STS, 28 de Febrero de 2001

La parte dispositiva de la sentencia contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. Que desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por CESELSA-INISEL, S.A, dirigida y representada por el Letrado Sr. D. Javier Pérez Ardá Criado, frente a la Administración General del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de Febrero de 1993, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarla y la confirmamos, sin imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de CESELSA-INISEL, S.A. el día 14 de Febrero de 1995.

La empresa CESELSA-INISEL, S.A., representada por el Procurador de los Tribunales D. Javier Pérez Ardá Criado, presentó con fecha 24 de Febrero de 1995 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 9 de Marzo de 1995 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala.

La empresa INDRA, S.A. (antigua CESELSA-INISEL, S.A.) representada por D. Javier Pérez Ardá Criado, Abogado del Ilustre Colegio de Abogados de Madrid, se personó y presentó escrito de interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló un único motivo casacional, con su correspondiente fundamentación jurídica, suplicando a la Sala "dicte Sentencia por la que, estimando este recurso de casación, se anule la sentencia recurrida, dejando sin efecto la liquidación tributaria practicada".

La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

Esta Sala Tercera acordó por Providencia de fecha 29 de Mayo de 1995 conceder a la recurrente el plazo de diez días para que se personara en debida forma mediante Procurador.

Dña. Concepción Hoyos Moliner, Procuradora de los Tribunales compareció en nombre y representación de CESELSA- INISEL, S.A. acompañando el correspondiente poder general para pleitos.

Esta Sala Tercera acordó por providencia de fecha 23 de Enero de 1996 admitir a trámite el presente recurso de casación.

Dado traslado de todas las actuaciones al Abogado del Estado, representante y defensor de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, presentó escrito de oposición al recurso de casación, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia por la que declare no haber lugar al recurso, confirme en su integridad la impugnada e imponga las costas a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del presente recurso de casación se señaló para deliberación, votación y fallo el día 24 de Octubre de 2000, fecha en la que tuvo lugar el acto, habiéndose cumplido todas las formalidades procesales, salvo la del plazo de sentencia, por la complejidad de este recurso.

Para la mejor comprensión de los motivos casacionales y mas acertada resolución del presente recurso de casación es conveniente exponer los hechos y antecedentes mas significativos y relevantes.

El Ministerio de Transportes y Comunicaciones - Dirección General de Navegación Aérea, el Organismo Autónomo de Aeropuertos Españoles y el Ministerio de Defensa -Cuartel General- celebraron diversos contratos con la empresa CELSA. Sistemas Electrónicos, S.A. (luego CESELSA-INISEL, S.A. y por último INTRA. S.A.), para el diseño, desarrollo, fabricación y contratación de: 1) Dos simuladores de vuelo para el avión F-18-A. 2) Ampliación y mejora del Sistema STAR del Aeropuerto de Barcelona. 3) Suministro en estado operativo de una estación de radar para aproximación al Aeropuerto de Palma de Mallorca; y 4) Suministro de radares secundarios para los Aeropuertos de Madrid, Santiago de Compostela y Sevilla.

Algunos de estos contratos fueron considerados por la Administración Pública contratante como operaciones de "Ventas de mayoristas", en virtud de lo dispuesto en el art. 16 de la Ley de Contratos del Estado, Texto refundido de 8 de Abril de 1965, y art. 50 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 3410/1975, de 25 de Noviembre. A su vez, la Intervención General del Estado, al intervenir y autorizar el pago de dichos contratos, los calificó así, a efectos de lo dispuesto en el artículo 44 del Reglamento del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, aprobado por Real Decreto 2609/1981, de 19 de Octubre.

La Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación de Hacienda de Madrid, levantó con fecha 26 de Noviembre de 1985, Acta de disconformidad, nº E-0035311, ejercicios 1983, 1984 y 1º Trimestre de 1985, manteniendo que las operaciones no eran propias de "mayoristas", sino "ejecuciones de obras", proponiendo unas cuotas de 63.722.419 pts, intereses de demora, 4.047.330 pts, y sanción, 31.861.209 pts.

