STS, 25 de Mayo de 2007

JurisdicciónEspaña
Fecha25 Mayo 2007
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veinticinco de Mayo de dos mil siete.

Vistos por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación núm. 1251/2005, interpuesto por la entidad BBVA SEGUROS S.A., de SEGUROS Y REASEGUROS, representada por el Procurador D. Alejandro González Salinas, contra el Auto, de fecha 19 de Enero de 2005, dictado por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, por el que se desestima el recurso de súplica formulado contra el Auto de 26 de Octubre de 2004, resolutorio del incidente de ejecución de sentencia de dicha Sala de 7 de Noviembre de 1997, recaída en el recurso 1466/1991, confirmada parcialmente por la sentencia de esta Sala de 2 de noviembre de 2002.

Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La referida Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó Auto, con fecha 26 de Octubre de 2004, acordando, con estimación parcial del incidente de ejecución de sentencia planteado por la parte recurrente, requerir a la Administración demandada para que efectúe nueva liquidación de intereses de demora, tomando como dies ad quem o término final la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio de la Sala declarando la firmeza de la sentencia, es decir, el 4 de Marzo de 2003 .

Interpuesto recurso de súplica contra el referido Auto por la representación de la parte actora, fue desestimado por resolución de 19 de enero de 2005 .

SEGUNDO

Contra los referidos autos, BBVA SEGUROS, S.A., de Seguros y Reaseguros preparó recurso de casación, siendo posteriormente formalizado con la súplica de que estime el mismo, dejando sin efecto el Acuerdo de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid, A.E.A.T, dictado el 18 de Junio de 2004, en ejecución de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de Noviembre de 1997, recaída en el recurso contencioso-administrativo núm. 1466/91, y ordenando que se efectúe nueva liquidación de intereses de demora tomando como dies ad quem el señalado en la sentencia de la Audiencia Nacional.

TERCERO

Conferido traslado a la Administración General del Estado, para la formalización de la oposición, interesó sentencia desestimatoria del recurso.

CUARTO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 22 de Mayo de 2007, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sección

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Plantea la recurrente la cuestión de que la liquidación de intereses de demora que se contiene en el Acuerdo de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid, de la A.E.A.T., dictado en ejecución de la sentencia firme de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de 7 de Noviembre de 1997, y en parte confirmada por los autos recurridos, no es ajustada a Derecho, por haber contemplado un periodo que excede de los términos fijados en el fundamento Undécimo de la misma, al que se refiere la parte dispositiva de la sentencia.

La discrepancia se centra en relación con el "dies ad quem", pues mientras la recurrente entiende que el día final del cómputo ha de ser el 22 de junio de 1990, ya que el acta de la Inspección se extendió el día 28 de Mayo de 1990 y de acuerdo con lo establecido en el artículo 56 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos el periodo de alegaciones es el de los quince días siguientes al séptimo posterior a la fecha en que se haya extendido el acta, por el contrario la Administración estima que procede liquidar los intereses hasta el día 18 de Junio de 2004, en aplicación del criterio contenido en la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de Noviembre de 1997, sobre la procedencia de girar intereses de demora desde el día de terminación del plazo reglamentario para presentar la oportuna declaración hasta la fecha en que se practique la nueva liquidación determinada por la sentencia estimatoria, si bien el auto recurrido estimó parcialmente el incidente, declarando que el "dies ad quem" debe fijarse en la fecha que resulte de sumar el plazo de dos meses a la fecha en que la Administración recibió el oficio de la Sala declarando la firmeza, es decir el 4 de Marzo de 2003 .

SEGUNDO

Resulta imprescindible conocer los antecedentes de la sentencia de la Audiencia Nacional de 7 de Noviembre de 1997, advirtiéndose que el recurso contencioso-administrativo se dirigió contra una resolución del TEAC, estimatoria en parte del recurso de alzada interpuesto por la entidad Euroseguros S.A, en la reclamación económico-administrativa formulada contra acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Hacienda de Madrid sobre liquidación girada por Retenciones sobre rendimientos del capital mobiliario correspondientes a los años 1986, 1987 y 1988.

En ejecución de la resolución del TEAC, que sólo afectaba a la sanción, se dicta nueva liquidación por idéntico importe que el fijado en la liquidación originaria, con un montante total de deuda tributaria de

17.304.760.037 ptas, de los que 4.710.408.162 correspondían a cuota, 818.331.469 a intereses de demora y

11.776.020.406 ptas a sanción, que fue también objeto de ampliación del recurso.

