecho de las normas reglamentarias integradas por su Indice de Tipos Unitarios, por el consecuente y complementario Cuadro de Valores confeccionado por sus Servicios Técnicos y por las Reglas de Aplicación de aquél) al que se reconducen tanto los escritos alegatorios de las partes como la sentencia recurrida.

En efecto, dicha sentencia, en sus Fundamentos de Derecho llega a la conclusión, aceptada, ya, ahora, por las dos partes contendientes, de que, para la fijación del valor final, han de aplicarse «los criterios señalados en la Regla VII de las de Aplicación del Indice, en relación con la disposición final segunda de las mismas», criterios que se traducen en que «la valoración de las parcelas que resulten en Polígonos de nueva ordenación o de ordenación aprobada y en fase de ejecución o desarrollo por virtud de actos de parcelación urbanística, y que tengan su acceso por calles de nuevo trazado, se realizará en función del «valor básico de repercusión» multiplicado por el «coeficiente real de edificabilidad» de la parcela que se valora expresado en m2/m2, según la ordenación aprobada».

Pero esta inicial premisa es desarrollada, después, de forma incorrecta, pues, al efectuar los cálculos y operaciones para fijar el valor final, con base en los datos y Tipos del Indice, se confunden, en el caso de autos, los conceptos de «superficie bruta», de 13.574 m2 (al tiempo del devengo, 30 de junio de 1986), que, producto de un proceso de compensación urbanística de los años 1984-1985, es la registral transmitida en la escritura del año 1986, y de «superficie neta», de 9.785 m2, cuyo índice de edificabilidad, de 1,48 m2/m2, es el que se aplica, a la superficie bruta, para la obtención de la cifra del valor final.

El «valor básico de repercusión», fijado para el Sector «Ampliación de la Casa de Campo» en la hoja del Indice que obra en los autos jurisdiccionales de instancia, es el de 3.571 ptas./m2, como acertadamente recoge la sentencia recurrida (y acepta expresamente, en casación, sin matices -derivados del presuntogrado de urbanización del terreno-, la parte recurrente).

Sin embargo, a partir de ahí, teniendo en cuenta que la superficie edificable, según la escritura de compraventa y la certificación de la Junta de Compensación aportada en el período probatorio, es de

14.496,30 m2, y que, por tanto, dadas las cifras de las superficies bruta y neta antes comentadas, el coeficiente de edificabilidad sobre parcela bruta es de 1,068 m2/m2 y sobre parcela neta es de 1,48 m2/m2, el Ayuntamiento, para calcular el valor final aplicable en la liquidación aquí cuestionada, ha seguido el procedimiento, dentro del texto indicativo de la Regla de Aplicación VII, de multiplicar el «valor básico de repercusión», de 3.571 ptas./m2, por el «coeficiente de edificabilidad de parcela neta», de 1,48 m2/m2 (equivalente a la condición de volumen de 4 m2/m2 señalado en la escritura de compraventa para «parcela neta»), con el resultado de un valor unitario final, para el bienio 1985-1986, al que corresponde el devengo de autos, de 5.285 ptas./m2, que es el que aparece en la liquidación impugnada.

Pero dicho valor unitario, evidentemente, es el de la parcela neta, de 9.785 m2, y, no obstante ello, en la liquidación, se aplica sobre la superficie bruta, de 13.574 m2, que es la realmente transmitida, mezclando, así, cantidades y conceptos heterogéneos.

La solución correcta, como propugna la parte recurrente, haciendo una interpretación adecuada, literal y, también, lógica, de los Indices de Tipos Unitarios y de las Reglas para su aplicación -a pesar de la ambigüedad y oscuridad casi impenetrable de su contexto-, lleva a la conclusión de que la fórmula para obtener el definitivo valor unitario aplicable es multiplicar el «valor básico de repercusión», de 3.571 ptas./m2, por el «índice de edificabilidad de parcela bruta», de 1,068 m2/m2, que da un resultado de 3.814 ptas./m2. De modo que, frente al valor final total (producto de 3.571 por 1,48), fijado en la liquidación, debe prevalecer el de 51.771.236 ptas. (producto de 3.571 por 1,068).

Lo contrario implicaría, a modo de ejemplo aclaratorio expuesto por la parte recurrente en sus alegaciones, tanto como que el promotor de una vivienda de 100 m2 útiles y 130 m2 construidos, cuya propaganda de venta indica que tiene un precio de 200.000 ptas/m2 útil, o sea, un precio total de 20 millones de pesetas, luego, al venderla, pretendiese cobrar 26 millones de pesetas, al aplicar el precio unitario sobre la superficie construida y no sobre la útil.

