STS, 4 de Junio de 2007

JurisdicciónEspaña
Fecha04 Junio 2007
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a cuatro de Junio de dos mil siete.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Señores al margen anotados, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina que con el núm. 214/2002 pende de resolución ante la misma, promovido por el Abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado, contra la sentencia, de fecha 22 de octubre de 2001, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 109/99, en el que se impugnaba resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), de 17 de diciembre de 1998, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, de 27 de julio de 1995, relativo a liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio de 1987. Ha sido parte recurrida doña Cristina, representada por la Procuradora de los Tribunales doña Lydia Leiva Cavero.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En el recurso contencioso administrativo núm. 109/99 seguido ante la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, se dictó sentencia, con fecha 22 de octubre de 2001, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Dª Cristina, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 17 de diciembre de 1998, a que las presentes actuaciones se contraen, y, en consecuencia, anular la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, al haber prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria del recurso. Sin expresa imposición de costas".

SEGUNDO

Por el Abogado del Estado se interpuso, mediante escrito presentado el 7 de noviembre de 2001, recurso de casación para la unificación de doctrina en el que se solicita sentencia "por la que, casando y anulando la de instancia, se modifiquen las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia" (sic).

TERCERO

Por Providencia de 13 de febrero de 2002, la Sala Sentenciadora tuvo por preparado en tiempo y forma el recurso, dando traslado a la parte recurrida para que la misma formulara oposición al recurso interpuesto.

Por escrito de 12 de julio de 2002, la representación procesal de doña Cristina formuló oposición al recurso de casación para la unificación de doctrina, solicitando sentencia por la que, con expresa desestimación de dicho recurso, se confirme en su integridad la recurrida o, subsidiariamente, se acuerde la nulidad de la resolución del TEAC de 17 de diciembre de 1998, por los motivos, en su día alegados, en el recurso contencioso-administrativo interpuesto ante la Audiencia Nacional, con expresa imposición de las costas a la Administración del Estado.

Por Providencia de 16 de julio de 2002 la Sala sentenciadora ordenó la remisión de los autos a la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

CUARTO

Recibidas las actuaciones, por providencia de 18 de diciembre de 2006, se señaló para votación y fallo el 29 de mayo de 2007, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto. Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de Sección

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 22 de octubre de 2001, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se estimaba el recurso de dicho orden jurisdiccional 109/1999, en el que se impugnaba resolución del TEAC, de fecha 17 de diciembre de 1998, relativa a la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1987, al considerar el Tribunal de instancia prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

Como antecedentes fácticos de relevancia para su decisión el Tribunal de instancia toma en consideración los siguientes:

"La liquidación de referencia trae su causa del acta que, en fecha 25 de mayo de 1993, los servicios de Inspección de la Delegación de Hacienda de Zaragoza instruyeron a la hoy actora y que fue suscrita por ésta de conformidad, con el concepto impositivo y periodo más arriba reseñados.

En el acta de la Inspección, entre otros extremos, se hizo constar: 1º) Que el sujeto pasivo había presentado declaración conjunta con su cónyuge en relación con el impuesto y periodo de actual referencia, habiendo optado por la Tributación separada. 2º) Que la base imponible declarada atribuye al sujeto pasivo por un importe de 1.005.926 pesetas debía incrementarse en 39.793.464 pesetas; 833.584 pesetas por rendimientos de capital mobiliario y, finalmente, en 38.959.880 pesetas "por incremento de patrimonio generado en nueve años procedente de la transmisión de un inmueble según diligencia de constancia de hechos de 6 de mayo de 1993". En diligencia de 6 de mayo de 1993 se había hecho constar, según consta asímismo en el expediente administrativo, que la interesada y la entidad Tascón e Hijos, S.A. transmitieron según escritura pública de 18 de septiembre de 1987 a Construcciones Albesa, S.A. los inmuebles sitos en la calle Fillas número 72 (descritos en la misma) por 140.600.000 pesetas (70.300.000 pesetas para cada uno de los vendedores). Dichos inmuebles procedían de la segregación y adjudicación por disolución de la comunidad conyugal, mediante escritura pública de 22 de junio de 1985, de otro más grande, declarado por el matrimonio en el Impuesto sobre el Patrimonio de 1978 por un valor de 80.000.000 de pesetas y, que en tal escritura se valoró la finca originaria en 80.000.000 de pesetas y la segregada en 17.550.000 pesetas, importe que en la diligencia de la Inspección se toma como valor de adquisición para aplicarle el correspondiente coeficiente de actualización y por diferencia con el valor de transmisión, obtener el incremento de patrimonio de 38.959.880 pesetas.

La propuesta de la Inspección en el acta arrojó una deuda tributaria ascendente a 19.184.613 pesetas (de las cuales 12.241.930 correspondieron a cuota y 6.942.683 a los intereses de demora) sin que fuese apreciada la existencia de infracción tributaria alguna en lo referente al incremento de patrimonio descrito ya que, a juicio de la Inspección, se derivaba de diferencias de criterios en la imputación del valor de adquisición.

