STS, 30 de Abril de 2007

PonenteJUAN GONZALO MARTINEZ MICO
ECLIES:TS:2007:3347
Número de Recurso2050/2002
Fecha de Resolución30 de Abril de 2007
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a treinta de Abril de dos mil siete.

Visto el presente recurso de casación nº 2050/2002 que ante la Sala Tercera, Sección 2ª, de este Tribunal Supremo pende de resolución, interpuesto por el BANCO VITALICIO DE ESPAÑA, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, S.A., representado por Procurador y dirigido por Letrado, contra la sentencia dictada el 25 de febrero de 2002 por la Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección Primera, del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, que desestimó el recurso nº 4446/1998 promovido por el citado Banco Vitalicio contra el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya de fecha 8 de junio de 1998 en materia de liquidación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas relativa a Retenciones de Capital Mobiliario para el periodo 1 de enero de 1987 a 31 de diciembre de 1991.

Comparece como parte recurrida la Diputación Foral de Vizcaya, representada por Procurador y con la dirección técnico jurídica de Letrado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En fecha 30 de diciembre de 1993 la Inspección de Tributos de la Diputación Foral de Bizkaia formalizó a Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, Acta nº A02-0022508, firmada en disconformidad, por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas - Retenciones de Capital Mobiliario, período del 1 de Enero de 1987 a 31 de Diciembre de 1991, calificándose como grave la infracción cometida.

En el acta formalizada se hacía constar que A): durante los ejercicios objeto de comprobación inspectora la sociedad BANCO VITALICIO DE ESPAÑA ha llevado a cabo operaciones que la Inspección considera se encuentran entre las denominadas "a prima única", las cuales han sido concertadas mediante la comercialización del producto conocido como PLAN DE AHORRO ASEGURADO. B): La Inspección de Tributos entiende que las operaciones especificadas no pueden ser calificadas en su totalidad como contratos de seguro de vida, tal y como formalmente lo presenta la sociedad, pues tanto su naturaleza jurídica como su operativa práctica desde el punto de vista económico responden al concepto de simple colocación de capitales a plazo fijo retribuido financieramente. C) En consecuencia, los rendimientos obtenidos en base a esas operaciones por las personas físicas supuestamente aseguradas deben calificarse como rendimientos del capital mobiliario de acuerdo a lo establecido en el artículo 17 c) de la Ley 44/78 del I.R.P.F ., estando por consiguiente sujetos a retención por parte de la persona jurídica que los satisfizo conforme a lo dispuesto en el artículo 36-1 de la citada Ley .

Igualmente en el Acta se indicaba que dadas las especiales características que se dan en el presente caso, la Inspección estima que las retribuciones anteriormente expuestas deben entenderse percibidas por las personas físicas con deducción en todo caso del importe de la retención correspondiente, por lo que en aplicación de lo establecido en el artículo 36.1 de la Ley 44/78, de 8 de Septiembre, y, en el artículo 151.1 del R.D. 2384/81, de 3 de agosto, los rendimientos íntegros deben elevarse al íntegro.

El Subdirector de Gestión Tributaria de la Hacienda Foral de Bizkaia, mediante resolución de fecha 12 de Agosto de 1994, confirmó la propuesta inspectora y practicó liquidación con el siguiente detalle: Cuota a ingresar de 68.627.048 ptas.; Intereses de Demora de 30.633.270 ptas.; Sanción por infracción tributaria grave 170.048.469 ptas. Total Deuda tributaria a ingresar: 269.308.787 ptas.

SEGUNDO

Con fecha 21 de septiembre de 1994, BANCO VITALICIO DE ESPAÑA interpuso reclamación económico administrativa contra la liquidación anterior.

En sesión celebrada el 8 de junio de 1998, el Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya acordó estimar en parte la reclamación económico administrativa, procediendo que por la Oficina Gestora se anule la liquidación impugnada, girándose en su lugar la procedente en la cual, en primer lugar, se consideren prescritas las deudas anteriores al 30 de Diciembre de 1988 excepto las que la propuesta de liquidación efectuada por la inspección considera imputables al cuarto trimestre de 1988; en segundo lugar, la retención sea calculada sobre la renta realmente abonada y no sobre la elevada el íntegro y, en tercer lugar, no se imponga sanción alguna, todo ello con reconocimiento en favor de la parte actora del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas en exceso o a la cancelación del aval bancario, en su caso.

TERCERO

Contra el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya de 8 de junio de 1998, el Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, cuya cuantía quedó fijada en 72.284.276 ptas. La Sección Primera dictó sentencia en la indicada fecha de 25 de febrero de 2002, que contenía la siguiente parte dispositiva: "FALLO.- Que debemos desestimar, como así desestimamos, el presente recurso contencioso- administrativo número 4.446 de 1998, interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Germán Apalategui Carasa en nombre y representación de Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, contra el Acuerdo del Tribunal EconómicoAdministrativo Foral de Bizkaia, de fecha 8 de junio de 1998, estimatorio parcial de la reclamación económicoadministrativa nº 3.074/94, formulada frente acuerdo de la Subdirección de Gestión Tributaria en concepto de liquidación por impuesto sobre la renta de las personas físicas relativa a retenciones de capital mobiliario por el periodo de 1 de enero de 1987 a 31 de diciembre de 1991, que confirmamos. Sin costas".

CUARTO

Contra la indicada sentencia el Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, S.A. preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala.

Por providencia de 25 de noviembre de 2003 se acordó conceder a las partes el plazo común de diez días para que formularan alegaciones sobre la posible concurrencia de la causa de inadmisión del recurso siguiente: estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 25 millones de pesetas, pues aunque que aquélla quedó fijada en la instancia en la cantidad de 72.284.276 pesetas, sin embargo, habiéndose producido en vía administrativa una acumulación de pretensiones, únicamente la liquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Fisicas-Retenciones de Capital Mobiliario correspondiente al ejercicio 1989 es superior al umbral cuantitativo fijado por la Ley (artículos 41.3, 42.1.a) y 86.2 .b) de la LRJCA); trámite que ha sido evacuado por ambas partes.

Por Auto de 20 de mayo de 2004 la Sección Primera de esta Sala acordó "declarar la admisión del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la mercantil Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, S.A., contra la Sentencia de 25 de febrero de 2002, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, dictada en el recurso número 4446/98, en lo que respecta a la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones de Capital Mobiliario, ejercicio 1989 y la inadmisión del recurso en cuanto a las liquidaciones correspondientes a los ejercicios 1987, 1988, 1990 y 1991, respecto de los cuales la sentencia se declara firme, remitiéndose las presentes actuaciones a la Sección Segunda para su sustanciación, de conformidad con las reglas de reparto de asuntos".

