STS, 9 de Octubre de 2000

Ponente:ALFONSO GOTA LOSADA
Número de Recurso:5941/1994
Fecha de Resolución: 9 de Octubre de 2000
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

IMPUESTOS SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES. El denunciado no es interesado en el expediente de reconocimiento de la participación a favor del denunciante, ni está legitimado para impugnar la resolución que se adopte, pues, cuando sean firmes los actos liquidatorios tributarios, deberá pagar al Tesoro Público las cuotas, intereses y sanciones que procedan, que obviamente serán los mismos que si la Administración descubriera las mismas ocultaciones sin denuncia pública, ni afecta a sus intereses el destino que la Administración Tributaria de a las multas, de ahí que reiteremos que la alegación de indefensión debe formularse, substanciarse y resolverse en los expedientes tributarios y no en el de reconocimiento de la participación en las multas a favor del denunciante. Se desestima la casación.

 
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CONTENIDO

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a nueve de Octubre de dos mil.

La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el recurso de casación número 5.941/1.994, interpuesto por DON Juan Ignacio , contra la Sentencia, s/n, dictada en fecha 1 de febrero de 1.994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso- administrativo número 02/203555/89, interpuesto por el mismo, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 19 de octubre de 1.988, que estimó el recurso de alzada número R.G. 4748-2-86 y R.G. 1050-1.987 presentado por el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda, contra resolución de 30 de abril de 1.986, estimatoria de la reclamación económico-administrativa número 4.888/85, promovida por DON Juan Ignacio , por el concepto de denuncia pública, relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Ha sido parte recurrida en casación la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO.

La Sentencia tiene su origen en los siguientes,

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. En atención a lo expuesto la Sala ha decidido: 1º) Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Juan Ignacio contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de octubre de 1.988, de que se hizo suficiente mérito, por entender que se ajusta a Derecho. 2º) Desestimar las demás pretensiones del recurrente. 3º) No hacer especial pronunciamiento sobre costas."

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de DON Juan Ignacio , el día 18 de marzo de 1.994.

SEGUNDO

D. Juan Ignacio , representado por el Procurador de los Tribunales D. Antonio de Palma Villalón, presentó con fecha 28 de marzo de 1.994, escrito de preparación de recurso de casación en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 20 de junio de 1.994 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autosjurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala.

La representación procesal de D. Juan Ignacio , presentó escrito de interposición del recurso, en el que expuso los antecedentes que estimó necesarios, reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló un único motivo, articulado al amparo del ordinal 3º, del apartado 1, del artículo 95 de la Ley Jurisdiccional, con su correspondiente fundamentación jurídica, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia por la que, con estimación de este recurso de casación se anule la sentencia recurrida, mandando reponer las actuaciones al estado en que se alteró por vez primera el expediente administrativo y declarando la nulidad de todo lo actuado con posterioridad".

TERCERO

La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado compareció y se personó como parte recurrida.

Esta Sala Tercera acordó por Providencia de fecha 15 de noviembre de 1.995 admitir a trámite el recurso de casación.

Dado traslado de todas las actuaciones al Abogado del Estado, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la sala "declare no haber lugar a dicho recurso por no ser procedentes los motivos invocados al efecto, confirmando, en consecuencia, íntegramente la sentencia de instancia y el acto impugnado, con imposición de costas a la parte recurrente."

Terminada la sustanciación del recurso de casación se señaló para deliberación, votación y fallo el día 27 de septiembre de 2.000, en cuya fecha tuvo lugar el acto.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Para la mejor comprensión de los motivos casacionales y mas acertada resolución del presente recurso de casación es conveniente exponer los hechos y antecedentes más significativos y relevantes.

El día 20 de julio de 1.984 se presentó denuncia pública ante el Ministerio de Hacienda, (número de registro de entrada 007367) contra D. Juan Ignacio y diversas empresas industriales y comerciales del Grupo MIT, que no es necesario relacionar, amparándose en el artículo 83 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto

3.494/1.981, de 29 de diciembre, por ocultación de actos y contratos sujetos a este Impuesto.

