STS, 26 de Abril de 2005
| Ponente | EMILIO FRIAS PONCE |
| ECLI | ES:TS:2005:2593 |
| Número de Recurso | 2789/2000 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 26 de Abril de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiséis de Abril de dos mil cinco.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación número 2789/2000, interpuesto por la entidad mercantil "Hilaturas y Tejidos de Levante, S.A.", contra la sentencia dictada, con fecha 26 de Enero de 2000, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional, recaida en el recurso contencioso-administrativo núm. 174/1997, seguido a instancia de dicha entidad mercantil, contra resolución, de fecha 16 de Diciembre de 1996, de la Dirección General de Tributos, por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, que denegó la petición de revisión de oficio, al amparo del art. 154 de la Ley General Tributaria, del recargo del 50 %, previsto en el art. 61.2 de la Ley General Tributaria (redacción Ley 18/1991), correspondiente al ingreso extemporáneo del Impuesto de Sociedades, ejercicio de 1989.
Ha comparecido, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La parte dispositiva de la sentencia cuya casación se pretende contiene el fallo que transcrito literalmente dice: "Desestimar el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Hilaturas y Tejidos de Levante S.A. contra la Resolución de la Dirección General de Tributos de fecha 16 de Diciembre de 1996 a que las presentes actuaciones se contraen, que confirmamos por ser conforme a Derecho. Sin expresa imposición de costas."
La entidad mercantil "Hilaturas y Tejidos de Levante, S.A." preparó recurso de casación contra la mencionada sentencia, presentando escrito de interposición, ante esta Sala, en el que interesaba se dicte resolución anulando la sentencia recurrida y pronunciando otra más ajustada a Derecho, acordando y resolviendo en los términos que tenía interesado.
Dicha parte, en la demanda del recurso contencioso-administrativo interpuesto ante la Audiencia Nacional, suplicó sentencia por la que se acuerde declarar la improcedencia de la imposición de plano, sin procedimiento administrativo alguno, del recargo único impugnado, por suponer una infracción manifiesta de ley, con devolución del exceso ingresado sobre los intereses de demora exigibles por el tiempo transcurrido desde la finalización del plazo voluntario de ingreso hasta el ingreso espontáneo, más los intereses de demora por el exceso referido desde la fecha de su ingreso.
El Abogado del Estado personado como parte recurrida, en representación de la Administración General del Estado, formuló oposición al recurso de casación, suplicando sentencia por la que se desestime el recurso, con íntegra confirmación de la sentencia de instancia y de los actos impugnados, con condena en costas de la parte recurrente.
La parte recurrente, mediante escrito presentado el 2 de Febrero de 2002, aportó a las actuaciones la sentencia del Tribunal Constitucional de 16 de Noviembre de 2000, que declaró inconstitucional el art. 61.2 de la Ley General Tributaria, por vulneración del art. 24.2 de la Constitución, al entender que el recargo regulado en el referido precepto tenía naturaleza sancionadora, suplicando se dicte sentencia de acuerdo con lo dispuesto por el Tribunal Constitucional.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 19 de Abril de 2005, tuvo lugar la referida actuación en el momento acordado.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sala
Se impugna en esta casación, conforme se ha hecho constar resumidamente en los antecedentes, la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, desestimatoria del recurso contencioso interpuesto por la entidad mercantil "Hilaturas y Tejidos de Levante, S.A.", contra la resolución del Director General de Tributos, dictada por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, de fecha 16 de Diciembre de 1996, que denegó su petición de revisión de oficio, presentada al amparo de lo dispuesto en el art. 154, apartado a), de la Ley General Tributaria de 1963, de una liquidación ascendente a 28.561.962 ptas. practicada en concepto de recargo único del 50 por 100, por ingreso realizado fuera de plazo a consecuencia de declaración complementaria sin requerimiento previo, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 1989, que había dado lugar al ingreso de una cuota adicional de 57.123.924 ptas.
Los hechos determinantes de las presentes actuaciones son, en esencia, los siguientes:
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El 29 de Julio de 1993, la entidad recurrente presentó declaración complementaria del Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1989, resultando una cuota a ingresar de 57.123.924 pesetas.
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La Dependencia de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Valencia notificó, el 23 de septiembre de 1993, a la entidad recurrente, liquidación practicada, en concepto de recargo por ingreso fuera de plazo sin requerimiento previo, previsto en el art. 61.2 de la Ley General Tributaria, según redacción dada al mismo por la disposición adicional 14.2 de la Ley 18/91, por un importe de 28.561.962 pesetas cantidad que fue ingresada en su día.
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El 1 de Octubre de 1993 la interesada interpuso reclamación económico-administrativa contra la mencionada liquidación, ante el TEAR de Valencia, desistiendo, no obstante, de la misma, mediante escrito presentado el 19 de Enero de 2004. El desistimiento fue aceptado por el TEAR mediante resolución de fecha 28 de Febrero de 1994, sin bien posteriormente pretendió que se anulase su escrito de desistimiento, recurriendo en alzada la resolución del TEAR, siendo desestimado el recurso por el TEAC el 26 de Octubre de 1994, cuya resolución alcanzó firmeza.
