Sentencia de TS, Sala 3ª, de lo Contencioso-Administrativo, 23 de Noviembre de 2001

Ponente:D. ALFONSO GOTA LOSADA
Número de Recurso:2533/1996
Procedimiento:CONTENCIOSO - RECURSO CASACION
Fecha de Resolución:23 de Noviembre de 2001
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

IMPUESTO SOBRE TRNASMISIONES PATRIMONIALES. La unidad del hecho imponible en torno al préstamo, produce la consecuencia de que el único sujeto pasivo posible es el prestatario, de conformidad con lo establecido en el art. 8°.d) . Se desestima el recurso contencioso administrativo. Se desestima el recurso casacion.

 
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CONTENIDO

D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veintitrés de Noviembre de dos mil uno.

La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el recurso de casación nº 2533/96, interpuesto por la entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 13 de Febrero de 1996 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 02/0000390/1993, seguido a instancia de la misma entidad mercantil, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 10 de Marzo de 1993, que desestimó el recurso de alzadas, nº R.G. 62/93 y R.S. 37/93, interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de fecha 24 de Abril de 1991 que estimó en parte la reclamación nº 1711/91, presentada por dicha entidad mercantil, contra liquidación practicada por la Delegación de Hacienda en Málaga de la Junta de Andalucía, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, concepto de "Actos jurídicos documentados". -Documentos Notariales-, por importe de 7.881.183 pesetas.

Ha sido parte recurrida en casación la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO.

La Sentencia tiene su origen en los siguientes

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLO. En atención a lo expuesto la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto pro la representación procesal de la entidad INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 10 de Marzo de 1993, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., el día 27 de Febrero de 1996.

SEGUNDO

La entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., representada por la Procuradora de los Tribunales Dª. Soledad San Mateo García presentó con fecha 9 de Marzo de 1996 escrito de preparación de recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 12 de Marzo de 1996, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

TERCERO

La representación procesal de la entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., presentó escrito de interposición del recurso de casación, en el que formuló un único motivo casacional, al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º de la Ley Jurisdiccional, con su correspondiente fundamentación jurídica, suplicando a la Sala: "dicte en su día sentencia por la que, estimándolo, case y anule la sentencia impugnada por no ser conforme a Derecho, y, en su lugar, dicte otra por la que estime íntegramente las pretensiones articuladas por esta parte en la instancia, con anulación de la liquidación impugnada y de las resoluciones recaídas en sede económico-administrativa".

CUARTO

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

Esta Sala Tercera acordó por Providencia de fecha 15 de Octubre de 1996 admitir a trámite el presente recurso de casación.

Dado traslado de las actuaciones al Abogado del Estado, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "declare no haber lugar al mismo por no ser procedentes los motivos invocados al efecto, confirmando, en consecuencia, íntegramente, la Sentencia de instancia y el acto impugnado, con imposición de costas a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso de casación se señaló para deliberación votación y fallo el día 13 de Noviembre de 2001, fecha en la que tuvo lugar el acto.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Para la mejor comprensión del único motivo casacional y mas acertada resolución del presente recurso de casación, es muy conveniente exponer los antecedentes y hechos mas significativos y relevantes.

La entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A. contrató un préstamo hipotecario por importe de 693.270.000 pesetas, con el Banco Hipotecario de España, S.A., que fue formalizado en escritura pública de fecha 3 de Agosto de 1989 ante el Notario de Málaga, D. Martín Antonio Quilez Estremera, nº 3884 de su protocolo.

La entidad mercantil INMOBILIARIA TORRREMOLINOS, S.A., presentó con fecha 11 de Agosto de 1989 declaración- autoliquidación, considerando que tal operación se hallaba exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La Oficina Liquidadora de la Delegación de Hacienda de Málaga de la Junta de Andalucía practicó con fecha 18 de Octubre de 1989, liquidación provisional TO-49947, a INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., por el concepto de Actos Jurídicos Documentados, con los siguientes datos:

Base imponible........... 1.490.530.500 pts.

Cuota al 0'5 por 100..... 7.452.652 "

Otras partidas................. 204.947 "

Honorarios...................... 223.579 "

Examen y Nota.............. 5 "

Total deuda tributaria... 7.881.183 pts.

La entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., interpuso reclamación económico-administrativa nº 967/90, ante el Tribunal Regional de Andalucía, impugnando esta liquidación, por las siguientes razones: 1º) Falta de explicación del concepto de "otras partidas". 2º) Improcedencia de los "honorarios de liquidación". 3º) Determinación incorrecta de la base imponible y falta de motivación del incremento de la misma, que debía ser el principal del préstamo. 4º) Exención por Actos jurídicos Documentados de dicho préstamo hipotecario.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía dictó Resolución con fecha 24 de Abril de 1991, estimando en parte la reclamación, anulando la liquidación y ordenando su sustituyera por otra en la que se especificara la naturaleza del concepto de "otras partidas". Además se pronunció sobre la procedencia de los "honorarios de liquidación", conforme a lo dispuesto en los artículos 90 y 91.1 del Reglamento del Impuesto de 29 de Diciembre de 1981, así como de la base imponible, que, de acuerdo con la Resolución del TEAC de 21 de Octubre de 1987, comprende todo lo garantizado por la hipoteca.