El 26 de septiembre de 1.984, el Delegado de Hacienda de Madrid designó, de conformidad con el artículo 83 citado, Instructor del expediente, el cual procedió a sustanciar la denuncia pública recibiendo a tal efecto al denunciante el cual aportó documentos y pruebas justificativas de su denuncia.

El 25 de octubre de 1.984, el Delegado de Hacienda fijó la cuantía del preceptivo depósito de garantía, a constituir por el denunciante, por importe de 200.000 pts., depósito que fue constituido en la Caja General de Depósitos el 29 de diciembre de 1.984.

El 15 de noviembre de 1.984 el Instructor del expediente comunicó a D. Juan Ignacio y a las demás empresas del Grupo MIT la existencia de la denuncia pública, dándoles audiencia y plazo para que aportaran las pruebas que tuvieran a bien, teniendo lugar diversas y varias reuniones de los denunciados con el Instructor.

Debe destacarse que, en todo momento, el Instructor mantuvo en secreto, frente a los denunciados, la identidad del denunciante.

Como consecuencia de las diligencias practicadas por el Instructor, la Inspección de Hacienda procedió a incoar diversas Actas de Disconformidad, instruyendo los correspondientes expedientes administrativos, con independencia del expediente de denuncia pública.

El Instructor resolvió con fecha 26 de marzo de 1.985 el expediente de denuncia pública, acordando simplemente reconocer al denunciante un tercio de las sanciones impuestas, participación a percibir cuando se produjera el ingreso en el Tesoro de las sanciones correspondientes. Esta resolución fue notificada a D. Juan Ignacio el día 26 de marzo de 1.985, ofreciéndole los recursos correspondientes.DON Juan Ignacio , en su propio nombre y en representación de Empresas Industriales y Comerciales del Grupo M.I.T., interpuso reclamación económico-administrativa, contra la resolución anterior, es decir contra el reconocimiento de la participación a favor del denunciante del tercio de las sanciones que, específicamente, se señalaba en el cuerpo de la resolución, alegando, en esencia, lo siguiente: 1º) Ocultación deliberada por parte de la Administración Tributaria de la identidad del denunciante, que invalida todo lo actuado por indefensión, que se ha producido desde el inicio de la tramitación del expediente. 2º) El expediente debe ponerse de manifiesto a los interesados, íntegro, antes de la resolución, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 91 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1.958, cosa que no ha ocurrido en el caso de autos, pues se ha mutilado una parte fundamental, cual es la identidad del denunciante. 3º) Se ha producido indefensión, por incumplimiento del artículo 84 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, referido, que dispone que la tramitación de la denuncia pública exige la audiencia del denunciado y del denunciante. 4º) Que la posible comisión del delito de "Descubrimiento y revelación de secretos (tipificado en los artículos 497 a 499 del Código Penal), exige que el denunciado conozca la identidad del denunciante. 5º) Que el expediente de denuncia se comenzó a instruir, antes de la constitución del depósito de garantía. 6º) Que debió fijarse la correspondiente cuenta de gastos. 7º) La ocultación de la identidad del denunciante vulnera el artículo 24 de la Constitución española; suplicando la anulación de las actuaciones, reponiendo las mismas al momento de comunicación de la identidad del denunciante.

El Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid, dictó resolución con fecha 30 de abril de

1.986, y acordó: "estimar la reclamación, anulando el acto administrativo impugnado y retrotrayendo las actuaciones al momento inmediato anterior, a efectos de que se instruya cuenta de gastos a cargo del denunciante y se ponga de manifiesto el expediente originario íntegro al interesado, para que en plazo no inferior a diez días, ni superior a quince, alegue lo que considere conveniente a su derecho y, presente los documentos y justificantes que estime pertinentes y una vez cumplido este trámite se dicte el acto administrativo de resolución del expediente de denuncia pública con indicación de los recursos que contra el mismo puedan interponerse."

El Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda interpuso recurso de alzada ordinario ante el Tribunal Económico Administrativo Central contra la resolución estimatoria del Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid. Substanciado este recurso de alzada, el Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 19 de octubre de 1.988, estimando el recurso y en consecuencia, revocando la resolución recurrida y reponiendo en su vigencia el acuerdo por ella anulado.

SEGUNDO

D. Juan Ignacio , interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, alegando en su momento, esencialmente, lo que sigue: 1º) Reitera y hace suyos los razonamientos de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid, consistentes en que constituye un principio de orden público del procedimiento administrativo el poner de manifiesto al interesado antes de resolver el expediente íntegro, y, por tanto la identidad del denunciante, cuyo incumplimiento produce indefensión y vicia el procedimiento. 2º) Que la sentencia del Tribunal Constitucional de 8 de junio de 1.981 (nº 101/1.-80) estableció que los principios inspiradores del Derecho Penal son aplicables, con ciertos matices, al Derecho Administrativo sancionador, razón por la cual son aplicables al caso los artículos 259 a 269 de la Ley de Enjuiciamiento Criminal, que imposibilitan la denuncia anónima. 3º) Que las denuncias pueden ser constitutivas, según su intencionalidad, del delito tipificado en el artículo 497 del Código Penal. 4º) Que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 84 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 29 de diciembre de 1.981, el Instructor tenía que pronunciarse sobre todos los extremos planteados en el expediente, cosa que no hizo, por lo que el expediente está viciado; suplicando a la Sala de instancia "la nulidad de todo lo actuado en el expediente de denuncia pública con inclusión de las actas de inspección incoadas dentro del mismo."

La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, se opuso a la demanda, haciendo suyos los fundamentos de derecho de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, objeto de impugnación.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, desestimando el recurso, como conclusión de la siguiente línea argumental: 1º) Que el acto recurrido en vía administrativa es el acuerdo del Instructor del expediente de denuncia, de 26 de marzo de 1.985, que se limitó a reconocer al denunciante una participación del tercio de la multa. 2º) Que la denuncia ha dado lugar a dos tipos de actuaciones, una la conducente al reconocimiento de la participación en las multas a favor del denunciante, respecto de la cual el denunciadono es interesado, y otras las actuaciones inspectoras de comprobación o investigación que han dado lugar a actos administrativos de liquidación, en los cuales es donde el denunciado puede plantear los defectos formales y posibles vicios de indefensión, por desconocimiento de la identidad del denunciante.

TERCERO

El único motivo casacional se articula al amparo del ordinal 3º, del apartado 1, del artículo 95 de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1.992, de 30 de abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, por haber incurrido la sentencia de instancia en quebrantamiento de las garantías procesales, por no haberse pronunciado sobre la indefensión derivada del "anonimato" del denunciante, tanto en la vía administrativa, como en la jurisdiccional, lo cual conlleva la desigualdad procesal entre las partes, de lo que se deriva indefensión, reproduciendo a continuación diversas sentencias del Tribunal Constitucional (Ss. nº 202/1.980, de 22 de abril, nº 101/1.980, de 8 de junio, de 18 de mayo de

1.981, nº 48/1.984, de 25 de abril de 1.984, nº 70/84, de 11 de septiembre y nº 54/85, de 18 de mayo de

1.985.)

La Sala anticipa que no comparte los fundamentos de este único motivo casacional por las razones que a continuación aduce.

Antes de entrar en el puro y escueto razonamiento de contrario, la Sala considera que es esclarecedor el exponer someramente el régimen jurídico de la denuncia pública, en nuestro Derecho Tributario.

La denuncia pública se ha concebido siempre como una modalidad de incoación de los procedimientos de gestión e inspección de los tributos especialmente del de inspección, pues la denuncia pública consiste en poner en conocimiento de la Administración Tributaria, por parte de cualquier ciudadano, la existencia de hechos imponibles ocultados total o parcialmente, cuyo descubrimiento corresponde a la Inspección de los Tributos.

La denuncia pública se ha regulado conforme a un régimen general y diversos regímenes especiales.