Los razonamientos jurídicos que llevaron a la Sección 1ª de esta Sala a adoptar el acuerdo transcrito fueron los siguientes:

El artículo 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas, cualquiera que fuere la materia, en asuntos cuya cuantía no exceda de 25 millones de pesetas (a salvo el procedimiento especial para la defensa de los derechos fundamentales, que no hace al caso), habiendo dicho esta Sala reiteradamente que es irrelevante, a los efectos de la inadmisión del expresado recurso, que se haya tenido por preparado por la Sala de instancia o que se hubiera ofrecido al tiempo de notificarse la resolución recurrida, siempre que la cuantía litigiosa no supere el límite legalmente establecido, estando apoderado este Tribunal para rectificar fundadamente -artículo 93.2.a) de la mencionada Ley - la cuantía inicialmente fijada, de oficio o a instancia de la parte recurrida.

Por otro lado, como ha declarado esta Sala en reiteradas ocasiones (por todos, Auto de 23 de noviembre de 2001 ) con arreglo a lo dispuesto por el artículo 41.3 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, en los supuestos de acumulación de pretensiones, -es indiferente que tenga lugar en vía administrativa o jurisdiccional-, aunque la cuantía venga determinada por la suma del valor económico de las pretensiones objeto de aquélla no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de casación.

En el presente caso, aunque la cuantía del recurso contencioso administrativo quedó fijada en la instancia en la cantidad de 72.284.276 pesetas, sin embargo, la resolución recurrida trae causa del Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya, de fecha 8 de junio de 1988, comprensivo del acto administrativo de liquidación tributaria provisional, en relación con los hechos regularizados en cuanto a cuota, intereses de demora y sanción en el Acuerdo liquidatorio de la Subdirección de Gestión Tributaria de 12 agosto de 1994, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones de Capital Mobiliario, por los periodos y cuantías que a continuación se detallan:

Cuota Intereses Sanción Total

1987 0 0 0 0

1988 560.078 303.823 0 863.901

1989.1sm 27.993.235 13.658.398 0 41.651.633

1989.2sm 9.947.184 4.301.816 0 14.249.000

1990 8.621.698 3.032.948 0 11.654.646

1991 3.137.811 727.285 0 3.865.096

50.260.006 22.024.270 0 72.284.276

Por tanto, es claro que las deudas tributarias, salvo las correspondientes al ejercicio de 1989, no exceden de 25 millones de pesetas, por lo que procede declarar la inadmisión del presente recurso con arreglo a lo previsto en el artículo 93.2.a) de la Ley de esta Jurisdicción en relación con los preceptos anteriormente reseñados, al no ser la sentencia impugnada susceptible de recurso de casación respecto de las indicadas deudas tributarias.

No obstan a la anterior conclusión las alegaciones expuestas por la parte recurrente en el trámite de audiencia, pues aunque no estamos propiamente ante un supuesto de acumulación de pretensiones comprendido en el artículo 41.3 de la LRJCA, limitado a la acumulación jurisdiccional, sí lo está virtualmente en su espíritu, ya que la finalidad a que alude el precepto es evitar, en lo que aquí interesa, que pueda alterarse el limite cuantitativo previsto en la Ley para el acceso al recurso de casación por un hecho circunstancial y a veces aleatorio, como es una pluralidad de pretensiones, habida cuenta que los distintos conceptos que integran la deuda tributaria están perfectamente individualizados ejercicio por ejercicio, permitiendo que sean las cuotas diferenciales correspondientes a cada una de ellas los parámetros determinantes de la cuantía litigiosa a los efectos de la recurribilidad en casación de la sentencia impugnada, de acuerdo con lo que establece el artículo 42.1.a) de la LRJCA .

A lo expuesto debe añadirse, que es irrelevante que se levantara una sola acta y que se haya dictado una única resolución pues las mismas se refieren a una pluralidad de ejercicios fiscales, como se ha venido entendiendo reiteradamente (por todos, Auto de 21 de enero de 2000 ), siendo, por lo demás, jurisprudencia reiterada (Auto de 18 de noviembre de 2002, por todos) que la exigencia de que la cuantía del recurso supere el limite legal para que la sentencia sea susceptible de recurso de casación es materia de orden publico procesal que no puede quedar a la libre disponibilidad de las partes.

Formalizada por la representación procesal de la parte recurrida -Diputación Foral de Vizcaya- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 17 de abril de 2007, en cuya fecha tuvo lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, Magistrado de Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

1. La sentencia recurrida al entrar en el examen de las cuestiones planteadas comienza por analizar el primer motivo impugnatorio, referente a la extinción de la deuda por prescripción que defiende la recurrente alegando que el acto de liquidación que dio fin al procedimiento inspector se notificó el 7 de septiembre de 1994, tras haberse incoado el Acta con fecha 30 de diciembre de 1993, estando suspendidas las actuaciones inspectoras por plazo superior a 6 meses con las consecuencias previstas en el art. 31 del Decreto Foral 64/1987, de 9 de junio, por lo que ha de considerarse prescrito todo aquello que tenga fecha anterior al 7 de septiembre de 1989; además, que en el momento en el que se redacta la demanda ya ha entrado en vigor la NF 2/1999, de 12 de febrero, que acorta el periodo de prescripción a tres años, por lo que habría de entender también prescritas las deudas tributarias anteriores al día 30 de diciembre de 1990.

El TEAF declaró prescritas las deudas anteriores al 30 de diciembre de 1988, excepto las del cuarto trimestre de 1988, por haber transcurrido mas de 5 años desde el 30-12-88, a la fecha en la que se formaliza el acta incoada por la Inspección Tributaria, 10 de diciembre de 1993, en aplicación del art. 64 de la Ley General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia . Y desestimó la alegación de interrupción de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, desde la fecha en la que se efectúan alegaciones al acta, el 19 de enero de 1994, hasta el 12 de agosto de 1994, fecha en la que se practica la liquidación que es notificada el 7 de septiembre, con fundamento en el contenido del art. 141 de la Norma Foral General Tributaria.

La Norma Foral 3/86, de 26 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, dispone en su art. 141 . c), que corresponde a la Inspección Tributaria "proponer las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación en los términos que reglamentariamente se establezcan", y reglamentariamente en art. 2.d) del Decreto Foral 64/97, de 9 de junio, por el que se aprueba el Reglamento de Inspección del Territorio Histórico de Bizkaia, precisa nuevamente, que corresponde a la Inspección de los Tributos "practicar propuestas de liquidaciones tributarias resultantes de sus actuaciones de comprobación e inspección"; normativa que difiere de la correlativa estatal en la que la Inspección no solo propone sino que practica las liquidaciones tributarias. Sin embargo, el término "actuaciones inspectoras" en el Territorio Foral de Bizkaia no puede comprender actuaciones que su regulación no atribuye a la Inspección Foral de Tributos, como es el acto de liquidación, por lo que la pretensión del recurrente debe ser desestimada.