Instruido el correspondiente expediente administrativo contradictorio, el Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria dictó resolución con fecha 4 de Abril de 1986, notificada el 6 de Mayo de 1986, confirmando las cuotas por importe de 63.722.422 pts, pero anulando las sanciones y los intereses de demora, como consecuencia de haber calificado el expediente como de rectificación.

La empresa CESELSA-INISEL, SA., interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal económico- Administrativo Provincial de Madrid, nº 7744/86, que fue desestimada por resolución de fecha 28 de Abril de 1988. En esta reclamación, la controversia versó sobre si las operaciones eran "ejecución de obras" como había sostenido la Oficina Gestora, o bien operaciones de "mayoristas" como defendía la empresa recurrente.

No conforme con esta resolución desestimatoria, la empresa CESELSA-INISEL, S.A., presentó recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando en esencia: 1º) Que la Administración General del Estado adquirente tenía facultades de calificación de los contratos de conformidad con lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley de Contratos del Estado, Texto refundido de 8 de Abril de 1965 y artículo 50 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 3410/1975, de 25 de Noviembre. 2º) Que la empresa respetó esta calificación y repercutió las cuotas de I.G.T.E. correspondientes. 3º) Que si la Administración Tributaria no estaba conforme sólo podía revisar los actos administrativos dictados por la Administración General del Estado (Ministerio de Transportes y Comunicaciones, Ministerio de Defensa, y Organismo de Aeropuertos Españoles, declarando su lesividad e impugnándolos ante la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, mediante el proceso de lesividad, todo ello de conformidad con lo dispuesto en el artículo 159 de la Ley General Tributaria y artículo 109 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958.

El Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 3 de Febrero de 1993, desestimando el recurso de alzada, según la siguiente línea argumental: 1º) Entró a conocer de la cuestión de fondo, razonando que se trataba de "ejecuciones de obras", según distintos criterios delimitadores y diferenciadores, respecto de las operaciones de "mayoristas". 2º) No entró a conocer la cuestión de la declaración de lesividad.

La empresa CESELSA-INISEL, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala correspondiente de la Audiencia Nacional, alegando en el escrito de demanda, esencialmente: 1º) Que los contratos cuya calificación se cuestiona por la Inspección son auténticas operaciones de venta de mayorista, y no de ejecución de obras, discrepando de los criterios diferenciadores esgrimidos por la Administración Tributaria (Inspección de Hacienda, Oficina Gestora y Tribunales Económico-Administrativos). 2º) Que ha de tenerse en cuenta la calificación efectuada por la Administración adquirente, de conformidad con lo dispuesto en el art. 16 de la Ley de Contratos del Estado, Texto refundido de 8 de Abril de 1965, y en el artículo 50 de su Reglamento, así como en la Ley y Reglamento del I.G.T.E. 3º) Que los contratos se fiscalizaron por la Intervención y ésta no practicó la retención a que se refiere el artículo 44 del Reglamento del I.G.T.E. consecuentemente con su calificación de operaciones de venta de mayoristas. 4º) Que la personalidad de la Administración es única, y por tanto, no podía revisar los actos de la Intervención, sin seguir el procedimiento de declaración de lesividad, exigido por el artículo 159 de la Ley General Tributaria, pues en "el caso que nos ocupa, la Inspección iría en contra de un acto de calificación emanado de la propia Administración del Estado, que entraría dentro de las competencias que para los Interventores-Delegados del Interventor General de la Administración General del Estado señala el artículo 93 de la Ley General Presupuestaria, Texto refundido, aprobado por Decreto Legislativo 1091/1988, de 23 de Septiembre"; suplicando a la Sala "anule el acta incoada por la Inspección por ser contraria a Derecho y eleve a definitiva la liquidación realizada por la Sociedad, declarándola comprobada y conforme".

