STS, 27 de Febrero de 2009

Con fecha 13 de diciembre de 1996 se incoó a la entidad PESCAFINA, S.A. Acta de disconformidad nº 60972311 por el concepto Impuesto sobre Sociedades y periodo 1989. En la citada Acta se hacía constar que el sujeto pasivo presentó declaración-liquidación por el presente impuesto en régimen general, consignando una base imponible de 74.711.136 ptas., que debe ser modificada en los siguientes conceptos: a) cantidades no incluibles entre los gastos declarados y que generan un mayor resultado contable en la suma de 6.505.344 pesetas en concepto de liberalidades; b) Ajustes por operaciones vinculadas por importe de 788.464.610 ptas., derivadas de la venta de terrenos a la sociedad vinculada MITRA, S.A., cuyo valor normal de mercado es de 1.613.464.610 ptas. y el valor declarado fue de 825.000.000 ptas. Asimismo, el Acta hacía constar las inversiones acreditadas por la sociedad en A.F.N. por importe de 9.748.175 ptas., que al 5% resulta una deducción de 489.209 pesetas, más otra de 1.100.000 por creación de empleo, teniendo pendiente del ejercicio 1988 una deducción de 1.358.996 ptas. y de 1.000.000 ptas. también por creación de empleo, siendo estos hechos, a juicio de la Inspección, constitutivos de infracción tributaria grave, calificando de rectificación sin sanción los ajustes por operaciones vinculadas.

La deuda tributaria total resultante de la propuesta ascendió a 492.915.785 ptas. (2.962.483,53 €), de las que corresponden a la cuota 278.268.431 ptas. (1.672.426,95 €), 213.494.445 ptas. (1.283.127,46 €) a los intereses de demora y 1.152.909 ptas. a la sanción (6.929,12 €).

Previos informes de la Inspección de fecha 7 de enero de 1997 y a la vista de las alegaciones del reclamante efectuadas en fecha 26 de febrero de 1997, el Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección, con fecha 25 de junio de 1997, dictó liquidación por importe de 492.107.635 ptas. (2.957.626,45 €), con una cuota de 278.268.431 ptas. (1.672.426,95 €), unos intereses de demora que quedaron fijados en 212.686.295 ptas. (1.278.270,38 €) y una sanción de 1.152.909 ptas. (6.929,12 €). Dicha liquidación fue notificada al reclamante el 30 de junio de 1997.

El 15 de julio de 1997 se interpuso por la hoy recurrente reclamación económico administrativa ante el Tribunal Central, que, en resolución de 6 de abril de 2001 (R.G. 4871-97; R.S. 1040-97), acordó: "1º.- Desestimar la reclamación formulada; y 2º.- Confirmar el Acuerdo y la liquidación impugnada".

Contra la resolución del TEAC de fecha 15 de julio de 1997, PESCAFINA, S.A. promovió recurso contencioso- administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que resolvió la Sección Quinta en sentencia de 27 de mayo de 2004 cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por PESCAFINA, S.A. contra la resolución de 6 de abril de 2001 de la Sala Primera del Tribunal Económico Administrativo Central (R.G. 4871/97 y R.S. 1040-97) que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el Acuerdo de liquidación de la Oficina Nacional de Inspección, de fecha 25 de junio de 1997, dictado en el expediente 250/96, relativa al Impuesto sobre sociedades, ejercicio 1989 y en consecuencia se anula exclusivamente la sanción impuesta. Sin imposición de costas".

Contra la citada sentencia la compañía mercantil PESCAFINA, S.A. preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, pues, procesalmente, conforme a las prescripciones legales. Y, formalizada por la representación procesal de la parte recurrida --la Administración General del Estado-- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 5 de noviembre de 2008, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, quien expresa el parecer de la Sección.

Los motivos de impugnación que adujo la actora y que trató y resolvió la sentencia recurrida fueron los siguientes:

1. Sobre la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria por el transcurso de mas de 6 meses a que se refiere el art. 31 del Reglamento General de Inspección.

   Para determinar si ha prescrito el derecho de la Administración para regularizar la situación tributaria del obligado tributario correspondiente al ejercicio 1989 es necesario precisar cual es el plazo de prescripción aplicable ( 4 ó 5 años).

   La STS de 25 de septiembre de 2001 ha precisado lo siguiente:

   "Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de cuatro años (aunque el "dies a quo" del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la ley 1/1998 y 64 de la LGT.

   Si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 ".

   Sin embargo, la anterior matización ha sido entendida por la Sala de instancia dejando a salvo los supuestos referidos exclusivamente al aspecto sancionador tributario, en los que en todo caso el plazo prescriptivo es de cuatro años y ello aun cuando el período temporal de inactividad administrativa haya concluido antes del 1 de enero de 1999.

   Cuestión relacionada con la duración de la prescripción es la concerniente a la interrupción de la misma y, más en concreto, los efectos en la interrupción de la prescripción como consecuencia de la paralización en el procedimiento seguido para la determinación de la deuda tributaria correspondiente a un determinado impuesto y ejercicio, cuestión relevante para conocer el día inicial del periodo de prescripción.

   El apartado 4 del art. 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone que: "La interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones..", debiendo tenerse en cuenta que el precedente núm. 3 del propio art. 31, en su párrafo segundo, considera interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando "la suspensión de las mismas se prolongue por más de seis meses".

   La consecuencia de la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras es que se priva de efectos interruptivos de la prescripción desde el inicio de las actuaciones y no sólo desde la última actuación.

   En este caso, entre las fechas de 24 de febrero de 1994 y 25 de julio de 1995 han estado interrumpidas las actuaciones inspectoras por mas de 6 meses. Dado que ha habido una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras no imputable al sujeto pasivo, no se considera interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones realizadas hasta la interrupción injustificada, es decir hasta el 25 de julio de 1995 incluida la devolución efectuada el 27 de junio de 1992.