  1. Régimen General.

    El Reglamento de Inspección de 13 de octubre de 1.903, dedicó sus artículos 50, 51, 52 y 53, con las modificaciones introducidas por el Real Decreto de 4 de septiembre de 1.922, a regular la denuncia pública. Pues bien, en estos artículos se distinguen claramente dos aspectos, que dan lugar a dos procedimientos diferenciados: El primero y fundamental es el de comprobación e investigación de los hechos imponibles ocultados, que son objeto de la denuncia, y así el artículo 53 dispone: "se unirán a los expedientes de ocultación y defraudación que se instruyan el escrito y documentos que presente el denunciado, los que posean las Oficinas que puedan ilustrar el asunto o servir de base para la resolución del mismo y el acta de comprobación". Se observa que este es un procedimiento que se sigue entre la Administración Tributaria y el denunciado, en el que no participa el denunciante, salvo en su iniciación, es decir en la presentación de la denuncia, pero nada mas. El segundo es el de reconocimiento del premio en dinero a favor del denunciante, que consistirá en una participación en las sanciones impuestas, cosa que no debe extrañar, porque en aquél entonces las funcionarios de los diversos Cuerpos de Inspección cobraban además del sueldo, según su categoría (Oficiales, Jefes de Negociado, Jefes de Administración, etc.), unos incentivos que consistían en una participación en las multas impuestas en los expedientes instruidos por ellos, de ahí que al denunciante se le retribuyera del mismo modo, en la medida en que el descubrimiento de los hechos imponibles ocultados era en su totalidad o en parte obra suya y no de los Inspectores. Este segundo procedimiento era independiente del anterior, aunque lógicamente subordinado a él, en cuanto era requisito sustancial, "sine qua non", que la comprobación e investigación de la denuncia fuera positiva y diera lugar a la imposición de sanciones. Además, los artículos 50 y 51 exigían diversos requisitos formales: Denuncia por escrito en papel timbrado, identificación del denunciante mediante la cédula personal, constitución de un depósito y formación de cuenta de gastos. Importa destacar que este procedimiento se seguía entre la Administración Tributaria y el denunciante, sin participación del denunciado.

    Es menester resaltar que el Reglamento de 1.903 silenció, algo tan importante, como era si el denunciado tenía o no derecho a conocer la identidad del denunciante, pues se limitó a exigir su identificación pero solo frente a la Administración Tributaria.

    El Real Decreto de 30 de marzo de 1.926 aprobó las Bases de la Inspección de los Servicios de la Hacienda Pública y la de los Tributos, dedicando su Capítulo VII (Bases 35 a 41) a regular la denuncia pública, distinguiendo, al igual que el Reglamento de 1.903, los dos procedimientos indicados, a saber el de comprobación (Bases 38 y 39) de la denuncia pública, mediante las correspondientes actas de presencialevantadas por los funcionarios inspectores e incoación de los expedientes por la Oficina gestora. En cuanto al segundo procedimiento o sea el de reconocimiento del premio al denunciante, la Base 35 exigía los mismos requisitos que el Reglamento de 1.903 y la Base 40 dispuso que el premio sería el 30 por 100 de las multas impuestas al denunciado.

    El Reglamento de Inspección de los Tributos, aprobado por Real Orden de 13 de julio de 1.926, desarrolló las Bases referidas, remitiéndose en su artículo 73 a los artículos 50 a 53 del Reglamento de la Inspección de los Tributos de 13 de octubre de 1.903, sin embargo, el nuevo Reglamento de 1.926 introdujo una modificación fundamental, consistente en sustituir las participaciones en las multas a favor de los Inspectores, por una participación del 25 % en las cuotas descubiertas que se ingresaban en la Caja Central de la Inspección, pero mantuvo la participación del 30 por 100 sobre las multas a favor de los denunciantes.

    La Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1.963, en su redacción original, consideró (artículo 102, d) la denuncia pública, como una modalidad de iniciación de la gestión tributaria, que se regularía reglamentariamente (artículo 103.1), precisando que las disposiciones reglamentarias determinarían la especial tramitación de los respectivos expedientes y los requisitos a cumplir por los denunciantes para tener derecho a la participación que se fije (art. 103.2).