El Abogado del Estado se opuso a la demanda, manteniendo: 1º) Que se trataba de ejecuciones de obra. 2º) Que el acto de fiscalización de la Intervención de Hacienda es un acto de trámite, no declarativo de derechos, y por ello no es susceptible de declaración de lesividad, y hay que distinguirlo de los actos de competencia de la Inspección de Hacienda. 3º) Hizo suyos los fundamentos de derecho de la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central.

La Sala de lo Contencioso-Adminsitrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional dictó sentencia de fecha 15 de Noviembre de 1994 desestimándo el recurso, conforme a la siguiente línea argumental: 1º) La Administración General del Estado es única, pero se articula en Organos distintos. 2º) La actuación de la Intervención de Hacienda es contractual y de fiscalización presupuestaria, y carece de competencias declarativas en materia tributaria. 3º) La Inspección de Hacienda ha hecho uso del artículo 25 de la Ley General Tributaria y ha usado de sus propias competencias en esta materia.

La Sala debe examinar como cuestión previa por ser de orden público procesal, y por ello de obligado cumplimiento, si existe o no cuantía para la admisión del presente recurso de casación.

A tal efecto, los datos relevantes que figuran en el Anexo al Acta de Inspección A02- nº E0035311, en que se relacionan los contratos y certificaciones de obras objeto de dicha Acta, se aprecia que las certificaciones de obras o facturas, cuya diferencia a ingresar supera la cifra de 6.000.000 pts, son:

Ejercicio 1984

Contrato Factura Diferencia (pts.)

582/83 5.100/83 12.019.231

582/83 5.117/83 6.009.615

582/83 5.116/83 6.009.615

Ejercicio 1985

582/83 1007/84 40.098.634

Esta Sala Tercera del Tribunal Supremo mantiene doctrina reiterada en numerosísimas sentencias y autos, que excusa de su cita concreta, que el elemento identificador de la cuantía es la propia de las autoliquidaciones o de las liquidaciones practicadas por la Administración Tributaria, en cada certificación de obra o factura, de manera que el recurso de casación es admisible respecto de las indicadas e inadmisible respecto de todas las demás por no superar la cifra de 6.000.000 de pesetas, cuantía exigida por el artículo 93, apartado 3, letra b) de la Ley Jurisdiccional, circunstancia que se convierte en causa de desestimación.

El recurso contencioso-administrativo no es indirecto, porque la entidad mercantil recurrente CESELSA-INISEL, S.A. no ha impugnado los actos singulares de liquidación, porque las disposiciones aplicadas no sean conformes a Derecho, sino por indebida interpretación de las mismas.

El único motivo casacional se articula al amparo del ordinal 4º, del apartado 1, del artículo 95 de la Ley Jurisdiccional, por "infracción de las normas del ordenamiento jurídico, y, en particular, de lo dispuesto en el artículo 44 del Real Decreto 2609/1981, de 19 de Octubre, por el que se aprobó el Reglamento del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas.

La fundamentación jurídica de este único motivo casacional se sintetiza en el siguiente razonamiento: ""...La Sentencia recurrida rechaza la argumentación sostenida por mi representada en el sentido de que la existencia de un acto declarativo de derechos por parte de los órganos contratantes supeditaría el cambio de calificación a efectos fiscales por parte de la Inspección a que ésta instara el procedimiento de lesividad previsto en el artículo 159 de la Ley 230/1963, de 29 de Diciembre, General Tributaria.

