STS, 2 de Julio de 2002

PonenteD. JAIME ROUANET MOSCARDO
ECLIES:TS:2002:4901
Número de Recurso4093/1997
ProcedimientoCONTENCIOSO - RECURSO DE CASACION
Fecha de Resolución 2 de Julio de 2002
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a dos de Julio de dos mil dos.

Visto el presente recurso de casación interpuesto, por un lado, por la ADMINISTRACION DEL ESTADO, representada por su Abogado del Estado, y, por otro lado, por GONVARRI INDUSTRIAL S.A. (Sociedad absorbente de la COMPAÑIA AUXILIAR DEL ACERO S.A.), a su vez representada por el Procurador Don Federico Pinilla Peco y dirigida por Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 18 de febrero de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, estimatoria parcial del recurso de dicha naturaleza número 368/1991 promovido por la Sociedad antes citada contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 12 de febrero de 1991 por la que se había declarado la extemporaneidad del recurso de alzada deducido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de Asturias de 2 de marzo de 1990, a su vez denegatoria de la reclamación de tal naturaleza formulada contra la liquidación derivada del Acta de la Inspección número 9234.0 levantada con fecha 30 de marzo de 1988, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1985, en la que, con motivo de la imputación temporal de ingresos y gastos, se impuso una sanción tributaria total de 11.873.985 pesetas.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En la indicada fecha de 18 de febrero de 1997, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 368/1991, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido que debemos estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo núm. 02/368/1991, interpuesto por el Procurador Sr. D. Federico Pinilla Peco, en nombre y representación de GONVARRI INDUSTRIAL, S.A., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central con fecha de 6 de noviembre de 1990, descrita en el Fundamento de Derecho Primero y a que las presentes actuaciones se contraen, y debemos declarar y declaramos que no es conforme a Derecho la Resolución impugnada y, en consecuencia, la anulamos, declarando que, en virtud de la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/1995, de 20 de julio, procede rebajar la sanción impuesta al 50 por 100 de la cuota tributaria, con desestimación de las demás pretensiones, y sin hacer especial pronunciamiento en orden a la imposición de las costas".

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, el ABOGADO DEL ESTADO y la representación procesal de GONVARRI INDUSTRIAL S.A. prepararon ante el Tribunal a quo sendos recursos de casación que, una vez tenidos por preparados, han sido interpuestos ante esta Sala, desarrollándose, después, en las presentes actuaciones, conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por esas mismas partes, en concepto -también- de recurridos, los oportunos escritos de oposición al recurso de la contraria, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 25 de junio de 2002, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La sentencia de instancia, cuyos datos esenciales constan en el encabezamiento de la presente resolución, se funda, en síntesis, en los siguientes argumentos:

  1. El recurso de alzada no es extemporáneo porque en la fotocopia del recibo para el remitente del certificado de correos con destino al TEAR de Oviedo consta la fecha de 16 de mayo de 1990, que es el último día de los 15 fijados normativamente para la formalización de tal recurso, y, aunque en dicho recibo no consta cuál es su contenido, el principio "pro actione" debe hacernos concluir que, ante la duda de esa realidad, debe prevalecer el criterio de que la alzada se interpuso dentro del plazo correcto.

  2. El criterio general de la imputación de ingresos y gastos es el del devengo, pero cabe adoptar excepcionalmente otro, como puede ser el del pago o el de caja, siempre, sin embargo, que, a tenor de los artículos 22 de la Ley 61/1978 y 88 del RD 2631/1982, así se manifieste formalmente a la Administración al presentar la declaración correspondiente al primer ejercicio en que haya de surtir efecto y que se especifique el plazo de aplicación de tal excepción (sin que pueda ser inferior a tres años); circunstancias que no concurren en el caso de autos, con la consiguiente alteración en la situación patrimonial de la empresa, al no recoger los hechos económicos acaecidos durante el ejercicio, y suponiendo un diferimiento en el pago del Impuesto de tal ejercicio, y sin que pueda servir de justificación de tal incumplimiento el que la propia Administración haya admitido tal cambio de imputación en diferentes actuaciones precedentes, porque ello no justifica el citado incumplimiento y la ilegalidad e invalidez del cambio de la imputación.