Frente a la liquidación derivada de dicha acta de conformidad, se interpuso recurso de reposición por la hoy actora, el 12 de julio de 1993, siendo desestimado por el Inspector Jefe de la Delegación de Hacienda de Zaragoza el 30 de julio de 1993, confirmando íntegramente la liquidación impugnada y siendo notificado dicho acuerdo a la hoy actora el día 2 de agosto de 1993.

Interpuesta ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón reclamación económicoadministrativa contra la anterior liquidación fue desestimado, en primera instancia, confirmándose íntegramente el acto administrativo impugnado y, finalmente, en segunda instancia también, por el Tribunal Económico-Administrativo Central mediante la resolución que constituye el objeto de la presente impugnación."

La Sala Audiencia Nacional fundamenta su fallo en las siguientes consideraciones jurídicas:

"Como ha dejado sentado en reiteradas sentencias el Tribunal Supremo, entre ellas, las de 9 de mayo de 1988, 30 de abril de 1998, 14 de febrero y 20 de marzo de 1999 y 7 de abril de 1989, confirmadas por otras muchas de fecha posterior, entre las más recientes, las de 9 de enero y 19 de febrero de 2001, el problema de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación o de la acción para exigir el pago de las deudas tributarias ya liquidadas puede ser objeto de análisis y de resolución, incluso por el propio Tribunal Supremo al resolver el correspondiente recurso devolutivo, a tenor de lo establecido en el artículo 67 de la Ley General Tributaria ("La prescripción se aplicará de oficio, sin necesidad que la invoque o excepcione el sujeto pasivo"), es decir, sin ser imprescindible que el obligado tributario haya actuado siquiera como parte apelante ni que se haya efectuado alegación alguna al respecto, de todo lo cual puede inferirse que, debiendo aplicarse de oficio la prescripción según lo dispuesto en el transcrito artículo 67 de la mencionada Ley General Tributaria, el Tribunal Económico Administrativo Regional no podía ya al dictar su resolución en la primera instancia de la vía económico-administrativa resolviendo la reclamación inicial ante él promovida, dictar resolución en tal reclamación en términos que no fueran el aplicar -de oficio- la prescripción al haber sido ya entonces ganada.

Pues bien, examinado detenidamente el expediente administrativo remitido, se observa que, la primera comunicación a la hoy actora del inicio de las actuaciones inspectoras (acuerdo de la Inspección de 21 de enero de 1993) se produjo el día 22 de enero de 1993 (tal y como consta en la notificación o recibí obrante al pié de la copia del meritado acuerdo), esto es, cuando fue incoada a la hoy recurrente el acta de inspección del caso por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 1987 había transcurrido ya el plazo legal al efecto establecido en el artículo 64 de la Ley General Tributaria, plazo de cuatro años previsto en la normativa actualmente en vigor, según reiterado criterio de la Sala manifestado, entre otras muchas en sentencias de 10 de mayo de 2001, Recurso 936/98 y 939/98, según la nueva redacción dada al propio artículo 64 por la Disposición Adicional Primera de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, a contar, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 65 de la propia Ley General Tributaria según redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, desde el día en que finalizó el plazo para presentar la oportuna declaración, esto es, desde el día 20 de junio de 1988, de acuerdo con el artículo 145 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 2384/1981, a la sazón vigente; y de ahí, pues, la improcedencia de la resolución administrativa confirmatoria del inicial acuerdo liquidatorio, como igualmente la de esta última resolución, la cual independientemente de otras consideraciones deviene ineficaz, en palabras de la sentencia de 23 de marzo de 1996 del Tribunal Supremo "porque frente a ella podría oponerse la prescripción de la acción, para exigir el pago de la deuda tributaria liquidada".

En concreto y, por lo que se refiere a la determinación del plazo de prescripción, ha sido criterio constante y reiterado de la Sala aplicar el plazo quinquenal de prescripción establecido en el artículo 64 de la Ley General Tributaria con anterioridad a la reforma introducida por la Ley 1/1998 de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

Sin embargo, la Disposición final primera 1 de la citada Ley 1/1998 modifica el plazo de prescripción para reducirlo a cuatro años y frente al régimen general de entrada en vigor de los preceptos de la Ley 1/1998, la Disposición final séptima 2 prevé una especial "vacatio legis" para los preceptos relativos a la prescripción al establecer: "Lo dispuesto en el art. 24 de la presente Ley, la nueva redacción dada al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria ...entrarán en vigor el día 1 de enero de 1999".

"Prima facie" ya de la lectura de esta Disposición final séptima 2 hubiera podido inferirse que desde el día 1 de enero de 1999 el plazo de prescripción es de cuatro años, sea cual sea el momento en que se hubiera iniciado dicho plazo y a salvo siempre, claro está, los efectos de la interrupción.

Y tal interpretación que puede encontrar su base en las normas generales del Derecho común reguladoras del régimen transitorio (Disposiciones Transitorias del Código Civil) sobre la base de que la prescripción comenzada pero no concluida no constituye un derecho adquirido con arreglo a la legislación anterior sino una mera expectativa de derecho que debe regirse por la nueva regulación, ha de entenderse hoy ratificada por el Real Decreto 136/2000 de 4 de febrero (BOE de 16 de febrero de 2000), cuya disposición final cuarta, ordinal 3 dispone que: ... "...la nueva redacción dada por dicha Ley (Ley 1/ 1998) al artículo 64 de la Ley General Tributaria ..., en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dichos preceptos, se aplicará a partir de 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente".