Igualmente, debe también rechazarse la interesada aplicación del plazo de prescripción de tres años previsto en la N.F. 2/1999, de 12 de febrero, de modificación parcial de la N.F. 3/1986, General Tributaria, toda vez que su entrada en vigor, a los efectos pretendidos, el 1 de enero de 1999, es decir, cuando el plazo de prescripción de cinco años examinado había concluido, siguiendo las conclusiones de la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 25 de septiembre de 2001, lo impide.

  1. El segundo motivo impugnatorio es la nulidad de pleno de derecho de la liquidación practicada por IRPF e impugnada que se invoca en la demanda. Se sustenta en la infracción del art. 62.1.a) de la Ley 30/92, de 26 de noviembre, ante la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, en concreto el derecho a prueba, previsto en el art. 24 de la Constitución ; la recurrente interesó ante la Oficina Nacional de Inspección la prueba consistente en requerir al Ministerio de Economía y Hacienda y de la Hacienda Foral de Bizkaia certificación acreditativa de las liquidaciones tributarias de todos cuantos contrataron con la sociedad recurrente en los ejercicios debatidos por razón de las operaciones que ahora se analizan, solicitud sobre la que no recayó ninguna resolución, y que reiterada ante el Tribunal Económico-Administrativo Foral es desestimada al entenderse que la prueba no tenia incidencia en la resolución cualquiera que fuese la documentación recibida.

    En el escrito de demanda se trasladan extensos argumentos en orden a defender la prueba denegada como elemento sustancial para la prosperabilidad de los intereses en juego, y reitera ante la Sala la practica de la prueba en los fundamentos de la demanda, que finalmente olvida proponer en el momento procesal oportuno, en el periodo probatorio del proceso, y a la que no hace ya referencia en conclusiones, sin que ello le impida fundar sus pretensiones. Al margen de estas consideraciones, lo concluyente para la desestimación del motivo impugnatorio resulta ser el mantenido en el acuerdo impugnado, toda vez que en el Decreto Foral 64/97, de 9 de junio, por el que se aprueba el Reglamento de Inspección del Territorio Histórico de Bizkaia no se dispone la posibilidad de apertura de periodo probatorio a instancia del interesado, quedando su derecho limitado a la presentación de documentación junto con el escrito de alegaciones al acta, por lo que difícilmente la no contestación por parte de la Inspección a la prueba propuesta puede ocasionar la nulidad de pleno derecho del acta.

  2. En el tercer motivo impugnatorio, que es el que afecta a la calificación fiscal de la operación discutida y en la que la mercantil recurrente sostiene el carácter de seguro de vida de las operaciones realizadas, relativas al llamado "Plan de ahorro asegurado" (P.A.A.), la sentencia llega a la conclusión de que tanto la naturaleza jurídico-tributaria de los negocios celebrados como las relaciones económicas establecidas por las partes son más propias de la simple colocación de capitales a plazo fijo, retribuida financieramente.

  3. El último de los motivos impugnatorios que a titulo subsidiario propone la recurrente se dirigía a cuestionar la liquidación de intereses de demora por ausencia del año que deba ser necesario. La sentencia confirma la procedencia de liquidar intereses de demora en asuntos similares al presente.

SEGUNDO

Dos son los motivos de casación que aduce el Banco Vitalicio de España al formalizar su recurso:

  1. Infracción de lo dispuesto en los artículos 20.10.b) y 36.Uno de la Ley Reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la redacción procedente de la Ley 48/1985, de 27 de diciembre .

La entidad recurrente entiende que tratándose de las percepciones derivadas de un contrato de Seguro de Vida eran inexigibles las retenciones tributarias que se reclaman por medio de la liquidación que en esta vía se impugna, siendo ello así porque durante los años a los que se refieren las presentes actuaciones, las citadas percepciones tenían la condición de variaciones patrimoniales en la legislación reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tal y como se desprende de los artículos 20, apartado 10, letra b) y 36.1 de la Ley 48/1985, de 27 de diciembre .

  1. Infracción de lo dispuesto en el Real Decreto Ley 5/1989, de 7 de julio, y en el Real Decreto 1023/1989, de 6 de octubre . El ordenamiento jurídico vigente a partir del Real Decreto 1203/1989, de 6 de Octubre, conoce perfectamente las operaciones de seguro que combinan una prestación para caso de supervivencia y otra para caso de muerte; y si la normativa aprobada por el titular del poder reglamentario denomina operación de seguro a aquellas que combinan un Seguro de Vida de Capital diferido (supervivencia) y otra para caso de muerte, no se entiende cómo la Sentencia recurrida soslaya la aplicación al caso presente de dicha disposición hasta el punto de negarse cualquier trascendencia sustantiva.

TERCERO

El artículo 86.4 de la Ley 2/1998, de 13 de julio, establece que "las sentencias que, siendo susceptibles de casación por aplicación de los apartados precedentes, hayan sido dictadas por las Salas de lo Contencioso Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia, solo serán recurribles en casación si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o comunitario europeo que sea relevante y determinante del fallo recurrido siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora".

Por su parte, el artículo 89.2 al referirse al contenido del escrito de preparación del recurso, señala que "en el supuesto previsto en el artículo 8.4, habrá de justificarse que la infracción de una norma estatal o comunitaria europea ha sido relevante y determinante del fallo de la sentencia".

En definitiva, se precisa hoy para que sean recurribles las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia -todas, con abstracción de la Administración autora de la actuación impugnada- que, además de ser susceptibles de casación por razón de la materia o la cuantía del asunto, concurran los siguientes requisitos: A) Que el recurso de casación pretenda fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o comunitario europeo que sea relevante y determinante del fallo recurrido B) Que esas normas, que el recurrente reputa infringidas, hubieran sido invocadas oportunamente por éste o consideradas por la Sala sentenciadora; C) Que el recurrente justifique, en el escrito de preparación del recurso, que la infracción de las mismas ha sido relevante y determinante del fallo de la sentencia.

Como ha puesto de relieve reiterada doctrina de esta Sala, el artículo 86.4 condiciona la recurribilidad de las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia -que sean susceptibles de casación- a que el recurso, es decir, el escrito de interposición del mismo, pretenda fundarse en infracción de normas de Derecho estatal (o comunitario europeo) que sea relevante y determinante del fallo recurrido, y es justamente tal condicionamiento, en cuanto afecta a la impugnabilidad de la sentencia, el que determina que en el artículo

89.2 se exija al recurrente justificar en el trámite inicial del procedimiento impugnatorio -en el escrito de preparación del recurso- que la infracción de las normas jurídicas hábiles, que en su día podrán hacerse valer como fundamento del recurso de casación, ha sido relevante y determinante de la sentencia; en otras palabras, el juicio de relevancia tiene su sede propia en el escrito de preparación del recurso, cumpliendo la función de acotar las infracciones normativas que habrán de servir para articular los motivos de casación.