En el recurso contencioso-administrativo se discutió el tratamiento fiscal de las percepciones de los asegurados en las operaciones realizadas y, subsidiariamente, si procedía la elevación al integro de los rendimientos satisfechos; la competencia para exigir las retenciones sobre los rendimientos de las operaciones concertadas en el Pais Vasco; la procedencia del abono de los intereses tambien exigidos en la liquidación y, finalmente, la procedencia de la sanción impuesta.

La parte dispositiva de la sentencia literalmente decía lo siguiente: "FALLAMOS: ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad EUROSEGUROS, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 26 de Junio de 1991 (R.G, 6717-90, R.S. 46-91; R.G. 908-91, R.S.- 210-91), posteriormente ampliado a la resolución de 23 de enero de 1992 de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Hacienda de Madrid, dictada en ejecución de la anterior, a que las presentes actuaciones se contraen, declarando que no son conformes a Derecho; y, en su consecuencia, anular las resoluciones impugnadas, debiendo girarse una nueva liquidación por la Administración Tributaria, sin imposición de sanción, por los importes de 3.614.192 pesetas para 1986, de 526.937.923 pesetas para 1987 y 3.237.862.566 pesetas para 1988, en concepto de retención a cuenta por los respectivos ejercicios, más sus correspondientes intereses de demora a los tipos y por los períodos fijados en el Fundamento de Derecho Undécimo de esta sentencia".

La sentencia, tras confirmar la procedencia de girar liquidación pero sin elevación al íntegro de las retribuciones, entra a examinar el tema de los intereses en su fundamento undécimo, desestimando la impugnación de la parte ( que alegó que no cabía exigir intereses, al no existir daño patrimonial resarcible a la Administración Pública, sino una pretensión de cobro por la Hacienda Pública de unas cantidades que nunca se retuvieron, pero que, según su criterio se debieron retener) por entender que existiendo una obligación de retener e ingresar lo retenido en el Tesoro a cargo de la actora, ésta no procedió a dar cumplimiento a dicha obligación, en los plazos reglamentarios establecidos al efecto.

Por otro lado, la sentencia también rechaza que el día inicial del cómputo del devengo fuese el del levantamiento del acta de inspección, concluyendo su argumentación de la siguiente forma:

"Por lo tanto, procedente resulta la liquidación de intereses de demora al tipo fijado en la liquidación impugnada (12% para las cantidades que debieron ser retenidas en 1986, de acuerdo con la Disposición Adicional Decimonovena 2 de la Ley 21/1986, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1987, con efectos de 1º de enero de 1987 ; 11,50% para las correspondientes a 1987, según lo dispuesto en la Disposición Adicional Cuarta 2 de la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, con efectos de 1º de enero de 1988 ; y 11% para los correspondientes a 1988, conforme a la Disposición Adicional Tercera Dos de la Ley 37/1988, de 28 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1989, con efectos de 1º de enero de 1989 ), siendo día inicial en cada uno de los períodos de referencia, el de finalización del plazo voluntario de pago correspondiente a las retenciones del último trimestre de cada uno de los años y día final, en todos los casos, el día que transcurrió el periodo de alegaciones al acta de Inspección de la que dimana la liquidación originariamente impugnada. Si bien tales intereses de demora deberán aplicarse sobre las cantidades que debieron ser retenidas sobre la base imponible fijada de la manera indicada en el Fundamento Décimo de la presente resolución."

Finalmente, ha de significarse que la sentencia fue recurrida en casación tanto por el Abogado del Estado como por la demandante, pero ninguno de los recursos se refieren al pronunciamiento sobre el ámbito temporal de la liquidación de los intereses de demora, siendo sólo estimado el recurso interpuesto por Euroseguros, S.A., (antigua denominación social de la ahora recurrente) en lo relativo a las operaciones realizadas en el País Vasco, por incompetencia de los órganos de la Hacienda del Estado.

También resulta relevante recordar que existió suspensión tanto en la vía administrativa como en la judicial.

TERCERO

El recurso de Casación se funda en el motivo autónomo del artículo 87.1c) de la Ley de la Jurisdicción, por contradecir los términos del fallo que se ejecuta y, con carácter subsidiario, en el motivo del art. 88.1.d) de la referida Ley, por infracción de los artículos 24, 117 y 118 de la Constitución, 18.2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y 103,2 de la Ley Jurisdiccional.

Se aduce que el pronunciamiento de la sentencia de la Audiencia Nacional es claro y terminante, por lo que la Administración Tributaria al practicar la nueva liquidación no podía incluir otros intereses que los devengados "hasta el día en que transcurrió el periodo de alegaciones al Acta de Inspección de la que dimana la liquidación originariamente impugnada."