   Para determinar si existe prescripción de la deuda tributaria (cuota, intereses y sanción) hay que examinar si después de producida la interrupción (sin causa justificada y por causa no imputable al obligado tributario) se han realizado otras actuaciones de las comprendidas en el art. 66.1 de la LGT antes de transcurrir cinco años desde el día inicial de computo de la prescripción, es decir desde que se produjo la finalización del plazo para presentar la autodeclaración del impuesto sobre sociedades (art. 65 LGT ). En este caso el plazo para presentar la declaración del impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 1989 finalizaba el 25 de julio de 1990 y la siguiente actuación de la Inspección realizada después de producida la interrupción injustificada por mas de 6 meses de las actuaciones inspectoras es la de 25 de julio de 1995, es decir en el último día del computo de la prescripción del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1989 ( si se considera que es de cinco años).

   Respecto a la diligencia de 25 de julio de 1990 [sic] la parte actora señala que no ha interrumpido la prescripción ya que es una diligencia extendida con el único propósito de interrumpir la prescripción ya que no se trata de actuaciones tendentes a practicar una liquidación por el Impuesto de sociedades correspondientes al ejercicio 1989 y la persona con la que se ha efectuado no representa a la sociedad. En dicha diligencia de 25 de julio de 1995 se solicita a la entidad información sobre la situación familiar de los trabajadores relacionados en el anexo y que se aporten los justificantes de las minutas pagadas al notario D. Miguel Mestanza. Señala el recurrente que la finalidad de solicitar los justificantes de la minuta era comprobar si se había practicado o no retenciones sobre los rendimientos de actividades profesionales y que tiene por objeto regularizar la situación tributaria de la sociedad por el concepto de retenciones con respecto a los pagos realizados al citado notario, no teniendo relación con el impuesto de sociedades ejercicio 1989.

   El hecho de que no conste documento que acredite la representación de la sociedad por parte de la persona que firmó la diligencia de 25 de julio de 1990 no determina que esa diligencia sea inexistente ya que puede acreditarse la representación por la propia conducta observada por el obligado tributario en relación directamente con las actuaciones inspectoras ( art. 27. 2 b) y en este caso la diligencia fue firmada por Doña Valle en calidad de directora financiera de la entidad en relación a una actuación desarrollada en la entidad, siendo esta misma persona la que posteriormente también firma las extendidas el 29 de septiembre y 19 de octubre de 1995 sin que se objetara nada a lo largo de la actuación de comprobación por parte del obligado tributario, y aportando la citada persona la documentación que se solicitó en esa fecha.

   Conforme a lo razonado cabe concluir que en el momento en que se dicta el acto de liquidación el derecho de la Administración para regularizar la situación tributaria correspondiente al ejercicio de 1989 ( salvo la sanción) no está prescrito ya que se han realizado tras la interrupción de las actuaciones inspectoras por mas de 6 meses actuaciones de las comprendidas en el art. 66.1 de la LGT el último día del computo de la prescripción del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1989 continuando éstas de forma ininterrumpida hasta la notificación del acto de liquidación. En efecto en el mismo día que finalizaba el plazo de cinco años y en concreto el 25 de julio de 1995 se realizó un acto de los comprendidos en el artículo 66.1 de la LGT que interrumpió la prescripción aun no consumada, a la que siguieron diligencias realizadas con Pescafina en intervalos inferiores a 6 meses, siendo el acta de disconformidad de 13 de diciembre de 1996, presentación de alegaciones por el obligado tributario el 26 febrero de 1997, acto de liquidación de 25 de junio de 1997 que se notifica el 30 de junio de 1997.

2. El segundo motivo de impugnación alegado por la actora es la falta de motivación.

   El art. 145.b de al LGT establece las circunstancias que han de consignarse en las actas de la Inspección que documentan el resultado de las actuaciones.

   En este caso, en el Acta de disconformidad se aprecia que el Inspector parte de la documentación aportada por la Sociedad, que se desprende de los Libros y registros que lleva la Sociedad, así como de las declaraciones presentadas por la sociedad y especifica que partidas concretas considera liberalidades al señalar que es la contabilizada en la cuenta 618; gastos de personal por importe de 5.172.138 ptas., especificando en el informe ampliatorio que en diligencia de 26 de septiembre de 1996 se hace constar la naturaleza de dichos gastos señalando que corresponden a viajes, hoteles, locomoción, gasolina, comidas atenciones y propinas o partidas contabilizadas cuyos justificantes no cumplen los requisitos establecidos en el Real Decreto 2402/85, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a empresarios y profesionales y asimismo en acta de disconformidad se señala en la cuenta 640 trabajos, suministros y servicios exteriores gastos por importe de 1.333.206 ptas. corresponden a liberalidades.

   Asimismo en relación a la deducción por activo fijo nuevo en diligencia de 26 de septiembre de 1996 se hizo constar que, según documentación aportada por la empresa de las inversiones declaradas, importe de 10.363.138 ptas., se justifican 9.941.806 ptas. de las que 157.635 ptas. corresponden a reparación de materiales consumibles resultando inversiones acogibles a la deducción por 9.784.175 ptas., haciéndose constar en el informe ampliatorio que " no se ha aportado por la sociedad facturas por importe de 421.328 ptas. y del resto 157.635 ptas. no cumplen los requisitos establecidos en el art. 26 de la LIS.

   En consecuencia no puede hablarse de falta de motivación ya que se detallan las partidas comprobadas y se fija su importe, sin que se aprecie por tanto se haya producido indefensión por desconocimiento de los elementos de la deuda tributaria y de la regularización de la situación tributaria del contribuyente.

3. En tercer lugar se plantea se plantea la procedencia de los ajustes por operaciones vinculadas por importe de 788.464.610 ptas. que corresponde a la venta de terrenos por parte de PESCAFINA a MITRA, S.A.

   La Administración considera que existe vinculación ya que como se recoge en el informe anexo al acta de disconformidad la familia Francisco Ángeles Leon Aquilino Carlos Antonio es la propietaria de Transafrica S.A. directamente o a través de sociedades patrimoniales y a su vez Pescafina es propiedad 100% de Transáfrica, 38% directamente y 62% a través de Corporación Bora S.A. que es 100% de Transáfrica.

