STS, 30 de Mayo de 2007

PonenteJUAN GONZALO MARTINEZ MICO
ECLIES:TS:2007:4577
Número de Recurso3862/2001
Fecha de Resolución30 de Mayo de 2007
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a treinta de Mayo de dos mil siete.

Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina que con el número 3862/2001 pende de resolución, promovido por Dª Lucía, representada por Procurador y dirigida por Letrado, contra la sentencia de 3 de mayo de 2001 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el número 14/1998. Comparece como parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

Con fecha 12 de mayo de 1992, los servicios de Inspección de la Delegación de la Agencia Tributaria en Málaga (Administración de Marbella) incoaron a Don Lucas las Actas de conformidad modelo

A.01, por el concepto IRPF y ejercicios 1986, 1987, 1989 y 1990, que se relacionan a continuación:

Acta núm. Ej. Cuota Interés Sanción Deuda Tr.

NUM000 4437710 2588218 4437710 11463638

NUM001 3679795 1638164 3679795 8997754

NUM002 2063174 430270 2063174 4556618

NUM003 2340543 251624 2340543 4932710

En dichas actas se hace constar: 1º) El obligado tributario no aporta contabilidad, si bien aporta la documentación necesaria para llegar a determinar la base imponible. 2º) El sujeto pasivo sólo presentó declaración por el impuesto y ejercicio 1989 pero no en los restantes ejercicios indicados. 3º) Se comprueban los rendimientos netos en cada uno de los citados ejercicios. 4º) El sujeto pasivo no ha hecho opción por la tributación individual, por lo que procede la tributación conjunta, salvo en el ejercicio 1989, en que el sujeto pasivo presenta declaración por el impuesto y opta expresamente por la tributación individual. 5º) Los hechos consignados se califican, a juicio de la Inspección, como infracciones graves, por lo que se propone la regularización de la situación tributaria del contribuyente mediante las liquidaciones anteriormente expresadas.

SEGUNDO

Por resolución del Inspector Jefe de 26 de mayo de 1992, se modifica la propuesta inspectora relativa al acta núm. NUM004, ejercicio 1989, practicando la siguiente liquidación: cuota diferencial, 2.063.174 ptas.; intereses de demora, 430.270 ptas.; sanción, 2.063.174 ptas., que arrojan una deuda tributaria total de 6.560.861 ptas. Habiendo prestado el contribuyente su conformidad expresa a la nueva liquidación, mediante escrito presentado ante la Delegación de la Agencia Tributaria en Málaga, con fecha 11 de junio de 1992, el Inspector Jefe dictó nueva liquidación, el siguiente día 19, reduciendo la sanción a 3.035.830 ptas., con una deuda tributaria de 5.529.274 ptas. Dicha liquidación fue notificada al interesado el 3 de julio de 1992.

TERCERO

Con fecha 1 de diciembre de 1992, Doña Lucía, esposa de Don Lucas, interpuso ante el Tribunal Regional de Andalucía, sendas reclamaciones económico-administrativas contra las precedentes liquidaciones, alegando, en síntesis, que, siendo miembro de la unidad familiar, nunca fue citada por la Inspección; no otorgó poder alguno a su marido ni firmó las actas de conformidad de las que traen causa las liquidaciones impugnadas.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, en sesión plenaria celebrada el 18 de octubre de 1994, adoptó el acuerdo, en primera instancia, de declarar inadmisible por extemporánea la reclamación, por haber sido interpuesta fuera de plazo de quince días establecido por el art. 123 del Reglamento de Procedimiento. El acuerdo fue notificado a la reclamante el día 25 de noviembre de 1994, según queda acreditado en el expediente mediante acuse de recibo por correo certificado, que figura unido al mismo.

CUARTO

Contra el precedente acuerdo del Tribunal Regional la reclamante interpuso, con fecha 9 de diciembre de 1994, recurso de alzada ante el Tribunal Central, que, en resolución de 22 de octubre de 1997 (R.G.: 9515-94; R.S.: 287-97-R), estimó en parte el recurso interpuesto, revocó el acuerdo recurrido y anuló la liquidación impugnada, ordenando la devolución del expediente a la Oficina Gestora para que, repuestas las actuaciones, procediese según los pronunciamientos recogidos en la resolución.