    Como se observa, la Ley General Tributaria en su redacción original, no añadió nada nuevo, por lo que continuó vigente respecto de la denuncia pública el régimen jurídico del Real Decreto de 30 de marzo de 1.926, de Bases de la Inspección de los Servicios y de la Inspección de los Tributos y de su Reglamento de 13 de julio de 1.926.

    El Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1.986, de 25 de abril, incluyó, en su artículo 29 letra c), la denuncia pública, como un modo de iniciación de las actuaciones inspectoras, distinguiendo con toda claridad, en dicho precepto, en relación con el artículo

    50.3.d) del mismo Reglamento, los dos procedimientos, seguidos en expedientes distintos, a saber, el de comprobación e investigación de la denuncia, si como dice el artículo 29 existieran indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados, y desconocidos para la Administración Tributaria, precisando la Disposición Adicional 5ª de dicho Reglamento que "los Inspectores-Jefes dictarán cuantos actos administrativos de liquidación o de otra naturaleza se deriven de la presentación de una denuncia pública con arreglo a la normativa vigente"., y el expediente (artículo 50.3.d) de reconocimiento al denunciante de derechos (participación en las multas) que la normativa vigente le reconocen.

    La Disposición Derogatoria, apartado 2, letra A) de este Reglamento General de la Inspección de los Tributos, derogó la Real Orden de 13 de julio de 1.926, es decir el anterior Reglamento de la Inspección de los Tributos, salvo lo dispuesto en sus artículos 73 a 74 que como se sabe se remitieron a los artículos 50 a 53 del Reglamento de 1.903 en lo que estuvieran vigentes.

    El Reglamento de la Inspección de los Tributos de 1.986 tampoco se pronunció acerca de si el denunciado tenía o no derecho a conocer la identidad del denunciante, pero lo que si es claro es que distinguió los dos procedimientos existentes, a saber: el relativo a la comprobación e investigación de los hechos imponibles ocultados, objeto de la denuncia pública, sin peculiaridades dignas de mención, y el relativo al simple reconocimiento de la participación en la multa a favor del denunciante.

    Por último, los artículos 101 y 103 de la Ley General Tributaria fueron modificados por la Disposición Adicional Decimoctava de la Ley 21/1.986, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para

    1.987, en el sentido siguiente: 1º) La denuncia pública se concibe como un modo de iniciar la actuación inspectora e investigadora de los Organos de la Administración Tributaria. 2º) El denunciante no es interesado, y por tanto no esta legitimado para intervenir en la actuación comprobatoria e investigadora iniciada a raíz de la denuncia pública, ni tampoco está legitimado para impugnar la resolución del expediente, resultado de las correspondientes actas de inspección. 3º) No se menciona el derecho a la participación en la multa a favor del denunciante.

    Esta modificación de la Ley General Tributaria eludió toda referencia al derecho del denunciado a conocer la identidad del denunciante.

    El artículo 103 de la Ley General Tributaria fue redactado de nuevo por la Ley 25/1.995, de 20 de julio, sin modificar en lo sustancial la regulación expuesta.

  2. Regímenes especiales.La denuncia pública relativas a hechos imponibles de determinados Tributos, como fue el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, y las Tasas Fiscales y Exacciones Parafiscales se regían por el artículo 215 del antiguo Reglamento del Impuesto de Timbre, de 22 de junio de 1.956, el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que se rigió por los artículos 201 a 203 del Reglamento de 15 de enero de 1.959; el Impuesto sobre Sociedades, artículos 296. "comprobación e investigación", y 297 "Facultades (de comprobación e investigación) de la Administración", del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2.631/1.982, de 15 de octubre, que hizo una incursión improcedente en materia de procedimiento de inspección de los tributos, deslizando en el apartado 2, letra d) del artículo 296, que: "... la Administración Tributaria podrá utilizar los medios que considere convenientes, entre los que figurarán: (...) d) ... y el derecho de denuncia, sin que sea preciso informar de los datos personales u otros que permitan la identificación del denunciante".