Asimismo, venimos declarando que con independencia de la técnica normativa utilizada, e incluso las dudas que desde la óptica del principio de legalidad tributaria (artículo 31.3 y 133.1 de la Constitución) pueda suscitar a dicha interpretación, lo cierto es que los claros términos del recién publicado Reglamento de desarrollo de la Ley 1/1998 no dejan lugar a dudas, tal y como asimismo se detalla en la Exposición de Motivos de dicho Real Decreto 136/2000, en la que se alude, expresamente "...a que se reduce a cuatro años ...el plazo general para exigir las deudas tributarias", añadiéndose que se debe destacar "...a estos efectos, la mención que, en relación con los nuevos plazos de prescripción se realiza, para evitar las posibles divergencias que pudieran surgir en su interpretación". Así pues, ha de concluirse que a partir del 1 de enero de 1999, y con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, el plazo de prescripción para exigir la deuda tributaria, cobrar lo liquidado, sancionar y para tener derecho a la devolución de ingresos indebidos, ha quedado reducido de cinco a cuatro años.

En conclusión, ya antes de que fuese incoada el acta de la Inspección, el día 25 de mayo de 1993 había transcurrido el plazo legal de prescripción, a contar desde el día en que finalizó el plazo de la presentación de la declaración por el Impuesto y periodo actualmente controvertidos, teniendo en cuenta, además, que con arreglo a lo dispuesto en el artículo 66 de la propia Ley General Tributaria en orden a la interrupción del plazo de prescripción a que se refiere el artículo 64., toda vez que la primera actuación de la Inspección de los Tributos puesta en conocimiento formal del sujeto pasivo (la hoy actora) se produjo, como ya dijimos, el día 22 de enero de 1993, esto es, una vez transcurrido el plazo legal de prescripción conforme a lo ya razonado".

SEGUNDO

Frente a dicha sentencia el Abogado del Estado formula el recurso de casación para la unificación de doctrina señalando como sentencias de contraste dos sentencias firmes de la propia Sala de la Audiencia Nacional, de las Secciones Sexta y Tercera, de fecha 30 de enero de 2001 y 12 de junio de 2001, respectivamente, entre las que, según la representación de la Administración General del Estado, se aprecia identidad de hechos, fundamento y pretensión.

Se trata, en definitiva, de determinar si el nuevo plazo de prescripción de cuatro años, introducido por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente (LDGC), podía aplicarse a procedimientos tributarios totalmente terminados con anterioridad a la fecha de entrada en vigor de dicha Ley -1 de enero de 1999 -, dando a esta norma una retroactividad máxima que privaría, incluso, de virtualidad a los actos interruptivos realizados antes de cumplirse el plazo de prescripción de 5 años previsto en el artículo 64 de la Ley General Tributaria (LGT/1963).

Según la Administración recurrente, debe primar la tesis de la retroactividad en grado medio, conforme a la cual, el plazo de cuatro años no se aplica a los procedimientos tributarios terminados a la fecha del 1 de enero de 1999, de manera que respecto de estos procedimientos, los actos interruptivos de la prescripción realizados antes de 5 años mantendrían su eficacia, y en cuanto a "los procedimientos tributarios iniciados antes de 1 de enero de 1999 y no concluidos a esta fecha, supondría mantener la eficacia de los actos interruptivos realizados antes de dicha fecha (siempre que se hubieran realizado antes del plazo de prescripción de 5 años), ya que desde entonces comenzará el cómputo de un nuevo plazo, que tendrá la duración, eso sí, de 4 años prevista en la nueva regulación" (sic).

El Abogado del Estado atribuye a la sentencia recurrida infracción legal que concreta en la vulneración del artículo 24 LDGC, en relación con la Disposición Final Séptima, apartados primero y segundo y Disposición Transitoria Única de la misma Ley, cuyas posibles dudas interpretativas fueron clarificadas por la Disposición Final Cuarta , apartado tercero, del RD 136/2000 en el sentido de acoger la tesis de la retroactividad media.

TERCERO

El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido. En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

CUARTO

En el presente caso, en relación con la prescripción suscitada, puede apreciarse la existencia de contradicción entre las sentencias ofrecidas de contraste y la impugnada, pues mientras aquéllas consideran que el nuevo plazo de los cuatro años entra en vigor el 1 de enero de 1999, la impugnada entiende, como ha quedado expuesto, que era aplicable en el momento en que se produce la actuación inspectora a que se refería el recurso, considerándole ya transcurrido en el momento en que se produce la primera comunicación del inicio de aquella efectuada el 22 de enero de 1993.

Sobre la referida cuestión contradictoriamente resuelta por las sentencias consideradas, se ha pronunciado ya, con reiteración, este Alto Tribunal y su doctrina, que constituye indudable jurisprudencia, debe conducir a la estimación del motivo invocado por el Abogado del Estado y, con ello, de su recurso de casación.