Por lo que se refiere a la cuestión de la extemporaneidad de la reclamación declarada por el Tribunal Regional, el TEAC entendió que las liquidaciones impugnadas fueron notificadas a Don Lucas el día 12 de junio de 1992, por el transcurso de un mes desde la fecha del acta, a tenor de lo dispuesto en el artículo 60.2 del Reglamento General de Inspección de los Tributos, salvo la relativa al ejercicio 1989, que fue notificada el siguiente día 29, pero no hay constancia alguna en el expediente de que a la esposa del mismo le fuera notificado el comienzo de las actuaciones inspectoras, ni fue citada al desarrollo de las mismas, ni finalmente hay constancia en el expediente de que le fueran notificadas las liquidaciones resultantes de las actas firmadas de conformidad por su marido, ni de que le otorgara su representación a éste, por lo que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 58.3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, la fecha a partir de la que empiezan a surtir efectos las notificaciones defectuosas es desde el día de interposición del recurso procedente. En consecuencia, el TEAC entendió interpuesta la reclamación dentro de plazo hábil, declaró su admisibilidad y revocó el acuerdo impugnado del Tribunal Regional.

En relación con la delimitación de los elementos esenciales del hecho imponible y su atribución al sujeto pasivo, el párrafo 2º del apartado 4º del artículo 49 del Reglamento de Inspección establece que «en los impuestos sobre la Renta y el Patrimonio de las Personas Físicas se incoará un acta respecto de todos los contribuyentes integrados en la correspondiente unidad familiar». Esta norma es consecuencia del artículo

7.1 de la Ley 44/1978, del Impuesto, que dispone la acumulación de los rendimientos e incrementos de patrimonio de todos los miembros de una misma unidad familiar. Por ello, en caso de optar por la tributación conjunta de rendimientos, el acta deberá ser suscrita por ambos cónyuges, con independencia del régimen económico del matrimonio, o de quien ostente su representación legal o voluntaria.

En el caso que nos ocupa, las actas figuran extendidas exclusivamente a nombre de Don Lucas y firmadas exclusivamente por él, sin que conste conferida la representación de un cónyuge en favor del otro.

Finalmente, por lo que se refiere a la cuestión de la consideración como sujetos pasivos de ambos cónyuges y la opción entre tributación conjunta o individual al tratarse del ejercicio 1986, el TEAC decía que los sujetos pasivos integrantes de una unidad familiar, que no hubiesen optado por la tributación individual en el Impuesto, quedarán solidariamente obligados frente a la Hacienda Pública al pago de la deuda tributaria que corresponda. En consecuencia, en el caso que nos ocupa, habiéndose utilizado el régimen de tributación conjunta para los rendimientos sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ambos cónyuges quedarían solidariamente obligados al pago de la deuda tributaria que resultase. Esta responsabilidad solidaria prevista en el artículo 31.2 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, reguladora del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, quedó recogida por la Ley 20/1989, de 28 de julio, precisando que, una vez realizada la opción entre la tributación conjunta o separada de los miembros de la unidad familiar, los mismos quedaban solidariamente obligados, cuando no hubiesen optado por la tributación individual. Por tanto, resulta inexcusable poner de relieve la necesidad de corregir los defectos procedimentales en que se incurrió en el expediente de gestión, al no citar a la esposa del contribuyente.

En las actas incoadas en 12 de mayo de 1992, Don Lucas prestó su conformidad a los rendimientos netos comprobados, hecho este que conservará su eficacia en relación con dicho contribuyente, así como también con su esposa, si no hubiera mediado prescripción en relación con ella. En conclusión, en el presente caso habrá de tenerse en cuenta que el procedimiento inspector afecta también a la esposa y no sólo al marido, y no habiendo sido extendidas las actas que regularizan la situación tributaria de los declarantes a nombre de la esposa, ni figurando su firma en ellas, ni constando la representación conferida por la recurrente en favor de su marido, resulta procedente devolver el expediente a la Oficina Gestora a fin de que, una vez repuestas las actuaciones al momento inmediatamente anterior a la citación en las mismas de Doña Lucía, y siendo citados en las mismas ambos cónyuges, requiera a los contribuyentes para que manifiesten su opción por la tributación conjunta o separada, y previas las comprobaciones que en su caso procedan, se formulen las liquidaciones pertinentes, bien exclusivamente en relación con la reclamante en la parte de base imponible a ella imputable, reflejada en las actas de referencia (en el caso de que no hubiese mediado la prescripción para la misma), si la modalidad elegida fuese la tributación individual; o bien en relación con ambos cónyuges, para el caso de opción por la tributación conjunta.

