STS, 30 de Septiembre de 2005
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2005:5805 |
| Número de Recurso | 4450/2000 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 30 de Septiembre de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
JAIME ROUANET MOSCARDORAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICOEMILIO FRIAS PONCE
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a treinta de Septiembre de dos mil cinco.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto por la entidad Compañía Logística de Hidrocarburos, C.L.H. S.A., representada por el Procurador D. José Pedro Vila Rodríguez, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia dictada el 17 de Abril de 2000, por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo seguido ante la misma bajo el núm. 583/99, en materia Impuestos Especiales de Hidrocarburos, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 17 de Abril de 2000 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la "Compañía Logística de Hidrocarburos, C.L.H., S.A.", contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 12 de Septiembre de 1.996, a que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Sin hacer condena en costas.".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la Compañía Logística de Hidrocarburos, C.L.H., S.A. formuló Recurso de Casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida parte recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de dos motivos de casación: "Primero.- Infracción de lo dispuesto en el artículo octavo, apartado sexto, de la Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuesto Especiales. Segundo.- Infracción de lo dispuesto en los artículos quince, apartado once y cincuenta, apartado tercero, de la Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuestos Especiales.". Terminó suplicando se dicte sentencia por la que se case la sentencia recurrida, y se dicte otra por la que se anule la liquidación que la Administración Tributaria practica a la entidad recurrente por el Impuesto Especial de Hidrocarburos, por importe de 53.307.951 pesetas.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 20 de Septiembre pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de Sala
Se impugna, mediante este recurso de casación, interpuesto por el Procurador D. José Pedro Vila Rodríguez, en nombre y representación de la entidad Compañía Logística de Hidrocarburos, C.L.H., S.A., la sentencia de 17 de Abril de 2000, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el recurso número 583/99 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 12 de Septiembre de 1996 por la que se confirma el acuerdo del Jefe Nacional de Inspección del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de 11 de Noviembre de 1994, confirmatorio del Acta de Inspección número 0057385-2, de 22 de Septiembre de 1994, por el concepto de Impuestos Especiales por cuantía de 52.307.951 pesetas.
La sentencia de instancia desestimó el recurso, y no conforme con ella el demandante interpone el recurso de casación que decidimos.
Los hechos que se encuentran en el origen de este litigio son los siguientes: "la Inspección de Aduanas hizo constar en Acta núm. 0057385.2, que en el periodo de tiempo comprendido entre el 9 de Marzo de 1.993 y el 21 de Febrero de 1.994, salieron 1.703.162 litros de gasóleo B y C del Depósito Fiscal que la empresa Compañía Logística de Hidrocarburos (C.L.H. S.A.), tiene en Puertollano (Ciudad Real), con destino a unas instalaciones situadas en la Barriada de San Esteban, carretera del El Villar, de Puertollano, de la empresa Hermanos Robles Combustibles y Carburantes, S.L., que no estaba autorizada por la Administración para recibir gasóleo bonificado en aquellas fechas, figurando, no obstante, la citada empresa, inscrita en el Censo del Impuesto sobre Hidrocarburos con fecha 14 de Julio de 1.993 como almacén fiscal sito en la carretera N-231,5 en Daimiel (Ciudad Real) con CAE 13 HT 0134 y desde el 1 de Enero de 1.993 como detallista en la citada carretera nacional, Km. 420, también en Daimiel (Ciudad Real); y al considerar la Inspección que el gasóleo bonificado con tipo reducido se había dirigido a un destinatario sin facultades para recibirlo, efectuó una liquidación por el Impuesto Especial de Hidrocarburos de 47.917.205 pesetas de cuota y 4.390.746 pesetas de intereses de demora, total deuda tributaria, 52.307.951 pesetas, y que fue firmada con disconformidad. Dicha propuesta fue confirmada -a la vista del informe emitido por el Inspector actuario y de las alegaciones de la empresa-, por el Jefe Nacional de Inspección con fecha 11 de Noviembre de 1.994 y disconforme con ello el interesado, interpuso reclamación económico administrativa ante el TEAC que al confirmar la resolución impugnada motiva el presente contencioso.".
Sirve de razonamiento a esta resolución para desestimar el recurso la siguiente argumentación: Conviene precisar en primer lugar que el art. 50 de la Ley 38/92, de 28 de Diciembre de Impuestos Especiales establece en la Tarifa 1ª, epígrafe 1.3 un tipo impositivo más elevado para el gasóleo de uso general, que el del epígrafe 1.4 para los gasóleos utilizables como carburante en los usos previstos en el apartado 2 del art. 54 -maquinaria agrícola y motores fijos- y, en general, como combustible. El punto 3 de dicho artículo establece que "sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 del art. 8, la aplicación de los tipos reducidos fijados para los epígrafes 1.4.... queda condicionada al cumplimiento de las condiciones que se establezcan reglamentariamente en cuanto a la adición de trazadores y marcadores, así como la utilización realmente dada a los productos".