Se añade que la sentencia no hizo pronunciamiento de pasada, acerca de estos intereses, sino que siendo una de las controversias planteadas en el recurso, precisamente, la relativa al cómputo del día inicial y final del espacio temporal sobre el que debían girarse los mismos en aplicación del artículo 58.2.c) de la L.G.T

, analizó las circunstancias concurrentes, entre las que destaca como determinante la estimación parcial del recurso y en aplicación de la normativa vigente, concluyó de manera expresa y contundente cual debía ser el díes ad quem, por lo que no cabe revisar la doctrina sentada en la sentencia que se ejecuta, mediante la invocación de un criterio jurisprudencial recaído con posterioridad.

CUARTO

Es cierto que la liquidación de intereses practicada en ejecución de sentencia, como consecuencia de la anulación parcial de la liquidación impugnada, no se atiene a los términos de la sentencia en cuanto al periodo, pero tambien lo es que la recurrente omite, en su argumentación, un dato que resulta esencial a la hora de decidir, esto es, que existió una suspensión del acto originariamente impugnado, que se mantuvo, al parecer, hasta la sentencia firme, y que lo que realizó en el trámite de ejecución la Administración fue no sólo ejecutar la sentencia firme en sus propios términos, sino además practicar liquidación de los intereses de demora, por dicha circunstancia ateniéndose al criterio sentado por esta Sala, en su sentencia de 28 de Noviémbre de 1997, y dando el trámite de ejecución de sentencia, en caso de disconformidad, al que se acogió la parte.

Ante esta realidad, procede determinar, ante todo, si por plantear el acto de ejecución una cuestión no resuelta, (pues una cosa son las llamados intereses liquidatorios por el tiempo transcurrido desde el día siguiente que finalizó el plazo voluntario e ingreso de la deuda, objeto de regularización, y la fecha en que se practica la liquidación tributaria, a los que se refiere la sentencia de instancia, y otra los llamados intereses de demora derivados del tiempo que ha estado suspendida la ejecución de un acto administrativo de liquidación a ingresar como consecuencia de la interposición de un recurso y la obtención de la suspensión de la ejecución) era procedente la vía del incidente de ejecución de sentencia, o si por, el contrario, era necesario separar ambos aspectos, dando nueva vía de impugnación revisora para la cuestión que no se limitaba a una mera ejecución material de lo establecido en la sentencia firme.

La Administración optó por la vía del incidente de ejecución, que ahora se recoge expresamente en el nuevo Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de Mayo, cuyo artículo 66 dispone que los actos resolutorios de los procedimientos de revisión serán ejecutados en sus propios términos, salvo que se hubiera acordado la suspensión de la ejecución del acto inicialmente impugnado, y dicha suspensión se mantuviera en otras instancias, "agregando el art. 70, sobre ejecución de resoluciones judiciales, que "la ejecución de las resoluciones de los tribunales de justicia se efectuará de acuerdo con lo establecido en la normativa reguladora de la jurisdicción contenciosoadministrativa. En todo lo que no se oponga a la normativa citada y a la resolución judicial que se está ejecutando, será de aplicación lo dispuesto en la sección 1ª de este capitulo", que comienza en el aludido art. 66 .

Con anterioridad, los antiguos Reglamentos para el procedimiento de las reclamaciones económicoadministrativa, de 1981 y 1996, concedían, en cambio, la posibilidad de impugnar las cuestiones no resueltas en vía económico-administrativa.

QUINTO

Pues bién, siendo ésta la situación que contemplamos, no cabe hablar propiamente de extralimitación del auto impugnado respecto del fallo de la sentencia, toda vez que el tema de los intereses devengados por la suspensión, al no haber sido la sentencia totalmente desestimatoria, estaba relacionado con el fallo, aunque de forma indirecta.

Esto sentado, ha de reconocerse que la parte viene a defender la improcedencia de intereses de demora por la suspensión en recursos parcialmente estimados, lo que no cabe compartir, pues este Tribunal, en su sentencia de 28 de Noviembre de 1997, fallando un recurso de casación en interes de ley, declaró que no procedía intereses de demora por la suspensión en caso de estimarse parcialmente la reclamación, pero sí intereses de demora desde el final del periodo voluntario hasta la fecha de la liquidación resultante de la reclamación.