   El importe de la compra de los inmuebles lo obtiene Pescafina, S.A. parcialmente de Transáfrica y Transmeridional S.A. ( propiedad desde julio de 1989 en un 51% de Transafrica y en un 49% de Corporación Bora que pertenece al 100% a Transafrica) y por otra el pago a Pescafina por parte de Mitra del importe de la venta de los inmuebles procede en ultimo extremo no de las cuentas patrimoniales de Mitra, sino más bien de Transafrica u otras sociedades vinculadas con Transafrica S.A. (Crescent Sacael, Parque 2003, S.A.), por lo que es Transafrica la que proporciona, en definitiva, a Mitra, S.A. los fondos que paga a Pescafina S.A. adquiriendo una posición deudora frente a Transafrica S.A. Asimismo se manifiesta el poder de decisión que Transafrica tiene en Mitra en el destino que da Mitra a los inmuebles comprados que son adquiridos por otras empresas del grupo Transafrica. Por otra parte, la administración de la sociedad Mitra está encomendada al letrado D. Olegario, que es una persona de confianza de la familia Francisco Ángeles Leon Aquilino Carlos Antonio, con la que mantiene una relación de tipo profesional ya que asimismo es el letrado de Transáfrica (en copia mod. 190 de 1989 de Transafrica aparece como profesional D. Eugenio ) y vocal del Consejo de Administración de Transafrica en el ejercicio 1989 que es objeto de regularización y percibe retribuciones de Transafrica directamente y a través de la sociedad Escaroz y Valle del Salazar, siendo a través de la mediación del citado letrado como Transafrica ejerce el poder de decisión en Mitra, financiando las operaciones de compraventa (la posición de deudora de Mirra con Transafrica a 31 de diciembre de 1989 es de 525 millones de pesetas, anexo IV del informe ampliatorio) realizando asimismo Transáfrica servicios por distintos conceptos (contable, administrativos, de gestión financiera y fiscal, incluida la presentación y pago de declaraciones fiscales tal como se detalla en el anexo V del Informe ampliatorio) y finalmente siendo también empresas del Grupo Transafrica las compradoras de los inmuebles adquiridos por Mitra a Pescafina (de la que es accionista mayoritario Transafrica).

   Establecida que la operación de compraventa de los inmuebles por parte de Pescafina S.A. a Mitra S.A. es una operación entre sociedades vinculadas, el art. 16.3 de la Ley 61/78 establece que "cuando se trate de operaciones entre sociedades vinculadas, su valoración a efectos de este impuesto se realizará de conformidad con los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes".

   Conforme a la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de febrero de 2000 los ajustes de los precios de transferencia, previstos y regulados en el art. 16, apartados 3 a 5, de la Ley 61/1978, se aplican sólo a las "operaciones vinculadas" que determinan "rendimientos", y no a las que conforman los incrementos o disminuciones de patrimonio. Es decir el art. 16, apartados 3 a 5 no comprende a todas las operaciones vinculadas posibles dentro del Impuesto sobre Sociedades, sino solamente a las propias de los rendimientos. En este caso considera esta Sala que se trata de rendimientos ya que las 3 operaciones de compra de inmuebles por parte de Pescafina se realizaron en entre el 21 y 26 de diciembre de 1989 y las ventas a Mitra se realizaron de forma inmediata, en concreto el 28 y 29 de diciembre de 1989, lo que evidencia que no se trata de un elemento del activo fijo y así lo consideró la propia empresa que lo contabilizó como una operación de compra de mercancías (cuenta 600) y no como inmovilizado.

   Establecido que la operación de compraventa de los inmuebles entre Pescafina S.A. y Mitra S.A. es una operación entre sociedades vinculadas y que es aplicable el art. 16.3 de la Ley 61/78, procede valorar la operación "de conformidad con los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes".

   La Administración para fijar ese precio ha utilizado el dictamen de peritos de la Administración, medio previsto en el art. 52 1 d) de la Ley General tributaria. En relación a ese dictamen alega la parte recurrente la falta de motivación.

   En este caso no se aprecia falta de motivación ya que los informes (folios 697 a 707, 744 a 769 y 854 a 858 del expediente administrativo), contienen la descripción de los inmuebles a valorar, situación, localidad entorno, características constructivas y parámetros utilizados para determinar el valor unitario medio de repercusión del suelo urbanizado a partir del precio unitario medio de venta de edificaciones o instalaciones terminadas.

   No se considera por tanto que la valoración carezca de motivación ya que el perito de la Administración expresa los factores que la individualizan, teniendo el sujeto pasivo elementos de juicio para impugnarla.

4. Finalmente, y en cuanto a la procedencia de la imposición de la sanción, la sentencia impugnada estima la pretensión de la recurrente con la siguiente justificación.

   En el momento en que se dicta el acto de liquidación la acción de la Administración para imponer sanciones tributarias respecto al ejercicio 1989 sí que está prescrita ya que se no se han realizado, tras la interrupción de las actuaciones inspectoras por mas de 6 meses, actuaciones de las comprendidas en el art. 66.1 de la LGT antes de transcurrir 4 años desde la finalización del plazo para presentar la declaración (25 julio de 1990) ya que la actuación que sigue a la interrupción injustificada es de 25 de julio de 1995.

Los motivos de casación que articula la recurrente son los siguientes:

1. ) Al amparo del apartado d) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional en cuanto la sentencia incurre en infracción de las siguientes normas del ordenamiento jurídico: arts. 64 y 66.1.a) de la Ley General Tributaria. A juicio de la actora, la sentencia impugnada infringe los preceptos señalados al reconocer eficacia interruptiva de la prescripción a la diligencia de la Inspección de 25 de julio de 1995, la cual carece de relación alguna con la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de 1989, constituyéndose como una argucia procesal de la Inspección encaminada exclusivamente a interrumpir artificialmente la prescripción.

2. ) Al amparo del apartado d) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional en cuanto la sentencia incurre en infracción de las siguientes normas del ordenamiento jurídico: arts. 64 y 66.1.a) de la Ley General Tributaria, en relación con el art. 31.4 del Reglamento General de la Inspección y 67 de la Ley General Tributaria. El presente motivo se plantea la inaplicación de los referidos artículos, al no haberse apreciado por la sentencia impugnada la prescripción de las actuaciones inspectoras por más de seis meses entre la fecha del Acta y la notificación de la liquidación, habiendo tenido lugar ésta una vez transcurrido el plazo de prescripción de cinco años.