En efecto, ya en la Sentencia de 25 de Septiembre de 2001, en la que se desestimó recurso de casación en interés de Ley, interpuesto por el Abogado del Estado pretendiendo la doctrina legal de que el plazo de prescripción de 4 años fijado en el artículo 64 de la Ley General Tributaria, tras la reforma de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, sólo era aplicable a los procedimientos tributarios, liquidatorios o sancionadores, iniciados a partir del 1 de Enero de 1999, dejó sentado el criterio de que la Disposición Final Séptima.2 de aquella, junto con la Disposición Final Cuarta.3 del Real Decreto 136/2000 -donde se establece que "la nueva redacción dada al artículo 64 de la Ley General Tributaria ... en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dicho precepto, se aplicará a partir del 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente"- conducían a aplicar la ley anterior o posterior en función del momento en que se cerrara el período de inactividad administrativa que era causa de la iniciación de la prescripción.

En consecuencia, se sostenía que:

Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el «dies a quo» del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

Y, «a sensu contrario»,si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa -respectivamente- vigente.

Y concluía la Sentencia de esta Sección afirmando que "no otra cosa es lo expresado o querido expresar por el R.D. 136/2000 y por la sentencia de instancia con la frase «con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos» (frase que, por lo ya dicho, no encierra ni pretende encerrar una retroactividad radical).".

En consecuencia y como también se indicaba en la Sentencia de referencia:

"a).- Si el día 1 de enero de 1999 ya han pasado 4 años, computados de fecha a fecha, desde cualquiera de los momentos a que se refiere el artículo 65 de la LGT (día en que finalizó el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración; fecha en que concluyó el plazo de pago voluntario; momento en que se cometieron las respectivas infracciones; o día en que se realizó el ingreso indebido), y, además, no ha mediado causa alguna de interrupción del cómputo de la prescripción a virtud de cualquiera de las actuaciones a que se refiere el artículo 66 de la mencionada Ley, o no se ha dirigido la acción penal contra el contribuyente, resultará que ni éste tiene que responder ya ante la Administración tributaria, ni ésta podrá disponer, tampoco, de acción alguna para determinar la deuda mediante la oportuna liquidación, ni para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas, ni para imponer sanciones tributarias.

b).- Si el día 1 de enero de 1999 todavía no han pasado los citados 4 años, resultará que el contribuyente no ha podido aún alcanzar la prescripción; pero cuando dichos 4 años hayan, por fin, transcurrido, dicho efecto prescriptivo queda consumado y materializado, salvo que, en el intermedio, se haya interrumpido la prescripción a virtud de cualquiera de las causas del antecitado artículo 65 de la LGT, o por el ejercicio de la acción penal, en cuyo supuesto habrá de iniciarse, a partir de ese momento, el cómputo de un nuevo plazo de 4 años.

c).- Si antes del 1 de enero de 1999 se vio interrumpida la prescripción que venía ganando el contribuyente, regirá, a partir de esa citada fecha, el plazo de 4, y no de 5, años".

De esta forma, quedó configurado el criterio de la Sala en relación a la aplicación del régimen transitorio de la prescripción de la reducción del plazo llevada a cabo en la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, criterio que no era diferente del que hasta entonces se había mantenido y que con posterioridad ha sido ratificado en diversas ocasiones.

Así, con anterioridad, la Sentencia de 6 de febrero de 1999, señaló que «la prescripción tributaria ha de regirse por la legalidad vigente al tiempo en que deba ser apreciada, no, salvo disposición expresa de la ley, por la en vigor en el momento de producirse el hecho imponible o el devengo", lo cual significa que solo si la apreciación tiene lugar con posterioridad al 1 de enero de 1999, tendrá que aplicarse la legalidad vigente a tal fecha y por tanto el plazo de prescripción de 4 años.

Y con posterioridad, la Sentencia de 10 de mayo de 2004, declaró:

"Segunda.- Esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada que excusa de la cita concreta de sentencias y autos, consistente en que los nuevos plazos de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación (art. 64 .a) Ley General Tributaria, que ha ido paulatinamente disminuyendo (10 años es la Ley de Administración y Contabilidad de 1 de julio de 1911, 5 años salvo la excepción en el Impuesto sobre Sucesiones de 10 años, de la Ley General Tributaria, versión original de 1963, 5 años en el Impuesto sobre Sucesiones, Ley 29/1987, de 18 de diciembre

, y por último 4 años, Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes) opera sobre el «dies ad quem», de manera que, respecto de la última redacción, el nuevo plazo prescriptivo de 4 años opera sobre todos los plazos de prescripción abiertos y en curso, y, así, en todos los casos en que el 1 de enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -Disposición Final Séptima - Ley 1/1998, de 26 de febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el «dies a quo», la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de enero de 1999 y en aquellos que hubiera transcurrido un plazo menor, prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el «dies a quo».

Lo que no puede admitirse es una revisión de las actuaciones interruptivas en la prescripción, pretendiendo aplicar el nuevo plazo de cuatro años, a los «dies ad quem», acaecidos con anterioridad al 1 de enero de 1999".

Posteriormente, en la reciente Sentencia de 21 de marzo de 2006, se ha declarado:

"La doctrina del Tribunal Supremo es la siguiente: Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el "dies a quo" del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

Y, a sensu contrario, si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa -respectivamente- vigente."