QUINTO

Contra la resolución del TEAC de 22 de octubre de 1997 Dª Lucía promovió recurso contencioso-administrativa ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, cuya Sección Segunda dictó sentencia con fecha 3 de mayo de 2001, en la que el Fallo era del siguiente tenor literal: «FALLAMOS: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dª María Jesús González Díez en nombre y representación de Dª Lucía contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 22 de octubre de 1997 que declaramos conforme a Derecho. Sin hacer imposición de costas».

SEXTO

Contra la citada sentencia Dª Lucía interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante la Sala sentenciadora, la cual, una vez que, admitió el recurso en providencia de 14 de septiembre de 2001, dio traslado del mismo al Abogado del Estado para que formulase por escrito su oposición. Presentado que fue el escrito de oposición del representante de la Administración del Estado, la Sala sentenciadora, por providencia de 29 de octubre de 2001, elevó los autos a esta Sala, que señaló por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 29 de mayo de 2007, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó,

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Para la sentencia recurrida, «es evidente que la resolución del TEAC que se impugna es congruente con la pretensión que la actora dedujo al interponer el recurso de alzada, en la que ponía de manifiesto la falta de conocimiento de lo acaecido en el procedimiento inspector, y precisamente, atendiendo a dichas circunstancias, el Tribunal Económico-Administrativo Central acuerda reponer las actuaciones a fin de subsanar el referido defecto, causante en su momento de indefensión. Por esa razón carecen de fundamento las razones que invoca la actora al respecto, determinantes de la nulidad absoluta de las liquidaciones recurridas, pues tales liquidaciones ya han sido anuladas, indicando el TEAC los pasos a seguir para conseguir que la actuación inspectora se acomode estrictamente a las garantías procedimentales. El hecho de que se anulen las liquidaciones no imposibilita, tal y como ha ordenado el TEAC, reponer las actuaciones, en todo caso con el límite derivado del juego de la prescripción que la propia resolución recurrida recuerda, pero que están en función de la opción de tributación que ejerza la actora, sin que por esa razón pueda la Sala ahora efectuar un pronunciamiento de futuro sobre la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria al no existir actuación administrativa alguna sobre la que proyectar tal pronunciamiento, en razón a haber anulado el TEAC las liquidaciones giradas».

SEGUNDO

Con carácter previo a la consideración, en su caso, de las cuestiones de fondo suscitadas en el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, hemos de pronunciarnos sobre su viabilidad procesal.

El recurso de casación para la unificación de doctrina es excepcional y subsidiario respecto a la casación propiamente dicha. Cuando no es posible la impugnación de las sentencias dictadas en única instancia por los Tribunales Superiores de Justicia -o por la Audiencia Nacional- por razón de la cuantía litigiosa -artículo

86.2.b) de la LJCA aquí aplicable-, la Ley permite -artículo 96.1 - que puedan ser recurridas con la finalidad primaria de unificar la doctrina ante la existencia de fallos incompatibles. En este sentido el apartado 3 del mencionado artículo 96 precisa que sólo son susceptibles de recurso de casación para la unificación de doctrina las sentencias contra las que no quepa el recurso de casación ordinario, siempre que su cuantía exceda de tres millones de pesetas. Establecimiento de una summa gravaminis para el acceso a la casación que tiene fundamento en el designio de agilizar la actuación jurisdiccional en todos los órdenes, para procurar que la Justicia se imparta de forma más rápida y eficaz posible, de acuerdo con las exigencias del artículo 24 de la Constitución.

Por otro lado, es constante y reiterada la jurisprudencia de esta Sala que considera irrelevante, a efectos de la inadmisibilidad del recurso de casación por razón de la cuantía -en la doble modalidad de casación ordinaria y para la unificación de doctrina-, que se haya tenido por preparado el recurso en la instancia o el ofrecimiento del mismo al notificarse la resolución impugnada siempre, naturalmente, que la cuantía sea estimable e inferior al límite legalmente establecido. También viene declarando repetidamente esta Sala que no es obstáculo para declarar, en trámite de sentencia, la inadmisión de un recurso de casación la circunstancia de que hubiese sido admitido con anterioridad, al tener esta admisión carácter provisional.

En ningún caso ha de considerarse precluida la posibilidad de apreciar la inadmisión del recurso, aunque ésta haya de apreciarse en sentencia, pues lo contrario supondría tanto como resolver un recurso de casación en un supuesto en el que lo tiene expresamente vedado el legislador y es sabido que es la ley la que legitima y regula la actuación de los tribunales y el recuso de casación tiene por finalidad la protección de la norma.