3. ) Al amparo de lo que establece el art. 88.1.c) y d) de la Ley Jurisdiccional por infracción del art. 114 de la Ley General Tributaria y del art. 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha incurrido en una arbitraria valoración de la prueba en cuanto a la vinculación existente entre la recurrente y la sociedad MITRA, S.A., lo que ha derivado en una aplicación indebida del art. 16 de la Ley 61/1978, que regula la vinculación entre sociedades por participaciones cruzadas en sus capitales sociales, generando a su vez en la recurrente una lesión de su derecho a la tutela judicial efectiva invocada ahora con base en el art. 5.1 LOPJ.

4. ) De conformidad con lo que establece el art. 88.1. d) de la Ley Jurisdiccional, por infracción del principio de legalidad y de la prohibición de la analogía, con vulneración de los arts. 10.a) y 23.3 de la Ley General Tributaria. Al hilo del anterior motivo casacional, la parte recurrente denuncia la aplicación indebida del art. 16.3 de la Ley 61/1978, más allá del tenor literal posible, incurriendo en el empleo de la analogía a la hora de aplicar la ley tributaria en la determinación del hecho imponible.

5. ) Al amparo de lo que establece el art. 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional por infracción del art. 28 de la Ley General Tributaria y de los arts. 12, 15 y 16.3 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades. La sentencia impugnada considera que la compraventa de inmuebles genera rendimientos y no incremento o disminución de patrimonio, infiriendo aquella naturaleza de la proximidad temporal entre las operaciones de adquisición de inmuebles por la entidad PESCAFINA S.A. y la reventa de los mismos a MITRA S.A., lo que resulta arbitrario a juicio de la actora, resultando irrelevante, en primer lugar, que las partes hayan contabilizado la operación como compra de mercancías, pues, tal y como contempla en art. 28.2 de la Ley General Tributaria, la naturaleza jurídica no se ve alterada por la denominación que al hecho impositivo le den las partes y, en segundo término, que los inmuebles hayan permanecido sólo unos días en el patrimonio de la recurrente, pues la operación no se realizó en ningún caso en el ejercicio de su actividad empresarial, calificándose por tanto erróneamente el supuesto de hecho por parte de la Inspección y, ulteriormente, por la sentencia que ahora se ataca.

El primer motivo de casación aprecia, como hemos indicado más arriba, infracción de los arts. 64 y 66.1.a) de la Ley General Tributaria por cuanto la sentencia recurrida ha reconocido eficacia interruptiva de la prescripción a la diligencia de la Inspección de 25 de julio de 1995, "es decir, el último día del cómputo de la prescripción del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 1989".

Es de señalar que las actuaciones practicadas como consecuencia del Acta A02 incoada a PESCAFINA S.A. tenían por objeto la regularización tributaria correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1989.

Consta en la sentencia recurrida que el plazo para presentar la declaración del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1989 finalizaba el 25 de julio de 1990 y que la siguiente actuación de la Inspección, después de la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, fue la diligencia de 25 de julio de 1995 --último día del plazo de prescripción del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 1989--.

Pues bien, la cuestión nuclear reside en determinar si esa diligencia de 25 de julio de 1995 tiene, conforme a lo establecido en el art. 66.1.a) de la L.G.T., la eficacia interruptiva de la prescripción que le reconoce la sentencia recurrida.

En la diligencia de 25 de julio de 1995 se solicitaba a PESCAFINA S.A. información sobre la situación familiar de los trabajadores relacionados en el anexo y que se aportasen los justificantes de las minutas pagadas al Notario D. Miguel Mestanza.

La entidad recurrente sostiene que ese requerimiento no guarda relación alguna con la liquidación relativa al Impuesto de Sociedades del año 1989, sino que la información requerida se refiere a la comprobación de un impuesto distinto, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en concreto, la determinación de si se han practicado o no retenciones por rendimientos de actividades profesionales.

En cambio, la sentencia recurrida dice en su Fundamento Jurídico Cuarto que "aun cuando se considere que dicha diligencia no afectaba al Impuesto de Sociedades ejercicio 1989, no se puede considerar que dicha diligencia no interrumpió la prescripción en relación al impuesto de sociedades ejercicio 1988 [sic] ya que en la citación de inicio de actuaciones inspectoras de 25 de mayo de 1993 (folio 23 del expediente administrativo) y de la diligencia de inicio de comprobación se deduce que la comprobación alcanza expresamente los ejercicios 88 a 92 sin que cada diligencia hasta la formalización del acta tenga que referirse a todos y cada uno de los ejercicios y conceptos en que la comprobación inspectora se extiende".

La sentencia concluye que "en el momento en que se dicta el acto de liquidación el derecho de la Administración para regularizar la situación tributaria correspondiente al ejercicio de 1989 (salvo la sanción) no está prescrito ya que se han realizado, tras la interrupción de las actuaciones inspectoras por mas de 6 meses, actuaciones de las comprendidas en el art. 66.1 de la LGT el último día del computo de la prescripción del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1989, continuando éstas de forma ininterrumpida hasta la notificación del acto de liquidación. En efecto, en el mismo día que finalizaba el plazo de cinco años y, en concreto, el 25 de julio de 1995 se realizó un acto de los comprendidos en el art. 66.1 de la LGT que interrumpió la prescripción aun no consumada, a la que siguieron diligencias realizadas con Pescafina en intervalos inferiores a 6 meses, siendo el acta de disconformidad de 13 de diciembre de 1996, presentación de alegaciones por el obligado tributario el 26 febrero de 1997, acto de liquidación de 25 de junio de 1997 que se notifica el 30 de junio de 1997".

Esta Sala entiende que aunque la diligencia extendida con fecha 25 de julio de 1995 no contiene ni el ejercicio ni el tributo al que se refiere, no se puede olvidar que en la citación de inicio de actuaciones inspectoras, de 25 de mayo de 1993, se mencionan de forma expresa los ejercicios a los que la actuación se extiende (1987 a 1992) y los impuestos a los que la misma alcanza (Impuesto sobre Sociedades, IVA, Retenciones a cuenta del IRPF e Impuesto sobre Sociedades, Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados), lo que se vuelve a poner de manifiesto a la entidad en diligencia de inicio de actuación de comprobación, el 14 de junio de 1993.