La Oficina liquidadora practicó, en cumplimiento de la anterior resolución, la liquidación TO-32817/91 siguiente:

Base imponible..... 1.455.867.000 pts.

Cuota al 0'5 por 100..... 7.279.335 "

Intereses de demora..... 204.947 "

Honorarios.......... 218.380 "

Examen y Nota........ 5 "

Total deuda tributaria..... 7.697.900 pts.

En esta liquidación, la Oficina Gestora rectificó un error material en la determinación de la base imponible, e identificó las "otras partidas" como intereses de demora.

No conforme, INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., interpuso una nueva reclamación, la nº 1711/91, contra la liquidación nº TO-32817/91, referida, alegando: 1º) Que el préstamo hipotecario estaba exento del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. 2º) Que seguía sin notificársele la determinación de la base imponible que insistía debía ser el principal del préstamo. 3º) Improcedencia de los honorarios de liquidación. 4º) Impugnación de los intereses, pero sin indicar las razones.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía dictó resolución con fecha 8 de Octubre de 1992, desestimando la reclamación por entender que todas las cuestiones planteadas ya se habían resuelto en la resolución anterior y en cuanto al concepto de "otras partidas" había sido identificado como intereses de demora.

No conforme, INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A. presentó recurso de alzada (nº R.G. 62-93 y R.S. 37/93) ante el Tribunal Económico Administrativo Central, reiterando sus alegaciones anteriores y, además, impugnando el que el Tribunal Regional no se hubiera pronunciado sobre las cuestiones planteadas en la segunda reclamación.

El Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 10 de Marzo de 1993, estimando en parte el recurso de alzada, con los siguientes pronunciamiento: 1º) Que fue correcta la abstención del Tribunal Regional en su segunda reclamación, porque las cuestiones habían sido ya resuelta en la primera, y, por razón de la "cosa juzgada administrativa" no procedía entrar a conocerlas de nuevo. 2º) Que los intereses de demora debían liquidarse desde el 8 de Septiembre de 1989, fecha de terminación del plazo de presentación de la declaración-autoliquidada, hasta el 18 de Octubre de 1989, fecha de la contracción de la primera liquidación la T-49947/89, de manera que los intereses de demora imputaban 87.716 pts.

La Oficina liquidadora practicó, en cumplimiento de esta Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, la liquidación nº T5-31100, de fecha 29 de Abril de 1993, siguiente:

Base imponible..... 1.490.530.500 pts.

Cuota al 0'5 por 100..... 7.452.652 "

Intereses....... 87.716 "

Honorarios..... 223.579 "

Examen y Nota..... 5 "

Total deuda tributaria...... 7.763.952 pts.

SEGUNDO

La entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la Sala correspondiente de la Audiencia Nacional, planteando en su escrito de demanda las siguientes cuestiones: 1º) Error en el sujeto pasivo. El prestatario o sea Inmobiliaria Torremolinos, S.A. no era el sujeto pasivo del Impuesto de Actos jurídicos documentados. (cuota gradual de Documentos notariales). 2º) Exención. El préstamo hipotecario estaba exento del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados - Cuota gradual de Documentos notariales. 3º Honorarios. Los honorarios de liquidación eran improcedentes por haber sido derogados por la Ley General Tributaria o, en su defecto, por el artículo 16 de la Ley de Retribuciones de 4 de Mayo de 1965.

Sustanciado el recurso contencioso administrativo, la Sala dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, desestimándolo, de acuerdo con los siguientes pronunciamientos: 1º) Que el sujeto pasivo es el adquirente del bien o derecho, lo cual según doctrina del Tribunal Supremo (Sentencia de 25 de Septiembre de 1989) determina la condición del prestatario como sujeto pasivo. 2º) Que los préstamos hipotecarios según doctrina reiterada y consolidada, compendiada magistralmente en la sentencia de instancia, no estaban exentos de la Cuota gradual -documentos notariales- del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. 3º) Que en las autoliquidaciones por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados no se pueden liquidar honorarios (art. 90 del Reglamento de 29 de Diciembre de 1981), pero sí pueden exigirse en las liquidaciones que practiquen las Oficinas Gestoras (art. 91, de dicho Reglamento).

TERCERO

El único motivo casacional se formula "al amparo del artículo 95-1-4º L.J. por violación, por interpretación errónea del artículo 30 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre".

La Línea argumental que sigue la recurrente en casación, parte de que la Cuota gradual -Documentos Notariales- del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, es según la importante Sentencia de esta Sala Tercera de fecha 2 de Octubre de 1989, "un gravamen documental" que somete el documento o soporte escrito, con el que se prueba, acredita o se hace constar alguna cosa, como trasunto del viejo Impuesto del Timbre, luego no es correcto jurídicamente aplicar criterios que transcienden de la naturaleza documental del gravamen, aplicando en una implícita analogía "sui generis" una regla establecida para el negocio jurídico subyacente, es decir el contrato de préstamo, y así sostener que el sujeto pasivo es el prestatario.