  3. En cuanto a la calificación de la infracción cometida como de "omisión" o de simple "rectificación", ha de destacarse que el principio de culpabilidad del infractor (por dolo o por mera negligencia) exige analizar las razones expuestas por el interesado para justificar el incumplimiento de sus obligaciones tributarias (con el fin de descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterios de interpretación absolutamente insostenibles); y, en tal sentido, los citados artículos 22 de la Ley 61/1978 y 88 del RD 2631/1982 no dejan lugar a dudas ni a interpretaciones en contrario cuando exigen el cumplimiento de los dos requisitos antes señalados; y, por ello, el proceder de la recurrente significa que no fueron sólo razones de discrepancia interpretativa de dichos preceptos lo que determinó la imposición de la sanción sino que se penalizó una conducta que, además de no haber reflejado la verdadera situación del patrimonio, logró el diferimiento del Impuesto a otros ejercicios, con el consiguiente perjuicio de la Hacienda.

Pero procede la revisión de la sanción, por aplicación de la nueva normativa contenida en la Ley 25/1995, de 20 de julio, de reforma de la LGT, a tenor de lo dispuesto en su Disposición Transitoria Primera (al ser más favorable y benigna dicha nueva regulación), pues, al desaparecer como criterio de graduación el del "perjuício económico", la sanción debe quedar reducida al mínimo actualmente vigente del 50% (en lugar del 200% anteriormente aplicado).

SEGUNDO

El recurso de casación del Abogado del Estado, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se basa en la infracción de los artículos 131.1 y 74.1.f) del Reglamento del Procedimiento de las Reclamaciones Económico Administrativas aprobado por el RD 1999/1981, de 20 de agosto, porque, al carecer de virtualidad la fotocopia del recibo de correos, por no acreditar el contenido del escrito a que se refiere, es obvio que el recurso de alzada se formalizó ante el TEAC, no el 16 de mayo de 1990, como consta en dicho recibo, sino el siguiente día 17, según se refleja en el sello del registro de entrada del citado Tribunal en definitiva recipiendario (es decir, un día después del legal de 15 días), cuando ya la liquidación cuestionada y la resolución del TEAR habían devenido firmes.

Por su parte, el recurso de casación de Gonvarri Industrial S.A., promovido también al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la LJCA (versión del año 1992), se funda en los dos siguientes motivos:

  1. Infracción, por interpretación errónea, de los artículos 77.1 y 79 de la LGT, en relación con el 22 de la Ley 61/1978 y 88 del RD 2631/1982, porque, si bien no se cumplió el primero de los requisitos exigidos para poder utilizar, en la imputación de ingresos y gastos, el criterio excepcional del pago o de recepción del rappel sobre compras (es decir, el requisito de la manifestación previa del cambio de criterio), sin embargo, la propia Inspección, en Actas levantadas en ejercicios anteriores del Impuesto (IGTE y, después, IVA), ha admitido el indicado criterio excepcional de imputación temporal.

  2. Infracción de los artículos 145.b) y 117.2 de la LGT, porque, cuando el Inspector recoge las "liberalidades deducidas como gasto del ejercicio", omite la descripción de los mismos y de los preceptos que niegan su deducibilidad, quedando subsumidos en normas que el Inspector considera de aplicación pero que no cita, lo cual produce indefensión que no puede resultar subsanada por la conformidad prestada al Acta.