En la más reciente Sentencia de 26 de abril de 2006 hemos reiterado la doctrina anterior, añadiendo que "en definitiva, la prescripción se rige por la legalidad vigente en el momento de tener lugar el "dies ad quem", regla que, por otra parte, ya estaba presente en el artículo 1939 del Código Civil ."- En fin, el criterio expresado, viene siendo mantenido de forma constante, siendo ejemplo de ello, las Sentencias de 18 de septiembre, 7 de noviembre, 17 de noviembre, 24 de noviembre y 11 de diciembre de 2006 .

Haciendo aplicación de la doctrina reseñada -que es la que también sostienen las sentencias de contraste-, resulta que entre la finalización del plazo de presentación de la declaración correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1987 (es decir, el 20 de junio de 1988) y el momento en que la Inspección notifica el inicio de sus actuaciones- el 22 de enero de 1993 -que es el "dies ad quem" a considerar-, no habían transcurrido cinco años, por lo que el recurso de casación debe ser estimado y la sentencia casada y anulada.

QUINTO

Al producirse la anulación de la sentencia recurrida, procede resolver el debate planteado, según lo dispuesto en el artículo 98.2 de la Ley Jurisdiccional .

Y así, resulta que en el recurso contencioso-administrativo seguido ante la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional se suscita como primer tema a dilucidar el de la impugnabilidad del acta suscrita de conformidad por el representante del sujeto pasivo y, de manera especial, si la discrepancia luego manifestada en el recurso contencioso-administrativo se refiere a una cuestión de hecho o de Derecho.

A este respecto es doctrina de la Sala reiterada de antiguo- al menos desde sentencias de 3 de diciembre de 1987, 5 de septiembre de 1991, 10 de diciembre de 1992, 22 de enero, 1º de febrero, 7 de octubre de 1993 y 9 de abril de 1997, entre otras- que, en cuanto a la impugnación del contenido de las llamadas "actas de conformidad", como soporte del acto administrativo de gestión tributaria impugnado, debe tenerse en cuenta que "la declaración de conocimiento del Inspector que contienen las actas goza de la presunción de veracidad configurada en el Art. 1.218 del Código civil y hace prueba del hecho al cual se refieren y a su fecha, por tratarse de un documento emanado de "un empleado público competente" en el ejercicio de sus funciones y con las solemnidades requeridas legalmente (Art. 1.216 ). De ello han de extraerse dos conclusiones: primera, que en lo concerniente a los "hechos" recogidos en un acta de conformidad, el contribuyente no puede rechazarlos (porque hacerlo sería atentar contra el principio de que nadie puede ir contra los actos propios) a no ser que pruebe que incurrió en notorio error al aceptar tales hechos; y segunda, por el contrario, el acta de conformidad es atacable por el contribuyente en todo lo relativo a la interpretación y aplicación de normas jurídicas, porque para nada se extienden a ello las presunciones antes dichas y es ésta una materia que en virtud del derecho constitucional a la tutela judicial efectiva (Art. 24 ) corresponde en última instancia decidir a los Tribunales de Justicia". Esto es, como señaló en STS 10 de mayo de 2000 "el sujeto pasivo puede combatir el acta de conformidad en lo que se refiere a la aplicación del Derecho (procedimental o sustancial) que en ella hiciese el actuario y, dentro de este concepto, [también] respecto de si el acta cumple o no los requisitos para su validez que legal o reglamentariamente están establecidos. Así, la antes citada sentencia de 10 de Diciembre de 1992 estableció que entender cumplida, o no cumplida, en el acta la exigencia del art. 145.1.b) de la Ley General Tributaria constituye una cuestión puramente de Derecho y, por lo mismo, en virtud de lo antes dicho, susceptible de ser revisada, aunque el acta sea de conformidad".

Y en la más reciente STS de 6 de junio de 2005 se resume, de manera sistemática, la posición de este Alto Tribunal en los siguientes razonamientos:

"Las posiciones de la doctrina científica o académica sobre la referida naturaleza jurídica de las actas de conformidad pueden agruparse en los siguientes términos.

La tesis de quienes las consideran como una transacción que se corresponde, más bien, con las anteriores actas de invitación que fue seguida por la doctrina de los Tribunales Económico- Administrativos en los años sesenta. En diversas resoluciones de éstos se señalaba que artículo 1265 del CC" (Resoluciones del TEAC de 11 de febrero y 17 de diciembre de 1968, 10 de junio y 19 de noviembre de 1969).

La tesis que asimila las actas de que se trata a una confesión extrajudicial sobre los hechos, situándolas en el ámbito probatorio. Concretamente, dichos hechos se consideran confesados extrajudicialmente por el contribuyente. La posición de quienes las consideran como un verdadero acto de determinación o comprobación consensual de los elementos necesarios para la aplicación del impuesto que vincula tanto al contribuyente como a la Administración.