La recurrente niega, por tanto, la aplicación de este precepto que es propio del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad de "Transmisiones Onerosas", pero no lo es a efectos de la modalidad de "Actos Jurídicos Documentados" que tiene su propia norma reguladora de la sujeción que es el artículo 30 del Texto refundido, que contiene tres reglas, la primera de las cuales preceptúa que el sujeto pasivo es "el adquirente del bien o derecho", regla que obliga a traer a colación el negocio jurídico subyacente, que la sentencia de instancia afirma que es el préstamo, cuando en una correcta hermeneútica jurídica es la hipoteca, por dos razones, primera porque es un elemento accidental al contrato de préstamo, y segunda, porque la sujeción a la cuota gradual se condiciona a que el documento sea inscribible en el Registro, condición ésta que se desprende de la hipoteca y no del préstamo. "La conclusión es fácil de extraer. Si hemos de centrar nuestra atención en la garantía hipotecaria, causa determinante de la sujeción a gravamen del documento, a la hora de aplicar el art. 30 del Texto refundido, resulta evidente que el "adquirente" del devengo real de la hipoteca en los términos de dicho precepto, no es otro que el acreedor garantizado por el mismo".

En cuanto a las reglas subsidiarias, la recurrente sostiene que la primera: "las personas que insten o soliciten los documentos naturales es indeterminada, porque "este criterio puramente formal exige la constancia expresa de dicha circunstancia, lo que en el caso de autos no acontece, y respecto de la segunda: "o aquéllos en cuyo interés se expidan", es claro que el interesado en el otorgamiento de la escritura pública para su inscripción en el Registro de la Propiedad es el prestamista, dado que tal solemnidad como requisito "ad constitucionem" del derecho real de hipoteca.

La Sala no comparte este único motivo casacional, porque mantiene doctrina contraria que debe respetar por aplicación del principio de unidad de criterio, que alcanza su máxima relevancia en el recurso de casación.

En efecto, entre otras, en la reciente sentencia de esta Sala Tercera de 19 de Noviembre de 2001 (Recurso de casación nº 2196/1996) en un caso similar de concesión por una entidad de crédito a una empresa mercantil de un préstamo hipotecario, formalizado en escritura pública, se mantiene lo que sigue:

"Es necesario añadir al respecto que, aunque, en puridad de conceptos, la conclusión de la unidad del hecho imponible, más que del mencionado art. 15.1 del Texto Refundido aquí considerado encontraba su más claro apoyo en el art. 18 del Reglamento de 29 de Diciembre de 1981, que, en vez de hablar, como hacía el tan citado art. 15.1, de que "la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y antícresis en garantía de un préstamo, [tributarían] exclusivamente por el concepto de préstamo", se refería a que "la constitución de préstamos garantizados con fianza, prenda, hipoteca y antícresis [tributarían] sólo por el concepto de préstamo" --matiz que no pasa desapercibido a la Sala y que incluso podría haber dado pié a interpretar que el hecho imponible no era el préstamo hipotecario, sino la hipoteca, aunque su gravamen quedaba subsumido en el gravamen del préstamo, con la consecuencia de que el Reglamento se había excedido de la previsión legal que desarrollaba--, es lo cierto que la interpretación tradicional de esta Sala ha aceptado siempre la premisa de que el hecho imponible, préstamo hipotecario, era y es único, y que, por tanto, la conclusión de su sujeción a AJD, hoy por hoy, es coherente, cualesquiera sean las tendencias legislativas que, en un futuro próximo, pudieran consagrar su exención en esta última modalidad impositiva, introduciendo la necesaria claridad en el sistema aplicativo de un impuesto, como el de AJD, que tantas dificultades encierra en su actual configuración, como ha hecho finalmente la Ley 14/2000, de 28 de Diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, al añadir un nuevo apartado 18 al art. 45.I.B del Texto Refundido del ITP y AJD vigente de 24 de Septiembre de 1993, aunque, obviamente, no sea de aplicación al caso aquí cuestionado.

En cualquier caso, la unidad del hecho imponible en torno al préstamo, produce la consecuencia de que el único sujeto pasivo posible es el prestatario, de conformidad con lo establecido en el art. 8º.d), en relación con el 15.1 del Texto Refundido ITP y AJD, y en relación, asimismo, con el art. 18 del Reglamento de 1981, hoy art. 25 del vigente de 29 de Mayo de 1995, que, por cierto, ya se refiere a la constitución de, entre otros, derechos de hipoteca en garantía de un préstamo y no a la de préstamos garantizados con hipoteca".

La Sala rechaza este único motivo casacional, lo que comporta la desestimación del presente recurso de casación.

CUARTO

Desestimado el recurso de casación, procede, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación, a la entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., parte recurrente, por ser preceptivo.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

FALLAMOS

PRIMERO

Desestimar el recurso de casación nº 2533/96, interpuesto por la entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 13 de Febrero de 1996 por la Sala de lo Contencioso- Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 02/0000390/1993, seguido a instancia de la misma entidad mercantil.

SEGUNDO

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la entidad mercantil INMOBILIARIA TORREMOLINOS, S.A., por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.