Como hacía notar el TEAC, si bien la especificidad o estanqueidad tributaria es indispensable para la citación o iniciación de actuaciones inspectoras, los documentos interruptores de la prescripción no tienen por qué referirse a cada uno de los conceptos inspeccionados, ni tienen que tener tales conceptos un contenido mínimo, ya que el art. 47 del Real Decreto 939/86 delimita los supuestos que deberán formalizarse necesariamente en Diligencias, pero no limita los casos en que tales documentos pueden utilizarse. En consecuencia, cada diligencia no tiene por qué referirse a todos y cada uno de los ejercicios a los que la comprobación inspectora se extiende, a los Impuestos a los que alcanza o a un tema concreto para que las mismas tengan un carácter interruptivo de la prescripción en cada ejercicio. Las diligencias hay que enmarcarlas dentro de una actuación global de comprobación definida en la citación de inicio de aquélla, en cuanto a ejercicios e Impuestos (pudiéndose incluso ampliar o reducir una vez iniciada, como permite el art. 11.5 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ). En este caso concreto, como se desprende de la citación y de la diligencia de inicio de comprobación, la comprobación alcanza expresamente a los ejercicios 1988 a 1992 e inequívocamente al Impuesto sobre Sociedades (1987.1991), desplegando, por tanto, las diligencias extendidas en la actuación de comprobación sus efectos interruptores de la prescripción en relación con tales ejercicios y conceptos.

Este criterio ha sido acogido en el art. 184.1 "in fine" del Reglamento General de las Actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

En esta misma línea razona el Abogado del Estado: si estamos ante actuaciones de la Inspección de carácter general y no parcial, parece razonable pensar que las diligencias válidamente dirigidas a impulsar el procedimiento en relación con cualquiera de los conceptos objeto de comprobación afectará a todos los conceptos y no sólo a aquél al que se han referido las concretas actuaciones.

Buena prueba es que el art. 31.4 del Reglamento Inspector se refiere a la interrupción injustificada de las actuaciones o del procedimiento inspector como un todo. Lo que la Ley quiere sancionar es una paralización injustificada de las actuaciones, no pudiendo decirse, con fundamento, en estos casos, que las actuaciones se han interrumpido por causa imputable a la Administración. De no entenderse así, se plantearían graves problemas prácticos en la forma de planificar y organizar el desarrollo de las actuaciones inspectoras, lo que supondría una evidente merma de la eficacia de la Inspección sin suponer ninguna garantía adicional para el contribuyente.

Por todo lo expuesto, este primer motivo no debe dar lugar a casar la sentencia recurrida.

1. En el segundo motivo de casación dice la entidad recurrente que la sentencia recurrida incurre en infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley General Tributaria en relación con el art. 31.4 del Reglamento General de Inspección, al haber considerado en el Fundamento de Derecho Cuarto, como hechos objetivos, que desde la fecha del Acta de disconformidad --13 de diciembre de 1996-- hasta la notificación del Acuerdo de liquidación el 30 de junio de 1997 han transcurrido más de seis meses y no haber aplicado, como consecuencia jurídica, la prescripción de la deuda tributaria. Durante ese periodo la única actuación desarrollada es el escrito de alegaciones al acta, que conforme a la doctrina legal no interrumpe la prescripción ni el periodo de inacción de la Administración.

La entidad recurrente parte del presupuesto, para articular este segundo motivo de casación, de que el acto de liquidación se dictó el día 25 de junio de 1997 y se notificó el 30 de junio, esto es, una vez prescrito el derecho de la Administración para regularizar la situación de la mercantil --25 de julio de 1995--, por lo que resultaba procedente anular la liquidación y declarar la prescripción del derecho de la Administración para liquidar y exigir la deuda por el concepto del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 1989.

Siendo objeto de regularización el ejercicio 1989, y habiéndose interrumpido las actuaciones inspectoras por más de seis meses sin causa justificada, el primer acto que debe considerarse que interrumpe la prescripción se produce con la notificación del acuerdo liquidatorio el 30 de junio de 1997, por lo que ha transcurrido el plazo de cinco años establecido en el art. 64 de la Ley General Tributaria antes de la reforma por Ley 1/1998 desde el momento de la expiración del periodo de pago voluntario.

2. La Sala no puede por menos que admitir el argumento de la recurrente de que el escrito de alegaciones al Acta, en el curso de una inspección tributaria, no interrumpe plazo alguno ni siquiera el de paralización de dichas actuaciones a efectos de que mantengan el efecto interruptivo de la prescripción.

Otra cosa es la tesis que mantiene la recurrente de que el derecho de la Administración para regularizar la situación de PESCAFINA prescribió el 25 de julio de 1995 y que el primer acto que debe considerarse que interrumpe la prescripción se produce con la notificación del acuerdo liquidatorio el 30 de junio de 1997.

La sentencia recurrida analiza bien el problema de la incidencia que tiene en el cómputo del plazo de prescripción la paralización por más de seis meses del procedimiento seguido para la determinación de la deuda correspondiente a un determinado impuesto y ejercicio.

Así, en el Fundamento Jurídico Tercero dice: Cuestión relacionada con la duración de la prescripción es la concerniente a la interrupción de la misma, y, más en concreto, los efectos en la interrupción de la prescripción como consecuencia de la paralización en el procedimiento seguido para la determinación de la deuda tributaria correspondiente a un determinado impuesto y ejercicio, cuestión relevante para conocer el día inicial del periodo de prescripción.

El apartado 4 del art. 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone que "la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones...", debiendo tenerse en cuenta que el precedente núm. 3 del propio art. 31, en su párrafo segundo, considera interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando "la suspensión de las mismas se prolongue por más de seis meses".

El Tribunal Supremo en relación a los efectos previstos en el art. 31 del RGIT ha establecido que "las actuaciones inspectoras abarcan desde que se inician hasta que se produce la notificación de la liquidación resultante" (STS de 18 de diciembre de 2002, que a su vez se remite a otras anteriores de 26 de febrero, 18 de diciembre de 1996,28 de octubre de 1997,16 de diciembre de 2000, 4 de julio y 19 de diciembre de 2001 y 25 de mayo, 22 de junio, 6 y 23 de julio de 2002 ). La consecuencia de la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras es que se priva de efectos interruptivos de la prescripción desde el inicio de las actuaciones y no sólo desde la última actuación.