No podemos compartir la tesis sustentada en la Sentencia, que sin duda no ha considerado en su razonamiento las amplias facultades otorgadas por el artículo 44 del Reglamento del Impuesto al órgano contratante. Sólo así se entiende que la Sentencia sostenga que tal órgano "... no tiene competencia en materia tributaria...". Baste para rechazar tal afirmación un somero repaso de las facultades que el artículo 44 otorga la Intervención del órgano contratante, y que alcanzan a la comprobación de los documentos cobratorios al objeto de verificar si consta la autoliquidación, así como a la liquidación del Impuesto en defecto de ésta. Explícitamente se prevé que el órgano contratante compruebe: "... la correcta aplicación del tipo tributaria y la ausencia de error matemático en la autoliquidación". Y si cupiere alguna duda, el propio artículo 44 prevé que: "... los Interventores-Delegados controlarían la correcta liquidación y retención del impuesto.." (...). Liquidación, comprobación, control y retención conforman la competencia tributaria de los órganos contratantes, atribuida directamente por una norma tributaria: el reiterado artículo 44 del Reglamento del Impuesto. La Sentencia recurrida ha obviado, sin embargo, la existencia de tal competencia tributaria, lo que conduce a la conclusión de que "no ha existido, pues, acto de declaración de derechos como sostiene la demandante". Sensu contrario, ante la evidencia de la competencia tributaria otorgada a los órganos administrativos contratantes por el artículo 44 del Reglamento, sólo cabe concluir que sí existió acto de declaración de derechos, lo que conduciría en buena lógica jurídica a la anulación de la liquidación tributaria por haber prescindido del procedimiento de lesividad que la Ley General Tributaria exige para que la Administración anule sus propios actos declarativos".

La Sala reconoce que la Administración General del Estado tiene una personalidad jurídica única, pero a la vez resalta que existen Organos de la misma que asumen obligaciones tributarias como "obligados tributarios", concretamente, las de retener, a cuyo efecto dichos Órganos deben calificar tributariamente los hechos imponibles, practicar las correspondientes autoliquidaciones e ingresar las retenciones en el Tesoro Público, y a la vez hay que admitir que Órganos distintos, los integrantes de la Administración Tributaria son competentes para comprobar e investigar, en suma, para inspeccionar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias, impuestas a aquéllos otros Órganos, incluyendo la instrucción de los correspondientes expedientes que desembocan en el ingreso de las cuotas liquidadas.

También es preciso aclarar que los Órganos gestores, contratantes, de la Administración General del Estado, ostentan competencias, para calificar desde la perspectiva del derecho que regula la contratación administrativa, los contratos que formalizan, según dispone la Ley de Contratos del Estado, Texto refundido de 8 de Abril de 1965 y Reglamento de dicha Ley, calificación y tipos contractuales que no concuerdan con los regulados a efectos tributarios, concretamente el de ejecución de obras y la prestación de servicios, incluso es perfectamente admisible en derecho que el mismo Órgano "obligado tributario" ejerza dicha competencia "in suo ordine".

Debe rechazarse, por tanto, que sea menester declarar la lesividad de los actos de calificación tributaria acordados por sus Organos competentes y fiscalizados por la Intervención General del Estado, toda vez que la retención practicada por dichos Organos tiene la consideración de una "actuación tributaria", que no reviste la consideración de acto administrativo de liquidación, por cuanto no la ha realizado un órgano competente de la Administración Tributaria, por lo que ésta puede comprobarla, ratificándola o modificándola.

Y, sentado lo anterior, es ajustado a Derecho que la Administración Tributaria se dirija a la empresa contratista, que es el sujeto pasivo-contribuyente- por I.G.T.E., exigiéndole el ingreso de las cuotas no retenidas por la Administración contratante, insistimos, sin necesidad alguna de seguir el procedimiento de declaración de lesividad, que es lo que ha hecho en el caso de autos.

La Sala rechaza el único motivo casacional, razón por lo cual se desestima el presente recurso de casación.

Desestimado el recurso de casación, procede, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dad por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación a la entidad CESELSA-INISEL, S.A., luego INDRA, S.A.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Desestimar el recurso de casación nº 2973/1995, interpuesto por la entidad mercantil CESELSA-INISEL, S.A., contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 15 de Noviembre de 1994 por la Sala de lo Contencioso Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo, nº 1186/93, seguido a instancia de misma entidad mercantil.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a CESELSA-INISEL, S.A., parte recurrente por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.