TERCERO

No cabe estimar el recurso del Abogado del Estado porque, como se ha dejado sentado, al respecto, en la sentencia de instancia, resulta obvio, con las palabras literales del párrafo segundo de su Fundamento de Derecho Segundo, que: "El estudio de la primera cuestión planteada debe partir del escrito de interposición de la reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Central, en el cual se reconoce expresamente por la actora que con fecha de 27 de abril de 1990 le fué notificada la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional por lo que el cómputo del plazo de quince días hábiles debía iniciarse el día siguiente, a saber, el 28 de abril, terminando el día 16 de mayo (una vez descontados los días 29 de abril -domingo-, 1 -festivo-, 6 -domingo- y 13 -domingo- de mayo), de tal manera que, si el escrito tuvo entrada el día 17 de mayo en el Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias, parece evidente que la presentación se hizo fuera del plazo establecido al efecto en el artículo 131 del Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico Administrativas. No obstante lo anterior, presenta la recurrente una fotocopia de un recibo de un envío certificado con fecha de 16 de mayo de 1990 dirigido al Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias que parece ser corresponde al escrito de interposición de la reclamación ante el Tribunal Regional, para que a su vez lo dirigiese al Tribunal Central. Y la Sala debe admitir la temporaneidad en la interposición de la reclamación, habida cuenta que, habiendo articulado la recurrente la prueba que estaba a su alcance en orden a demostrar la existencia de tal presentación a tiempo, aunque la misma no haya quedado acreditada fehacientemente, sin embargo no ha sido por motivo imputable a élla, ya que la Administración de Gijón del Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos no pudo justificar la existencia del certificado número 3.276, por haber transcurrido el plazo de conservación de dieciocho meses que de tales recibos le impone la Ley (escrito con fecha de 18 de mayo de 1995 del Jefe de la Administración de Correos y Telégrafos de la Administración de Gijón, obrante en el ramo de prueba); e, igualmente, tampoco el Tribunal Económico Administrativo Regional pudo acreditar la existencia de tal escrito dado que "al tratarse de un escrito dirigido al Secretario del Tribunal Central fue remitido directamente al mismo" (escrito del Abogado-Secretario del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias con fecha de 26 de mayo de 1995, también obrante en el ramo de prueba). Por tales motivos, y al ser la supuesta extemporaneidad de sólo un día, ante la duda de la presentación en tiempo o a destiempo, debe prevalecer en el presente caso el derecho de la recurrente a obtener una tutela judicial efectiva, sobre los posibles defectos formales impeditivos de la misma, procediendo, en consecuencia, entrar a conocer del fondo del asunto".

Pero es que, a mayor abundamiento, debe añadirse a lo acabado de exponer y reseñar que, entre los días que deben descontarse a efectos de concretar cuáles fueron los "hábiles" para el cómputo de los 15 señalados normativamente para la interposición ante el TEAC del recurso de alzada, debe comprenderse, también, el 15 de mayo, que en Madrid, donde está la sede del TEAC, es festivo (San Isidro Labrador, patrón de la ciudad), y, en consecuencia, presentada la alzada, en definitiva, ante dicho Tribunal, el último día del plazo legal, ya no es necesario acudir al principio "pro actione" y reputar que, ante la duda de la virtualidad del recibo de correos sellado el 16 de mayo de 1990, debe prevalecer el criterio de que el contenido de dicho recibo se refería al mentado recurso de alzada.

CUARTO

Procede estimar, sin embargo, el primero de los motivos de impugnación promovidos en el recurso de casación formulado por Gonvarri Industrial S.A., habida cuenta que, no obstante lo argüído, al respecto, por la contraparte, es evidente que, como se aduce en el motivo citado, se está, en realidad, ante un supuesto claro de atipicidad en la conducta de la mencionada obligada tributaria, por existir una ostensible diferencia razonable de interpretación de las normas que se han estimado como infringidas, excluyente del elemento subjetivo (dolo o culpa) exigible en toda infracción tributaria.