Y, en fin, la de quienes sobre la base de la previsión del artículo 82.3 LGT/1963 [Ley General Tributaria de 1963 ] sostienen que es posible concebir las actas de conformidad como un acto de adhesión cuyos efectos prevé la LGT, lo que le aproxima a la figura del Decreto Legge 564, de 30 de septiembre de 1994, y posteriormente extendido por el Decreto Legislativo 218, de 19 de junio de 1997 [...] En la jurisprudencia de esta Sala se ha señalado que los intentos de asimilar la naturaleza jurídica de las actas de conformidad a las figuras antes citadas han adolecido siempre de graves reparos, derivados tanto del carácter innegociable de las relaciones tributarias como de la imposibilidad de que la conformidad pueda extenderse a meras apreciaciones jurídicas de la Administración (Cfr. STS 9 de mayo de 1998 ). Es por ello que abundantes sentencias (como dos sentencias de 1 de abril de 1996 y las de 26 de marzo y 9 de abril de 1997 y cuantas en ellas se citan) han insistido siempre en distinguir tres aspectos diversos en el valor probatorio de las actas de conformidad: primero, la declaración de conocimiento que realice el funcionario que autoriza el acta, que goza de la presunción de veracidad configurada en el 1218 del Código Civil, haciendo las actas prueba del hecho al cual se refieren y a su fecha, por tratarse de un documento emanado de un funcionario público competente, en el ejercicio de sus funciones y con las solemnidades requeridas legalmente, tal y como exige el art. 1216 del mismo texto legal; segundo, en lo concerniente a los hechos, el contribuyente no puede rechazarlos, porque hacerlo sería atentar contra el principio de que nadie puede ir contra los actos propios, a no ser que pruebe que incurrió en notorio error al aceptar tales hechos; y tercero, en lo relativo a la interpretación y aplicación de normas jurídicas, el acta de conformidad es impugnable, porque a estas operaciones no se extienden las presunciones antes dichas.

La LGT/1963, en la reforma operada por la Ley 10/85, de 26 de abril, dio nueva redacción al artículo 145.3, disponiendo que . Las actas y diligencias extendidas por la Inspección de los Tributos tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motivan su formalización, salvo que se acredite lo contrario. Este último precepto fué declarado constitucional por la sentencia del Tribunal Constitucional 76/90, de 26 de abril, que vino a confirmar el valor probatorio de tales actas y diligencias, cuya eficacia ha de medirse a la luz del principio de la libre valoración de la prueba, y que tal valor se refiere solamente a los hechos comprobados directamente por el funcionario, quedando fuera de su alcance las calificaciones jurídicas.

La nueva Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre (arts. 153 a 157 ) no aplicable, evidentemente, ratione temporis a los presentes autos tiene, sin embargo, como novedad destacada una nueva modalidad de acta, el acta con acuerdo, como instrumento al servicio del objetivo de reducir la conflictividad en el ámbito tributario. Estas actas con acuerdo están previstas para supuestos de especial dificultad en la aplicación de la norma al caso concreto o para la estimación o valoración de elementos de la obligación tributaria de incierta cuantificación. Así el artículo 155.1 de dicha Ley establece que artículo 61. 3 RGIT dispone que "en ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las bases tributarias respecto de los que dio su conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho". Sin embargo, en los recursos interpuestos por el contribuyente contra las actas de conformidad se observa hasta qué punto nuestro Derecho, tal como ha venido siendo aplicado por los Tribunales, e incluso por los órganos de solución de recursos de la propia Administración Tributaria, con base en la anterior LGT/1963 ha sido ajeno a prácticas transaccionales, ya que si se considera que el contribuyente no puede ir contra los hechos a los que ha prestado su conformidad es porque se ha atribuido a dicha conformidad el carácter de una confesión extrajudicial y no porque se le haya atribuido ningún rasgo transaccional".

Dicha conclusión se pone de relieve en el Preámbulo del RGIT, Parte IV, al señalar que "el acta de conformidad no puede en absoluto concebirse como el resultado de una transacción. Tal concepción se ve impedida no sólo, y sería bastante, por el carácter ex lege de la obligación tributaria sino también por la propia razón de ser de las actuaciones inspectoras. La conformidad del obligado tributario constituye un pronunciamiento procesal acerca de la certeza de los hechos imputados por la Inspección pudiendo comprender en cierto modo una confesión, y de la corrección de la propuesta de la liquidación" (sic).

En este mismo sentido, la práctica de los Tribunales ha venido admitiendo que el contribuyente pueda recurrir la liquidación derivada del acta a la que presta su conformidad por defectos formales de ésta: porque refleje de manera imprecisa los hechos, porque engloben calificaciones jurídicas o apreciando que el recurrente no impugna la base a la que presta su conformidad, "sino la forma en que se ha redactado el acta, que vulnera la normativa vigente".

La STS 15 de marzo de 2005, dictada precisamente con ocasión de un recurso de casación interpuesto por la entidad recurrida (rec. cas. 2797/2000), recuerda que la doctrina de esta Sala, en relación con los artículos 145.1.b) y 49.2 RGIT, así como con las normas concordantes, contenida en abundantes sentencias de las que son muestra las de 10 de Mayo de 2000, 22 de Octubre de 1998 y 16 de Noviembre de 1999, ha precisado: "... que tanto en las actas de conformidad, como en las de disconformidad, e incluso en las diligencias extendidas para hacer constar hechos o circunstancias, es obligado exponer de modo pormenorizado y concreto los elementos del hecho imponible, debidamente circunstanciado, que determinan los aumentos de la base imponible, o las modificaciones de las deducciones, reducciones, bonificaciones, etc. de modo que el contribuyente conozca debidamente los hechos que acepta en las actas de conformidad o que niega en las de disconformidad, debiendo rechazarse la tesis mantenida por la sentencia impugnada de que precisamente por tratarse de un acta de conformidad, la aceptación prestada por el contribuyente subsana los defectos formales de omisión del detalle obligado en el relato de los aumentos o modificaciones de la base imponible, propuestos por los Inspectores actuarios".