Fue el Reglamento Provisional de Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 258/1993, que entró en vigor el 7 de Marzo de 1.993, el que estableció, en su art. 63, las condiciones de aplicación del epígrafe 1.4 de la Tarifa 1ª del impuesto, señalando su apartado 6 que "la salida de gasóleo de fábricas o depósitos fiscales con aplicación del tipo reducido, requerirá la previa incorporación de los trazadores o marcadores establecidos por el Ministerio de Economía y Hacienda y solo podrá efectuarse con destino a un almacén fiscal, a un detallista o a un consumidor final que acrediten estar autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido, conforme se establece en el apartado 5. En todos estos supuestos, la circulación se efectuará al amparo del correspondiente documento de acompañamiento, en el que se hará constar la aplicación del tipo reducido". Por su parte el apartado 5 señala que la condición de almacén fiscal o detallista autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido se acreditará mediante las correspondientes tarjetas de inscripción en los registros territoriales.
Por tanto el fondo de la cuestión, una vez establecidas las conclusiones anteriores, radica en determinar si la liquidación efectuada a C.L.H. en base al epígrafe 1.4 (tipo reducido para el gasóleo) ha sido correcta y en dilucidar si se ha incurrido en alguna conducta irregular con transcedencia tributaria. A este respecto, es de señalar que el art. 8 de la Ley 38/92, además de establecer quienes tendrán la condición de sujetos pasivos en calidad de contribuyentes, regula, en su apartado 6, la justificación del uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado de una exención o de la aplicación de un tipo reducido en razón de su destino, recayendo la obligación del pago del impuesto en los expedidores, -como sujetos pasivos y no como responsables-, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos. A partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios.
Del expediente administrativo ha quedado suficientemente acreditado que 1.703.162 litros de gasóleo bonificado entre el 9 de Marzo de 1.993 y el 21 de Febrero de 1.994, salieron del Deposito Fiscal que C.L.H. tiene en Puertollano, con destino a la empresa Hermanos Robles Combustibles y Carburantes, S.L.", empresa que no estaba autorizada por la Administración para recibir gasóleo bonificado en las fechas de los suministros para los locales que la misma tenía en la Barriada de Puertollano, pues la propia parte actora reconoce que fue autorizada con posterioridad, sin que a ello obste que dicha empresa figure inscrita en el Censo como titular de un almacén fiscal y como detallista de otros establecimientos sitos en localidad distinta, ya que lo facultado no es la persona física o jurídica como tal, sino en cuanto es titular de un determinado establecimiento pues así lo precisa el art. 27 del R.D. 258/93, al decir, "asimismo, cuando una persona ejerza una misma actividad en varios establecimientos, tendrá asignados tantos códigos como establecimientos en los que ejerza la actividad".
Por tanto, dado que el gasóleo bonificado con tipo reducido se ha dirigido a un destinatario no facultado para recibirlo, por no tener ni la condición de almacén fiscal ni la documentación oportuna que lo acredite, el C.A.E. (Código de Actividad y Establecimiento), la Administración aplicó las previsiones del art. 8.6 de la Ley anteriormente citada así como la presunción del art. 15.11. de la misma, según el cual, "cuando no se justifique el uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se ha aplicado una exención o un tipo impositivo reducido en razón de su destino, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece en esta Ley beneficio fiscal alguno", por lo que es procedente la liquidación girada a la empresa recurrente, expedidora y depositaria autorizada, que al no justificar la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos no perdió su condición de sujeto pasivo, -de haberlo justificado la obligación hubiese recaído en la entidad Hermanos Robles Combustibles y Carburantes, S.L., pero sólo en ese supuesto, lo que no es el caso- de la diferencia de tipos impositivos de los epígrafes 1.3 y 1.4 de la Tarifa 1ª del art. 50 de la Ley, lo cual constituye la reclamación de una bonificación indebidamente obtenida, por aplicación en sus justos términos del Impuesto Especial ahora debatido.
