STS, 10 de Junio de 2009

JurisdicciónEspaña
Fecha10 Junio 2009
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diez de junio de dos mil nueve

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación núm. 3343 / 2006, interpuesto por la Letrada de la Junta de Andalucía, contra la sentencia de fecha 18 de abril de 2006, dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 284/05, promovido contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, de 25 de febrero de 2005, sobre liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Han sido partes recurridas el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, y Doña Ofelia y Doña Angelina , representadas por la Procuradora Doña Amalia J. Delgado Cid.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO .- En el recurso contencioso administrativo núm. 284/05, seguido ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla se dictó sentencia, con fecha 18 de abril de 2006 , cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso, declarando la corrección jurídica de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de 25 de febrero de 2005. Sin imposición de las costas".

SEGUNDO .- Notificada dicha sentencia a las partes, por el Letrado de la Junta de Andalucía, en la representación que le es propia, se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.

La parte recurrente, en escrito presentado el 24 de octubre de 2006, formaliza el recurso de casación e interesa que se case y deje sin efecto la sentencia recurrida, dictando otra que estime la demanda en todos sus pedimentos, anulando la resolución del Tribunal Económico-Administrativo, confirmando la liquidación anulada.

TERCERO .- Mediante providencia de 7 de febrero de 2007, se puso de manifiesto a las partes para alegaciones por el plazo común de diez días la siguiente causa de inadmisión del recurso: "estar exceptuada del recurso de casación la sentencia impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantíano excede de 150.000 euros, pues aunque en la instancia quedó fijada en la cantidad de 484.273,16 euros, habiéndose producido en vía administrativa una acumulación de pretensiones, únicamente las liquidaciones NUM000 y NUM001 en concepto de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones exceden de 150.000 euros (arts. 86.2.b/ y 41.3 de la LRJCA)".

En virtud de Auto de 10 de mayo de 2007 , se resolvió: "Admitir el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la Junta de Andalucía contra la Sentencia de 18 de abril de 2006 de la Sala de lo Contencioso Administrativo (Sección Segunda) del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de Sevilla, dictada en el recurso número 284/05 , en lo que atañe a las liquidaciones nº NUM000 y NUM001 ; y la inadmisión del recurso en cuanto a las liquidaciones nº NUM002 y NUM003 , declarándose la firmeza de la sentencia recurrida respecto a estas últimas. Para la sustanciación del recurso, remítanse las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de conformidad con las normas de reparto de asuntos".

CUARTO .- Tanto el Abogado del estado como la representación de Doña Ofelia y Doña Angelina se opusieron al recurso, interesando, sentencia desestimatoria.

QUINTO .- Señalada para votación y fallo la audiencia del día 3 de junio de 2009 , en dicha fecha tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO .- La Letrada de la Junta de Andalucía interpuso recurso contencioso-administrativo al haber estimado el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía las reclamaciones, deducidas por Dª Angelina y Dª Ofelia , contra los acuerdos de la Delegación de Economía y Hacienda de Córdoba, denegatorios de la reducción del 95 % solicitada, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones, en el valor de la explotación agrícola ejercida por el causante, D. Maximino , fallecido el 18 de octubre de 2002.

Frente al criterio de la Oficina Gestora, que basó su resolución en la falta del requisito de realización de la actividad empresarial de forma directa, personal y habitual, por percibir el causante a la fecha de su fallecimiento una pensión de jubilación, el Tribunal Regional argumentó que, conforme al art. 11.4 de la Ley 40/1998, del IRPF , los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades, presumiéndose, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de la actividad económica, por lo que estando acreditado que el causante era titular de una actividad empresarial, habiendo obtenido de la misma rendimientos que constituyeron más del 50 por 100 del importe de la base imponible del IRPF, y no habiéndose desvirtuado la presunción de que tal actividad fue realizada de forma habitual personal y directa, con independencia de que tuviese o no derecho al cobro de una pensión de la Seguridad Social, los bienes y derechos afectos a dicha actividad económica debieron gozar de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, por consiguiente, su transmisión hereditaria de la reducción prevista en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

SEGUNDO .- A su vez, la sentencia que desestima el recurso, en su Fundamento Segundo, señala que "El problema, pues, se reduce, a la vista del material probatorio del que se dispone y de la indiscutida percepción de la pensión al tiempo del fallecimiento del causante, es si realizaba la actividad empresarial agrícola de forma directa y personal.

La Administración Tributaria, no considera aplicable la reducción por adquisiciones de empresa individual, por entender la Inspección actuante que el causante no realizaba la actividad agrícola de forma directa y personal. Considera que el requisito exigido legalmente no concurre, dado que percibía una pensión por parte de la Seguridad Social, que resultaba incompatible con la actividad empresarial y la obtención de renta.

Recordar que la reducción que nos ocupa fue introducida por Real Decreto Ley 7/96 , justificándose dicha medida con el fin de aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión mortis causa de las empresas familiares, cuando dicha transmisión se efectuase a favor de ciertas personas allegadas al fallecido. Se pretende, pues, proteger este tipo de empresas y evitar o paliar en parte, que la transmisión mortis causa de un patrimonio, de perfiles definidos en este tipo de empresas, por su afección a la misma, incida negativamente en su funcionamiento o aboque a su desaparición. En el caso que nos ocupa, desde un punto de vista material y abstracto, no nos cabe duda de que estamos ante un supuesto de empresa individual de las previstas en el art° 20.2.c) del Impuesto sobre Sucesiones, a cuya protección y favorecimiento, entre otras, tuvo lugar la reforma que anteriormente comentamos; aún más, aunque no queda definida legalmente qué se debe entender por empresa individual, la remisión al Impuesto sobre el Patrimonio, para tenerla como tal a los efectos de la reducción debe reunir los requisitos previstos para la exención de dicho impuesto, esto es, que la actividad constituya la principal fuente de renta del causante, y que se haya ejercido de modo habitual, personal y directo.

En el supuesto que contemplamos, no se discute que la actividad agrícola del causante constituyera la principal fuente de renta, y a efectos fiscales, así se aceptó sin cuestionarse este hecho.

La cuestión, pues, queda reducida a comprobar si la actividad empresarial por parte del causante fue directa y personal. La remisión de la ley del Impuesto sobre Sucesiones, al Impuesto de Patrimonio y la referencia de éste a la obtención de rentas nos lleva a considerar por referencia a la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que se realiza la actividad empresarial de forma habitual, personal y directa por quien ordena por cuenta propia los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades, presumiéndose, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades empresariales o profesionales.

En el caso presente, resulta incuestionable que D. Maximino es el titular de la actividad y como tal figura, siendo de interés señalar la prueba traída que consta en el expediente económico-administrativo, así gira como apoderado ante las entidades financieras, firma las nóminas de los trabajadores, contrata los seguros agrícolas, pago de las cuotas de ASAJA, pago de los productos agrícolas utilizados, en fin, es evidente que es el citado quien gestionaba la empresa familiar. Por tanto, lo procedente es partir de la presunción de que el causante ejerce la actividad de forma habitual, personal y directa, por lo que es a la Administración tributaria a la que correspondía acreditar lo contrario.

La premisa, pues de la que partir, es precisamente que se presupone que dichos requisitos concurren en quien figura como titular de la actividad; y, en virtud de las reglas generales sobre la carga de la prueba, se podrá demostrar la inexistencia de identidad entre titularidad formal de la actividad y realización efectiva de la misma. Estas reglas son las contenidas en los artículos 114.1 de la LGT, y 1214 del Código Civil, actualmente art° 217.1 y 3 de la nueva LEC, cuya disposición derogatoria única derogó el artículo 1214 del Código Civil .

En el presente caso, la contraprueba articulada es la percepción de la pensión; mas con esta no se desvirtúa el hecho base, sino lo único que pone de manifiesto es que el causante obró de forma ilegal al compatibilizar trabajo por cuenta propia y percepción de la pensión, pero en absoluto que falte el requisito visto. Es más, desde el punto de vista fiscal, el hecho clave ha sido aceptado sin cuestionarlo, es procedente, por tanto, admitir las consecuencias fiscales derivadas de dicho hecho. De ahí que dicha incompatibilidad pueda tener trascendencia a efectos de Seguridad Social, pero en absoluto, como bien dice el TEARA, para desvirtuar el requisito exigido".

TERCERO .- Al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (LJCA , en adelante), se formula el único motivo de casación, invocándose la infracción del artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en relación con el artículo 4.8. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio , y el artículo 3 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre , por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales a efectos de la aplicación de las exenciones correspondientes a dicho Impuesto, así como del artículo 16.2.a) de Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , y del artículo 165.1 del Texto Refundido de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio , todo ello en relación con los artículos 23.3 y 24 de la Ley 230/1963 General Tributaria , vigente cuando sucedieron los hechos, y el artículo 6.4 del Código Civil .

Este conjunto normativo se considera infringido por la sentencia recurrida, por cuanto la Sala de instancia llega a la conclusión de que procede la desestimación de la demanda y, consecuentemente, la confirmación de la resolución del TEARA de 25 de febrero de 2005, al resultar aplicable la reducción del 95 %, conforme a lo establecido en el art. 20.2c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por concurrir en el causante la condición de empresario.

Con este pronunciamiento entiende la recurrente que la sentencia incurre en la infracción del citado art. 20.2c) de la Ley , al aplicar indebidamente el ámbito de la reducción que en la misma se contempla, reducción para cuyo disfrute es condición previa y necesaria el cumplimiento de los requisitos establecidospara la exención en el artículo 4.8 uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio , que, a su vez, aparecen especificados en el art. 3 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre , esto es, que el sujeto pasivo realice la actividad de forma habitual, personal y directa y siempre que la misma constituya su principal fuente de renta.

La sentencia, por el contrario, analizando exclusivamente la concurrencia de los elementos formales, considera que lo único exigible para causar derecho a la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones, en lo que al concepto de actividad empresarial se refiere, es que el causante sea titular de la actividad empresarial y obtenga de la misma rendimientos que constituyeron más del 50 % del importe de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, requisitos que, ciertamente concurrían en el caso del causante pero que no son suficientes para causar derecho tanto a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio como, consecuentemente, para beneficiar al causahabiente con la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones, por cuanto el causante no ejercía la actividad empresarial de forma habitual, personal y directa al ser, simultáneamente, perceptor de pensión de jubilación.

Agrega que la interpretación que acoge la Sala de instancia viene a permitir la utilización de una norma de cobertura para proporcionar una apariencia de legitimidad, a lo que simplemente constituye un mero cumplimiento de requisitos formales, que resultan contradictorios con la finalidad que realmente persigue la reducción que nos ocupa.

Sigue diciendo la representación de la Junta que algunas resoluciones de la Dirección General de Tributos se pronuncian claramente a favor de la incompatibilidad entre ser perceptor de una pensión de jubilación y la exención de cara al Impuesto sobre el Patrimonio, y consecuentemente, el disfrute de la reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones, citando la de 21 de mayo de 2003, que analiza el art. 165.1 del Texto Refundido de la Seguridad Social, pero que al margen de las consultas no puede confundirse la posibilidad de ser jubilado y, a la vez, ser titular de una empresa, con el hecho de ser jubilado y desarrollar de forma personal, habitual y directa una actividad empresarial, que es lo que la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio tiene en cuenta de cara a la exención y puede dar lugar luego a la reducción.

Finalmente, invoca el artículo 23.3 de la Ley 230/1963, General Tributaria , que dispone que las reducciones o bonificaciones han de ser interpretadas en sus términos estrictos.

CUARTO .- La cuestión que se suscita en este recurso ha sido resuelta por esta Sección, en su sentencia de 12 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 4083/2005 ), a cuya fundamentación debemos necesariamente remitirnos en su integridad.

En dicha sentencia se rechazaba la tesis de la ahora recurrente en base a la siguiente fundamentación:

"QUINTO.- La Sala anticipa que procede desestimar el recurso por las siguientes razones.

Primera.- No se puede rechazar de plano la aplicación de los beneficios fiscales previstos para la empresa familiar por el mero hecho de recibir una pensión al no existir una vinculación entre la exigencia del ejercicio de una actividad de forma habitual, personal y directa en el ámbito laboral y el fiscal.

Por ello, se hace preciso analizar en cada caso, si dadas las condiciones personales del causante, puede considerarse que se cumplen los requisitos necesarios para aplicar la reducción, resultando inevitable acudir a la Ley 40/1998 , aplicable al presente caso, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que entiende por actividad empresarial la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción y distribución de bienes y servicios. Al concepto recogido en la normativa del Impuesto sobre la Renta sobre qué se entiende por ejercicio de la actividad de forma habitual, personal y directa, también se remite el artículo 3 del Real Decreto 1704/1999 , por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales para la aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. Por tanto, si concurren los requisitos legales para el disfrute del beneficio tributario ello será suficiente para el reconocimiento, constituyendo la percepción de la pensión una cuestión jurídica ajena a la normativa tributaria, y puede ser que lo indebido sea la pensión, no la reducción.

Segunda.- El art. 11.4 de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta , después de imputar los rendimientos derivados de las actividades económicas a los que las realicen de forma habitual, personal y directa, presume que esta circunstancia se da en quienes figuren como titulares de las actividades, lo que obliga a la Administración a probar que la actividad no se realiza de forma habitual, personal y directa. Tercero.- La lectura de la sentencia recurrida pone de manifiesto que la base de la decisión ha sido una cuestión meramente probatoria, puesto que la Sala de instancia ha entendido suficientemente acreditado que el causante no sólo era titular de una actividad empresarial agrícola, sino que al mismo tiempo la ejercía de modo habitual, personal y directo, a la vista de la prueba practicada. Así pues, no puede compartirse la alegación de la parte recurrente sobre que el Tribunal de instancia ha hecho prevalecer una visión formal sobre la meramente material de los requisitos de la exención, sino que más bien sucede justamente lo contrario, porque la Sala ha considerado suficientemente acreditada la concurrencia de los requisitos materiales necesarios para el disfrute de la bonificación fiscal, entendiendo que los mismos deben prevalecer sobre otras consideraciones formales no previstas en la norma, como la alegada ilegitimidad de compatibilizar tal actividad con el disfrute de una pensión de jubilación. Ello comportará las consecuencias jurídicas que correspondan pero no puede servir (porque la norma se acoge a un criterio estrictamente material) para desvirtuar el hecho cierto de que el causante, al mismo tiempo que disfrutaba de tal pensión, ejercía la actividad empresarial agrícola de modo habitual, personal y directo, por lo que cumplía las exigencias materiales previstas para el disfrute de la bonificación fiscal.

Tal hecho considerado suficientemente acreditado por el Tribunal de instancia no puede ser ahora discutido en el ámbito del recurso de casación, porque debe señalarse que, es constante y reiterada jurisprudencia de esta Sala, que en la valoración que haga el Tribunal en casación ha de partir de los hechos apreciados por la Sala de Instancia, que es la que tiene competencia para ello, conforme a reiterada jurisprudencia de esta Sala del Tribunal Supremo (sentencias de 8 de octubre de 2001, 12 de marzo de 2003, 18 de octubre de 2003 y 15 de junio de 2005 ) , a no ser que se alegue y acredite que ha incidido en vulneración de las normas sobre la valoración de la prueba o que haya incidido en error o aplicación arbitraria de los hechos siempre que una y otra se aleguen oportunamente.

Frente a lo anterior no cabe hablar de existencia de fraude de ley y de aplicación analógica de las normas, a la vista de los hechos probados de la sentencia, que ponen de manifiesto que el causante ejercitó una legítima opción, dándose de alta como empresario en la actividad de arrendamiento de inmuebles, actividad que estaba definida en el art. 25.2 de la Ley 40/1998 , cumpliendo todos los requisitos establecidos" .

QUINTO.- En atención a la doctrina expuesta, y ante la conclusión a que llegó la Sala de instancia, de que el causante ejerció la actividad agrícola de forma habitual, personal y directa, después de valorar toda la prueba aportada a las actuaciones, la desestimación del recurso se impone con imposición de las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo establecido en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , si bien en uso de las facultades que el apartado 3 nos otorga, establecemos el máximo de la cuantía de la minuta de cada una de las defensas de las partes recurridas en la cantidad de 1.500 euros.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que, rechazando el motivo aducido, debemos desestimar el recurso de casación interpuesto por la representación de la Junta de Andalucía contra la sentencia de fecha 18 de abril de 2006, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , con sede en Sevilla, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 284/05, confirmándola en todos sus pronunciamientos, con imposición de las costas causadas a la parte recurrente en la cuantía expresada en el último Fundamento de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles José Antonio Montero Fernández PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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