Es cierto (según se ha indicado en la sentencia de instancia) que tanto la Ley como el Reglamento regulador del Impuesto de Sociedades, para proceder a cambiar el sistema general del devengo en la imputación de ingresos y gastos por el excepcional del pago o caja, exigen, primero, que así se manifieste formalmente a la Administración al presentar la declaración correspondiente al primer ejercicio en que haya de surtir efecto y que se especifique, también, el plazo de aplicación de tal excepción (sin que pueda ser inferior a tres años), PERO no debe olvidarse que, en este caso de autos, la propia Administración ha admitido tal cambio de imputación, en diferentes actuaciones precedentes, durante un lapso de tiempo bastante amplio y continuado, sin necesidad de haberse materializado ese previo deber de comunicación, y, en consecuencia, esas dos obligaciones, meramente formales (en especial, la primera), de "informar" y de "mantener" han devenido difuminadas por las especiales circunstancias concurrentes y por la propia actuación de la Administración (circunstancias que se traducen, obviamente, en una interpretación de las normas tributarias que razonablemente deben excluir en la sociedad recurrente todo grado de intencionalidad infractora tributaria, más aún, desde otra perspectiva complementaria, si los posibles perjuicios económicos potencialmente producidos a la Hacienda pueden resultar compensados con los lógicos intereses de demora que deberán satisfacerse al tiempo de abonarse, fuera del ejercicio pertinente, la correspondiente deuda tributaria).

Como se alega en el motivo que estamos analizando, si bien no se cumplió, formalmente, el primero de los requisitos, el de la "información", exigidos para poder usar, en la imputación de ingresos y gastos, el criterio excepcional del pago o de recepción del rappel sobre compras (o sea, con otras palabras, el condicionante de la manifestación previa del cambio de criterio), debe tomarse en consideración que la Inspección, en Actas levantadas en ejercicios anteriores, ha aceptado el comentado criterio excepcional de imputación temporal, y, por ello, procede conceptuar convalidada dicha formalidad por mor de la aquiescencia de la Administración, ya que ésta en ningún momento manifestó su disconformidad a la ausencia formal del requisito comentado; y, como, además, el segundo de los requisitos, el del plazo de aplicación, se entiende cumplido, ya que se fue aplicando de forma continuada, año tras año, es lógico y prudente estimar que, ante una diferencia razonable de criterio, entre la Administración y la sociedad interesada, ha desaparecido, en la actitud de la segunda, todo indicio de dolo o negligencia, y la infracción imputada no ha podido materializarse fáctica ni jurídicamente.

QUINTO

Aparte de que el contenido del segundo de los motivos casacionales formulados por Gonvarri Industrial S.A. (infracción de los artículos 145.b y 117.2 de la LGT) constituye, en realidad, una "cuestión nueva", no planteada anteriormente ni en la vía administrativa ni en la jurisdiccional de instancia (lo cual impide que pueda entrarse en el análisis de lo en ella controvertido en la presente casación), se da la circunstancia, además, de que, (a), tal infracción está referida, no a la sentencia de instancia (que, lógicamente, por implanteada la cuestión, no pudo pronunciarse sobre la misma), sino a la liquidación que fué objeto del recurso contencioso administrativo resuelto por dicha sentencia, y, con ello, se ha confundido el objeto de la casación (que es la sentencia de instancia, de la que han de predicarse los motivos impugnatorios del artículo 95.1 de la LJCA, en su versión del año 1992) con el objeto del proceso de instancia (que es el acto impugnado y, respecto del mismo, las cuestiones que amparan las pretensiones formuladas en la demanda); (b), el artículo 145.1.b de la LGT exige que las Actas consignen los elementos esenciales del hecho imponible, lo que no las convierte en un documento exhaustivo en el que se reflejen todos los datos obtenidos durante la comprobación previa al Acta (tal como se infiere de lo dispuesto en los artículos 46, 47 y 49 del RGIT de 1986), y, por ello, en consecuencia, debe admitirse que las Actas recogían los elementos esenciales del hecho imponible (que no eran, además, desconocidos para el sujeto pasivo), sin que fuera necesario puntualizar, una a una, todas las liberalidades deducidas en concepto de gasto durante el ejercicio final (como exige la recurrente); y, (c), tampoco se ha infringido, pues, el artículo 117.2 de la LGT, porque el sujeto pasivo prestó conformidad al Acta de Inspección, lo cual implica que no puede desconocer los hechos consignados en la misma (salvo error de hecho, que no se alega ni se demuestra).