    Los artículos 296 y 297 citados tuvieron corta vida, porque fueron derogados expresamente por la Disposición Derogatoria Unica, apartado 2, letra c) del Reglamento de la Inspección de los Tributos de

    1.986, por ser extravagante su vigencia, fuera de dicho Reglamento General.

    Y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que se regía en la fecha de autos por los artículos 83 y 84 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 3.494/1.981, de 29 de diciembre.

    Conviene saber que estos artículos fueron derogados por la Disposición Derogatoria Unica, apartado 3, letra 3), del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1.986, de 25 de abril.

CUARTO

El artículo 83 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 3.494/1.981, de 29 de diciembre, que en principio era el aplicable al caso de autos, párrafo segundo, dispone que "la instrucción y resolución de los expedientes de denuncia corresponde a las Delegaciones de Hacienda, a cuyo efecto el Delegado de Hacienda nombrará, para cada caso concreto, el funcionario instructor del expediente que será competente para la tramitación del mismo y para dictar la resolución o resoluciones que pongan término al expediente de denuncia, "y el artículo 84 añade que "el expediente de denuncia se tramitará necesariamente con audiencia del denunciado y del denunciante y concluirá con resolución en la que el instructor se pronunciará sobre todos los extremos planteados en el expediente, siendo esta resolución reclamable ante el Tribunal Económico-Administrativo Provincial."

Es innegable, que la regulación de la denuncia pública en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según los preceptos reproducidos del Reglamento aprobado por Real Decreto 3.494/1.980, de 29 de diciembre, contemplaba un solo expediente, con dos pronunciamientos distintos uno el relativo a la regularización tributaria es decir al sometimiento a gravamen por este Impuesto de los actos y contratos ocultados por los sujetos pasivos y denunciados, y otro el relativo al simple reconocimiento de la participación en las multas a favor del denunciante.

Esta unidad de procedimiento y de expediente era consecuencia de la tradicional organización, funcionamiento y competencias de las Abogacías del Estado y de las Oficinas Liquidadoras que eran titulares de la competencia de gestión y de inspección e investigación, y por ello el artículo 203 del Reglamento del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisiones de bienes de 15 de enero de 1.959, que influyó notablemente en la redacción de los artículos 83 y 84, reproducidos; disponía en su artículo 203 que "la instrucción y resolución de los expedientes de denuncia corresponde a las Abogacías del Estado", pero en julio de 1.984, cuando se presentó la denuncia de autos, la comprobación e inspección del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, correspondía a los Organos de la Inspección de los Tributos, ya fueren del Estado o de las Comunidades Autónomas, por ello era obligado respetar sus competencias y, por tanto, la comprobación e investigación debían realizarse siguiendo el procedimiento inspector, regulado por sus disposiciones específicas, levantando las actas que procedieren, tramitándolas y resolviendo los expedientes instruidos las Oficinas Gestoras, mientras fueron competentes, y después los Inspectores Jefes de las correspondientes unidades, escindiéndose, por tanto, el que fuera procedimiento y expediente únicos, en dos, uno el fundamental de regularización tributaria, compuesto a su vez de diversos expedientes, según sujetos pasivos, hechos imponibles ocultados y tributos regularizados, y otro distinto y separado consistente en el simple y puro reconocimiento de la participación en las multas a favor del denunciante.

Pues bien, la resolución de este segundo expediente es la que ha sido objeto de este proceso contencioso-administrativo de autos, como reconoce paladinamente el propio recurrente en su escrito deinterposición del recurso de casación.

Las notas características de este segundo expediente son:

  1. Se reconoce en él exclusivamente una retribución dineraria a favor del denunciante, sujeta, por cierto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como rendimiento del Trabajo personal, que según el artículo 83 puede el denunciante "percibir la totalidad de la multa cuando facilite toda la documentación necesaria para practicar las liquidaciones correspondientes y la tercera parte en los demás casos, siempre que proporcione, como mínimo, los siguientes datos: el acto o documento sujeto, el nombre del contribuyente y los bienes objeto de la transmisión" Se trata, por tanto, de una relación jurídica exclusiva entre la Administración Tributaria y el denunciante.