Por último destacar que es el propio art. 63.5 del citado Reglamento Provisional el que señala que la condición de almacén fiscal o detallista autorizado se acreditará mediante la tarjeta de inscripción en el Registro territorial, la cual constituye no una mera obligación formal como opina el interesado, sino una condición ineludible de aplicación del tipo reducido, cuya exigencia con carácter previo al comienzo de la actividad que legalmente le corresponde no queda desvirtuada por el hecho de que dicho Código de Actividad y Establecimiento no esté reglamentado exhaustivamente, pues no debe olvidarse que la normativa plasmada en el R.D. 258/93 es concordante con la redacción del art. 8º, apartado sexto, de la Ley 38/92, de 28 de Diciembre desde el momento en que se refiere no a cualquier destinatario sino a aquél facultado para recibir los productos y tal facultad solamente puede adquirirse mediante el cumplimiento de las normas establecidas en el apartado 5º del art. 63 del Reglamento Provisional, debiendo tenerse presente, en concordancia con el criterio mantenido por el Tribunal Supremo en su sentencia de fecha 10 de Mayo de 1.995, que tratándose del disfrute de un beneficio fiscal, asiste a la Administración la potestad reglamentaria que establece el art. 17.c) de la L.G.T. De esta forma y en el ejercicio de ella no puede admitirse que se vulnere el principio de seguridad jurídica por exigirse el C.A.E., pues no puede calificarse de medida irracional o arbitraria desde el momento en que con ella se persigue evitar que productos a los que se aplica un tratamiento fiscal de privilegio por razón de su destino, se utilicen para fines distintos. Tampoco se vulnera el principio de reserva de Ley consagrado desde 1.963 por el art. 10.b) de la L.G.T., ya que se trata de la aplicación de un tipo reducido que establece la Tarifa del Impuesto y lo que hace el Reglamento Provisional es regular las condiciones adjetivas que deben cumplirse al respecto y que garantizan la finalidad para la que aquél se concede.
El recurrente argumenta en casación diciendo que se ha infringido el artículo 8.6º de la Ley 38/92 de 28 de Diciembre a cuyo tenor: "En los supuestos de irregularidades en relación con la circulación y la justificación del uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado de una exención o de la aplicación de un tipo reducido en razón de su destino, estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios.".
Es patente la necesidad de desestimar el motivo. La Sala de instancia ha explicado y razonado que la liquidación ha sido girada porque el producto ha sido entregado a "destinatario no facultado para recibirlos". También ha explicado y razonado la coherencia que en la distribución de estos productos tiene esta exigencia que salvaguarda y garantiza el correcto uso de ellos. Es, precisamente, el incumplimiento de estos requisitos formales exigidos legalmente lo que hace suponer que el destino final de los productos, que justifica la reducción del tipo, no se ha obtenido.
Es, pues, patente que no entregar el producto a persona facultada para recibirlo ha sido la causa determinante de la liquidación impugnada, requisito que es, por otra parte, absolutamente coherente con el sistema de distribución.
Por eso, el cumplimiento por el recurrente de otros requisitos es irrelevante porque deja indemne el hecho fundamental causante de la liquidación que impugna.
El recurrente insiste en que el producto se envió a unas instalaciones objetivamente aptas para recibirlo.
Para que este argumento tuviese valor se requería que esa objetiva aptitud hubiera sido probada, lo que no se ha hecho. (No se pidió prueba, y la sentencia niega tal aserto en el fundamento cuarto). En cualquier caso, la liquidación no se efectúa porque las instalaciones fuesen inadecuadas, sino porque se entregó a "destinatario no facultado".
Pero, además, y fundamentalmente el artículo 8.6º de la Ley que es el invocado en el motivo se refiere a "destinatario facultado", es decir, destinatario habilitado por quien tiene potestad habilitadora, que no es otro que la Administración. Entender las cosas de otra manera generaría una patente inseguridad, que es, precisamente, lo que se pretende evitar con los requisitos formales expresados. Por eso, el cumplimiento de otros requisitos, no cuestiona el motivo esencial del acto recurrido que es no entregar la mercancía a "destinatarios facultados para recibirla".
También se afirma, en otro motivo, la vulneración del artículo 15.11 de la Ley 38/92 de 28 de Diciembre. El texto invocado establece: "Cuando no se justifique el uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se ha aplicado una exención o un tipo impositivo reducido en razón de su destino, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece en esta Ley beneficio fiscal alguno.".
Lo razonado sirva para rechazar la infracción alegada pues es patente que al no entregar el producto a persona "facultada para recibirlo" no se ha hecho el uso debido de él, por lo que la presunción combatida ha de entrar en juego. El recurrente, además, no ha realizado prueba acreditativa del destino final del producto.
Insistimos, es la entrega del producto a persona "no facultada para recibirlo" lo que hace entrar en juego la presunción contenida en el apartado 11 del artículo 15. Si la entidad recurrente hubiese entregado el producto a "persona facultada para recibirla" la presunción del artículo 15, apartado 11, no habría entrado en juego. No sólo no se ha incumplido el precepto invocado sino que la aplicación que de él se hace por la sentencia refleja su exacto cumplimiento.
Finalmente, tampoco se produce la infracción por la sentencia recurrida del artículo 50.3 del texto legal invocado, pues no es dicho texto en el que se justifica la liquidación impugnada, sino en los tantas veces citados artículos 8.6 y 15.11 de la Ley 38/92 de 28 de Diciembre. QUINTO.- De todo lo razonado se deduce la necesidad de desestimar el recurso con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por el Procurador D. José Pedro Vila Rodríguez, en nombre y representación de la entidad Compañía Logística de Hidrocarburos, C.L.H., S.A., contra la Sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 17 de Abril de 2000, dictada en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma CERTIFICO.