En el supuesto que nos ocupa, ha de tenerse en cuenta que, de acuerdo con reiterada jurisprudencia de esta Sala, cuando se trata de liquidaciones tributarias hay que estar, tanto para el recurso ordinario de casación como para el recurso de casación para unificación de doctrina, a la liquidación por cuotas correspondientes a cada periodo impositivo, excluidos los intereses de demoras y sanciones. De tal manera que no es posible tomar en consideración la suma de las cuantías de las liquidaciones de varios ejercicios, aunque estén recogidas en una misma acta, sino que ha de atenderse a la cuantía de la liquidación de cada ejercicio considerada separadamente, sin que se comunique a las de cuantía inferior la posibilidad de casación (Cfr. arts. 41 y 42 LJCA ).

En el supuesto de autos el recurso se dirige contra cuatro liquidaciones, las cuales fueron giradas por las siguientes cantidades:

La liquidación relativa al IRPF del ejercicio 1986 fue girada por un importe total de 11.463.638 pesetas, cantidad que se desglosa en las siguientes: cuota, 4.437.710 pesetas; intereses de demora, 2.588.218; y sanción, 4.437.710 pesetas.

La liquidación relativa al IRPF del ejercicio 1987 fue girada por el importe total de 8.997.754 pesetas, cantidad que se desglosa en las siguientes: cuota, 3.679.795 pesetas; intereses, 1.638.164 pesetas; sanción,

3.679.795 pesetas.

La liquidación relativa al IRPF del ejercicio 1989 fue girada por el importe total de 5.529.274 pesetas, cantidad que se desglosa en las siguientes: 2.063.174 ptas de cuota; 430.270 ptas de intereses de demora, y 2.063.174 ptas de sanción.

La liquidación relativa al IRPF del ejercicio 1990 fue girada por el importe total de 4.932.710 ptas, cantidad que se desglosa en las siguientes: 2.340.543 ptas de cuota; 251.624 ptas de intereses y 2.340.543 ptas de sanción.

En el presente caso, de acuerdo con una doctrina de esta Sala, que por conocida y reiterada no precisa de cita concreta, y que ha establecido, al interpretar el artículo 42 LJCA, que, en materia tributaria, la cuantía viene determinada por la deuda principal, es decir, la cuota, con exclusión de intereses, recargos y sanciones (a menos que lo cuestionado fuera precisamente la cuantía y graduación de éstas o de aquéllos) y que cada devengo es una cuota no acumulable a efectos de cuantía a las demás que puedan ser objeto de una misma liquidación, procede que se declare la inadmisión del recurso en cuanto a los ejercicios 1989 y 1990 por no superar sus cuotas tributarias el límite legal de los 3.000.000 pesetas. Las consideraciones hechas no nos impiden entrar en el fondo del asunto por lo que respecta a los ejercicios 1986 y 1987.

TERCERO

Para la parte recurrente la sentencia recurrida en casación entra en contradicción con la sentencia de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de fecha 21 de enero de 1999, dictada en el recurso nº 6/772/1996.

En ambas sentencias se resuelve un recurso contencioso-administrativo contra actas de la Inspección firmadas en conformidad por el esposo en nombre de la esposa sin autorización expresa al efecto.

El fundamento de la desestimación del recurso en la sentencia de autos se encuentra en el Fundamento tercero, según el cual la resolución del TEAC que se impugna es congruente con la pretensión que la actora dedujo al interponer el recurso de alzada, en la que ponía de manifiesto la falta de conocimiento de lo acaecido en el procedimiento inspector y precisamente atendiendo a dicha circunstancia el Tribunal Económico-Administrativo acuerda reponer las actuaciones a fin de subsanar el referido defecto, causante en su momento de indefensión.

De tal forma que entiende la Sala de la Audiencia Nacional que, a pesar del carácter solidario de los miembros de la unidad familiar y de la trascendencia de las actas firmadas por el esposo que afectan también a la recurrente, la falta de intervención de Dª Lucía, como sujeto pasivo miembro de la unidad familiar, y la suscripción de las actas de conformidad por su esposo en su nombre con ausencia de poder para ello y sin que conste que actuase en nombre de la esposa, son defectos formales, los cuales quedan subsanados al reponer las actuaciones al momento en el que se advierte el defecto.

La sentencia alegada de contrario estima el recurso, anulando las actas por ser contrarias a derecho y declarando la nulidad de las mismas. En efecto, en la sentencia de 21 de enero de 1999, la Audiencia Nacional considera que la suscripción de un acta de conformidad por el esposo, sin que conste autorización de la esposa ni figure en todo el expediente documento alguno que acredite que el esposo actuaba en nombre de la esposa, es un vicio esencial del procedimiento, en la medida en que causa con claridad indefensión, por lo que se declara el acta de conformidad suscrita por el esposo con absoluta ausencia de poder como nula al ser contraria a derecho.