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La referida entidad mercantil, con fecha 14 de Junio de 1995, solicitó del Ministro de Economía y Hacienda la revisión de oficio de la liquidación, al amparo de lo dispuesto en el art. 154 a) de la Ley General Tributaria, por entender que infringía manifiestamente la ley, al aplicar el recargo, vigente a partir del año 1992, a ingresos extemporáneos realizados en el año 1993, de deudas cuyo plazo de ingreso voluntario había finalizado antes de la entrada en vigor del mencionado recargo.
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La Dirección General de Tributos, por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, desestimó la petición por considerar que la nueva redacción del art. 61.2 de la Ley General Tributaria, dada por la Ley 18/1991, era aplicable a todos los ingresos realizados fuera de plazo, sin requerimiento de la Administración, a partir de 1 de Enero de 1992, con independencia de la fecha de finalización del periodo voluntario de ingreso, y porque, en todo caso, su no aplicación resultaría de una labor interpretativa de gran complejidad relativa a la vigencia temporal de la norma que, en ningún caso, podría constituir una infracción manifiesta y clara de un precepto legal concreto.
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No conforme la interesada con la anterior resolución administrativa, interpuso recurso jurisdiccional, ante la Audiencia Nacional, que fue desestimado por la sentencia cuya casación se pretende por el presente recurso.
En la demanda, la entidad actora modificó la fundamentación de su pretensión, con respecto a lo alegado en vía administrativa, pues dejó a un lado la cuestión de la aplicación temporal de la redacción del art. 61.2 de la Ley General Tributaria, introducida por la Ley 18/91, y su incidencia en las liquidaciones cuyo periodo voluntario de pago había finalizado antes de la entrada en vigor de esa redacción, 1 de Enero de 2002, para centrarse en la demanda en la naturaleza sancionadora del recargo, en su irretroactividad, por resultar más desfavorable la nueva reducción en cuanto la anterior, (introducida por la Ley 10/1985, que no preveía el recargo único del 50 por 100 de la cuota sino sólo el abono de intereses de demora, nunca incluir al 10 por 100, con exclusión de sanciones), en la inobservancia absoluta del procedimiento para la imposición de la sanción y, finalmente, en la ausencia de motivación del acto por el que se liquida el recargo único.
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La sentencia de instancia de 26 de Enero de 2000, después de analizar el alcance de la revisión regulada en el artículo 154 a) de la Ley General Tributaria de 1963, razona su desestimación de la siguiente forma: "Aplicando la precedente doctrina al caso de autos, es cierto que diversas sentencias, entre otras de esta Sala, han venido indicando, tras complejos razonamientos que el recargo del 50 % tiene naturaleza sancionadora, pero de aquí no puede inferirse que nos encontremos ante una infracción manifiesta de ley. Lejos de ello la conclusión pretendida por la parte recurrente exige de complejos razonamientos, sin que la actuación de la Administración pueda afirmarse que esté basada en manifiesta inaplicación de normas elementales del sistema o carezca de base o fundamentación, sin perjuicio de que ésta sea discutible. Procede en consecuencia desestimar el recurso, pues, en el fondo, lo pretendido por el recurrente es utilizar esta vía extraordinaria para obtener un resultado que no se obtuvo por la vía del recurso ordinario al desistirse del mismo".
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El Tribunal Constitucional, en sentencia 276/2000, de 16 de Noviembre, declaró la inconstitucionalidad y nulidad del párrafo primero del art. 61.2 de la Ley General Tributaria (versión de la Ley 18/1991), que estableció el recargo el 50 por 100, por vulneración del art. 24.2 de la Constitución, con los efectos previstos en el inciso final del art. 40.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional.
El recurso de casación se basa en un único motivo, articulado al amparo de la letra d) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico y jurisprudencia aplicable.
La parte recurrente sostiene que, al reconocer la sentencia de instancia que el recargo único del 50 % tiene naturaleza sancionadora, el acto inicialmente recurrido debe calificarse de nulo de pleno derecho, por lo que el Tribunal debió declarar la nulidad, atendiendo al principio de tutela judicial, por no poder ser convalidado por el mero transcurso del tiempo.
Para fundamentar la nulidad de pleno derecho del acto liquidatario aduce.
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La irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales, toda vez que habiendo finalizado el plazo de ingreso voluntario de la cuota, de la que trae causa el recargo cuestionado, el 25 de Julio de 1990, la exigencia del mismo es improcedente por suponer su aplicación retroactiva.
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Incumplimiento total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, al haberse prescindido del trámite de audiencia antes de la imposición de la sanción y haberse desconocido el principio de presunción de inocencia.
Además de este planteamiento y habiendo dictado, con posterioridad a la interposición del recurso, el Tribunal Constitucional, sentencia con fecha 16 de Noviembre de 2000, declarando la inconstitucionalidad del art. 61.2 de la Ley General Tributaria, la parte recurrente suscitó también su incidencia en este recurso del citado pronunciamiento, extremo que asimismo es contemplado por el Abogado del Estado, aunque se opone al recurso por entender que la parte recurrente alude a una nulidad de pleno derecho del acto recurrido, que no puede equiparse al concepto de infracción manifiesta, aunque acepta que la distinción pueda superponerse en muchos casos.