  2. El acuerdo de reconocimiento de la retribución indicada, participación de las multas, al depender cuantitativamente de las sanciones impuestas al denunciado, está subordinado a la resolución de los expedientes de regularización tributaria, de modo que aquél sólo será definitivo y firme cuando así lo sean los actos resolutorios de los expedientes tributarios.

    En este punto concreto, el acuerdo de reconocimiento de la participación en las multas impugnado, no es muy preciso, porque textualmente dice: "Resolvemos que el denunciante participe en las sanciones impuestas a D. Juan Ignacio y a las empresas siguientes (...) en la cuantía de un tercio de las mismas cuando se proceda a efectuar el correspondiente ingreso en la Administración", pues debió decir cuando las sanciones sean firmes y se ingresen.

  3. La interconexión y subordinación indicadas implica que la alegación fundamental de indefensión en la vía administrativa y jurisdiccional de instancia debe ser formulada, y así creemos que habra sucedido, en todos y cada uno de los expedientes de regularización tributaria, de modo que si en ellos se acordase que la ocultación por parte de la Administración Tributaria de la identidad del denunciante es causa de indefensión, ello llevaría consigo la anulación de las actuaciones y la anulación sobrevenida e inevitable del reconocimiento de la participación en las multas a favor del denunciante, pero tal alegación resulta impropia en este último expediente, en el cual la Administración Tributaria se limita a ponderar la aportación probatoria del denunciante, a efectos de determinar su retribución.

  4. El denunciante, a pesar de la redacción del artículo 84 referido, en el que se dispone que "el expediente de denuncia se tramitará necesariamente con audiencia del denunciado y del denunciante (...)" no es interesado, ni por tanto está legitimado para intervenir en los expedientes de regularización tributaria, mas allá de su propia denuncia, que es a lo que se refiere su audiencia, que solo pretende ratificar la denuncia, y conocer todos los pormenores de los hechos denunciados y de sus pruebas, pero que termina ahí, de manera que la Administración Tributaria ni está obligada, ni debe darle cuenta de las actuaciones de comprobación e investigación que realice a continuación y por supuesto de la substanciación posterior de los expedientes tributarios.

    Esta afirmación deriva incuestionablemente del artículo 32, apartado 2. del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativa, aprobado por Real Decreto 1.999/1.981, de 20 de agosto que dispone: "No estarán legitimados: (...) c) los denunciantes, salvo en lo concerniente a su participación en las sanciones".

  5. Por el contrario, el denunciado no es interesado en el expediente de reconocimiento de la participación a favor del denunciante, ni está legitimado para impugnar la resolución que se adopte, pues, cuando sean firmes los actos liquidatorios tributarios, deberá pagar al Tesoro Público las cuotas, intereses y sanciones que procedan, que obviamente serán los mismos que si la Administración descubriera las mismas ocultaciones sin denuncia pública, ni afecta a sus intereses el destino que la Administración Tributaria de a las multas, de ahí que reiteremos que la alegación de indefensión debe formularse, substanciarse y resolverse en los expedientes tributarios y no en el de reconocimiento de la participación en las multas a favor del denunciante.

    Por estas razones procede desestimar el único motivo casacional y por ello el presente recurso de casación.

QUINTO

Desestimado el recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1.992, de 30 de abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación a D. Juan Ignacio , parte recurrente.Por las razones expuestas, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución,

FALLAMOS

PRIMERO

Desestimar el recurso de casación número 5.941/1.994, interpuesto por DON Juan Ignacio , contra la sentencia, s/n, dictada en fecha 1 de febrero de 1.994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo número 02/203.555/89, interpuesto por el mismo.

SEGUNDO

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a DON Juan Ignacio , parte recurrente, por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. Alfonso Gota Losada, Magistrado de esta Sala, de todo lo cual, yo, el Secretario, certifico.