La interpretación que del art. 89.2 viene efectuando esta Sala, exigiendo hacer explícitos el cómo, el por qué y la forma en que la infracción de la norma no emanada de los órganos de las Comunidades Autónomas ha influido en el fallo debe entenderse en el contexto del carácter excepcional del recurso de casación cuando se interpone frente a Sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia respecto de actos y disposiciones de las Comunidades Autónomas ( art. 86.4 de la LJCA ). En estos casos, la mayor restricción en el acceso a la vía casacional responde, como es evidente, a la posición constitucional de los Tribunales Superiores de Justicia ( art. 152.1 C.E .), posición que, a su vez, justifica las exigencias del citado art. 89.2 de la LJCA, destinadas a que tanto el Tribunal de instancia, en fase de preparación del recurso, como el Tribunal Supremo, en fase de interposición, verifiquen a limine si se da o no el presupuesto sobreañadido para la admisión de estos recurso, a saber: que en el enjuiciamiento sobre disposiciones o actos de las Comunidades se hayan infringido normas no emanadas de los órganos de dichas Comunidades.

La Sentencia del Pleno de esta Sala de 24 de enero de 1996, (Recurso Casación número 8106/1994 ), aún referida al artículo 93.4 de la Ley Jurisdiccional anterior, en la versión dada por la Ley 10/1992, pero que resulta aplicable al artículo 86.4 de la vigente, que acabamos de transcribir, ya señalaba, en su Fundamento de Derecho Tercero, que "el designio de este último precepto se encamina a que la aplicación e interpretación del Ordenamiento jurídico autonómico o, por mejor decir, el Derecho emanado de las Comunidades Autónomas (dado que lo que caracteriza al Ordenamiento jurídico es su esencial nota de unidad y sistema) sea definida jurisdiccionalmente por las correspondientes Salas de los Tribunales Superiores de Justicia, sin acceder por la vía de la casación al Tribunal Supremo, en acomodación a la previsión contenida en el artículo 152.1, párrafo segundo, de la Constitución, desarrollada por los artículos 70 y 58.4º de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial ; de tal suerte que, según el texto del artículo 93.4, solamente se abrirá la vía del recurso de casación, tratándose de sentencias en que se enjuicien actos o disposiciones de las administraciones autonómicas, cuando el recurso se funde en infracción de normas no emanadas de los órganos de aquellas que sea relevante y determinante del fallo de la sentencia, pues cuando la norma legal o reglamentaria infringida emane de Órganos legislativos o de titulares de potestad reglamentaria diversos a los que conforman las Comunidades Autónomas ( artículo 152.1 de la Constitución ), no se agota el pronunciamiento judicial en el ámbito de éstas sino que su correcta aplicación debe acceder, si con arreglo a las restantes normas procesales es pertinente el recurso, al control casacional atribuido a esta Sala del Tribunal Supremo. El punto de inflexión del precepto y de la cuestión procesal en examen, lo constituye, por tanto, el determinar -si lo que está en juego- por decirlo abreviadamente- es derecho autonómico o si, por el contrario, además de éste o exclusivamente se controvierte sobre normas estatales o extra-autonómicas, pues solamente cuando esto último suceda será admisible el recurso de casación, siempre y cuando tales normas sean de suficiente entidad como para determinar el sentido del fallo judicial, lo que remite a un juicio de relevancia al que se aludirá más adelante.

El juicio de relevancia se encomienda en un primer momento a la Sala sentenciadora o Tribunal "a quo", en la fase de preparación del recurso, dado que el escrito preparatorio en estos casos de fiscalización de actos administrativos (como el de liquidación tributaria que nos ocupa) procedentes de una Administración autonómica ha de "justificar", según exige el art. 96.2 de la Ley de la Jurisdicción, que la norma o normas infringidas no se incardina en la esfera competencial de ningún Órgano de la Comunidad Autónoma y que la aplicación o interpretación de tales normas tiene la suficiente consistencia o entidad jurídica para formar parte de la "ratio decidendi" de la sentencia, hasta el punto de determinar el signo o sentido del fallo judicial del que se discrepa".

Pues bien en este caso y con corrección formal no susceptible de tacha alguna, la parte recurrente preparó el recurso de casación mediante escrito en que se hacía constar como Derecho estatal infringido por la sentencia impugnada el constituido, de una parte, por los artículos 20.10.b) de la Ley Reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la redacción que le dio la Ley 48/1985, de 27 de diciembre, y el artículo 36.1 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, y de otra parte, por el Real Decreto Ley 5/1989, de 7 de julio, y el Real Decreto 1203/1989, de 6 de octubre, que fueron citados en el escrito de demanda.

Debemos entender por tanto, que se ha formulado el juicio de relevancia exigido por la Ley de la Jurisdicción, por lo que el recurso de casación promovido resulta admisible, mereciendo una respuesta de fondo

CUARTO

El contrato de seguro es hoy un contrato típico, con regulación además extensa, contenida en la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, que a su estrada en vigor derogó a los arts. 1791 a 1797 del Código Civil y 380 a 438 del Código de Comercio, si bien dicha Ley se veía complementada, en el tiempo al que se refieren los hechos enjuiciados, por la Ley 33/1984, de 2 de agosto, de Ordenación del Seguro Privado, representativa de la "vigilancia oficial" que el Estado ha ejercido siempre sobre este tipo de actividades. Es el art. 1 de la Ley 50/1980 el que trata de dar una definición omnicomprensiva de las modalidades del seguro, al decir del mismo que es un contrato por el que "el asegurador se obliga mediante el cobro de una prima y para el caso de que se produzca el evento cuyo riesgo es objeto de cobertura, a indemnizar, dentro de los límites pactados, el daño producido al asegurado o a satisfacer un capital, una renta u otras prestaciones periódicas".

En la definición anterior se comprenden los elementos esenciales del contrato de seguro, es decir, riesgo y desplazamiento del mismo hacia el asegurador a cambio del pago de una prima.

En el caso del seguro de vida, el riesgo se liga a la muerte de la persona -seguro para caso de muerteo justamente al hecho contrario -la supervivencia-.