La irregularidad cometida en la liquidación proviene del hecho de que los Servicios Técnicos del Ayuntamiento, con posterioridad a la aprobación del Indice de Tipos Unitarios por Acuerdo de 28 septiembre 1984 (en el que se dice que se aplicarán los valores del «adjunto estudio que se acompaña y que se detallan en la columna denominada «Valores aplicables- Valor Básico del Suelo"»), confeccionaron un Cuadro de Valores (en el que no aparece la citada columna) aplicables en los terrenos del Sector «Casa de Campo», partiendo del valor oficial consignado en el Indice, de 3.571 ptas./m2, para facilitar al Departamento de Plusvalía la práctica de las liquidaciones, pero traduciendo, por una interpretación inadecuada de las Reglas de Aplicación y de los elementos básicos de contraste, el valor del metro cuadrado neto-edificable en valor por metro cuadrado de terreno bruto, con el resultado, incongruente por exceso, de un valor unitario final, para el bienio 1985-1986, de 5.285 ptas./m2.

Debe, pues, con anulación de la liquidación, procederse, además de a lo ordenado por la sentencia recurrida en relación con el cálculo del tipo de gravamen y con la improcedencia de los intereses de demora, a fijar el valor final unitario en la cifra de 3.814 ptas./m2 y el valor final total en la cantidad de 51.771.236 pesetas.

Téngase en cuenta, sin embargo, que esta última cifra debe atemperarse al hecho de que la única liquidación que es objeto de esta casación es la comprendida en el expediente número 861980 (a tenor de lo establecido en el Auto de esta Sección y Sala de 16 de junio de 1995).

El segundo de los citados motivos casacionales, fundado en que en el último apartado del acuerdo municipal de aprobación de los Indices y Reglas de Aplicación se hace constar que «cuando las nuevas valoraciones que han de regir a partir del 1 de enero de 1985 superen el precio hasta ahora vigente en más de un 50%, se aplicará como valor el resultado de sumar al hasta ahora vigente, un tercio de la diferencia entre los nuevos valores y los anteriores, sin que el valor así calculado pueda ser inferior al anterior incrementado en su 50%», acuerdo que como en él se dice trataba de evitar la brutalidad que se podía producir, caso de aplicar estrictamente los nuevos índices, debe ser acogido al igual que el anterior, porque, como se declara en la Sentencia de esta Sección y Sala de 23 de mayo de 1994 -para un caso igual al presente-, aun cuando la sentencia recurrida, en atención a lo dispuesto en la regla adicional 1.ª de las Reglas de Aplicación de los Indices, lo rechace, por considerar que el Acuerdo tiene carácter transitorio, referido sólo al año 1985 y, además, que por tratarse de una bonificación debe ser interpretadarestrictivamente, no cabe olvidar que las reglas de aplicación de los índices no pueden establecer limitaciones o condicionamientos distintos a los que expresamente se hacen constar en la parte dispositiva del acuerdo municipal determinante de ellas; por tanto, la limitación de la regla correctora establecida en la regla adicional 1.ª de las de Aplicación de los índices, constriñéndola al año 1985, no es correcta, dado que la finalidad de la misma era para evitar una subida de valor desmesurada y que el nuevo Indice de valores aprobado había de regir en el bienio 1985-1986, aparte de que de seguirse literalmente dicha regla adicional, que establece que: «no obstante todo lo expuesto y dispuesto con anterioridad, durante el ejercicio de 1985 y cuando las nuevas valoraciones superen las hasta ahora vigentes en más de un cincuenta por ciento, se aplicará como valor básico el resultado de sumar al hasta ahora vigente un tercio de la diferencia entre los nuevos valores y los anteriores (trienio 1981/1983, prorrogado durante el ejercicio de 1984), y sin que el valor así calculado pueda ser, lógicamente, inferior al anterior incrementado en su 50 por 100», carecería de la posibilidad de su aplicación, al no existir valores aprobados para el trienio 1981-1983, a no ser que se estuviere refiriendo implícitamente a los del trienio 1978-1980 prorrogados; de ahí que deba aplicarse como valor final, en su caso, el resultante de sumar al vigente en 1984, un tercio de la diferencia entre el nuevo y aquél, sin que el valor así calculado pueda ser inferior al anterior incrementado en su 50%.

Igualmente, ha de estimarse la tercera de las causas impugnatorias, en el sentido de que el valor inicial unitario de 21'21 ptas./m2, señalado en el Indice para el hito inicial del período impositivo de autos, año 1956, se aplique, no a la superficie bruta, de 13.574 m2, tenida en cuenta para la liquidación del Impuesto al tiempo del devengo, año 1986, sino a la superficie real que tenía la parcela transmitida, precisamente, en el citado año 1956.

Es cierto que el Sector «Ampliación Casa de Campo» ha sido desarrollado urbanísticamente mediante el Sistema de Compensación y que, conforme a los artículos 174.4 y 122.1 del Reglamento de Gestión Urbanística de 1978, la aprobación definitiva del Proyecto de Compensación produce la subrogación, con plena eficacia real, de las fincas aportadas al proceso compensatorio por las parcelas adjudicadas como consecuencia del mismo, sin que tales aportación y adjudicación tengan la consideración de transmisiones de dominio, según dispone el artículo 129.3 del Texto Refundido de 1976 de la Ley del Suelo.

Sin embargo, más cierto es que, si, durante el período impositivo (1956-1986, en el caso de autos), se ha producido el proceso de compensación (que, en el presente supuesto, concluyó en los años 1984-1985), la valoración final del período habrá de tener en cuenta o habrá de computarse sobre la superficie de la parcela ya adjudicada, pero la valoración inicial habrá de referirse, obviamente, a las fincas originales (si, en el año 1956, tenían, aún, dicho carácter y extensión originales) aportadas a la compensación, con la consecuente aplicación, a esta inicial superficie, del valor del Indice, de 21'21 ptas./m2, señalado para el hito inicial del período impositivo.

Aplicar, pues, este valor inicial sólo a la superficie de la parcela resultante del proceso compensatorio, que ha sido el criterio seguido en la liquidación por el Ayuntamiento y mantenido por la sentencia de instancia, supone una clara violación de las normas indicadas en el texto de la causa impugnatoria. Porque, en efecto, ese valor inicial se refería, lógicamente, a los terrenos aportados a la compensación y que no se transformaron en la parcela resultante hasta que, en 1984-1985, se aprobó el Proyecto de Compensación; transmitida dicha parcela posteriormente, en 1986, el incremento de valor a gravar por el Impuesto ha de ser la diferencia entre el valor final aplicable según el Indice a la «parcela transmitida» y el valor inicial, también según Indice, atribuible a los «terrenos originales aportados al proceso compensatorio» y que fueron transformados, después, por subrogación real, en la «parcela adjudicada». Tanto en el hito inicial como en el final del período impositivo han de tomarse como módulos computables las respectivas superficies que en tales momentos tenía la parcela transmitida. La solución arbitrada por el Ayuntamiento implica que el valor inicial tenido en cuenta en la liquidación es sólo el referente, cuantitativamente, a una parte de los terrenos existentes al principio del período impositivo, y se está grabando, en aquélla, un incremento de valor irreal o imaginario, con clara vulneración de la esencia del Impuesto y con un evidente enriquecimiento injusto de la Corporación.

Por tanto, a la conclusión sentada anteriormente, debe agregarse que, a las correcciones en la liquidación ya especificadas, hay que añadir la de que el valor inicial de 21'21 ptas./m2 ha de aplicarse a la superficie que tenían los terrenos en el año 1956, superficie que, de no poder ser constatada, en su plena realidad, por la Corporación, a través de los medios a su alcance o de los datos que al efecto facilite el contribuyente, será la resultante de aplicar a los ya comentados 13.574 m2 el tanto por cien o relación porcentual entre «superficie aportada» y «superficie adjudicada», de 5,442 m2/m2, señalado en la certificación expedida por la Junta de Compensación con fecha 6 de noviembre de 1991.

En relación con las «mejoras permanentes», ha de llegarse a una solución confirmatoria de la sentada en la sentencia de instancia, porque, a pesar de los datos al efecto expresados en las certificaciones del Gerente de la Junta de Compensación y del Ingeniero Director de las Obras de Urbanización aportadas en el período probatorio, esta Sala, en Sentencias, entre otras, de 7 febrero y 22 abril 1984, 18 febrero y 27 junio 1985, 27 mayo, 30 septiembre y 15 noviembre 1988, 2 febrero y 8 mayo 1991, 11 mayo 1992 y 17 julio 1993, tiene declarado que, para la adición del montante de las mismas al valor inicial del período impositivo (como aquí se pretende), se exige, como requisitos indispensables, que las mejoras tengan carácter permanente, y no esporádico o transitorio, que subsistan al producirse el devengo del Impuesto, que se realicen por el propietario o a su cuenta durante el período impositivo, que se refieran al terreno y no a la edificación, y que su especificación y concreta realización esté perfectamente probada mediante los pertinentes proyectos, licencias y certificaciones de obras, facturas, recibos, libros, coste medio de materiales y obras, y otros conceptos semejantes.

Y, en el caso presente, lejos de todas las indicadas puntualizaciones, no se ha acreditado, con la precisión necesaria y con el conveniente contraste de un perito competente en la materia y de un contable que compute el alcance de lo invertido y gastado, desvirtuando el contenido de las citadas certificaciones, cuáles son la naturaleza y carácter efectivos de las obras realizadas, los criterios valorativos de las mismas, la repercusión que pueden tener sobre el coste del terreno bruto de la parcela, el período exacto de su realización y su correspondencia con el comprendido entre los hitos inicial y final del período impositivo (como claramente ha dejado sentado la sentencia recurrida).

A mayor abundamiento, no debe olvidarse que no es posible, en casación, revisar la valoración de la prueba que, en este punto, ha realizado la sentencia de instancia.

Procede, por tanto, estimar en parte el presente recurso de casación y, casando parcialmente la sentencia de instancia, estimar, también parcialmente, el recurso contencioso administrativo número 182/1992 en el sentido de que la liquidación objeto de controversia (la única que, en definitiva ha sido objeto de esta vía casacional) se atempere, además de a lo especificado en el Fundamento de Derecho Segundo de esta sentencia, a lo que, respecto a los valores final e inicial, se ha dejado sentado en los Fundamentos de Derecho Tercero, Cuarto y Quinto de la presente resolución.

En consecuencia, no ha lugar a hacer pronunciamiento expreso en cuanto a pago de las costas causadas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso casacional.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,