Como conclusión, se ha de destacar la diferente interpretación que realiza la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional ante unos mismos hechos, en el sentido de que la sentencia recurrida califica de defecto subsanable la suscripción del acta de conformidad, por el concepto IRPF, por el esposo en nombre de la esposa sin que ésta hubiera otorgado poder para ello, mientras que la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional que se alega como contradictoria califica la omisión de poder expreso como vicio de procedimiento grave y causante de indefensión, lo que determina la nulidad de pleno derecho del acta suscrita por el esposo sin autorización expresa de la esposa para ello, al ser contrario a derecho y causante de indefensión.

CUARTO

El artículo 96.1 de la Ley de la Jurisdicción dice que podrá interponerse recurso de casación para la unificación de doctrina cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiese llegado a pronunciamientos distintos.

Por su naturaleza de orden público procesal hemos de comenzar examinando si el recurso planteado cumple o no los requisitos exigidos en las normas que lo regulan y, en este caso concreto, si se han cumplimentado o no los presupuestos procesales a que responde, es decir, los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia. Pues bien, como indica el Abogado del Estado, la sentencia recurrida parte de unos presupuestos radicalmente distintos de los de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 21 de enero de 1999 que el recurrente considera contradictoria con aquélla. Y es que la sentencia objeto del presente recurso desestima la pretensión de impugnación por considerar que la resolución del TEAC al analizar las liquidaciones impugnadas y ordenar la devolución del expediente a la Oficina Gestora a fin de que se repongan las actuaciones, citando en las mismas a ambos cónyuges, resulta plenamente congruente con la pretensión deducida por los actores.

No puede dejarse de tener en cuenta que en el presente caso el procedimiento inspector afectaba no sólo al marido sino también a la esposa al haberse optado por un régimen de tributación conjunta para los rendimientos sujetos al IRPF. Por ello, al no haberse extendido las actas que regularizaron la situación tributaria de los cónyuges a nombre también de la esposa, ni figurar su firma en ellas, ni constar la representación conferida por la recurrente a favor de su marido, resultaba procedente devolver el expediente a la Oficina Gestora a fin de que, una vez repuestas las actuaciones al momento inmediatamente anterior a la citación en las mismas de la recurrente, se requiriese a ambos contribuyentes para que manifestasen su opción por la tributación separada o conjunta, girándose las liquidaciones correspondientes según que la modalidad elegida fuese la tributación individual o la conjunta. Se trata, pues, de subsanar el defecto de la falta de conocimiento por la recurrente de lo acaecido en el procedimiento inspector, que en su momento le causó indefensión, lo que fue determinante de la nulidad de las liquidaciones recurridas, pero sin que el hecho de que se anularan las actuaciones fuese óbice para reponer las actuaciones, como ordenó el TEAC y confirmó la sentencia impugnada, con el límite, en todo caso, derivado de la eventual prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

En cambio, la sentencia de 21 de enero de 1999 que se aporta como contradictoria parte de un presupuesto radicalmente distinto, ya que en el caso por ella analizado el órgano económico- administrativo no declaró la nulidad de los actos por la ausencia de poder o autorización concedida por la esposa, tal y como hizo el TEAC en la resolución que fue enjuiciada por la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 3 de mayo de 2001 objeto del presente recurso.

QUINTO

Por cuanto queda expuesto, el recurso de casación para la unificación de doctrina de que nos venimos ocupando debe ser inadmitido. Siendo así, sólo resta añadir que, en cuanto a las costas de este recurso y en aplicación de lo prevenido en el artículo 139 de la Ley 29/1998, no existiendo razones que justifiquen lo contrario, imponemos a la parte recurrente la totalidad de las costas, que no podrán exceder, en cuanto a los honorarios de Letrado de la parte recurrida, de los 1.800 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que no ha lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina formalizado por Dª Lucía contra la sentencia de 3 de mayo de 2001 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso número 14/1998, imponiendo la totalidad de las costas de este recurso a la parte recurrente con el límite mencionado en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, firme,, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Jaime Rouanet Moscardó.- Rafael Fernández Montalvo.- Manuel Vicente Garzón Herrero.- Juan Gonzalo Martínez Micó.-Emilio Frías Ponce.- Rubricados.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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