Pues bien, es precisamente en el seguro de vida en el que el elemento riesgo se ha visto desvirtuado a consecuencia de la acumulación de condiciones a la figura contractual básica, de tal forma que aquél ha quedado reducido al mínimo, si bien se ha seguido utilizando la forma contractual del seguro para lo que es en realidad, al menos de forma preponderante, una operación financiera de imposición de capital y pago de intereses.

Estas condiciones son:

  1. - La fijación de una suma idéntica para caso de supervivencia, que para caso de muerte -con lo que desaparece la incertidumbre respecto- al "si" y "cuanto", permaneciendo solo la del "cuando".

  2. - La prima única, con lo que la prestación del tomador del seguro está desde el primer momento en poder del asegurador.

  3. - La fijación de un tipo de interés técnico en función de la probabilidad de vida de cada asegurado en función de su edad.

  4. - La fijación del plazos muy breves, normalmente de 1 año, sin perjuicio de que se pacten prórrogas sucesivas (en este caso, y aún cuando no forme parte de la operativa contractual. la entidad aseguradora conoce también que en caso de producirse la muerte del asegurado, las formalidades administrativas harán que no tenga que desprenderse de la suma asegurada, hasta una fecha muy próxima al vencimiento del contrato, cuando no superada la mismo).

Todas estas condiciones, combinadas en la forma que en cada momento se ha considerado más conveniente, han producido un desplazamiento del elemento riesgo a sus límites mínimos a favor del elemento ahorro.

Ciertamente que el seguro de vida está ligado, al menos en algunas de sus modalidades, al elemento ahorro que va capitalizándose a interés compuesto a través del tiempo. Pero se trata de un ahorro producido con el importe de la prima que excede de la retribución de la asunción del riesgo por el asegurador.

De esta forma, el ahorro, de ser un elemento que aparece circunstancialmente en algunas modalidades del seguro de vida, se convierte en base esencial del negocio, del que el seguro pasa a ser un mero contrato accesorio de garantía, para un supuesto muy improbable de fallecimiento de dos titulares antes del transcurso del plazo anual.

QUINTO

Conviene señalar que el primer indicio de por donde iba posteriormente a orientarse la jurisprudencia de esta Sala en la materia de seguros de prima única se encuentra en la Sentencia de 27 de noviembre de 1999, en la que se hacía constar la conveniencia de examinar la situación concreta de los seguros de vida con capital diferido a prima única. La Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estableció en su artículo 17, apartado 2, lo siguiente: "2. En particular, se incluirán entre dichos rendimientos (se refiere a los procedentes del capital mobiliario): (...)

  1. La totalidad de la contraprestación, cualquiera que sea su denominación, percibida por el sujeto pasivo que proceda de capitales colocados en cualquier clase de crédito público o privado (...), incluidos los intereses acumulados por contratos de seguros de vida con capital diferido". El artículo 54, letra e), del primer Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 2615/1979, de 2 de Noviembre, y el artículo 54, letra e) del segundo Reglamento aprobado por Real Decreto 2.384/1981, de 3 de Agosto, se limitaron a reproducir el precepto legal, sin añadir nada.

A nadie se le oculta que, existiendo un grave proceso inflacionario, junto con este régimen tributario, los seguros de vida con capital diferido a prima única no resultaban prometedores. Al poco tiempo de la entrada en vigor de las Leyes 44/1978, de 8 de Septiembre, y 61/1978, de 27 de Diciembre, como dice la Exposición de Motivos de la Ley 14/1985, de 29 de Mayo, de Régimen Fiscal de Determinados Activos Financieros, "... la búsqueda de economía de opción en el pago de los impuestos, complementada por el dinamismo del mercado financiero y su capacidad de innovación, ha generado la aparición de un conjunto de nuevos activos financieros; característica común de muchos de ellos ha sido el quedar al margen de los sistemas de control existentes en el sistema tributario". En efecto, surgieron activos financieros, con rendimiento implícito, que de acuerdo con las normas fiscales generaban incrementos de patrimonio, respecto de los cuales no existía, por supuesto, retención, ni obligación de proporcionar información por suministro a la Administración Tributaria. Conocido es lo que ocurrió, numerosas personas invirtieron en estos activos financieros, con propósitos elusivos.

El art. 1º de la Ley 14/1985, de 29 de Mayo, de Régimen Fiscal de Determinados Activos Financieros

, formuló en su apartado 1 una definición genérica de los rendimientos del capital mobiliario en la que no incluyó los seguros de vida de capital diferido, y en su apartado 2 calificó como rendimientos lo que antes eran incrementos de patrimonio, por la diferencia entre el importe satisfecho en la emisión, primera colocación o endoso y el comprometido a reembolsar al vencimiento, en las operaciones con rendimiento implícito. Además, dicha Ley 14/1985, reguló con todo detenimiento las obligaciones de información por suministro sobre dichas operaciones.

El Real Decreto 2027/1985, de 23 de Octubre, que desarrolló la Ley sobre Régimen Fiscal de Determinados Activos Financieros, definió con toda precisión en su art. 1º los "rendimientos de capital mobiliario" a efectos de los dos Impuestos sobre la Renta, excluyendo a los intereses acumulados de los seguros de vida de capital diferido.

Por último, la Ley 48/1985, de 27 de Diciembre, de Reforma Parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, reformó el artículo 17 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, suprimiendo de la letra

c), apartado 2, el inciso que decía: "incluidos los intereses acumulados por contratos de seguros de vida con capital diferido", y además reformó el artículo 20, dedicado a los incrementos de patrimonio, disponiendo en su apartado 10, letra b), que: " Cuando se perciban cantidades derivadas de contratos de seguros de vida o invalidez, conjunta o separadamente, con capital diferido, el incremento o disminución patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre la cantidad que se percibe y el importe de las primas satisfechas".

La Sala debe destacar que así como la Ley 14/1985, de 29 de Mayo, de Régimen Fiscal de Determinados Activos Financieros, cerró el hueco elusivo, aprovechado por este tipo de activos, lo cierto es que esta misma Ley, junto con la Ley 48/1985, de 27 de Diciembre, de Reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuya buena voluntad respecto de los Seguros de vida es innegable, abrieron un nuevo hueco y así se produjo una masiva utilización de los contratos de seguros con capital diferido a prima única, muchos de ellos sin tener el carácter de auténticos seguros, para lograr el blanqueo de capitales ocultos, de ahí la utilización de la prima única, otros para eludir los Impuestos sobre la Renta, y otros para disfrutar del ofrecimiento de un tratamiento fiscal beneficioso, resultado de la indicación por inflación de las primas y de la consideración de las diferencias positivas como rentas irregulares, sin que existieran disposiciones reglamentarias que exigieran información por suministro, por ello está plenamente justificado el que la Administración Tributaria, a tiempo pasado, haya recabado la necesaria información por captación individualizada, de conformidad con lo dispuesto en el art. 111, apartado 1, de la Ley General Tributaria .