SEXTO

Partiendo de la doctrina general expuesta, debe dilucidarse, con carácter previo, si la cuestión suscitada tiene el carácter de elemento fáctico aceptado por el representante del sujeto pasivo al suscribir el acta de conformidad, en cuyo caso resultaría luego incuestionable -salvo prueba de haber incurrido en error de hecho- como entendió el TEAC, o constituye, por el contrario, como entiende la recurrente en instancia, una cuestión jurídica, como consecuencia de una indebida aplicación de las normas.

Según la demanda, se trataba de determinar el valor de adquisición de la finca transmitida que determinó el incremento de valor incorporado a la liquidación impugnada. El valor de adquisición, según su criterio, no es un hecho como podría serlo el precio de adquisición.

El valor de adquisición, en la tesis de la demandante, es un concepto netamente jurídico cuya definición se refleja en diversos preceptos, de los que son excepcionalmente indicativos los artículos 40.2 y 41 del Reglamento de Sociedades (RIS ). Dicho valor es un concepto jurídico sobre el que no cabe prestar conformidad, "y la distribución del valor entre las fincas segregadas en una OPERACIÓN DE VALORACIÓN que exige un procedimiento con la actuación de un funcionario técnico que no se ha respetado y que permite la solicitud de práctica de tasación contradictoria que tampoco se ha respetado. En cualquier caso lo que no puede afirmarse es que la distribución de valor entre dos fincas segregadas sea una cuestión de hecho: valor, valoración y cuestión de hecho son conceptos esencialmente antagónicos".

De esta manera, "la conformidad supone que el sujeto pasivo reconoce que el valor asignado a la finca segregada en la escritura de capítulos es de 17.550.000 porque esto es un hecho incontestado, pero lo que ahora se niega es que ese valor dado en la escritura de capitulaciones deba servir como valor de adquisición según la normativa aplicable para determinar los incrementos patrimoniales".

La aplicación del artículo 20.4 y 5 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Ley 44/1978, en la redacción dada por la Ley 48/1985 (LIRPF/1978 ), determinaría que se tomase como valor de adquisición el que figura en la primera declaración inmediata posterior que se formula por el Impuesto de Patrimonio Neto, que en el presente caso era de 80.000.000 de pesetas respecto de una finca matriz que al ser segregada posteriormente exigiría una distribución de dicho valor conforme a un proceso de valoración, proceso de valoración que, en ningún caso, puede afirmarse que sea un elemento de hecho. Y, en idéntico sentido abunda el artículo 81 y las disposiciones transitorias 1ª y 2ª del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 3 de agosto de 1981 RIRPF/1981 ).

Por último, la demandante invoca el artículo 79 RIRPF/1981 que establece que no existe incremento o disminución patrimonial en los supuestos de disolución de la sociedad de gananciales y que los bienes o derechos recibidos por el sujeto pasivo se incorporan al patrimonio por el mismo valor por el que hubiese computado el derecho enajenado o ejercitado. Precepto que, según su criterio, indica que carecen de relevancia fiscal los valores asignados en el momento de la disolución de gananciales.

En definitiva, la demandante, con los mismos hechos, entiende que debe entederse al valor declarado en el Impuesto sobre el Patrimonio para la finca matriz, precisándose de un proceso de valoración para distribuir dicho valor entre las fincas segregadas y sin que tenga relevancia alguna el valor asignado en la escritura de capitulaciones matrimoniales otorgada en 1985.

SEPTIMO

En la configuración de los incrementos y disminuciones patrimoniales de la LIRPF/1978, para la determinación del correspondiente importe, se atiende a la diferencia entre los valores de adquisición y enajenación de los elementos patrimoniales, según los criterios establecidos en el artículo 20 de dicha Ley

. Por lo que tiene razón la demandante cuando da una dimensión jurídica a la cuestión planteada ante los Tribunales Económico-Administrativos, Regional y Central, que no debió ser resuelta, como hicieron estos órganos, con la invocación a las limitaciones de la impugnación de las actas de conformidad, entendiendo que se trataba de un dato fáctico aceptado por el representante del sujeto pasivo.

En definitiva, se aceptaba que el valor de la adjudicación de la parte segregada en la escritura de capitulaciones era de 17.550.000 pesetas, pero se cuestionaba que tal valor de adjudicación fuera el aplicable para determinar, a efectos fiscales, el incremento patrimonial, según el citado precepto legal y las normas reglamentarias de desarrollo, sosteniéndose que, de acuerdo con tales preceptos, debía atenderse al valor de los 80.000.000 pesetas correspondientes a la finca inicial.

No obstante, al dar la respuesta adecuada a la cuestión suscitada en el proceso de instancia, no se comparte la tesis de la demandante de la total irrelevancia del referido valor de adjudicación.

En primer lugar, nada tiene que ver que la disolución de la sociedad de gananciales no implique incremento o disminución patrimonial a efectos impositivos (art. 20.2 LIRPF/1978 y 79.1 .b) RIRPF), pues, en la liquidación practicada el incremento resulta de la enajenación onerosa de la finca, y dicha disolución, con la consecuente adjudicación de la parte segregada, sólo se toma en consideración a los efectos de la determinación del valor de adquisición para determinar la variación de valor en el patrimonio del sujeto pasivo puesta de manifiesto con ocasión de la alteración patrimonial producida por la referida enajenación onerosa.

En segundo término, en la diligencia, de fecha 6 de mayo de 1993 firmada por el compareciente, no se incumple la previsión establecida en el artículo 20.5 LIRPF/1978. Por el contrario, se toma como valor de adquisición el que figura en la primera declaración inmediata posterior formulada por el Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Físicas. Y así se dice que en la declaración que formuló el matrimonio por el ejercicio 1978 se valoró [la finca íntegra originaria] "a precio de mercado" (según se hacer constar textualmente en la citada declaración) en 80.000.000 de pesetas, teniendo una superficie de 6.550 m2. Lo que ocurre es que dicha suma global se distribuye luego entre las dos adjudicaciones efectuadas a los cónyuges por los valores parciales de 17.550.000 y 62.450.000.

Por otra parte, es cierto que, conforme al artículo 52 de la Ley General Tributaria de 1963 (LGT/1963 ), en la redacción dada por la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, el sujeto pasivo, podía, en todo caso promover la tasación pericial contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación fiscal de valores, dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente o, cuando así estuviera previsto, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado, pero resulta que en el presente caso no hubo ningún procedimiento de comprobación fiscal de valores, ya que el actuario acepta el declarado por el sujeto pasivo de la finca en su totalidad, y al enajenarse una parte de aquella, para determinar el valor de adquisición de lo enajenado se realiza una cuantificación detallada a la que presta su conformidad el interesado, sin que luego se pruebe por el sujeto pasivo la existencia de error material o de hecho.

OCTAVO

Se aduce en segundo lugar, en la demanda, defectos de procedimiento, en concreto falta de motivación de la propuesta inspectora y ausencia de un informe técnico de valoración que sirviera de base a la misma.

La objeción tampoco puede prosperar pues, la doctrina de esta Sala (Cfr SSTS de 3 de abril y 11 de mayo de 2006, entre otras) otorga relevancia al informe de la Inspección emitido en debida forma como elemento con virtualidad suficiente para proporcionar el adecuado conocimiento que excluye la indefensión material a la que se anuda la invalidez de las actas de conformidad incompletas.

En el presente caso, la diligencia de 6 de mayo de 1993, la correspondiente propuesta y resolución, de 30 de julio y 22 de septiembre de 1993, proporcionan el oportuno conocimiento de los elementos tenidos en cuenta por la Administración que no son otros que los datos relativos a la valoración aportados por el sujeto pasivo, tanto en relación con la valoración de la finca originaria como de la parte asignada, a los que había prestado conformidad en el acta suscrita.

NOVENO

Por último, la distribución del valor declarado de la finca originaria, conforme a la previsión legal (art. 20.5 LIRPF ), de 80.000.000 de pesetas se realiza según el propio criterio manifestado y aceptado por el sujeto pasivo, que luego no puede tachar de improcedente, cuando, incluso, la demandante, en el proceso judicial, de manera expresa afirma que no interesa solicitar el recibimiento a prueba.

Dicho en otros términos, la Sala acepta que la parte pueda combatir en el proceso de la determinación del valor de adquisición de la finca no dando por sentado que lo fuera la cifra establecida en la escritura de segregación y adjudicación, la valoración de la parte asignada a la recurrente podía estar en función de los metros asignados, del aprovechamiento urbanístico o, como se dice en la demanda, de otros criterios posibles de reparto del valor declarado. Pero cuando la Administración parte del valor -para la finca originaria y para la parte segregada- que utiliza el propio sujeto pasivo, es a éste al que corresponde acreditar que incurrió en un error proporcionando, en el proceso, la prueba contradictoria adecuada, sin que a estos efectos baste el informe redactado a instancia de parte que obra en el expediente administrativo.

DÉCIMO

Las razones expuestas justifican que se acoja y estime el recurso de casación formulado por el Abogado del Estado y que, casada la sentencia, se desestime el recurso contencioso-administrativo interpuesto en su día, ya que no se había producido la prescripción del derecho de la Administración a liquidar; y, aunque la cuestión suscitada tenía una dimensión jurídica, al examinar ésta no se observa infracción de las normas invocadas, al utilizarse un valor de adquisición adecuado a las normas legales y reglamentarias aplicables.

No procede hacer imposición expresa de las costas procesales causadas.

FALLAMOS

Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado, contra la sentencia, de fecha 22 de octubre de 2001, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 109/99. Sentencia que casamos y anulamos, declarando, en su lugar, que procede desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de doña Cristina contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), de 17 de diciembre de 1998, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, de 27 de julio de 1995, declarando ajustada a Derecho la liquidación practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio de 1987. Sin imposición de costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet M PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.

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