Concretamente, señaló la Sala que "cuando se anule un acto administrativo de liquidación, cuya ejecución se halla suspendida, al estimar parcialmente un recurso administrativo o jurisdiccional, no ha lugar evidentemente a exigir intereses de demora suspensivos (art. 61.4 de la L.G.T .) por el tiempo que ha durado la suspensión, pero al practicar la nueva liquidación procederá exigir los intereses de demora del art. 58.2.b) de la Ley General Tributaria girados sobre la cuota liquidada de nuevo, y calculados por el periodo de tiempo que media desde el día siguiente a la terminación del plazo de presentación de la declaración-autoliquidación, hasta la fecha en que se entiende practicada la nueva liquidación, es decir, el interés suspensivo (art. 61.4 de la LGT ) es sustituido por el interés de demora (art. 58.2.b ) de la LGT), respecto de la nueva cuota procedente conforme a Derecho, según la resolución administrativa o la sentencia de que se trate, lo que significa que en el caso de autos procede exigir intereses de demora del artículo 58.2.b) LGT, como componente de la deuda tributaria, desde el dies a quo inicial o sea desde el día siguiente a la terminación del plazo voluntario de presentación de las declaraciones-liquidaciones, ya indicado, hasta la fecha de la nueva liquidación..."

Esta doctrina ha sido consolidada luego en la sentencias de 6 de Julio y 18 de Noviembre de 2004 y 18 de Noviembre de 2006 .

El argumento principal de este Tribunal para exigir intereses de demora, no obstante la estimación parcial de la reclamación o recurso, descansa en la apreciación de que, en el caso de los tributos que se gestionan mediante declaraciones-autoliquidaciones y declaraciones-liquidaciones, el "dies a quo" es el día siguiente al vencimiento del plazo reglamentario de presentación de las declaraciones y, esto es así, porque las obligaciones tributarias son obligaciones ex lege que nacen por la realización del hecho imponible, al cual conecta la ley el nacimiento de la obligación tributaria, y además imponen al contribuyente la obligación legal de liquidar, es decir, de determinar la obligación tributaria, en el plazo establecido, por lo cual ésta es "ex lege", al término de la misma, liquida, vencida y exigible, generando intereses a partir de ese momento si no se ha ingresado.

Si el sujeto, disconforme con dicha liquidación la impugna y obtiene la suspensión, por mandato del art.

61.4 de la antigua Ley, se generan nuevos intereses, que en caso de desestimación total de la reclamación habrán de girarse sobre la deuda suspendida y por el tiempo que haya durado la suspensión. En cambio, en caso de desestimación sólo parcial, ha de dictarse una nueva liquidación ajustada a lo resuelto que sustituye a la impugnada, por lo que ésta, al desaparecer, no puede generar intereses por la suspensión pero sí procederá exigir los intereses de demora del artículo 58.2 b) girados sobre la cuota liquidada de nuevo.

Sin embargo, esta doctrina fue matizada en relación con la otra modalidad de gestión, denominada de liquidación, en la sentencia de 31 de Octubre de 2006, estableciéndose que este caso, a diferencia de los supuestos de autoliquidación, no procede exigir intereses de demora, en caso de estimación parcial de la impugnación, por el periodo de tiempo que va desde la fecha de la liquidación inicial hasta la fecha de la nueva liquidación, porque siendo indemnizatoria la finalidad de los intereses de demora no cabe que se devenguen intereses por una exigencia del acreedor más allá de lo debido, y mientras no se determina la cuantía de la deuda de forma definitiva, al estar vinculados a la denominada mora debitoris o mora del deudor, que responde precisamente al plazo de tiempo que media entre el ingreso de una deuda tributaria y el momento en que debería haberse producido la misma.

Por tanto, si la Administración es la causante del retraso en el pago, por haber cometido errores, es ella quien debe hacerse única responsable de los mismos, sin que pueda trasladarse dicha responsabilidad al deudor, por lo que la nueva liquidación, en la fecha en que se practique, es la única que debe tenerse en cuenta a la hora de calcular los intereses de demora.

En el presente caso, estamos ante un supuesto de autoliquidación, por lo que, aunque la Administración tampoco liquidó correctamente, el obligado ha de asumir las consecuencias, si bien para paliar la injusticia de ciertas situaciones, como la excesiva duración del procedimiento, ahora la nueva Ley General Tributaria, en el art. 26, establece determinadas excepciones.

SEXTO

Por lo expuesto, procede declarar no haber lugar al recurso de casación, condenando en costas a la recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley de la Jurisdicción, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le concede el apartado 3 del referido precepto, fija los honorarios máximos del Abogado del Estado en 1.800 Euros.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar, que emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto por BBVASEGUROS,

S.A de SEGUROS Y REASEGUROS, contra los Autos de 26 de Octubre de 2004 y 19 de Enero de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, dictados en el recurso contencioso-administrativo núm. 1966/1991, al resolver incidente de ejecución de la sentencia firme dictada, con imposición de las costas a la parte recurrente, con el límite cuantitativo que se indica en el último Fundamento Jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretaria. Certifico.

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