En este caso, entre las fechas de 24 de febrero de 1994 y 25 de julio de 1995 han estado interrumpidas las actuaciones inspectoras por mas de 6 meses. Dado que ha habido una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras no imputable al sujeto pasivo, no se considera interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones realizadas hasta la interrupción injustificada, es decir, hasta el 25 de julio de 1995 incluida la devolución efectuada el 27 de junio de 1992.

Para determinar si existe prescripción de la deuda tributaria (cuota, intereses y sanción) hay que examinar si después de producida la interrupción (sin causa justificada y por causa no imputable al obligado tributario) se han realizado otras actuaciones de las comprendidas en el art. 66.1 de la LGT antes de transcurrir cinco años desde el día inicial de cómputo de la prescripción, es decir, desde que se produjo la finalización del plazo para presentar la autodeclaración del Impuesto sobre Sociedades (art. 65 LGT ). En este caso, el plazo para presentar la declaración del impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 1989 finalizaba el 25 de julio de 1990 y la siguiente actuación de la Inspección realizada después de producida la interrupción injustificada por mas de 6 meses de las actuaciones inspectoras es la de 25 de julio de 1995, es decir, el último día del cómputo de la prescripción del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1989.

Se ha llegado así a la conclusión de que esa diligencia de 25 de julio de 1995 interrumpió la prescripción por las razones que se han expuesto en el Fundamento precedente. Consecuentemente, en el momento en que se dictó el acto de liquidación, el derecho de la Administración para regularizar la situación tributaria correspondiente al ejercicio 1989 no estaba prescrito.

1. En el motivo de casación tercero, la entidad recurrente alega indebida aplicación del art. 16 de la LIS en cuanto a la existencia de vinculación entre PESCAFINA S.A. y MITRA S.A. Se dice que la Sala de instancia ha incurrido en errónea valoración de la prueba, lo que la ha llevado a conclusiones erróneas en cuanto a la vinculación existente entre PESCAFINA S.A. y MITRA S.A.

En el cuarto motivo de casación se alega por la entidad recurrente aplicación indebida del art. 16.3 de la LIS al haber ido más allá de su tenor literal.

Y en el quinto y último motivo de casación se dice que la sentencia recurrida reconoce, citando la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en sentencia de 11 de febrero de 2000 (Rec. 25/1999 ), que los ajustes de los precios de transferencia previstos y regulados en los arts. 16, apartados 3 a 5 de la Ley 61/78 se aplican sólo a operaciones vinculadas que determinan rendimientos de explotaciones económicas, actividades profesionales o artísticas, y no a las que suponen incrementos o disminuciones de patrimonio, cuya determinación debe hacerse de acuerdo con las normas del art. 15 de la Ley 61/78.

Sin embargo, en nuestro caso, la sentencia recurrida considera que las compraventas de inmuebles de que se trata en este caso son operaciones que determinan rendimientos y no un incremento o disminución de patrimonio, deduciendo aquella naturaleza jurídica de la proximidad temporal entre las operaciones de compra de inmuebles por PESCAFINA y la reventa de los mismos a MITRA.

En el caso que nos ocupa, es intranscendente, a juicio de la entidad recurrente, que los inmuebles hayan permanecido sólo unos días en el patrimonio de mi mandante; lo trascendente es que su adquisición y posterior venta no se realizó en el ejercicio de su actividad como empresa, por lo que la sentencia recurrida ha aplicado indebidamente el art. 16.3 de la Ley 61/78 a un supuesto de hecho no comprendido en la misma, lo que ha determinado además la infracción del principio de legalidad tributaria.

La sociedad PESCAFINA no tiene como actividad la compraventa de inmuebles, luego no puede considerarse que se trate de la venta de circulante, no es un rendimiento de su actividad comercial (art. 12 de la Ley del Impuesto de Sociedades ). La renta obtenida de la venta constituye jurídicamente un incremento de patrimonio, una variación en el valor del patrimonio con ocasión de una alteración en su composición (así art. 15 de la Ley 61/78 ) y no resulta en consecuencia de aplicación el art. 16.3 de la mencionada Ley como para el caso de incrementos patrimoniales reconoce la sentencia recurrida.

Como bien puede verse, en los tres motivos de casación citados se plantea la cuestión de la procedencia de los ajustes efectuados por la Inspección por operaciones entre sociedades vinculadas correspondientes a la venta de terrenos de PESCAFINA S.A. a MITRA S.A.; en consecuencia, todos ellos son susceptibles de un tratamiento conjunto.

2. Deja expresa constancia la sentencia recurrida, en el Primero de los Antecedentes de Hecho, que en el ejercicio 1989 PESCAFINA S.A. realizó las siguientes ventas de inmuebles:

   1. ) Con fecha 29 de diciembre de 1989, mediante contrato privado, PESCAFINA S.A. enajena un inmueble sito en Linares a la entidad MITRA S.A. por importe de 295.000.000 ptas., compraventa que se eleva en escritura pública el 26 de noviembre de 1990. La finca enajenada había sido adquirida previamente por PESCAFINA S.A. en contrato privado, el 26 de diciembre de 1989, a la entidad Euroibérica de Finanzas S.A., por un importe de 195.000.000 ptas.

   2. ) Mediante escritura pública de fecha 28 de diciembre de 1989, PESCAFINA enajena a la entidad MITRA un inmueble sito en Cuenca, por importe de 275.000.000 ptas. La finca es adquirida previamente por PESCAFINA, el 22 de diciembre de 1989, mediante escritura pública por importe de 155.998.000 ptas., adquisición que se produce a tres personas físicas, Herederos Murcia.

   3. ) Mediante contrato privado de fecha de fecha 29 de diciembre de 1989, PESCAFINA enajena a la entidad MITRA S.A. un inmueble sito en Coslada por importe de 255.000.000 ptas., otorgándose escritura pública el 26 de diciembre de 1990. La finca se adquiere por PESCAFINA S.A. a la entidad Coslada Viviendas Unifamiliares Soc. Coop. el 21 de diciembre de 1989, en documento privado, por importe de 160.850.000 ptas. Se eleva a escritura pública el 25 de octubre de 1990. Las compras y ventas de los inmuebles aludidos se contabilizan por la recurrente en el ejercicio 1989 en la cta. 600 y 700 respectivamente.