Pero donde definitivamente se abordó el problema de desnaturalización que plantean los seguros mixtos para caso de supervivencia y muerte en relación con liquidación por IRPF, retenciones del capital mobiliario, periodo 1986-1988, fue en la Sentencia de 2 de noviembre de 2002, en la que se dijo:

"SÉPTIMO.- Pues bien, en los tres contratos a que se contrae el litigio llegamos a la conclusión de que no existe cobertura de riesgo alguno, al carecer de relevancia la vida o muerte del asegurado, reduciéndose todo a una operación de ahorro, en la que la entidad aseguradora forma un capital con base en la cantidad inicial entregada por el tomador del seguro.

El capital garantizado se entrega en la fecha señalada por el contrato, fallezca o no el asegurado, y no cuando ocurriere el siniestro o fallecimiento. En los contratos de seguros ortodoxos, el capital garantizado se paga tras el siniestro y no al vencimiento de un contrato.

En otros términos, el elemento riesgo, esencial en el contrato de seguro, ha sido eliminado, conclusión a la que llegó correctamente la sentencia impugnada, que, además, en su Fundamento Cuarto, página 11 de la sentencia, hace la apreciación probatoria de que las tres modalidades funcionaron en la práctica con la duración -fijada o pactada-, de un año. La difuminación del elemento riesgo es, de esa manera, completa y desnaturaliza evidentemente la naturaleza de la operación como de seguros.

Ello es visible, por otra parte, desde el momento en que así como en los seguros ortodoxos el riesgo impacta en el patrimonio de la entidad aseguradora, de suerte que, de producirse el siniestro, es ella la que sufre un detrimento patrimonial, enjugado merced a las técnicas propias de las aseguradoras, en cambio, en las operaciones de autos, ningún quebranto ni riesgo se desplaza sobre ellas, pues lo que entregan a consecuencia de ellas y reciben los beneficiarios es una simple aplicación de capitalización de la suma inicial entregado por el asegurado, efectuada con técnicas propias del ahorro y no de un contrato de seguros.

El interés técnico, que la entidad aseguradora manifiesta ha sido utilizado según técnicas actuariales, no ha sido calculado en función de la duración de la vida humana, pues en los tres tipos contractuales destacan los reducidos límites temporales de los contratos -con lo que viene a prescindirse en los cálculos de la duración de la vida humana-, el hecho de que la indemnización sea igual a la prima entregada y, en el último tipo, que se devuelva la prima satisfecha como "participación en los beneficios".

Por ello, es correcto que la sentencia recurrida afirme, en su Fundamento Octavo, que no existió base técnica actuarial en el planteamiento de las modalidades "Capital asegurado" -en que se fijó un tipo medio-, y "Eurobao" -en que se fijaba un tipo cero-, determinándose la indemnización o prestación en función de la participación en los beneficios -así como en el seguro- para caso de muerte de la modalidad "SEPU" -en que se equipara prima e indemnización-. Tales operaciones, al igual que el seguro para el caso de supervivencia en la modalidad últimamente citada, respondieron a la aplicación de un tipo de interés financiero y, consecuentemente, carecieron de base técnica actuarial, vulnerándose de esa forma la prohibición contenida en el art. 3 de la Ley 33/1984, de 2 de agosto, de Ordenación de los Seguros Privados

, a cuyo tenor se prohibe a las entidades aseguradoras realizar entre otras operaciones "las que carezcan de base técnica actuarial".

Inmediatamente después, la Sentencia de 7 de diciembre de 2002, dictada en recurso de casación, en la que fue parte recurrida la Caja de Ahorros y Pensiones de Barcelona, y en relación con la denominada "Pensión inmediata temporal a capital reservado, en combinación con una operación de capital diferido", se sentó la siguiente doctrina que hoy resulta plenamente aplicable:

"En este análisis siempre será arriesgado tratar de definir una figura contractual, dado que el tráfico multiplica las posibilidades combinatorias de los tipos conocidos, hasta el punto de que la realidad contractual puede ser calificada de mutante por esencia.

Aun con dicho riesgo, y simplemente para esclarecer la figura, podemos definir, de acuerdo con alguna doctrina, los seguros de capital diferido a prima única, en su sentido más genuino, como un seguro de ahorro por el que la entidad aseguradora se obliga, mediante el cobro de una prima única a la firma de la póliza, a entregar el capital pactado al beneficiario si el asegurado vive al vencimiento del contrato, o al reembolso al tomador de la prima percibida si el asegurado fallece antes del vencimiento indicado.

Los seguros de capital diferido presentan una variedad, que es la que ahora más interesa, en la que se atenúa aún más el elemento riesgo, para convertirse en una estricta operación de capitalización, por la que la entidad aseguradora, a cambio de una prima única pagada al inicio del contrato, se compromete a entregar al beneficiario en una fecha fija el capital garantizado, tanto si el asegurado vive en aquel momento como si hubiera fallecido antes.

En estos últimos contratos no existe cobertura de riesgo alguna, al carecer de relevancia la vida o muerte del asegurado, Es una operación pura de ahorro, en la que la entidad aseguradora forma un capital capitalizando la cantidad inicial percibida del tomador.

En estas operaciones hay un seguro temporal, para caso de muerte, y un seguro de capital diferido, para caso de supervivencia.

En la hipótesis más ortodoxa la prima se pagaría al finalizar el plazo establecido para la duración del seguro o antes si el asegurado falleciera, y en la hipótesis que ahora nos ocupa, la totalidad de la prima habría sido abonada al comienzo del contrato.

En ella el capital garantizado se paga en la fecha prevista en el contrato (término o fecha fija), independientemente de que fallezca el asegurado y, en cambio, en la hipótesis que hemos denominado ortodoxa, el capital garantizado sería pagado tras el siniestro y no al vencimiento del contrato.

En todo contrato de seguro han de existir, por otra parte, dos elementos reales, el riesgo y la prima. Concretándonos al primero de ellos, es fácil observar que el riesgo ha sido completamente eliminado en las operaciones que nos ocupan. Es más, como con frase gráfica se ha dicho, se ha llevado a cabo una "antiselección" de los riesgos asumidos por la entidad aseguradora, hasta el punto de que la salud del asegurado llega a ser indiferente, llegándose a prescindir normalmente incluso del previo reconocimiento médico.

Si todo esto es así, es evidente que los tres contratos concertados por las partes confluyen en una finalidad única: una imposición a plazo fijo, con ahorro fiscal para el cliente de la entidad supuestamente aseguradora.