La vía del art. 154 de la Ley General Tributaria ciertamente queda reservada para el supuesto de ilegalidad manifiesta, que únicamente comprende el quebrantamiento claro y patente de un precepto positivo con categoría de Ley formal y alcance sustantivo, de modo que la vulneración aparezca de manera clara, patente, indubitada, aflorando por sí mediante una mera comparación del acto con la norma, sin necesidad de complejas interpretaciones, exégesis o análisis, (sentencias, entre otras, de 26 de Marzo de 1998 y 7 de Febrero de 2003 de esta Sala).
Ahora bien, esta Sala, en el recurso de casación 8094/1998, sentencia de 13 de Marzo de 2004, al resolver un supuesto similar, admite que el Tribunal de instancia, no obstante haber enjuiciado una denegación de petición de revisión por manifiesta infracción legal (art. 154 Ley General Tributaria), pueda reconducirla a una revisión por nulidad de pleno derecho, sin que pueda ser obstáculo la firmeza de la liquidación de recargo, habida cuenta que, precisamente, la revisión de oficio o a instancia de parte de los actos nulos de pleno derecho contempla la hipótesis de que se aplique a actos que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo.
En el presente caso nos encontramos con la sentencia del Tribunal Constitucional de 16 de Noviembre de 2000, que, como se anticipó, declara la inconstitucionalidad del art. 61.2 de la Ley General Tributaria, con la redacción cuestionada, y que resulta desde luego decisiva para la suerte del recurso, como entiende la parte recurrente, pues fue dictada con los efectos previstos en el último inciso del art. 40.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, en virtud del cual deben revisarse todas las sanciones impuestas en la aplicación de leyes o disposiciones declaradas inconstitucionales cuando, como consecuencia de su declaración de inconstitucionalidad, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad.
El Abogado del Estado, por el contrario, no es de esta opinión, en cuanto mantiene que tal declaración de inconstitucionalidad no afecta al presente caso, puesto que se está en presencia de un acto firme y la sanción del 50 % estaba impuesta por una norma con rango de ley y cierta en cuanto a la conducta y la sanción, por lo que se respetaba a la sazón el principio de legalidad proclamado en el art. 25.1 de la Constitución.
No podemos compartir la tesis del Abogado del Estado, toda vez que la declaración de inconstitucionalidad de un precepto afecta a la eficacia de los actos administrativos firmes que lo hayan aplicado, siempre que suponga la exclusión o la reducción de la sanción, como así lo establece el art. 40.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional. Por otra parte, hay que recordar que el Tribunal Constitucional, si bien rechaza la vulneración del art. 25.1 de la Constitución, sienta que "la previsión de un recargo del 50 por 100 con exclusión del interés de demora establecida por el art. 61.2 de la Ley General Tributaria en aquellos casos en que los contribuyentes ingresen la deuda tributaria fuera de plazo, tiene consecuencias punitivas que, al aplicarse sin posibilidad de que el afectado alegue lo que a su defensa considere consecuente y al obviar la declaración de culpabilidad en un procedimiento sancionador que la imposición de toda sanción exige, conduce directamente a la declaración de inconstitucionalidad del mandato normativo impugnado por vulneración del art. 24.2 CE, con los efectos previstos en el inicio final del art. 40.1 LOTC".
Así, pues, al haberse operado una exclusión de responsabilidad para los contribuyentes por ingresos fuera de plazo sin requerimiento como consecuencia de la inconstitucionalidad declarada del recargo, un acto de aplicación del mismo, como el aquí controvertido, incidió en el grado máximo de nulidad, situación esta que le hace acreedor, necesariamente, a su apreciación en este recurso.
Por las razones expuestas, se está en el caso de estimar el recurso y, de conformidad con lo establecido en el art. 95.2.d) de la vigente Ley Jurisdiccional, de anular, con la sentencia impugnada, la liquidación de recargo único del 50 por 100 que fue aplicado a la declaración fuera de plazo a que quedó hecha referencia, todo ello con reconocimiento del derecho de la recurrente a que le sea devuelto el exceso ingresado por razón del recargo de referencia, con los intereses legales correspondientes desde la fecha del ingreso, y sin hacer especial imposición de costas, ni en la instancia ni en este recurso, de conformidad con lo establecido en el art. 139 de la referida Ley Jurisdiccional.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, haber lugar al recurso de casación interpuesto por la entidad "Hilaturas y Tejidos de Levante, S.A." contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, de fecha 26 de Enero de 2000, dictada en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, sentencia la expresada que se casa y anula. Todo ello con estimación del recurso contencioso mencionado, con anulación de la liquidación de recargo en el mismo cuestionada y de las resoluciones que la confirmaron, con reconocimiento del derecho de la recurrente a obtener la devolución del exceso ingresado por tal concepto, con los intereses legales desde la fecha del ingreso, y sin hacer especial imposición de costas, ni en la instancia ni en este recurso.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Emilio Frías Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.
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