   Los inmuebles descritos son enajenados en 1990 por MITRA S.A., mediante contratos privados, a las entidades AREAS COMERCIALES S.A. (Inmuebles de Linares y Cuenca) perteneciendo el 99% del capital a TRANSAFRICA S.A., y a la entidad TRANSMERIDICIONAL S.A. (Inmueble de Coslada) cuyo capital pertenece el 51% a TRANSAFRICA S.A. y el 49% a CORPORACION BORA S.A. (cuyo capital lo ostenta al 100% TRANSAFRICA). El breve periodo de tiempo que media entre la adquisición por PESCAFINA S.A. de los inmuebles en litigio y su posterior enajenación a MITRA S.A. (3 días en cuanto al inmueble sito en Linares; 6 días en el supuesto del inmueble sito en Cuenca y 9 días en relación con el inmueble sito en Coslada), evidencia que las operaciones de compraventa no lo son de inmovilizado de la entidad enajenante sino de circulante y, por lo tanto, encajables dentro de la actividad especulativa y comercial propia de una entidad mercantil, lo que determina la aplicabilidad de las normas relativas a las operaciones vinculadas que prevé la ley del Impuesto Ley 61/78, de 27 de diciembre ; ello comporta la desestimación del quinto motivo de casación.

3. El apartado 5 del art. 16 de la Ley 61/78 , y en los mismos términos el art. 39-3 del Reglamento del Impuesto, señala que: "..., se entenderá que existe vinculación entre dos Sociedades 1º) cuando participen, directa o indirectamente, al menos en el 25 por 100, en el capital social de otra o 2º) cuando, sin mediar esta circunstancia, una Sociedad ejerza en otra funciones que impliquen el ejercicio del poder de decisión". Este segundo supuesto es considerablemente más amplio que el primero y no admite una enumeración taxativa de los casos a incluir en el mismo, ya que en la realidad son numerosísimas las circunstancias que pueden implicar el dominio de una sociedad por otra, tal ocurre, por ejemplo, cuando una sociedad sitúa a empleados suyos o a personas de su confianza en los órganos de gobierno de otra sociedad, en este caso es evidente que la primera ejerce un claro dominio sobre la segunda, constituyendo un supuesto de vinculación.

   En el caso que nos ocupa de la documentación obrante en el expediente se desprendían las siguientes circunstancias, tal como hizo notar el TEAC:

   1. La entidad TRANSAFRICA S.A. participa en la entidad PESCAFINA S.A. en el 38% de su capital social.

   2. La entidad CORPORACION BORA S.A. participa en PESCAFINA S.A. en el 60,45% de su capital, perteneciendo el 1,55% restante a D. Victor Manuel que lo enajena a CORPORACION BORA S.A. en marzo de 1990, pasando ésta última a tener el 62% del capital de PESCAFINA S.A.

   3. El 100% del capital de CORPORACION BORA S.A. pertenece a TRANSAFRICA S.A.

   4. La composición del Consejo de Administración de PESCAFINA S.A. está constituido por: D. Leon ; D. Teodoro (casado con Dª Ángeles ); D. Alejo ; D. Elias y D. Justino. Figurando los tres últimos mencionados en el resumen anual de retenciones (Mod. 190) del ejercicio 1989 como empleados al mismo tiempo de la entidad.

   5. El Consejo de Administración de TRANSAFRICA S.A. está integrado por: D. Leon (Presidente), constando, asimismo, en la declaración resumen anual de retenciones de la entidad en 1989 como empleado, del mismo modo que D. Carlos Antonio (Vicepresidente) D. Benito (Secretario); D. Humberto (Vocal); y D. Victoriano (Vocal), D. Aquilino (Vocal); D. Francisco (Vocal) y D. Olegario (Vocal), el cual figura, además, como profesional en la declaración de retenciones anual de TRANSAFRICA S.A. (es letrado asesor de la compañía TRANSAFRICA S.A.).

   6. La entidad MITRA S.A. se constituye el 28 de diciembre de 1989, mediante escritura pública, estando distribuido su capital del siguiente modo: D. Olegario (1%), el cual es nombrado administrador único de la entidad; D. Ambrosio (1%); Inversionistas Aliados (98%), siendo esta última entidad de nacionalidad panameña y en cuya representación actúa en la constitución de la entidad del propio D. Olegario.

   7. El importe de la venta de los inmuebles lo obtiene PESCAFINA S.A. de TRANSAFRICA S.A., en unas ocasiones directamente, mediante órdenes de pago de MITRA S.A. a TRANSAFRICA, y en otras a través de sociedades vinculadas con TRANSAFRICA S.A. (Sacael, Parque 20003, S.A.), articulándolo en estos casos como préstamos de TRANSAFRICA S.A., los cuales MITRA S.A. contabiliza como préstamos que se transmiten a TRANSAFRICA S.A., por lo que esta última entidad proporciona, en definitiva, a MITRA S.A. los fondos que paga a PESCAFINA S.A., adquiriendo una posición deudora frente a TRANSAFRICA S.A. fondos que PESCAFINA S.A. reintegra a TRANSAFRICA S.A. convirtiéndose en su acreedora y, al mismo tiempo, TRANSAFRICA S.A. mantiene la misma liquidez que inicialmente. Hechos todos ellos de los que se desprende la vinculación existente entre PESCAFINA S.A. y MITRA S.A. a través de la mercantil TRANSAFRICA S.A., la cual ejerce un claro poder de decisión en las dos entidades anteriores. Realizando, además, TRANSAFRICA S.A. en favor de MITRA S.A. diferentes servicios, de igual modo que con el resto de las sociedades del grupo (contable, administrativo y de gestión financiera). Bien se ve así que el motivo tercero de casación no puede ser estimado.

4. El art. 16.3 de la Ley 61/78 , establece: "No obstante lo dispuesto en los números anteriores, cuando se trate de operaciones entre sociedades vinculadas, su valoración a efectos de este Impuesto se realizará de conformidad con los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre partes independientes". La norma aludida trata de evitar la transferencia o discrecional fijación de beneficios entre entidades que no funcionan como independientes, como criterio único y obligado de valoración de los supuestos que contempla y que excluye cualquier posibilidad de prueba en contrario. No es posible para los supuestos de vinculación otra valoración que la del precio de mercado, independientemente de que en la realidad se hayan convenido entre las partes otras valoraciones distintas a las de mercado, --precio efectivo--, o incluso, aunque los términos de lo convenido suponga la gratuidad de las prestaciones o servicios satisfechos. Todo ello con la finalidad de evitar el desplazamiento de bases imponibles mediante precios de transferencia (precio diferente a aquel que se habría dado entre entidades independientes).

   La parte recurrente entiende que aun cuando se considere una operación entre sociedades vinculadas no procede aplicar el art. 16.3 de la ley 61/78 ya que la renta obtenida por la venta de los inmuebles debe calificarse como un incremento de patrimonio y no como un rendimiento de la actividad empresarial ya que la actividad de Pescafina S.A. no es la compraventa de inmuebles sino operaciones relacionadas con productos marítimos, habiendo establecido el Tribunal Supremo en su sentencia de 11 de febrero de 2000 que "el art. 16 apartado 3 a 5 es aplicable solamente a las operaciones vinculadas que se incardinan dentro de los componentes del hecho imponible, consistentes en rendimientos de explotaciones económicas, actividades profesionales o artísticas y en rendimientos de elementos patrimoniales cedidos no afectos a explotaciones económicas y demás actividades citadas, en cambio la determinación de los incrementos o disminuciones de patrimonio debe hacerse de acuerdo con las normas del art. 15 de la ley 61/78 ". En consecuencia entiende la recurrente que se debe considerar que el valor de la enajenación de los inmuebles fue el importe real por el que la sociedad efectuó la operación, al no existir en el art. 15 de la Ley 61/78 una regla de valoración que permita considerar que el valor de enajenación de los inmuebles deba ser el valor de mercado de estos.

   La Sala de instancia reconoce que conforme a la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de febrero de 2000 los ajustes de los precios de transferencia, previstos y regulados en el art. 16, apartados 3 a 5, de la Ley 61/1978, se aplican sólo a las "operaciones vinculadas" que determinan "rendimientos", y no a las que conforman los incrementos o disminuciones de patrimonio; es decir, el art. 16, apartados 3 a 5 no comprende a todas las operaciones vinculadas posibles dentro del Impuesto sobre Sociedades, sino solamente a las propias de los rendimientos. En este caso considera la Sala de instancia que se trata de rendimientos ya que las tres operaciones de compra de inmuebles por parte de Pescafina se realizaron en entre el 21 y 26 de diciembre de 1989 y las ventas a Mitra se realizaron de forma inmediata, en concreto el 28 y 29 de diciembre de 1989, lo que evidencia que no se trata de un elemento del activo fijo y así lo consideró la propia empresa que lo contabilizó como una operación de compra de mercancías (cuenta 600) y no como inmovilizado.

   Esa valoración probatoria de los hechos efectuada por el Tribunal de instancia no puede ser modificada en un recurso de casación.

   Pero es que, además, como ha dicho esta Sección en su sentencia de 30 de marzo de 2007 (rec. casación num. 7125/2001 ), hay que entender que el art. 16.3 de la Ley 61/1978 no se refería sólo a rentas --ni tampoco a incrementos de patrimonio-- sino que con carácter general se refería a "operaciones entre sociedades vinculadas" de modo que, dependiendo de la naturaleza de tales "operaciones", podrán ser éstas calificadas como rentas o como incremento patrimonial o, dicho en otros términos, la significación del término "operaciones" ha de comprender tanto las rentas como los incrementos de patrimonio, sin que ni el art. 16 ni ningún otro precepto de la Ley habilite para entender que se refiere sólo a uno de los conceptos excluyendo al otro.

   En consecuencia, el cuarto motivo de casación no puede tampoco ser estimado.

5. La valoración de la operación no plantea ningún problema en el caso de que las operaciones sean similares a otras que se efectúen en el mismo mercado entre sociedades independientes; sin embargo, cuando ello no ocurra, tendrán que utilizarse otros sistemas para realizar la referida valoración lo cual supone que los medios utilizados deben ser los adecuados a tal fin, y, en concreto, los preceptuados por el art. 52 de la Ley General Tributaria.

   En el supuesto que se examina, el Inspector Actuario ha utilizado, para valorar los bienes que son objeto de transmisión en el ejercicio 1989 entre PESCAFINA S.A. y MITRA S.A., el dictamen de peritos de la Administración, [art. 52.1.d) de la Ley General Tributaria ], lo que conduce al análisis de la motivación de la valoración efectuada, es decir, si la misma contiene los elementos y hechos adicionales que justifiquen las modificaciones de las bases imponibles practicadas. Y en el caso de autos los informes de valoración de los inmuebles en litigio contienen no sólo la descripción de los bienes a valorar, situación, localidad, entorno, características constructivas sino, también, información de mercado y los criterios seguidos para el cálculo del valor de mercado, por lo que se considera que los informes de valoración están motivados. En todo caso, si la entidad recurrente no estaba de acuerdo con los aspectos materiales de la valoración efectuada, podía haber solicitado su rectificación a través de la tasación pericial contradictoria conforme al art. 52.2 de la Ley General Tributaria durante el plazo de impugnación del acuerdo de liquidación (tal como le indicó la Administración en el considerando quinto del acuerdo de liquidación). Incluso podía haber solicitado la practica de la prueba pericial contradictoria en el recurso contencioso administrativo.

   La circunstancia de que la entidad recurrente hubiera presentado declaración por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en el ejercicio 1989 y 1990 no determina la imposibilidad de valoración de los inmuebles transmitidos, en cuanto que tal facultad no ha prescrito para la Administración al haberse iniciado la comprobación inspectora el 14 de junio de 1993.

Procede, por todo ello, desestimar el presente recurso de casación, debiendo imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente a tenor de lo dispuesto en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción, sin que los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder de los 3.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.