Y decimos lo de supuestamente aseguradora porque siempre suscitó recelo el que entidades bancarias o, como en el caso de la Caixa, dedicadas a operaciones financieras recibieran autorización para concertar operaciones de seguros.

En consecuencia de todo ello, fácil es concluir que nos decantamos por la consideración de que la tesis de la Administración, reflejada en la liquidación impugnada, es la correcta".

Por su parte, la Sentencia de esta Sala de 14 de marzo de 2006, con invocación y transcripción parcial de la anterior, ha seguido el mismo criterio de calificación como producto financiero -y no como segurorespecto de libretas KD constituidas en "La Caixa", si bien que con referencia a, la adición o no a la base imponible del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

SEXTO

Expuesto lo que antecede, la cuestión de fondo que se discute en el presente recurso es la de si existe o no obligación de practicar retención por el concepto de rendimientos de capital mobiliario por los beneficios o utilidades devengadas como consecuencia de la comercialización por el Banco Vitalicio de España de una modalidad de seguros de vida bajo la denominación de "Plan de Ahorro Asegurado" (PAA).

En el presente caso, según las condiciones generales específicas del mismo adjuntas a la Nota Técnica presentadas a la Dirección General de Seguros en fecha 9 de abril de 1986.- folios 232 y ss. del expediente-, el PAA sería un Seguro de Vida mixto, tanto para caso de vida como para el caso de muerte, contratado a prima única a satisfacer al inicio del Contrato. En el primer caso garantiza, al vencimiento de la póliza, el pago del Capital Final Asegurado al beneficiario, y al tomador el Valor de Acumulación del PAA, con opción de constituir una renta vitalicia. En caso de muerte garantiza al beneficiario el pago de uno de los tres capitales de 500.000,

1.000.000 ó 2.000.000 pesetas ofertados. El Capital Final Asegurado está formado por el Capital Inicial más el Capital Adicional de los Bonos Anuales o beneficios por rentabilidad de las inversiones correspondientes a reservas matemáticas, con equivalencia entre prestación y contraprestaciones utilizándose el sistema actuarial con un interés técnico del 6 por ciento, y con dos recargos de gestión del 1,25% y del 2,5%.

El resultado de la comprobación practicada por la Inspección lleva a la Sentencia recurrida a la conclusión de que se instrumenta una operación financiera de capitalización unida a un seguro temporal para caso de muerte, calificando y tratando separadamente ambas figuras. Tal conclusión la obtiene la Inspección de Tributos del hecho relevante de que se produce una equivalencia financiera y actuarial entre aportaciones y capitales finales, en base a un tipo de interés acordado entre las partes. La calificación se obtendría no ya principalmente de la presencia de incumplimientos de la Ley de Ordenación del Seguro Privado, sino atendiendo al efectivo contenido obligacional de los negocios examinados. Desde el punto de vista fáctico, y a los efectos de lo dispuesto por el artículo 145.3 LGT, el Acta se basa en el detalle de numerosísimas operaciones concertadas en base al PAA, ("casi la totalidad de pólizas emitidas", según expresión del informe obrante al folio 203 de los autos), de entre las que se destacan diversas particularidades, tales como no existir gastos de suscripción y administración, ni seguro de fallecimiento, en cuyo caso se pacta un interés anual normal del 8 por 100, o bien, pese a pactarse seguro de muerte, la prima es descomponible en dos factores, equivaliendo exactamente la contraprestación al vencer el plazo anual de vigencia al resultado de capitalizar el primero de ambos factores a un tipo de interés redondo, o bien, en fin, no se cobrar el seguro de fallecimiento, todo lo cual permite sostener con rigor que, en la práctica, y en base a una caracterización técnica teórica más o menos asimilable a operaciones de seguro de vida mixto, las partes han suscrito un negocio jurídico de naturaleza diversa, del que no son predicables las notas del Seguro de Vida.

Sólo podrá decirse que hay riesgo sobre la vida cuando tal riesgo haya sido valorado o cuantificado atendiendo a la duración de la vida humana y sólo atendiendo a esa duración existirá o no un desplazamiento del riesgo del asegurado al patrimonio de la aseguradora. Sólo a través de la técnica actuarial (tareas de mortalidad y tipos de interés técnico, especialmente) se puede saber si hay o no riesgo sobre la vida en función de la duración de la vida humana y, a su vez, sólo en el caso de que efectivamente la prestación del asegurado y del asegurador hayan sido puestas en relación entre sí mediante la técnica actuarial habrá desplazamiento del riesgo sobre la vida (con el correlativo de su cobertura por parte del asegurador).

El denominado "riesgo financiero" (o riesgo sobre los resultados de una determinada inversión) no es el riesgo propio de los contratos de seguro sobre la vida y, como consecuencia de ello, el que la aseguradora corra con el riesgo de la inversión, garantizando un determinado importe al asegurado, no es seguro sobre la vida si tal garantía no está en función de la duración de la vida del propio asegurado.

En el caso de las operaciones que nos ocupan, por carecer de base técnica actuarial en el sentido que se acaba de decir, la sentencia recurrida ha podido afirmar que no hubo ese desplazamiento del riesgo sobre la vida del asegurado a la aseguradora, faltando, en su consecuencia, el riesgo y, por ello mismo, la causa de tales contratos de seguro.

A lo anterior no puede oponerse que la prohibición contenida en el Real Decreto 1203/1989, de 6 de octubre, respecto de determinados contratos, formalmente de seguro, pero que quedaban desvirtuados por práctica eliminación del factor riesgo, supusiera que hasta entonces estaban permitidos y debían ser calificados como tales.

En efecto, ya con anterioridad, resultaba improcedente calificar los referidos contratos como de seguro, siendo buena prueba de ello las Sentencias de 31 de mayo y 7 de junio de 2006 (recursos de casación nums. 6532 y 5240/01 entre las más recientes).

En todo caso, el Decreto 1203/1989, de 6 de octubre, previa la correspondiente habilitación legal, prohibió, efectivamente, las operaciones con duración inferior a un año o aquellas con duración superior en las que concurrieran las circunstancias que después se indican, señalando en su Exposición de Motivos:

"Es principio consagrado tanto en el Derecho Comunitario Europeo como en la legislación española el de especialización de las instituciones que operan en el sistema financiero en función de la actividad específica que desarrollan. La base de tal principio radica en la diferenciación de los propios mercados y de su función económica, lo que justifica un tratamiento distinto en los aspectos fiscal, financiero y de solvencia, entre otros. Este tratamiento diferenciado en el ámbito del seguro privado se fundamenta en el reconocimiento de su función canalizadora del ahorro a largo plazo y de prevención del riesgo.

Sin embargo, la realidad económica de nuestro mercado asegurador ha puesto de manifiesto la aparición en los últimos años de productos nuevos o procedentes de la adaptación de operaciones clásicas que por su vencimiento, liquidez y escaso margen de riesgo han desvirtuado la finalidad aseguradora de la actividad sometida a la Ley 33/1984, de 2 de agosto, sobre Ordenación del Seguro Privado, incidiendo además negativamente en las prácticas comerciales habituales del sector e interfiriendo en la necesaria adaptación a un mercado cada vez más competitivo.

Estas prácticas aludidas en el párrafo anterior han tenido como consecuencia el trasvase de una gran masa monetaria del sector de las entidades de crédito al de las de seguro, eludiendo el sometimiento a las medidas de control monetario y fiscal que son de aplicación al primero y distorsionando las cifras macroeconómicas representativas de la evolución de este último.

En consecuencia, con el propósito de retornar el ahorro a corto plazo hacia sus circuitos normales, el Real Decreto-Ley 5/1989, de 7 de julio, sobre medidas financieras y fiscales urgentes, convalidado por acuerdo del Congreso de los Diputados -cuya publicación en el "Boletín Oficial del Estado", que tuvo lugar el 18 de julio de 1989, ordenó la Resolución de 13 de julio de 1989 del propio Congreso-, establece en su art. 4º :

"Son operaciones prohibidas para las entidades que realicen actividad aseguradora aquéllas de las enumeradas en el artículo 2.º de la Ley 33/1984, de 2 de agosto, sobre Ordenación del Seguro Privado, que impliquen recibir del público fondos reembolsables y cuya finalidad aseguradora quede desvirtuada por su duración, fijada ésta al concertar la operación, o bien lo sea de modo sobrevenido, y por la insuficiente cobertura para el caso de fallecimiento o de invalidez en relación a la cobertura de supervivencia. Se faculta al Gobierno, a propuesta del Ministro de Economía y Hacienda, para que dentro de los tres meses siguientes a la entrada en vigor del presente Real Decreto-Ley fije el plazo y el componente de riesgo de estas operaciones".

En efecto, el Real Decreto dispuso en el artículo 1 lo siguiente:

"A efectos de lo establecido en el artículo 4.º del Real Decreto-Ley 5/1989, de 7 de julio, sobre medidas financieras y fiscales urgentes, son operaciones prohibidas para las Entidades que realicen actividad aseguradora: 1.- Las operaciones de Seguro que combinen una prestación asegurada para caso de supervivencia, con cualquier otra para caso de muerte o invalidez y las de capitalización, cuando unas u otras tengan una duración inferior a un año.

  1. - Las operaciones de seguro y de capitalización referidas en el apartado anterior que tengan una duración igual o superior a un año cuando prevean alguna de las estipulaciones siguientes:

    1. El pago dentro del primer año de una parte de las prestaciones aseguradas para caso de supervivencia superior al 50 por 100 de las previstas para esta contingencia, salvo que se trate de capitales o rentas de invalidez.

    2. La entrega en efectivo dentro de los tres primeros años de cantidades periódicas en concepto de intereses, de participación en beneficios o de cualquier otro equivalente a ellos con independencia de la forma que adopten.

    3. El pago de alguna prestación asegurada para caso de supervivencia, en cualquier momento antes del final del tercer año de vigencia del contrato, cuando la prestación total prevista para caso de muerte dentro del mismo plazo, sea inferior al 150 por 100 de la prevista para caso de supervivencia.

  2. - A efectos de lo previsto en los apartados precedentes del presente artículo tendrá la misma consideración la contratación de seguros sobre la vida en pólizas separadas que conjuntamente consideradas otorguen a un mismo asegurado las coberturas descritas en dichos apartados.

    A su vez, el art. 2 dispuso:

    Uno.- En las operaciones de seguro, que combinen una prestación asegurada para caso de supervivencia con cualquier otra parte, caso de muerte o invalidez y las de capitalización, cualquiera que sea su duración, el valor de rescate, incluyendo la posible participación en beneficios no podrá exceder en el primer año de vigencia del contrato de las primas satisfechas en dicho período y durante el segundo año, del 93 por 100 de la provisión matemática en el momento del rescate.

    Si se hubiera concedido anticipos sobre la prestación asegurada, la cuantía que se podrá percibir como valor del rescate conforme al párrafo anterior quedará minorada en el importe de dichos anticipos y, en su caso, de los intereses devengados por los mismos y no satisfechos por el tomador.

    Dos.- Cuando se trate de seguros colectivos, el límite especificado en el apartado uno de este artículo se referirá a las primas satisfechas o provisionales matemáticas correspondientes a cada asegurado".

    En todo caso, y como antes se ha expresado, la prohibición legal de las operaciones referidas, no significa que con anterioridad a la misma, mereciesen la calificación de seguro, aunque adoptaran esta forma.

    Tampoco tiene especial significación a estos efectos que la entidad recurrente obtuviera la necesaria autorización administrativa para llevar a cabo este tipo de operaciones, pues nadie discute que las mismas se incluyen formalmente como una operación de seguro, si bien que por las razones antes expuestas se convierte en una operación principal de imposición de capital con otra accesoria de seguro para cubrir el mínimo riesgo existente.

SÉPTIMO

Los razonamientos expuestos justifican el rechazo de los motivos de casación articulados por la entidad recurrente.

En efecto, la sentencia recurrida es coherente con la doctrina de esta Sala, que erige en norma determinante del contrato de seguro la presencia del desplazamiento de un riesgo; esto es, la cobertura de un riesgo que no está presente, en la medida necesaria, para que el negocio jurídico contemplado merezca la consideración de auténtico contrato de seguro.

El tribunal de instancia señala el concepto tributario procedente de acuerdo con la verdadera naturaleza de dicho negocio jurídico, por lo que tampoco pueden entenderse infringida la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y de manera especial los artículos 20.10 .b) y 36.1 de dicha Ley que invoca la entidad recurrente.

Si todo ello es así, si la sentencia se ajusta tanto a la verdadera calificación jurídica del negocio como a la tributación legalmente aplicable, la consecuencia es que procede desestimar el presente recurso de casación. Y, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA, deben imponerse a la entidad recurrente las costas causadas en este recurso de casación, sin que los honorarios del Letrado de la Administración recurrida puedan exceder de 1.000 euros. Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

PRIMERO

Desestimar el presente recurso de casación interpuesto por la entidad BANCO VITALICIO DE ESPAÑA, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, contra la sentencia dictada con fecha 25 de febrero de 2002 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Primera del Tribunal Superior de Justicia de País Vasco en el recurso num. 4446/1998 seguido a instancia de la misma.

SEGUNDO

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la compañía Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros, con la limitación, en cuanto a los honorarios del Letrado de la parte recurrida, indicada en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando,, lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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