Debe, por tanto, desestimarse este segundo motivo impugnatorio casacional.

SEXTO

Procediendo, por tanto, desestimar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, deben imponerse las costas causadas en el mismo, por imperativo legal, a la citada parte recurrente, a tenor de lo al respecto prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión del año 1992); y, debiendo estimarse el recurso de casación promovido por Gonvarri Industrial S.A. contra la misma sentencia, con la consecuencia de, casándola en parte y estimando, también parcialmente, el recurso contencioso administrativo formulado por tal entidad, dejar sin efecto la sanción tributaria impuesta, no ha lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por este segundo recurso casacional, de acuerdo con lo indicado en el artículo 102.2 de la citada LJCA (versión del año 1992).

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,

FALLAMOS

Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por el ABOGADO DEL ESTADO contra la sentencia dictada, con fecha 18 de febrero de 1997, en el recurso contencioso administrativo número 368/1991, por la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso casacional a la citada parte recurrente.

Y debemos estimar y estimamos el recurso de casación promovido por la representación procesal de GONVARRI INDUSTRIAL S.A. contra la misma sentencia, con la consecuencia de, casándola en parte y estimando, también parcialmente, el recurso contencioso administrativo antes citado, dejar sin efecto, exclusivamente, la sanción tributaria impuesta, sin que haya lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas causadas en este segundo recurso casacional.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

14 sentencias
  • SAP Jaén 17/2010, 4 de Febrero de 2010
    • España
    • 4 d4 Fevereiro d4 2010
    ...responsabilidad (SSTS 15.9.98, 17.9.98, 19.12.98, 29.11.99, 23.4.2001, STS. 2.2.200, que cita STS. 6.10.98, en igual línea SSTS. 21.1.2002, 2.7.2002, 4.11.2002 y 20.5.2003, que añaden que no es aplicable respecto de las circunstancias modificativas el principio "in dubio pro reo" ni se encu......
  • SAN, 20 de Septiembre de 2007
    • España
    • 20 d4 Setembro d4 2007
    ...en el que se requería del TEAC que se aportara por la Inspección el informe sobre la referida cuestión. Se cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 2 de julio de 2002. 2) Complejidad de la norma aplicable. Evaluación normativa. Se cita el artículo 88, 3, del Reglamento del Impuesto sobre S......
  • SAP Murcia 280/2019, 8 de Octubre de 2019
    • España
    • 8 d2 Outubro d2 2019
    ...exige que sus presupuestos fácticos estén tan probados como el hecho mismo" . También las sentencias del Tribunal Supremo 21-1-2002, 2-7-2002, 4-11-2002 y 20-5-2003. En el presente caso, la defensa únicamente indica en el recurso que el procedimiento ha estado tramitándose cinco años, sin c......
  • SAP Madrid 408/2012, 29 de Noviembre de 2012
    • España
    • 29 d4 Novembro d4 2012
    ...de que dependen ( SSTS 15.9.98, 17.9.98, 19.12.98, 29.11.99, 23.4.2001, STS. 2.2.200, que cita STS. 6.10.98, en igual línea SSTS. 21.1.2002, 2.7.2002, 4.11.2002 y 20.5.2003, que añaden que no es aplicable respecto de las circunstancias modificativas el principio in dubio pro - Al proceder a......
  • Solicita tu prueba para ver los resultados completos
1 artículos doctrinales
  • Reflexiones en torno a las conductas de ocultación en el delito de defraudación tributaria
    • España
    • Política fiscal y delitos contra la hacienda pública Octava mesa redonda
    • 1 d1 Janeiro d1 2007
    ...de una línea jurisprudencial turbadora de los principios sobre los que se asentó la reforma y que contraría su sentido. Las SSTS de 2 de julio de 2002, 28 de noviembre de 2003, 3 de abril de 2004 y 19 de mayo de 2005 han venido a preconizar que el delito de defraudación tributaria consiste ......

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR